Investitionszuwachsprämie iZm Betriebsveräußerung im 4. Jahr nach deren Geltendmachung

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch WTHGmbH, vom 7. Mai 2009 gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 3/11 Schwechat Gerasdorf vom 1. April 2009 betreffend Festsetzung der Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 für das Jahr 2004 entschieden:

Der Berufung wird Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird aufgehoben.

Entscheidungsgründe

In einer Beilage zur Körperschaftsteuererklärung für 2004 wurde von der Berufungswerberin (Bw.) eine Investitionszuwachsprämie gemäß § 108e EStG 1988 für 2004 in Höhe von € 80.017,56 beantragt. Zugrunde lagen Anschaffungs- und /oder Herstellungskosten prämienbegünstigter Wirtschaftsgüter des Kalenderjahres 2004 im Betrag von € 800.175,61.

Die Auflistung der Wirtschaftsgüter befand sich in einer Anlage des Jahresabschlusses zum 31.12.2004: "Anlagevermögen - Zugänge der Periode vom 01.01.2004 bis 31.12.2004 (zur Ermittlung des Investitionszuwachses vom 01.01.2004 bis 31.12.2004)".

Das Finanzamt führte eine Außenprüfung gemäß § 147 Abs. 1 BAO umfassend die Jahre 2004 bis 2006 durch. Im gemäß § 150 BAO erstatteten Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung traf der Prüfer die folgenden für das gegenständliche Berufungsverfahren relevanten Feststellungen:

Tz. 3 Investitionszuwachsprämie 2004:

Allgemeine Angaben Mit Gesellschaftsvertrag vom 30.10.2002 wurde die gegenständliche Gesellschaft gegründet und unter der FN .... in das Firmenbuch eingetragen. In der Folge wurde mit Kaufvertrag vom 27.10.2002 von der ... Immobilienvermietungs GmbH (FN ...) eine Liegenschaft (EZ ... um € 570.000,-- erworben und durch getätigte Investitionen in eine Diskothek umgebaut. Für diese Anschaffungs- und Herstellungskosten wurde mit der Beilage zur Körperschaftsteuererklärung 2004 eine Investitionszuwachsprämie gem. § 108e EStG in Höhe von € 80.017,56 (Bemessungsgrundlage € 800.175,61) beantragt und auf dem Abgabenkonto gutgeschrieben. Ab April 2004 wurde im Rahmen der gegenständlichen Kapitalgesellschaft das Gastgewerbe ("Diskothek ...") am obigen Standort ausgeübt. Mit Kaufvertrag vom 28. August 2007 wurde nur die Liegenschaft (Grundstück, Gebäude und Inventar) an die Fa. G... GmbH in ... verkauft. Der Verkauf erfolgte auf Grund allgemeiner kaufmännischer Überlegungen der Kapitalgeber und war nicht durch 'Höhere Gewalt' oder durch 'unvorhergesehene Unbrauchbarkeit der Wirtschaftgüter' begründet. Die Kapitalgesellschaft (die Bw.) bleibt weiterhin als juristische Person, ohne derzeitige aktive Geschäftstätigkeit, bestehen. Nach erteilter Auskunft ist beabsichtigt, diese Gesellschaft für andere Zwecke zu nutzen. Zwischen den Gesellschafter/Geschäftsführer der (Bw.) (Veräußerer) und der "G... GmbH" (Erwerber) besteht kein Zusammenhang [fremd].

Prüfungsfeststellung Die prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter müssen zum langfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt sein. Die prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter müssen daher entweder mehr als die Hälfte ihrer Nutzungsdauer oder zumindest vier (volle) Wirtschaftsjahre dem Betriebsvermögen angehören. Ist dies nicht der Fall, stellt das vorzeitige Ausscheiden ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO dar, das nach Maßgabe der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten zu einer Änderung der Prämiengewährung führt. Die Investitionszuwachsprämie 2004 wird daher teilweise nicht anerkannt. Hinsichtlich des Umfanges wird auf die Darstellung in der Niederschrift über die Schlussbesprechung gem. § 149 Abs. 1 BAO anlässlich der Außenprüfung vom 24.02.2009 verwiesen."

Unter Punkt 3) der Niederschrift über die Schlussbesprechung wurde ausgeführt:

"Die prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter müssen zum langfristigen Einsatz im Betrieb bestimmt sein. Die prämienbegünstigten Wirtschaftsgüter müssen daher entweder mehr als die Hälfte ihrer Nutzungsdauer oder zumindest vier (volle) Wirtschaftsjahre dem Betriebsvermögen angehören. Ist dies nicht der Fall, stellt das vorzeitige Ausscheiden ein rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO dar, das nach Maßgabe der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten zu einer Änderung der Prämiengewährung führt. Die Bemessungsgrundlage für die Investitionszuwachsprämie 2004 wird daher wie folgt gekürzt: Nichtanerkennung der IZWP 2004 - Verkauf 28.08.2007 Geschäftseröffnung: 04/2004" [Die Aufstellung befindet sich im untenstehenden Erwägungsteil.]

Das Rechtsmittel der Berufung macht mit nachfolgender Begründung eine inhaltliche Rechtswidrigkeit des bekämpften Bescheides geltend:

"Die Investitionszuwachsprämie wurde im Zuge einer Betriesprüfung unter Anwendung des § 295a teilweise nicht anerkannt. Begründet wurde dies mit der Tatsache, dass die Behaltefrist von 4 Jahren nicht eingehalten worden wäre. Diese Beurteilung findet jedoch im Gesetz keine Deckung. Im Gesetz (§ 108e EStG) ist keinerlei Behaltefrist enthalten. Es ist als Voraussetzung lediglich normiert, dass es sich um ein ungebrauchtes abschreibungsfähiges körperliches Wirtschaftsgut handeln müsse. Weitere Voraussetzungen sind im Gesetz nicht vorgesehen, es ist auch kein Nachversteuerungstatbestand für den Fall einer Veräußerung gesetzlich definiert. Sofern die Verwaltungspraxis eine gewisse Behaltedauer fordert, kann dies keinesfalls als zusätzliche rechtliche Voraussetzung gewertet werden, geschweige denn eine exakte Behaltedauer postuliert werden. Dies stünde im krassen Widerspruch zum Wortlaut des Gesetzes und wäre sicherlich ein Auslegungsexzess. Die tatsächlichen Behaltedauer wird vor allem bei der Beurteilung, ob eine Schein- oder Umgehungshandlung vorliegt, von Relevanz sein. Im konkreten Fall wurden Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb länger zu dienen bestimmt waren, angeschafft und dieser Verwendung auch tatsächlich zugeführt. Nach drei Jahren wurden sie im Rahmen der Änderung der Geschäftspolitik veräußert, und zwar zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern. Das Gesamtbild der Verhältnisse zeigt ganz eindeutig, dass es sich bei der szt. Anschaffung der Wirtschaftsgüter nicht um eine Scheinhandlung im Sinne eines 'Prämienshopping' handelte, sondern dass die Wirtschaftsgüter alle Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Investitionszuwachsprämie erfüllten, und auch deren weitere Verwendung den gesetzlichen Intentionen entsprach. Damit bleibt für weitere Interpretationen in Richtung einer Behaltedauer kein Platz. Die Veräußerung im Rahmen einer Betriebsveräußerung (es wurden alle wesentlichen Betriebsgrundlagen übertragen), kann daher keinen Tatbestand im Sinne des § 295a BAO erfüllen. Aus den genannten Gründen erweist sich der angefochtene Bescheid als rechtswidrig."

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 108e Abs. 1 EStG 1988 kann für den Investitionszuwachs bei prämienbegünstigten Wirtschaftsgütern eine Investitionszuwachsprämie von 10 % geltend gemacht werden. Voraussetzung ist, dass die Aufwendungen für die Anschaffung oder Herstellung im Wege der Absetzung für Abnutzung (§§ 7 u. 8) abgesetzt werden.

Gemäß § 108e Abs. 2 EStG 1988 sind prämienbegünstigte Wirtschaftsgüter ungebrauchte körperliche Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens.

Der Verwaltungsgerichtshof führte in seinem Erkenntnis vom 20.4.2006, 2005/15/0156, aus: "Die Investitionszuwachsprämie fördert die Mehrung von Investitionen im Verhältnis zur Vergangenheit. Ziel dieser Förderung ist es, aus konjunkturellen Gründen in bestimmten Jahren die Investitionstätigkeit der österreichischen Wirtschaft anzukurbeln (vgl Quantschnigg, ÖStZ 2003/239). Auch dieser Zweck der Regelung erhellt, dass die Wirtschaftsgüter über einen längeren Zeitraum dem Anlagevermögen des investierenden Unternehmens zugehören müssen. Erwähnt sei, dass dieser Auslegung nicht der Umstand entgegen steht, dass § 108e EStG, anders als § 10 leg cit, keine Nachversteuerungsbestimmung enthält, bedurfte es doch hinsichtlich des Investitionsfreibetrages deshalb einer solchen Regelung, weil über die Geltendmachung des Freibetrages stets abschließend im Bescheid über die Veranlagung (bzw. Gewinnfeststellung) des Jahres der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsgutes abgesprochen wird, während zu Unrecht geltend gemachte Investitionszuwachsprämien in richtiger Höhe mit Bescheid nach § 201 BAO festzusetzen sind (§ 108e Abs. 5 EStG). Die belangte Behörde vertritt in rechtlicher Hinsicht zudem die Auffassung, nur solche Wirtschaftsgüter, die während der gesamten Abschreibungsdauer einer inländischen Betriebsstätte zuzuordnen bzw. - im Falle der entgeltlichen Überlassung - nicht überwiegend im Ausland eingesetzt seien, dürften als prämienbegünstigte Wirtschaftsgüter angesehen werden. Hiezu ist darauf zu verweisen, dass es grundsätzlich auch in diesem Bereich dem Zweck der Bestimmung entspricht, nicht bloß auf den Augenblick der Anschaffung bzw. Herstellung, sondern auf einen mehrjährigen Zeitraum abzustellen. Ob allerdings die Verhältnisse während des gesamten Zeitraums der Abschreibung des betreffenden Wirtschaftsgutes im Wege der AfA (betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer) unverändert sein müssen, kann im Beschwerdefall dahingestellt bleiben. In sachverhaltsmäßiger Hinsicht geht die belangte Behörde nämlich davon aus, dass der überwiegende Auslandseinsatz auf Grund entgeltlicher Überlassung (an die B-GmbH) unmittelbar nach der - zwischen April und September 2002 erfolgten - Anschaffung der Lkw, spätestens aber im August 2003 mit Gründung der Zweigniederlassung der B-GmbH erfolgt sei."

Die EStR sehen unter Rz. 8222a folgende Regelung vor: Sollte während des Anspruchszeitraumes eine (entgeltliche oder unentgeltliche) Betriebsübertragung erfolgt sein, gilt Folgendes: Die Prämie ist von jenem Steuerpflichtigen geltend zu machen, dem der Betrieb zum Ende des jeweiligen Kalenderjahres zuzurechnen ist. Für die Bemessung der Investitionszuwachsprämie ist ggf. (sowohl im Anspruchszeitraum als auch im Beobachtungszeitraum) auch auf die Verhältnisse des Rechtsvorgängers abzustellen. Der Rechtsvorgänger hat gegenüber dem Steuerpflichtigen, der die Prämie gutgeschrieben bekommt, Anspruch auf Weitergabe der Prämie in jenem Umfang, der sich aus dem Verhältnis seiner Investitionen im Anspruchszeitraum zu den Investitionen des Rechtsnachfolgers ergibt. Beispiel: A verkauft seinen Betrieb zum 1.4.2004 an B. Sowohl A (in Höhe von 600), als auch B (in Höhe von 400) haben 2004 Investitionen in prämienbegünstigte Wirtschaftgüter vorgenommen. Für die Ermittlung der Prämie sind diese zusammenzufassen und dem Durchschnitt der von A in den Wirtschaftsjahren 2001, 2002 und 2003 durchgeführten Investitionen (das sind 900) gegenüberzustellen. Der Investitionszuwachs beträgt 100, die Prämie daher 10. Sie ist von B zu beantragen. B hat A von der gutgeschriebenen Prämie 60%, somit 6, weiterzugeben.

Zorn führt im EStG-Kommentar, unter Tz. 3 zu § 108e aus: Die Betriebsveräußerung (im Jahr) nach der Geltendmachung der Prämie ist wegen deren Betriebsbezogenheit nicht schädlich: Die Investitionen des Veräußerers zählen aber für den Vergleichszeitraum des Betriebserwerbers. Diese Rechtsmeinung wurde vom unabhängigen Finanzsenat in der Entscheidung vom 15.12.2005, RV/0130-K/05, geteilt; ebenso in der Entscheidung vom 10.3.2005, RV/0703-W/04, mit den weiteren Erwägungen: Wird ein Wirtschaftsgut kurze Zeit nach der Anschaffung entnommen, kann nicht von einer "Investition" die Rede sein: das Wirtschaftsgut wird nicht einmal dem Anlagevermögen zuzurechnen (VwGH 22.9.2000, 96/15/0207; 24.4.1953, 1786/51) und daher für die Investitionszuwachsprämie nicht begünstigt sein (Zorn in: Hofstätter-Reichel: Die Einkommensteuer (EStG 1988) III C Kommentar, Tz 3 zu § 108e, S 5).

In seiner Entscheidung vom 28.10.2010, RV/0281-K/09 erwog der unabhängige Finanzsenat wie folgt: Unstrittig ist auch, dass eine Betriebsveräußerung im Ganzen stattfand und die die Investitionszuwachsprämie bewirkenden Wirtschaftsgüter nach wie vor demselben Betrieb dienen. An diesem Umstand vermag der erfolgte Eigentümerwechsel nichts zu verändern. Denn steuerrechtlich werden vom Erwerber die Teilwerte als Anschaffungskosten der erworbenen Wirtschaftsgüter weiterhin im Wege der AfA abgesetzt. Auch in der Literatur wurde mehrfach die Auffassung zum Ausdruck gebracht, dass eine Veräußerung des Gesamtbetriebs nach Ablauf des Jahres der Geltendmachung der Prämie unschädlich sei (Zorn in Hofstätter/Reichel, EStG, § 108e Tz. 4).

Auf Basis des Akteninhaltes ergeben sich nachfolgende Sachverhaltsfeststellungen:

Das "Anlagevermögen - Zugänge der Periode vom 01.01.2004 bis 31.12.2004 (zur Ermittlung des Investitionszuwachses vom 01.01.2004 bis 31.12.2004)" (dem Jahresabschluss zum 31.12.2004 beigeheftet) umfasst nachstehende Positionen:

Die Aufstellung der BP betreffend die Kürzung der Bemessungsgrundlage für die Investitionszuwachsprämie 2004 beinhaltet nachstehende Positionen (Niederschrift über die Schlussbesprechung, 3) Bilanzakt):

Außenanlagen

Betriebs- und Geschäftsausstattung

Die Aufstellung der BP beinhaltet somit a l l e jene Positionen, für welche keine Nutzungsdauer von fünf Jahren bzw. in zwei Fällen von drei Jahren, sondern eine solche von 10 Jahren bzw. in einem Fall von 15 Jahren, angesetzt/geschätzt wurde.

Der (erste) am 28. August 2007 zwischen der Bw. als Verkäuferin einerseits und der G. GmbH als Käuferin andererseits abgeschlossene Kaufvertrag beinhaltet auszugsweise Folgendes (K-Akt, DB):

"Erstens: Die (Bw.) verkauft und übergibt der G. ... GmbH und diese kauft und übernimmt von der Erstgenannten in ihr alleiniges Eigentum das Grundstück ... Sonstige (Werksgelände) ... Straße 2 ..... 9803 m² der Einlagezahl ... samt dem darauf errichteten Betriebsgebäude ... Straße 2 sowie allem faktischen und rechtlichen Zubehör, ausgenommen der Fahrnisse (Betriebs- und Geschäftsausstattung) laut Beilage ./A, nach Maßgabe des gegenwärtigen baulichen und wirtschaftlichen Zustandes, mit den Grenzen, Marken und Einfriedungen, wie diese in der Natur bestehen, wie überhaupt mit allen Rechten und Pflichten, mit denen die Verkäuferin den Vertragsgegenstand bisher besessen und benützt hat beziehungsweise zu besitzen berechtigt war, um den vereinbarten Kaufpreis: für Grund und Boden von ......................................................................... € 350.000,-- und für Gebäude von ...................................................................... ......... € 400.000,-- sohin im Betrage von ........................................................................ ....... € 750.000,-- zuzüglich 20 % Umsatzsteuer .................................................................. € 150.000,-- sohin um einen Gesamtkaufpreis von ...................................................... € 900.000,--"

Zweitens: [Regelungen betreffend die Entrichtung des Kaufpreises]

Drittens: [Regelungen betreffend die Aufsandung]

"Viertens: In den physischen Besitz und Genuss tritt die Käuferin mit heutigem Tage. Sie vertritt von heute an Gefahr und Zufall sowie sämtliche zur Vorschreibung gelangenden Besitz- und Realsteuern, Gebühren und Abgaben samt allen Zuschlägen."

Fünftens bis Neuntens: [Regelungen iZm dem Grundbuchstand, dem wahren Wert, den Kosten und der Vertragserrichtung]

Der zweite ebenfalls am 28. August 2007 zwischen der Bw. als Verkäuferin einerseits und der G. GmbH als Käuferin andererseits abgeschlossene Kaufvertrag beinhaltet auszugsweise Folgendes:

"Präambel: Mit dem in separater Urkunde errichteten Kaufvertrag des beurkundenden Notars ... vom heutigen Tage hat die G. ...GmbH ... von der (Bw.) die, dieser zur Gänze gehörige Liegenschaft Einlagezahl ... mit dem Grundstück ... (Werksgelände), ...Straße 2 ... 9803 m² samt dem darauf errichteten Betriebsgebäude ... Straße 2 gekauft.

Erstens: Die (Bw.) verkauft und übergibt nunmehr und die G. ... GmbH kauft und übernimmt von der Erstgenannten in ihr alleiniges Eigentum die in der Beilage ./A ausgewiesenen, in dem Betriebsgebäude befindlichen Fahrnisse (Betriebs- und Geschäftsausstattung) um den vereinbarten Kaufpreis von ....................................................................... € 500.000,-- in Worten: ... zuzüglich 20 % Umsatzsteuer .................................................................. € 100.000,-- in Worten: ... sohin um einen Gesamtpreis von ............................................................. € 600.000,-- in Worten: ..."

Zweitens: [Regelungen betreffend die Entrichtung des Kaufpreises]

Drittens: [Regelungen betreffend die Übergabe/Übernahme der vertragsgegenständlichen Fahrnisse]

"Viertens: In den physischen Besitz und Genuss tritt die Käuferin mit heutigem Tage. Sie vertritt ab diesem Zeitpunkt an Gefahr und Zufall."

Fünftens bis Siebentens: [Regelungen iZm dem wahren Wert, den Kosten und der Vertragserrichtung]

Die Inventarliste Beilage ./A weist folgendes Inventar aus:

Am 11. September 2007 legte die Bw. an die G. GmbH nachfolgende Rechnung:

"Für den Verkauf der Liegenschaft Einlagezahl ... samt dem darauf errichteten Betriebsgebäude stellen wir Ihnen laut Kaufvertrag vom 28. August 2007 wie folgt in Rechnung:

Vereinbarungsgemäß geht die Umsatzsteuerschuld auf den Rechnungsempfänger über. Mehrwertsteuer Überrechnung zu Gunsten der (Bw.), Finanzamt ..., Steuernr. ... . Eine Kopie des Überrechnungsantrages bitte an (die Bw.) schicken."

Im Jahr 2008 betrug der von der Bw. erklärte und im Umsatzsteuerbescheid in Ansatz gelangte Gesamtbetrag der Bemessungsgrundlagen für Lieferungen und sonstige Leistungen bzw. der Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen, sonstigen Leistungen und Eigenverbrauch 0,00 € (Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 8. Juli 2010).

Mit diesen Feststellungen stimmen nachstehende Angaben - im Schreiben der Bw. an das Finanzamt vom 4. Oktober 2007 überein (K-Akt, DB): "Wir teilen Ihnen mit, dass die (Bw.) das Gebäude und den Betrieb laut beiliegenden Kaufverträgen veräußert hat. Der Geschäftsbetrieb in diesen Räumlichkeiten wurde [von der Bw.] eingestellt. Der Sitz der Gesellschaft wurde nach 1... Wien ... verlegt." - in der Berufung überein: "Nach drei Jahren wurden (die in Rede stehenden Wirtschaftsgüter) im Rahmen der Änderung der Geschäftspolitik veräußert, und zwar zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern. ... Die Veräußerung (erfolgte) im Rahmen einer Betriebsveräußerung (es wurden alle wesentlichen Betriebsgrundlagen übertragen)." - im Schreiben des Prüfers vom 12. Jänner 2009 überein (K-Akt, 04): "Die Kapitalgesellschaft ... bleibt weiterhin als juristische Person, ohne derzeitige aktive Geschäftstätigkeit, bestehen. Nach erteilter Auskunft ist beabsichtigt, diese Gesellschaft für andere Zwecke zu nutzen."

Bei Zugrundelegung der oben wiedergegebenen Rechtsausführungen, wonach die Betriebsveräußerung (im Jahr) nach der Geltendmachung der Prämie wegen deren Betriebsbezogenheit nicht schädlich ist, ist eine Veräußerung der gesamten Liegenschaft, also von Grund und Boden samt dem darauf errichteten Betriebsgebäude, im Konkreten einer Diskothek (Ende August 2007), die somit sämtliche wesentlichen Geschäftsgrundlagen des Diskothekenbetriebes umfasste, rund dreieinhalb Jahre nach den (im Wesentlichen in den Monaten März bis Mai 2004) bezüglich dieser Liegenschaft erfolgten Anschaffungen umso weniger schädlich.

Der Berufung war daher stattzugeben und der berufungsgegenständliche Bescheid somit ersatzlos aufzuheben.

Wien, am 2. Februar 2011

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at