Werbungskosten eines Leasingarbeitnehmers (Bauarbeiter)

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Berufungswerbers, vom 1. März 2011 gegen den Bescheid des Finanzamtes vom 10. Februar 2011 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2010 entschieden:

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber begehrte in seiner handschriftlichen Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2010, welche er am 4. Januar 2011 schriftlich eingebracht hat, unter anderem an Werbungskosten für Arbeitsmittel € 306,55 und an Reisekosten € 5.538,12, sowie ein Pendlerpauschale für eine Wegstrecke von mehr als 20 km bis zum Arbeitsplatz ohne, dass das Benutzen eines öffentlichen Verkehrsmittels zumutbar wäre, anzuerkennen.

Beigelegt war eine im Vergleich mit anderen Schriftstücken des Berufungswerbers offensichtlich von ihm verfasste Bestätigung seines Arbeitgebers, welche mit einem Firmenstempel und einer unleserlichen Unterschrift versehen ist, aus welcher hervorgeht, dass der Berufungswerber im Jahr 2010 vom 13. April bis 20. Dezember bei einer Personalbereitstellungsgesellschaft beschäftigt war. Dabei sei der Berufungswerber für die Firma A bei verschiedenen Baustellen eingesetzt worden und zwar:

Vom Dienstgeber seien dafür keine Kilometergelder bezahlt worden und handle es dabei um angeordnete Dienstreisen von in Summe 13.186 km (mal € 0,42 also € 5.538,12 Reisekosten).

Bei der oben dargestellten Tabelle wurden die Strecken zu den Baustellen jeweils vom Sitz des Arbeitgebers des Berufungswerbers berechnet.

In der Erklärung zur Berücksichtigung des Pendlerpauschales stellte der Berufungswerber dar, dass der Weg zu seinem Arbeitgeber (der Personalbereitstellungsfirma) mit öffentlichen Verkehrsmitteln 27 km mit dem Pkw 24 km betragen habe. Zu Beginn und zum Ende seiner Arbeitszeiten würde an mehr als der Hälfte der Arbeitstage kein öffentliches Verkehrsmittel zur Verfügung stehen und sei dabei die Fahrzeit mit den öffentlichen Verkehrsmitteln unzumutbar lang.

Das Finanzamt wich im Einkommensteuerbescheid 2010 datiert vom 10. Februar 2011 insofern von der Abgabenerklärung ab, als € 237,55 an Werbungskosten für Arbeitsmittel und € 4.680,52 an Reisekosten anerkannt wurden. Ein Pendlerpauschale wurde nicht berücksichtigt.

Aus der im Einkommensteuerakt ersichtlichen Nebenrechnung wurden dabei die in der Tabelle oben genannten Entfernungen anhand eines Routenplaners überprüft und die ermittelten Entfernungen mit den Arbeitstagen multipliziert und so eine Summe der gefahrenen Kilometer von 10.606 km (mal € 0,42 also € 4.454,52) gebildet und diese als Reisekosten zuzüglich zwei Mal nicht näher erläuterter € 113,00 als Werbungskosten anerkannt.

Aufgrund des Einkommens des geringen Einkommens des Berufungswerbers von € 8.164,46 wurden dem Berufungswerber nicht nur gemäß § 33 Abs. 8 EStG 1988 (Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988) 10% der bezahlten Sozialversicherungbeiträge (maximal aber € 110,00) als Negativsteuer, sondern auch noch die gesamte für den Berufungswerber bezahlte Lohnsteuer von € 1.920,58 also aufgrund der Rundungsregel des § 39 Abs. 3 EStG 1988 € 2.031,00 erstattet und ausbezahlt.

Dies wurde damit begründet, dass € 150,00 für beruflich veranlasste Telefonkosten anerkannt worden seien. Werde in einem Lohnzahlungszeitraum ein und dieselbe Baustelle angefahren, sei ab dem nächstfolgenden Lohnzahlungszeitraum das Pendlerpauschale zu berücksichtigen. Die Reisekosten seien entsprechend angepasst worden.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Berufung vom 1. März 2011, in welcher der Berufungswerber erklärt, dass verschiedene Positionen der Berechnung der Einkommensteuer für ihn nicht nachvollziehbar seien. Er begehre eine konkrete Aufschlüsselung, welche Reisekosten anerkannt worden seien und wie dieser Betrag zustande gekommen sei. Auch auf welche Weise das Pendlerpauschale berücksichtigt worden sei, könne er nicht ersehen. Er sei im einkommensteuerrelevanten Zeitraum bei einer Personalleasingfirma beschäftigt gewesen, von welcher er seine betrieblich angeordneten Dienstreisen zu den einzelnen Baueinsatzstellen antrete. Dabei sei es unerheblich, welche Firma den jeweiligen Arbeitsplatz zur Verfügung stelle und ob sein Einsatz zufällig in der Nähe jener Firma liegt, die die Arbeitsstelle zur Verfügung stelle. Der Dienstgeber des Berufungswerbers ordne nicht dezidiert an, dass er seinen Einsatzort vom Firmensitz aus anfahren müsse. Doch gelte, dass es sich um angeordnete Dienstreisen handle, die vom Finnenstandort aus angetreten werden, auch wenn der Dienstgeber nicht konkret darauf bestehe, dass diese Dienstreisen vom Firmensitz angetreten würden. Für dieses Entgegenkommen zahle der Arbeitgeber des Berufungswerbers ihm auch keine Reisekosten.

Mit der Berufungsvorentscheidung datiert vom 24. März 2011 wurde die Berufung vom 1. März 2011 als unbegründet abgewiesen und dies damit begründet, dass die gesamte Lohnsteuer und die Negativsteuer erstattet worden sei.

Am 30. März 2011 stellte der Berufungswerber einen als "Berufung" bezeichneten Antrag auf Vorlage der Berufung an die Abgabenbehörde zweiter Instanz, mit der Begründung, dass er der Ansicht sei, dass eine Berufung nicht von der Stelle erledigt werden könne oder solle, welche den angefochtenen Bescheid erstellte habe. Durch diese Ergänzung sei das Formgebrechen, welches durch seine mangelnde Fachkenntnis entstanden sei, behoben.

Am 15. November 2012 wurde der Berufungswerber mit Mängelbehebungsauftrag gemäß § 279 Abs. 1 in Verbindung mit § 85 Abs. 2 BAO entsprechend § 250 Abs. 1 lit. b und c BAO aufgefordert, eine Erklärung darüber abzugeben, in welchen Punkten der Einkommensteuerbescheid 2010 angefochten werde und welche Änderungen beantragt werden.

Dabei wurde dem Berufungswerber informativ mitgeteilt, ein Berufungsbegehren, allein die Berechnung oder die Begründung eines Bescheides näher erläutert zu erhalten, unzulässig sei.

Im Schreiben datiert vom 26. November 2012, zur Post gegeben am 29. November 2012, brachte der Berufungswerber vor, dass er die Höhe der anerkannten Werbungskosten von € 4.918,07 anfechte und wie von ihm erklärt mit € 5.538,12 an Aufwendungen für Reisekosten als Werbungskosten (bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit) anerkannt werden sollten. Auch nach intensiver Lektüre des "Steuerhandbuches" könne er sich die Abänderungen des Finanzamtes, auch nicht nach einem Telefonanruf beim Finanzamt, erklären.

Als externer Mitarbeiter habe er keine Möglichkeit, mit einem Firmenfahrzeug zum Arbeitseinsatzort zu kommen und die Personalbereitstellungsgesellschaft, welche den Berufungswerber an einen Auftraggeber vermittle, bezahle weder Kilometergeld, noch sonstige Fahrtkostenersätze. Der Auftraggeber sei nur daran interessiert, dass der Berufungswerber zur Arbeit komme. Wie er das bewerkstellige und welche Kosten das verursache, interessiert ihn nicht und müsse es das auch nicht. Um auf die Baustellen zu gelangen, sei es nicht möglich, auch nur ansatzweise öffentliche Verkehrsmittel zu benutzen, da seine Arbeitszeiten und Einsatzorte des Berufungswerbers mit keinem öffentlichen Verkehrsmittel kompatibel seien.

Über die Berufung wurde erwogen:

Wie aus dem Vorbringen des Berufungswerbers hervorgeht, hat dieser seine Fahrten zu den in der oben wiedergegebenen Tabelle angegebenen Einsatzorten an von seinem Wohnort aus angetreten. Die Fahrt zum Sitz der Personalbereitstellungsfirma fingiert der Berufungswerber bloß und erklärt dies mit den Worten, dass sein Arbeitgeber, die Personalbereitstellungsfirma, nicht "dezidiert angeordnet"habe, die Fahrten zu den Einsatzorten bei den jeweiligen Auftraggebern vom Sitz der Personalbereitstellungsfirma aus anzutreten. Für dieses Entgegenkommen bezahle im die Personalbereitstellungsfirma auch keine Reisekosten.

Bereits zu den RV/0905-L/05, RV/0637-L/06 hat der Unabhängige Finanzsenat bei Berufungen des Berufungswerbers gegen die Einkommensteuer 2004 und 2005 folgende Rechtsansicht vertreten:

"Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 (Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988) sind Werbungskosten Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Werbungskosten sind bei der Einkunftsart abzuziehen bei der sie erwachsen sind und sie müssen in einem unmittelbaren, ursächlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit den betreffenden Einnahmen stehen.

Gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 sind Werbungskosten auch Ausgaben des Steuerpflichtigen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Grundsätzlich sind die daraus erwachsenen Fahrtkosten für die Zurücklegung des Arbeitsweges durch den Verkehrsabsetzbetrag abgegolten, der allen aktiven Arbeitnehmern unabhängig von den tatsächlichen Kosten zusteht. Darüber hinaus stehen Werbungskosten in Form des Pendlerpauschales gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 nur dann zu, wenn entweder der Arbeitsweg eine Entfernung von mindestens 20 Kilometer umfasst (,kleines Pendlerpauschale') oder die Benützung eines Massenbeförderungsmittels zumindest hinsichtlich des halben Arbeitsweges nicht möglich oder nicht zumutbar ist und der Arbeitsweg mindestens zwei Kilometer beträgt (,großes Pendlerpauschale'). Für das Zuerkennen des Pendlerpauschales müssen die entsprechenden Verhältnisse im Lohnzahlungszeitraum überwiegend gegeben sein.

Mit dem genannten Verkehrsabsetzbetrag gemäß § 33 Abs. 5 Z 1 EStG 1988 und den Pauschbeträgen nach § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 sind jedoch alle Ausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten. Tatsächliche Fahrtkosten oder auch Kilometergelder können für derartige Fahrten nach dem Gesetzeswortlaut nicht zusätzlich berücksichtigt werden.

Der Begriff "Arbeitsstätte" ist im Einkommensteuergesetz nicht näher definiert. Die Lohnsteuerrichtlinien (LStR) 2002, eine unverbindliche Rechtsansicht des Bundesministeriums für Finanzen, verstehen darunter jenen Ort (Dienstort), an dem der Arbeitnehmer für den Arbeitgeber tätig wird.

Dieser Ansicht ist im Prinzip zu folgen, wie schon die Wortinterpretation nahe legt. Jedoch findet sich im Gesetztext auch im Zusammenhang der Regelungen kein Hinweis darauf, dass hier eine zeitliche Komponente definiert werden sollte. Die Arbeitsstätte ist eben jeder Ort, an welchem der Arbeitnehmer für den Dienstgeber tätig wird.

Regelmäßig wird die Arbeitsstätte am Firmensitz des Arbeitgebers gelegen sein. Sie kann sich bei Heimarbeit auch am Wohnsitz des Arbeitnehmers oder auch an jedem anderen Ort befinden, an welchem der Dienstnehmer eingesetzt wird.

Bewegt sich der Dienstnehmer zwischen zwei Arbeitsstätten, kommt § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 nicht zur Anwendung, der ja nur die Ausgaben des Arbeitnehmers zwischen Wohnung und Arbeitsstätte regelt. In diesem Fall ist zu zusätzlich zu prüfen, ob die Voraussetzungen des § 16 Abs. 1 Z 9 in Verbindung mit § 26 Z 4 EStG 1988 nämlich jene für Mehraufwendungen des Steuerpflichtigen für Verpflegung und Unterkunft bei ausschließlich beruflich veranlassten Reisen vorliegen. Fahrtaufwendungen wie Kilometergelder, also pauschalierte Fahrtkosten zwischen zwei Arbeitsstätten (solange nicht eine davon der Wohnsitz ist) oder auch tatsächliche Fahrtkosten, stehen nach der allgemeinen Definition der Werbungskosten (siehe oben) jedenfalls als steuerlich wirksame Ausgaben zu.

Legt man diese Überlegungen als Maßstab auf die typischen Verhältnisse verschiedener Gruppen von Arbeitnehmern an, so zeigt sich folgendes.

Hat ein Arbeitnehmer im Regelfall die Arbeitsstätte am Firmensitz oder einer Filiale, Werkstätte oder ähnlichem sind die Ausgaben für die Fahrten zwischen der Wohnung und dieser Arbeitsstätte gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 durch Verkehrsabsetzbetrag oder das Pendlerpauschale abgegolten.

Bewegt sich der Arbeitnehmer nun von dieser üblichen Arbeitsstätte am Firmensitz im zu einer anderen Arbeitsstätte, etwa um einen Kunden zu besuchen, etwas im Auftrag des Arbeitgebers abzuholen oder um sich fortzubilden (und so weiter), sind die dadurch entstandenen Fahrtkosten, soweit sie nicht vom Arbeitgeber (auch gemäß § 26 Z 4 EStG 1988) ersetzt werden, Werbungskosten nach der allgemeinen Definition des § 16 Abs. 1 EStG 1988.

Hat ein Arbeitnehmer sowohl am Firmensitz (Lager, Filiale, Werkstatt et cetera) als auch am Wohnort eine Arbeitsstätte, sind auch die Fahrten zwischen Wohnort und Firmensitz gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 abgegolten. Bewegt sich in so einem Fall der Arbeitnehmer, wie es in der Regel bei Außendienstmitarbeitern (zum beim Beispiel angestellten Handelsvertretern) der Fall sein wird, vom Wohnort der zugleich Arbeitsstätte ist, zu einer Dritten Arbeitsstätte (Kunde und so weiter), so werden analog § 26 Z 4 zweiter Unterabsatz EStG 1988 ("Bei Arbeitnehmern, die ihre Dienstreise vom Wohnort aus antreten, tritt an die Stelle des Dienstortes der Wohnort") die daraus entstehenden Fahrtkosten als Werbungskosten gemäß der allgemeinen Definition des § 16 Abs. 1 EStG 1988 anzuerkennen sein.

Besonders liegt aber der Fall des Leih- oder Leasingarbeiters, wie beim Berufungswerber, der weder in seiner Wohnung noch am Firmensitz oder der Filiale des Arbeitgebers eine Arbeitsstätte hat, weil der Arbeitgeber sich darauf beschränkt, Personen unterschiedlicher Berufsgruppen an Dritte Firmen zu vermitteln, welche diese Arbeitnehmer auf Zeit "mieten". In diesem Fall ist der oft auch nur telefonisch an den Arbeitnehmer übermittelte "Einsatzort" die Arbeitsstätte des Arbeitnehmers, die sich täglich oder sogar mehrmals täglich ändern kann.

Abgegolten gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 durch den Verkehrsabsetzbetrag beziehungsweise das Pendlerpauschale sind dann die Fahrtenkosten von der Wohnung zur jeweils ersten Arbeitsstätte des Tages und die Fahrtkosten von der letzten Arbeitsstätte des Tages zur Wohnung des Arbeitnehmers. Sollte der Arbeitnehmer untertags zwischen mehreren Arbeitsstätten unterwegs sein, gelten für die Fahrtkosten die allgemeinen Regeln für Werbungskosten (§ 16 Abs. 1 EStG 1988) beziehungsweise kommt allenfalls zusätzlich die Anwendung der Normen für die Dienstreise (Diäten, Nächtigungsgeld; siehe oben) in Betracht.

Die Zweckmäßigkeit der hier vom Gesetzgeber vorgegebenen Regelung wird auch im Vergleich mit dem oben beschriebenen durchschnittlichen Arbeitnehmer, welcher sich im Regelfall von seiner Wohnung zur Arbeitsstätte am Firmensitz bewegt klar. In jedem Fall sollen die Fahrtkosten zur ersten Arbeitsstätte des Tages (bei täglicher Heimkehr an die Wohnung; ansonsten Dienstreise siehe oben) von der Wohnung und die Fahrtkosten von der letzten Arbeitsstätte des Tages zur Wohnung durch den Verkehrsabsetzbetrag beziehungsweise das Pendlerpauschale gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 abgegolten sein. Das diese beim üblichen Arbeitnehmer über einen langen Zeitraum am Firmensitz bei der Filiale, der Werkstätte und so weiter bleibt, macht keinen Unterschied.

Überträgt man diese Überlegungen auf die Situation des Berufungswerbers im Jahr 2004 und 2005 kann festgehalten werden, dass dieser nach seiner eigenen Darstellung am Wohnort und am Firmensitz der jeweiligen Personalleasingunternehmungen, keine Arbeitsstätte hatte. Vielmehr wurde ihm der jeweilige Einsatzort telefonisch bekannt gegeben und hat er Aufzeichnungen über die Fahrten zu den jeweiligen Arbeitsstätten geführt, jedoch von seinen wechselnden Arbeitgebern dafür keinen Ersatz erhalten.

Bemerkenswert ist allerdings, dass sich der Berufungswerber jeweils von ihm als ,Fahrtkostenabrechnungen' bezeichnete Aufstellungen nach Monaten gegliedert vom jeweiligen Arbeitgeber abzeichnen hat lassen. Da amtsbekannt ist, dass Personleasingfirmen auch die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, wenn auch üblicherweise mit einem geringeren Satz als das amtliche Kilometergeld, entlohnen, werden wohl erst abgabenbehördliche Prüfungen der Arbeitgeber des Berufungswerbers eine endgültige Klärung darüber bringen können, ob der Berufungswerber allzu "steuerfrei" doch einen Ersatz für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte erhalten hat.

Hatte der Berufungswerber am Firmensitz der jeweiligen Personalleasingfirmen keine Arbeitsstätte, so kann der Berufungswerber auch nicht fiktiv Fahrten von dort zum tatsächlichen Einsatzort als Werbungskosten verrechnen.

Für die Fahrtkosten vom Wohnort zu den jeweiligen Arbeitsstätten, nämlichen den Einsatzorten, beziehungsweise am Tagesende zurück zum Wohnort, sind gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 durch den Verkehrsabsetzbetrag und das Pendlerpauschale abgegolten und können darüber hinaus keine Werbungskosten in Höhe des vom Berufungswerber begehrten Kilometergeldes vorliegen. Dementsprechend war dieser Berufungspunkt spruchgemäß abzuweisen.

Wie schon oben erwähnt, steht das Pendlerpauschale in Abhängigkeit von der Entfernung der Arbeitsstätte vom Wohnort und Zumutbarkeit der Nutzung eines öffentlichen Verkehrsmittels entsprechend der im § 16 Abs. 1 Z 6 lit. b und c EStG 1988 (,b)Beträgt die einfache Fahrtstrecke zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, die der Arbeitnehmer im Lohnzahlungszeitraum überwiegend zurücklegt, mehr als 20 km und ist die Benützung eines Massenbeförderungsmittels zumutbar, dann werden zusätzlich als Pauschbeträge berücksichtigt: Bei einer Fahrtstrecke von 20 km bis 40 km € 450,00 jährlich, 40 km bis 60 km € 891,00 jährlich, über 60 km € 1.332,00 jährlich. c) Ist dem Arbeitnehmer im Lohnzahlungszeitraum überwiegend die Benützung eines Massenbeförderungsmittels zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zumindest hinsichtlich der halben Fahrtstrecke nicht zumutbar, dann werden anstelle der Pauschbeträge nach lit. b folgende Pauschbeträge berücksichtigt: Bei einer einfachen Fahrtstrecke von 2 km bis 20 km € 243,00 jährlich, 20 km bis 40 km € 972,00 jährlich, 40 km bis 60 km € 1.692,00 jährlich, über 60 km € 2.421,00 jährlich. Mit dem Verkehrsabsetzbetrag und den Pauschbeträgen nach lit. b und c sind alle Ausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten.') dargestellten jeweils aufgelisteten Höhe nach den überwiegend im Lohnzahlungszeitraum vorliegenden Verhältnissen zu."

Diese Rechtsansicht wird auch in dieser Berufungsentscheidung vertreten. Auch im Jahr 2010 hatte der Berufungswerber keine Arbeitsstätte im Sinne des im § 16 Abs. 1 Z 6 lit. b und c EStG 1988 bei der Personalleasingfirma, welche sein Arbeitgeber ist, sondern nur bei den Baustellen der Firma A.

Allerdings lautet der im § 16 Abs. 1 Z 6 lit. b und c EStG 1988 für das Jahr 2010: "Ist dem Arbeitnehmer im Lohnzahlungszeitraum überwiegend die Benützung eines Massenbeförderungsmittels zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zumindest hinsichtlich der halben Fahrtstrecke nicht zumutbar, dann werden anstelle der Pauschbeträge nach lit. b folgende Pauschbeträge berücksichtigt: Bei einer einfachen Fahrtstrecke von 2 km bis 20 km 342 Euro jährlich, 20 km bis 40 km 1.356 Euro jährlich, 40 km bis 60 km 2.361 Euro jährlich, über 60 km 3.372 Euro jährlich Mit dem Verkehrsabsetzbetrag und den Pauschbeträgen nach lit. b und c sind alle Ausgaben für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte abgegolten."

Wendet man diese Überlegungen auf die vom Berufungswerber vorgelegten Unterlagen an, ergibt sich das im Folgenden dargestellte Bild, wobei aufgrund des Wohnortes des Berufungswerbers sowie der Lage der Baustellen, an welchen er eingesetzt wurde, davon ausgegangen wird, dass für ihn die Benutzung eines öffentlichen Verkehrsmittels jeweils nicht zumutbar war.

Das dem Berufungswerber gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 lit. b und c EStG 1988 zustehende Pendlerpauschale beträgt daher im Jahr 2010 € 1.603,25 und war der angefochtenen Bescheid für die Einkommensteuer 2010 entsprechend abzuändern. Darüber hinausgehende Werbungskosten für die Fahrt von seinem Wohnort zu den Baustellen, an welchen der Berufungswerber eingesetzt wurde, stehen dem Berufungswerber nicht zu.

Beilage: 1 Berechnungsblatt

Linz, am 5. Dezember 2012

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at