Arbeitslohn (Wohnung, Auto) von dritter Seite
VwGH-Beschwerde zur Zl. 2010/13/0078 eingebracht. Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom abgelehnt.
Entscheidungstext
Berufungsentscheidung
Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Eco Wirtschaftstreuhand SteuerberatungsGmbH, in 1130 Wien, Hietzinger Hauptstraße 122, vom gegen den Bescheid des Finanzamtes für Körperschaften in Wien vom betreffend Haftung zur Einberhaltung und Abfuhr der Lohnsteuer, Vorschreibung des Dienstgeberbeitrages zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen sowie Festsetzung eines Säumniszuschlages für den Zeitraum bis nach der am durchgeführten mündlichen Verhandlung wie folgt entschieden:
1) Haftung für Lohnsteuer, Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.
2) Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen: Der Berufung wird stattgegeben. Für den Zeitraum bis wird kein Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen festgesetzt.
3) Säumniszuschläge: Der Berufung wird stattgegeben. Für den Zeitraum bis werden keine Säumniszuschläge festgesetzt.
Entscheidungsgründe
Im Jahre 1991 wurde die SH-GmbH gegründet (diese wurde später umbenannt in SIH-GmbH). Mit Generalversammlungsbeschluss vom wurde die GmbH in eine Aktiengesellschaft, die nunmehrige Berufungswerberin (in der Folge: Bw.), umgewandelt (§§ 245 ff AktG). Herr HJ hat in der GmbH die Funktion des (handelsrechtlichen) Geschäftsführers ausgeübt - seit dem vertritt er die Gesellschaft selbständig - und übt in der nunmehrigen Aktiengesellschaft die Funktion eines Vorstandes aus. Seit November 1994 übt Herr HJ (in der Folge: Dienstnehmer) diese Funktion im Rahmen eines Dienstverhältnisses aus (Dienstvertrag vom ).
Strittig ist im vorliegenden Fall, ob es sich bei dem Vorteil, der darin liegt, dass dem Dienstnehmer eine Wohnung (in V) und ein Auto (auch zur Privatnutzung) unentgeltlich zur Verfügung stehen, um einen steuerpflichtigen Arbeitslohn handelt, der dem Dienstnehmer im Rahmen seines zur Bw. bestehenden Dienstverhältnisses zugeflossen ist.
Dabei ist folgender Sachverhalt zu beurteilen:
Im August 1997 fand bei der Bw. eine Lohnsteuerprüfung statt.
In dem an das Finanzamt gerichteten Schriftsatz vom hat die Bw. zu den im Zuge der Lohnsteuerprüfung aufgeworfenen Fragen wie folgt Stellung genommen: der Dienstnehmer sei (auch) Geschäftsführer der (namentlich genannten) zypriotischen Gesellschaft (dem Vorbringen der Bw. zufolge handelt es sich dabei um eine 100%-ige Tochtergesellschaft der Bw.) und mit fringe benefits (freiwilligem Sozialaufwand) aus dieser Tätigkeit (Wohnungskosten, Automiete) in Zypern steuerlich erfasst. Seit sei er als Dienstnehmer Geschäftsführer der Bw.. Gemäß Beschluss vom habe die zypriotische Gesellschaft die Bw. beauftragt, eine geeignete Unterkunft sowie ein repräsentatives Fahrzeug zur Wahrnehmung der Interessen der zypriotischen Gesellschaft durch den Dienstnehmer zu beschaffen. Als wirtschaftlicher Eigentümer trage die zypriotische Gesellschaft sämtliche Kosten.
Diesem Schriftsatz hat die Bw. folgende Beilagen angeschlossen: einen Kaufvertrag, aus dem hervorgeht, dass die Bw. im Oktober 1992 einen Mercedes-Benz, Typ 320 E (um ATS 781.568,00) erworben hat; einen Zulassungsschein (in Kopie), wonach dieses Fahrzeug am auf die Bw. zugelassen worden ist. Weiters hat die Bw. den oa. (in englischer Sprache abgefassten) Beschluss der zypriotischen Gesellschaft vorgelegt; in diesem Beschluss heißt es (zusammengefasst), dass die (zypriotische) Gesellschaft eine repräsentative Wohnung in Wien, Österreich und ein Auto Typ Mercedes 300-320 mieten wird und dass die Wohnung und das Auto von ihrem Direktor, dem Dienstnehmer, für repräsentative Zwecke genutzt werden soll.
Zu dem Vorhalt des Finanzamtes vom hat die Bw. mit Schriftsatz vom Stellung genommen. In diesem Vorhalt hat das Finanzamt die Bw. um Vorlage der Steuererklärungen von Zypern (in deutscher Übersetzung) ersucht. Die Bw. hat dazu dem Finanzamt ein (in englischer Sprache abgefasstes) an den Dienstnehmer gerichtetes Schreiben einer zypriotischen Steuerberatungsgesellschaft vorgelegt in dem es zusammengefasst heißt, dass das zypriotische Steuerrecht eine Versteuerung des in der Haus- und Automiete gelegenen Vorteils vorsehe. Aus dem von der Bw. über Verlangen des Finanzamtes vorgelegten Konto Miet- und Pachtaufwand für die Jahre 1994-1996 geht hervor, dass die Bw. bereits ab Jänner 1994 den Aufwand für die gegenständliche Wohnung getragen hat. Das Konto Miet- und Pachtaufwand für das Kalenderjahr 1993 hat die Bw. trotz Aufforderung des Finanzamtes nicht vorgelegt. Die Bw. hat in ihrer Vorhaltsbeantwortung ausgeführt, dass der Mietaufwand für die gegenständliche Wohnung seit dem Eintritt des Dienstnehmers in das Unternehmen der Bw. vertragsgemäß von der zypriotischen Gesellschaft getragen werde. Aus dem ebenfalls vorgelegten Meldezettel geht hervor, dass der Dienstnehmer seit dem an der gegenständlichen Wohnung gemeldet ist, als Unterkunftgeber scheint Herr DrLJ auf. Weiters hat die Bw. den zwischen ihr und dem Dienstnehmer am abgeschlossenen Dienstvertrag vorgelegt (Wohnadresse des Dienstnehmers: die gegenständliche Wohnung).
Im Bescheid vom ist das Finanzamt der Auffassung des Prüfungsorgans, die Kostenübernahme für die Wohnung und das Auto sei als steuerpflichtiger Vorteil aus dem Dienstverhältnis zu beurteilen, gefolgt und hat diese Entscheidung wie folgt begründet: der handelsrechtliche Geschäftsführer (der Dienstnehmer) vertrete die Gesellschaft seit dem selbständig. Bei den auf dem Konto Miet und Pachtaufwand ausgewiesenen monatlichen Mieten handle es sich um die gegenständliche Wohnung. Diese Wohnung werde vom handelsrechtlichen Geschäftsführer, dem Dienstnehmer, genutzt. Laut Schreiben vom werde der Mietaufwand verrechnungsmäßig von der zypriotischen Gesellschaft getragen. Gemäß
§ 15 EStG lägen Einnahmen vor, wenn geldwerte Vorteile zufließen. Da der Dienstnehmer laut Meldezettel in dieser Wohnung gemeldet sei, sei ein Sachbezug in Höhe der Monatsmieten anzusetzen.
Auf dem Konto Kfz Betriebsaufwand würden Kosten für den PKW Mercedes Benz Typ 320 E ausgewiesen. Dieses Kfz könne sowohl dienstlich als auch privat vom Dienstnehmer genutzt werden. Die Kosten des Kfz würden verrechnungsmäßig von der zypriotischen Gesellschaft getragen werden. Da keine Aufzeichnungen betreffend dienstlichen bzw. Privatfahrten vorlägen, sei ein Sachbezug gemäß
§ 15 EStG in Höhe von 1,5% der Anschaffungskosten zum Ansatz zu bringen.
Ihre Berufung vom hat die Bw. wie folgt begründet: geldwerte Vorteile im Sinne des § 15 EStG könnten dem Dienstnehmer nur von einem österreichischen Dienstgeber, nämlich der Bw., zugeflossen sein. Diese wende aber ihrem Vorstand nichts zu. Tatsache sei, dass der Dienstnehmer diese "Zuwendungen" als Ausfluss seines Dienstverhältnisses mit der zypriotischen Gesellschaft, deren Geschäftsführer einer er sei, erhalte. Diese Zuwendungen könnten nicht unter die §§ 15 bzw. 25 EStG subsumiert werden; von österreichischer Lohnsteuer bzw. Gesetzen über Lohnnebenabgaben könnten nur Tatbestände erfasst werden, denen ein Dienstverhältnis in Österreich zugrunde liege, was hier nicht der Fall sei. Dem Prüfer sei ein Schreiben eines zypriotischen Wirtschaftsprüfers vorgelegen das bestätige, dass diese "fringe benefits" in Zypern versteuert würden. Durch die vorerwähnten Mietverträge sei die Bw. außerdem gar nicht in der Lage, über Wohnung oder Pkw zu verfügen; sie könne beides daher zwangsläufig auch niemandem zuwenden.
Mit dem an das Finanzamt gerichteten Schriftsatz vom hat die Bw. um Gutschrift der Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag für die Kalenderjahre 1994 bis 1996 ersucht, da sie nicht Mitglied der Wirtschaftskammer sei.
Mit Bescheid (Berufungsvorentscheidung) vom hat das Finanzamt die Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag - wie im Schriftsatz vom beantragt - gutgeschrieben und im Übrigen das Berufungsbegehren abgewiesen und zwar mit folgender Begründung: der Dienstnehmer sei mit Dienstvertrag vom (gemeint wohl: ) als Geschäftsführer angestellt worden, seine regelmäßige Arbeitszeit betrage 40 Stunden pro Wochen. In Punkt 11. des Dienstvertrages habe sich der Arbeitnehmer verpflichtet, seine gesamte Arbeitskraft ausschließlich der Bw. zur Verfügung zu stellen, jedwede Nebenbeschäftigung bedürfe der vorherigen schriftlichen Zustimmung der Bw.. Ein schriftlicher Zusatz sei nicht vorgelegt worden; die (angebliche) Tätigkeit für die zypriotische Gesellschaft in Österreich sei somit nicht geregelt.
Gemäß
§ 21 BAO sei für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend.
Unbestritten sei, dass dem Dienstnehmer für seine Tätigkeit eine Dienstwohnung kostenlos zur Verfügung gestellt worden sei. Dass diese Wohnung ausschließlich für die Wahrnehmung der Interessen der zypriotischen Gesellschaft zur Verfügung gestellt worden sei, erscheine nicht glaubwürdig. Dies umso mehr, als ein Nachweis der (angeblichen) Versteuerung dieses geldwerten Vorteils in Zypern nicht erbracht worden sei.
Zum Verfügung gestellten Fahrzeug: lt. Rechnung vom habe die Bw. einen Mercedes Benz angekauft. Dieses Fahrzeug sei an die zypriotische Gesellschaft weitervermietet und in weiterer Folge dem Dienstnehmer für die Wahrnehmung der Interessen der zypriotischen Gesellschaft in Österreich zur Verfügung gestellt worden.
Gemäß
§ 22 BAO könne durch Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts die Abgabenpflicht nicht umgangen oder gemindert werden.
Die Vermietung eines im Eigentum der Bw. befindlichen Firmenfahrzeuges an die zypriotische Gesellschaft, die in weiterer Folge eine "Rückvermietung" an den Arbeitnehmer der Bw. vornehme, damit dieser Dienstnehmer die Interessen der zypriotischen Gesellschaft wahrnehmen könne, erscheine mehr als unglaubwürdig. Umso mehr als in keinster Weise bekannt gegeben worden sei, welche Interessen in welcher Form durch den Dienstnehmer wahrgenommen werden sollten.
Überdies erscheine eine Trennung zwischen Wahrung der Geschäftsinteressen der Bw. und der zypriotischen Gesellschaft als nicht glaubwürdig.
Diesen Ausführungen ist die Bw. im Vorlageantrag vom wie folgt entgegen getreten:
Seit ihrer Gründung als reine Holdinggesellschaft habe sich das Erscheinungsbild der Bw. wesentlich geändert. Der Dienstnehmer als ehemaliger Alleingeschäftsführer und heutiger Alleinvorstand hätte daher auch gänzlich andere Tätigkeitsbereiche als zur Zeit des Abschlusses des Dienstvertrages.
Die steuerliche Beurteilung eines Vertrages sollte sich stets am wahren wirtschaftlichen Gehalt orientieren. Dass der Dienstnehmer einen wesentlichen Teil seiner Arbeitszeit nicht mehr in Wien sondern im Ausland zubringe, sei ohne Weiteres beweisbar. Dass der Dienstnehmer insbesondere für die 100%-ige zypriotische Tochtergesellschaft als Mitglied der Geschäftsleitung tätig sei, stelle daher keinen Widerspruch zu seinem Dienstvertrag dar.
Im Vorlageantrag hat die Bw. auch die Durchführung einer mündlichen Verhandlung beantragt.
In der am durchgeführten mündlichen Verhandlung hat die Bw. Folgendes vorgebracht: es sei nicht richtig, dass der Dienstnehmer die Interessen der zypriotischen Gesellschaft in Österreich wahrgenommen habe. Vielmehr sei es so gewesen, dass der Dienstnehmer mit der zypriotischen Gesellschaft vereinbart habe, dass diese ihm als Entschädigung für seine Tätigkeit als member of the directory in Österreich eine Wohnung und ein Auto zur Verfügung stellen werde.
Über die Berufung wurde erwogen:
1) Lohnsteuer und Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen
Der Beurteilung wird folgender Sachverhalt zu Grunde gelegt:
Der Dienstnehmer war (handelsrechtlicher) Geschäftsführer der vormaligen GmbH, seit August 1992 hat er diese Funktion selbständig ausgeübt. In der nunmehrigen AG übt er die Funktion des Vorstandsvorsitzenden aus.
Am hat die GmbH einen Mercedes-Benz Typ 320 E erworben. Dieses Fahrzeug wurde am auf die GmbH zugelassen.
Seit dem ist der Dienstnehmer in der gegenständlichen Wohnung gemeldet.
Die GmbH hat zumindest bereits ab Jänner 1994 den Aufwand für die gegenständliche Wohnung getragen.
Am wurde zwischen der Bw. und dem Dienstnehmer ein Dienstvertrag abgeschlossen (Beginn des Dienstverhältnisses: ). Als Wohnadresse des Dienstnehmers scheint im Dienstvertrag die gegenständliche Wohnung auf.
Am hat die zypriotische Gesellschaft den Beschluss gefasst, für den Dienstnehmer - für repräsentative Zwecke - eine Wohnung (in Wien) und ein Auto anmieten zu wollen.
Für die im Zuge des gesamten Verfahrens wiederholt aufgestellte Behauptung, dass dem Dienstnehmer von der zypriotischen Gesellschaft eine Wohnung und ein Auto deshalb zur Verfügung gestellt worden seien, um deren Interessen wahrzunehmen (Schriftsatz vom ) bzw. dass diese Zuwendungen Ausfluss seines Dienstverhältnisses mit der zypriotischen Gesellschaft seien (Berufung vom ), hat die Bw. keine Nachweise erbracht. Im Bescheid (Berufungsvorentscheidung) vom hat das Finanzamt das Vorbringen, die zur Verfügungstellung der Wohnung und des Autos habe der Wahrnehmung der Interessen der zypriotischen Gesellschaft gedient, als unglaubwürdig in den Raum gestellt. Die Bw. ist diesen Ausführungen im Vorlageantrag nicht entgegen getreten. Auch für ihre in der mündlichen Berufungsverhandlung aufgestellte Behauptung, die zypriotische Gesellschaft habe dem Dienstnehmer die gegenständliche Wohnung und das Auto als Entschädigung für die bei ihr ausgeübte Tätigkeit (member of the directory) überlassen, hat die Bw. keine Nachweise erbracht.
Der Dienstnehmer ist bereits seit November 1992 in der gegenständlichen Wohnung gemeldet. Die Bw. hat bereits im gesamten Kalenderjahr 1994 den Aufwand für die gegenständliche Wohnung getragen. Auch im Dienstvertrag vom scheint als Wohnadresse des Dienstnehmers schon die gegenständliche Wohnung auf; dies, obwohl die zypriotische Gesellschaft erst am den Beschluss gefasst haben will, dem Dienstnehmer eine Wohnung zur Verfügung stellen zu wollen.
Das vom Dienstnehmer (auch für private Zwecke) genutzte Kraftfahrzeug hat die Bw. im Oktober 1992 angeschafft und wurde noch im gleichen Monat auf die Bw. zugelassen.
In Anbetracht des Umstandes, dass die Bw. für ihre Behauptung, die zypriotische Gesellschaft hätte dem Dienstnehmer die Wohnung und das Auto zur Wahrnehmung von deren Interessen bzw. als Entschädigung (unentgeltlich) überlassen, keine Nachweise erbracht hat und unter Einbeziehung der (unstrittigen) Tatsache, dass der Bezug der gegenständlichen Wohnung (November 1992) und die Anschaffung des Autos (Oktober 1992) in einem unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit der selbständigen Übernahme der Geschäftsführerfunktion im Unternehmen der Bw. (August 1992) stehen, erachtet es die Berufungsbehörde als erwiesen, dass die (unentgeltliche) zur Verfügungstellung der gegenständlichen Wohnung und des Autos Ausfluss der seit dem im Rahmen eines Dienstverhältnisses ausgeübten Geschäftsführertätigkeit des Dienstnehmers sind.
Dieser Sachverhalt ist wie folgt zu beurteilen:
Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a Einkommensteuergesetz (EStG) 1988 Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis. Zu diesen "Bezügen und Vorteilen" gehören alle Einnahmen (Geld oder geldwerte Vorteile) im Sinn des § 15 Abs. 1 EStG 1988. Ein Vorteil wird dann für ein Dienstverhältnis gewährt, wenn er durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst ist (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch EStG 1988,Tz 6 zu § 25, und die dort angeführte Judikatur; vgl. auch Zl. 2002/15/0188).
Zu den Einnahmen zählt ua. auch der in der unentgeltlichen Nutzung einer Wohnung und eines Kraftfahrzeuges gelegene geldwerte Vorteil (§ 15 Abs. 2 EStG 1988).
In Anbetracht des festgestellten Sachverhaltes, wonach die (unentgeltliche) zur Verfügungstellung der gegenständlichen Wohnung und des Autos ihre Wurzel in dem zwischen dem Dienstnehmer und der Bw. bestehenden Dienstverhältnis haben, besteht nach Auffassung der Berufungsbehörde kein Zweifel daran, dass diese geldwerten Vorteile steuerpflichtigen Arbeitslohn im Sinne des § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 darstellen. An dieser Beurteilung vermag auch ein allfälliger Kostenersatz (durch die zypriotische Gesellschaft) nichts zu ändern; entscheidungsrelevante Bedeutung ist nämlich nach Auffassung der Berufungsbehörde nicht der Frage beizumessen, wer im Ergebnis den Aufwand für die Vorteilszuwendung trägt, sondern der Frage, ob die Vorteilszuwendung durch das Dienstverhältnis veranlasst ist. Dass diese Frage im gegenständlichen Fall zu bejahen ist, wurde bereits ausgeführt.
Der Berufung war daher in diesem Punkt der gewünschte Erfolg zu versagen.
2) Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen
Mit dem angefochtenen Bescheid hat das Finanzamt auch einen Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag vorgeschrieben. Im Schriftsatz vom hat die Bw. vorgebracht, dass sie nicht Mitglied der Wirtschaftskammer sei und daher beantragt, keine Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag vorzuschreiben. Diesem Antrag ist das Finanzamt im Bescheid (Berufungsvorentscheidung) vom gefolgt. Die Berufungsbehörde schließt sich dieser Auffassung an. Für den berufungsgegenständlichen Zeitraum werden daher keine Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag vorgeschrieben.
3) Säumniszuschläge
Mit dem angefochtenen Bescheid hat das Finanzamt auch einen Säumniszuschlag und zwar für die in den Kalenderjahren 1995 und 1996 zuwenig entrichteten Dienstgeberbeiträge zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen festgesetzt, wobei das Finanzamt der Berechnung des Säumniszuschlages die Summe der im jeweiligen Kalenderjahr zuwenig entrichteten Dienstgeberbeiträge zu Grunde gelegt hat.
Der Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen ist nach § 41 Abs. 3 FLAG von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen, die jeweils in einem Kalendermonat an die im Bundesgebiet beschäftigten Dienstnehmer gewährt worden sind. Er beträgt nach § 41 Abs. 5 FLAG 4,5 v.H. der Beitragsgrundlage und ist nach § 43 Abs. 1 FLAG für jeden Monat bis spätestens zum 15. Tag des nachfolgenden Monats an das Finanzamt zu entrichten.
Wurde eine Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet, so trat gemäß § 217 Abs. 1 BAO in der im gegenständlichen Fall noch anzuwendenden Fassung vor der Änderung durch das Bugetbegleitgesetz 2001, BGBl. I Nr. 142, mit Ablauf dieses Tages - von hier nicht interessierenden Ausnahmen abgesehen - die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages ein. Der Säumniszuschlag betrug gemäß § 219 BAO 2% des nicht zeitgerecht entrichteten Abgabenbetrages. Von der Festsetzung eines Säumniszuschlages war nach § 221 Abs. 2 BAO abzusehen, wenn die hiefür maßgebliche Bemessungsgrundlage im Einzelfall 10.000 S nicht erreichte.
Aus der in § 41 Abs. 1 FLAG normierten Fälligkeit ergibt sich, dass der Säumniszuschlag verwirkt ist, wenn der für den einzelnen Kalendermonat nicht rechtzeitig entrichtete Dienstgeberbeitrag 10.000 S erreicht. Für Zwecke der Säumniszuschlagsfestsetzung ist es somit erforderlich, die zusammengefasst festgesetzten Dienstgeberbeiträge dem jeweiligen Kalendermonat zuzuordnen und sodann für das einzelne Kalendermonat das Erreichen der Mindestbemessungsgrundlage zu prüfen ( Zl. 2001/13/0108).
Da von den jeweils für das gesamte Kalenderjahr vorgeschriebenen Dienstgeberbeiträgen zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen auf jeden Kalendermonat ein Betrag entfällt, welcher unter 10.000 S liegt, ist die Festsetzung eines Säumniszuschlages zu Unrecht erfolgt. Der Berufung war daher in diesem Punkt stattzugeben.
Es war daher wie im Spruch zu entscheiden.
Wien, am
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Materie | Steuer Finanzstrafrecht Verfahrensrecht |
betroffene Normen | § 15 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 25 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
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