Schätzung der Besteuerungsgrundlagen infolge von Fehlen von Grundaufzeichnungen und Kalkulationsdifferenzen.

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Dkfm. Werner Gossar, 1190 Wien, Weimarerstrasse 93/3,vom 8. März 2006 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 21/22, vertreten durch Mag. Georg Ullmann,vom 24. Februar 2006 betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer für den Zeitraum 2002 bis 2004 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) betreibt ein Taxiunternehmen in Wien.

Am 15.2.2006 hielt die Prüferin in ihrem Bericht anlässlich der Betriebsprüfung hinsichtlich Umsatzsteuer und Einkommensteuer für den Zeitraum 2002 bis 2004 folgende getroffene Feststellungen fest:

"Tz. 1 Losungs- u. Sachverhaltsdarstellung

Hinsichtlich der Losungsermittlung gab der Bw. in der Vorbesprechung am 26.1.2006 an, dass die täglichen Losungsermittlungszettel nach Erfassung von ihm weggeworfen wurden. Es wurde darauf hingewiesen, dass diese Grundaufzeichnungen aufzubewahren sind und bei einer Überprüfung vorzulegen sind.

Eine durch die Betriebsprüfung durchgeführte Losungsanalyse hat ergeben, dass es in einem unglaubwürdig hohen Ausmaß zu Mehrfachlosungen gekommen ist (2002 gab es 79 Mehrfachlosungen, 2003 187 Mehrfachlosungen und 2004 148 Mehrfachlosungen). Weiters wurde festgestellt, dass es in den Jahren 2003 und 2004 keine Centbeträge bei den jeweiligen Tageslosungen gibt.

Im Zuge der Betriebsprüfung wurden die einzelnen Tageslosungen sowie die Tageskilometer laut Bw. erfasst und zwecks Kalkulation auch die getankte Treibstoffmenge laut vorgelegter Tankbelege nacherfasst.

Im Unternehmen gibt es ständig 2 Fahrer (1 Angestellter und der Unternehmer selbst), ab 2004 gibt es 2 Taxis.

Tz. 2 Nachschau

Im Nachschauzeitraum wurde festgestellt, dass lediglich 10%ige Erlöse erklärt wurden, die für die Botenfahrten ermittelten Erlöse stellen 20%ige Umsätze dar und sind in der Jahreserklärung entsprechend zu berichtigen.

Umsatzsteuer

20% Normalsteuersatz

10% Ermäßigter Steuersatz

Vorsteuern (ohne EUSt)

Einkommensteuer

Tz. 3 Kalkulationsdifferenzen

Die Überprüfung der Einnahmen und der Menge des im Prüfungszeitraum verbrauchten Treibstoffes führte in Zusammenhang mit der in TZ. 1 dargestellten Losungsermittlung zu Kalkulationsdifferenzen.

Seitens der Betriebsprüfung wurde daher eine Umsatzzuschätzung bei den 10%igen Umsätzen durchgeführt (Berechnung hierzu befindet sich auf Beilage 1). Der durchschnittliche Treibstoffpreis wurde anhand der getankten Menge ermittelt und der Verbrauch wurde im Schätzungswege seitens der BP ermittelt. Dabei wurde berücksichtigt, dass im Jahr 2002 ältere Mercedes-Taxi, im Jahr 2003 teilweise bereits ein neuer Mazda und ab 2004 ausschließlich 2 neue Mazda gefahren wurden. Die erklärten Kilometer wurden den kalkulatorisch ermittelten Kilometern gegenübergestellt und die Differenz wurde als Grundlage für die Hinzurechnung herangezogen. Seitens der Betriebsprüfung wurde von einem Bruttoerlös von 1,00 € ausgegangen. Daraus ergab sich ein Nettoerlös bei 10%igen Umsätzen in Höhe von 0,909€ für 1 Kilometer.

Steuerliche Auswirkungen

Tz. 4 Botenfahrten

Ab dem Jahr 2004 wurden auch Botenfahrten durchgeführt, da ab diesem Zeitpunkt Fahrten für C anfielen. Vorher war dies nicht möglich, da die Fahrzeuge keinen Funk hatten. Die Erlöse wurden zur Gänze als 10%ige Einnahmen verbucht. Dies wird seitens der BP korrigiert wie folgt:

Steuerliche Auswirkungen

Tz. 5 Telefonkosten

Laut Buchhaltung befinden sich 2 Handys im Betriebsvermögen.

Da für anfallende Privatgespräche bisher kein Privatanteil angesetzt wurde, werden seitens der BP 20% Privatanteil ausgeschieden. Die Vorsteuer wird entsprechend berichtigt.

Steuerliche Auswirkungen

Tz. 6 Mietaufwand

Im Jahr 2004 wurde ein Mietaufwand für Büro geltend gemacht. Da das Arbeitszimmer im Wohnzimmer liegt, und keine ausschließliche betriebliche Nutzung vorliegt, war der Mietaufwand zu streichen.

Bei der Miete für die Garagierung der beiden Taxis wird die Miete brutto als Betriebsausgabe anerkannt, da keine zum Vorsteuerabzug berechtigenden Belege vorgelegt wurden. Die Vorsteuer hinsichtlich der Garagierung wird korrigiert.

Steuerliche Auswirkungen

Tz. 7 Nichtabzugsfähige Ausgaben § 20 EStG

Im Jahr 2003 wurden Bauhausrechnungen als Betriebsausgaben geltend gemacht. Es handelt sich hiebei jedoch um private Sanierungsmaßnahmen für die Wohnung des Bw. Die Ausgaben wurden gekürzt und die Vorsteuern korrigiert.

Steuerliche Auswirkungen

Kalkulation mittels Treibstoffverbrauch:

Das Finanzamt folgte den Feststellungen der Betriebsprüfung und erließ in weiterer Folge am 24.2.2006 Wiederaufnahme- und Sachbescheide hinsichtlich Umsatzsteuer und Einkommensteuer für den Zeitraum 2002 bis 2004.

Am 8.3.2006 erhob der steuerliche Vertreter des Bw. das Rechtsmittel der Berufung und führte wie folgt aus:

"Mit Bescheiden vom 24.2.2006, eingelangt am 28.2.2006, wurden dem Bw. die Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 2002 bis 2004 aus einer Betriebsprüfung vorgeschrieben. Im Vollmachtsnamen meines Mandanten erhebe ich gegen diese Bescheide das Rechtmittel der Berufung und begründe dies wie folgt:

Die Nachverrechnung der Steuern ergab sich im wesentlichen aus einer Kalkulation, wobei der Aufwand für Treibstoff den sich aus den Losungsaufzeichnungen ergebenden Kilometern gegenübergestellt wurde. Der eingesetzte Treibstoff wurde mit einem durchschnittlichen Literpreis und einem angenommenen Verbrauch je 100 Km in gefahrene Kilometer umgerechnet und die Differenz den erklärten Erlösen gegenübergestellt, wobei auch der Kilometerertrag angenommen wurde.

Der Kalkulation liegen somit drei Annahmen zugrunde:

• - der Literpreis zum jeweiligen Zeitpunkt

• - der Verbrauch je Kilometer

• - der Erlös je Kilometer

Seitens meines Mandanten bestehen sowohl hinsichtlich des angenommenen Kilometerverbrauches als auch hinsichtlich des Erlöses je Kilometer Einwendungen gegen die Annahmen der Betriebsprüfung.

Als durchschnittlich Verbrauch je 100 Kilometer wurden von der BP für 2002 10 I, für 2003 9 l und für 2004 8 l angenommen.

Hier ist zu berücksichtigen, dass grundsätzlich nur im Stadtgebiet gefahren wurde und darüber hinaus der Verbrauch im Winter über dem des Sommers lag und bis Mai 2003 - wie auch von der BP festgestellt - ein Mercedes 200 D Baujahr 1992 verwendet wurde, dessen Durchschnittsverbrauch schon aufgrund seines Alters wesentlich über dem vergleichbarer Fahrzeuge jüngerer Bauart lag.

Es erscheint daher die Annahme realistisch, dass der Mercedes durchschnittlich 13 l Diesel je 10 Km verbraucht hat und die Mazdas durchschnittlich 10 l je 100 Kilometer. Des weiteren erscheint der durchschnittlich Erlös von brutto einem Euro pro Kilometer als zu hoch gegriffen. Angesichts der derzeitigen Situation auf dem Taxisektor muss laut Auskunft des Bw. der Standort wesentlich öfter gewechselt werden als früher, was notgedrungen zu vermehrten Leerfahrten führt und somit der Ertrag pro Kilometer drastisch verringert. Der realistische Kilometerertrag liegt derzeit bei ca. 80 Cent (= ATS 11,-). Unter den angeführten Prämissen ergibt sich somit folgende Kalkulation:

Ich ersuche Sie daher, die Hinzurechnungsbeträge für die einzelnen Jahre netto wie folgt anzusetzen:

• - 2002 € 7.503,85

• - 2003 € 9.812,32

• - 2004 € 6.389,66

Am 16.7.2006 gab die Betriebsprüferin zur eingebrachten Berufung folgende Stellungnahme ab:

"In der Berufung wird vom steuerlichen Vertreter des Pflichtigen folgendes vorgebracht: Die Nachverrechnung der Steuern ergab sich im wesentlichen aus einer Kalkulation, wobei der Aufwand für Treibstoff den sich aus den Losungsaufzeichnungen ergebenden Kilometern gegenübergestellt wurde. Der eingesetzte Treibstoff wurde mit einem durchschnittlichen Literpreis und einem angenommenen Verbrauch je 100 km in gefahrene Kilometer umgerechnet und die Differenz den erklärten Erlösen gegenübergestellt, wobei auch der Kilometerertrag angenommen wurde.

Der Kalkulation liegen somit drei Annahmen zugrunde:

• - der Literpreis zum jeweiligen Zeitpunkt

• - der Verbrauch je Kilometer

• - der Erlös je Kilometer

Dazu wird seitens der Betriebsprüfung ausgeführt: Die Kalkulation der BP gründet sich nicht auf drei Annahmen, da der Literpreis zum jeweiligen Zeitpunkt rechnerisch durch Erfassen der in der Buchhaltung vorliegenden Tankbelege errechnet wurde. Dabei wurden die getankten Liter und der Preis der getankten Menge erfasst und daraus der Mittelwert errechnet.

In der Berufung wird weiters ausgeführt: "Seitens meines Mandanten bestehen sohl hinsichtlich des angenommenen Kilometerverbrauches als auch hinsichtlich des Erlöses je Kilometer Einwendungen gegen die Annahmen der Betriebsprüfung. ... Hier ist zu berücksichtigen, dass grundsätzlich nur im Stadtgebiet gefahren wurde und darüber hinaus der Verbrauch im Winter über dem des Sommers lag und bis Mai 2003 - wie auch von der BP festgestellt - ein Mercedes 200 D Baujahr 1992 verwendet wurde, dessen Durchschnittsverbrauch schon aufgrund seines Alters wesentlich über dem vergleichbarer Fahrzeuge jüngerer Bauart lag. Es erscheint daher die Annahme realistisch, dass der Mercedes durchschnittlich 13 l Diesel je 10 km verbraucht hat und die Mazdas durchschnittlich 10 l je 100 km...."

Dazu wird ausgeführt wie folgt: Die Feststellung, dass der Verbrauch im Winter über dem des Verbrauchs im Sommer liegt, wird nicht in Frage gestellt. Diese Tatsache findet jedoch ohnehin in einer jährlichen Kalkulation ihre Deckung, da immer das gesamte Jahr betrachtet wird und nicht nur der Sommer oder der Winter eines Jahres. Es ist auch seitens der BP auf die Tatsache Rücksicht genommen worden, dass der "alte Mercedes" mehr verbraucht hat als die Mazdas, da der Kilometerverbrauch mit 10 l je 100 km angesetzt wurde im Jahr 2002 und 2003 wurden seitens der BP 9l angesetzt, da der Mercedes noch bis Mai 2003 in Betrieb war. Im Jahr 2004 wurde dann mit 8 l kalkuliert. Die Annahme des Treibstoffverbrauchs wurde in der Vorbesprechung zur Schlussbesprechung am 26.1.2006 mit dem Bw. kurz erörtert. Dabei stellte die Prüferin die Frage, ob der "alte Mercedes" nicht einen höheren Verbrauch als die Mazdas habe. Der Bw. antwortete daraufhin folgendes: "Auch das alte Taxi habe nie mehr als 10 Liter Diesel je 100 km verbraucht. Die Mazdas seien natürlich erheblich sparsamer, hier würden in der Stadt maximal 7-8 Liter verbraucht."

In der Berufung wird weiters ausgeführt: "Des weiteren erscheint der durchschnittlich Erlös von brutto einem Euro pro Kilometer als zu hoch gegriffen. Angesichts der derzeitigen Situation auf dem Taxisektor muss laut Auskunft des Bw. der Standort wesentlich öfter gewechselt werden als früher, was notgedrungen zu vermehrten Leerfahrten führt und somit der Ertrag pro Kilometer drastisch verringert. Der realistische Ertrag liegt derzeit bei ca. 80 Cent."

Der von der Betriebsprüfung angesprochene Bruttoerlös von 1 Euro auf 1 km brutto wurde bei den Besprechungen dem Bw. auch nicht in Frage gestellt. Dieser Kilometerertrag ist seitens der BP auch durch diverse Fremdvergleiche festgestellt worden. Erhärtet wurde diese Tatsache auch aus der Buchhaltung des Pflichtigen selbst. Dabei wurde seitens der BP festgestellt, dass der Pflichtige selbst für den Zeitraum 1.1.2003 bis 31.5.2003 einen Kilometerertrag von 1 Euro netto als Einnahme angesetzt hat. Daher erscheint der von der BP angenommene Kilometerertrag von 0,909 Euro netto als nicht zu hoch bemessen. Im Gegenteil - er liegt ja noch unter dem Kilometerertrag, der vom Pflichtigen angenommen worden ist. Diverse Prüfungen bei anderen Taxiunternehmen haben ebenfalls ergeben, dass dieser Kilometerertrag eher niedrig kalkuliert ist. Oftmals wird bereits mit 1 Euro netto gerechnet. Seitens der BP ergibt sich demnach keine Änderung in der bereits erstellten Kalkulation anlässlich der durchgeführten Betriebsprüfung für die Jahre 2002 bis 2004".

Die Stellungnahme der Betriebsprüfung gegen die eingebrachte Berufung gegen die Umsatzsteuer- und Einkommensteuerbescheide für den Zeitraum 2002 bis 2004 wurde dem steuerlichen Vertreter des Bw. zur Stellungnahme übersendet, allerdings ist eine solche nicht aktenkundig.

Das Finanzamt erließ in weiterer Folge hinsichtlich der Berufung gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für den Zeitraum 2002 bis 2004 abweisende Berufungsvorentscheidungen.

Begründend wurde darin ausgeführt, dass die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung in den eigenen Angaben des Bw. Deckung finden.

In weiterer Folge erhob der steuerliche Vertreter des Bw. am 5.1.2007 die gegenständliche Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorzulegen und gab dazu an:

"Als entscheidend für die Abweisung wurde angeführt, dass die "Angaben des Berufungswerbers" sich mit den Berechnungen der Betriebsprüfung decken.

Da - wie leicht festzustellen ist - der Bw. trotz seines langen Aufenthaltes in Österreich die Sprache nicht in dem Ausmaß beherrscht, dass er jederzeit allen Ausführungen vollständig folgen kann, kann es sich nur um ein Missverständnis gehandelt haben.

Die Zahlen der Berufung beruhen auf den mir gegenüber gemachten Angaben des Bw. Dies wird vom Bw. auch jederzeit bestätigt.

Ich ersuche daher um Vorlage der Berufung bei der Abgabenbehörde zweiter Instanz, da nach Auffassung meines Mandanten die Annahmen der Betriebsprüfung doch erheblich von den tatsächlichen Gegebenheiten abweichen und deren Berücksichtigung zu einem anderen Ergebnis geführt hätten (s. Berechnung der Berufung)"

Am 15.3.2007 legte das Finanzamt die gegenständliche Berufung dem Unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vor. Der Streitpunkt sei nach Angabe des Finanzamtes die Kalkulation der Betriebsprüfung an Hand des Treibstoffverbrauches.

Über die Berufung wurde erwogen:

§ 184 BAO lautet:

"§ 184.( 1) Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind.

(2) Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind.

(3) Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen."

§ 167 BAO lautet:

"(1) Tatsachen, die bei der Abgabenbehörde offenkundig sind, und solche, für deren Vorhandensein das Gesetz eine Vermutung aufstellt, bedürfen keines Beweises.

(2) Im übrigen hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht."

1. Zur Schätzung dem Grunde nach

Werden Grundaufzeichnungen über die Ermittlung der Erlöse vernichtet und nicht aufbewahrt, rechtfertigt dies die Schätzung des Betriebsergebnisses durch die Abgabenbehörden. Hierbei kommt es auf den Grund der Vernichtung bzw. Nichtaufbewahrung nicht an (vgl. für viele schon VwGH 29.11.1957, 2873/54; VwGH 22.3.1963, 1802/60; VwGH 4.1.1966, 2169/64; VwGH 11.1.1972, 2077/70; VwGH 25.11.1986, 84/14/0109; VwGH 10.3.1994, 93/15/0168).

Unstrittig ist, dass auf Grund der Nichtaufbewahrung der vom Bw. angeblich geführten täglichen Losungsermittlungszettel die Abgabenbehörden zur Schätzung berechtigt und verpflichtet sind.

2. Zur Schätzung der Höhe nach

Eine Schätzung soll den tatsächlichen wirtschaftlichen Ergebnissen und Verhältnissen möglichst nahe kommen. Hierbei hat die Behörde jene Schätzungsmethode zu wählen, die im Einzelfall zur Erreichung des Zieles, der tatsächlichen Besteuerungsgrundlage möglichst nahe zu kommen, am geeignetsten erscheint (VwGH 25.6.1998, 97/15/0218).

Seitens der Betriebsprüfung erfolgte eine Nachkalkulation, wobei an Hand der gebuchten Treibstoffrechnungen die gefahrenen Kilometer hochgerechnet und ein Ertrag je Kilometer angesetzt wurden.

Diese Methode wird auch in der Berufung als zutreffend angesehen, allerdings erscheint dem steuerlichen Vertreter sowohl der angenommene Durchschnittsverbrauch auf 100 km als auch der Kilometererlös von 0,909 € netto jeweils zu hoch.

Die Betriebsprüfung stützt sowohl den jeweils angenommenen Durchschnittsverbrauch als auch den erzielbaren Bruttoerlös auf die eigenen Angaben des Bw. während der Prüfung.

Demgegenüber hat der steuerliche Vertreter nur allgemein gehaltene Behauptungen aufgestellt, ohne diese konkret mit Beweismitteln zu untermauern.

Dass den eigenen Aussagen des Bw. gegenüber der Betriebsprüferin infolge Sprachproblemen nicht gefolgt werden könne, wurde erst im Vorlageantrag behauptet, als in der Stellungnahme der Betriebsprüferin bzw. in der Berufungsvorentscheidung auf diese Angaben hingewiesen wurde. Warum der Bw. gerade diese entscheidenden Fragen aus Verständnisproblemen nicht zutreffend beantwortet haben soll, ist nicht einleuchtend, zumal die Fragestellung nach den durchschnittlichen Verbrauchswerten der einzelnen Fahrzeuge je gefahrenen Kilometer sowie nach dem durchschnittlichen Erlös je gefahrenen Kilometer nicht so schwer zu verstehen ist und dem Bw. nicht zugesonnen werden kann, dass er berufsbedingt Zahlenangaben wie "1" (Euro Durchschnittsertrag), "10" (Liter Diesel beim Mercedes) "7" bzw. "8" (Liter Diesel bei den Mazdas) oder "100" (Kilometer) nicht versteht - er könnte sonst schwerlich seinen Beruf als Taxifahrer ausüben, wenn er den Kunden nicht einmal den Fahrpreis - der auf derartigen Ziffern beruht - nennen kann.

Die schlüssige Schätzung durch das Finanzamt steht auch im Einklang mit den Erfahrungswerten der Finanzverwaltung und des Unabhängigen Finanzsenats, wie sich auch aus verschiedenen in der Finanzdokumentation (https://findok.bmf.gv.at) veröffentlichten Entscheidungen entspricht. Sowohl die durchschnittlichen Treibstoffverbrauche als auch der durchschnittliche Ertrag je Kilometer entsprechen diesen Erfahrungswerten bzw. liegen diese Erfahrungswerte (zu Gunsten des Bw.) eher niedriger (Verbrauch) bzw. höher (Ertrag), worauf bereits die Betriebsprüfung hingewiesen hat.

Es erweist sich somit die Schätzung zu Umsatz und Gewinn infolge Nichtaufbewahrung der nötigen Grundaufzeichnungen dem Grunde und der Höhe nach berechtigt. Die Ermittlung der Höhe der Besteuerungsgrundlagen erfolgte im Rahmen jenes Spielraumes, der mit jeder Schätzung verbunden ist. Die bloß allgemeinen Einwendungen des steuerlichen Vertreters sind nicht geeignet, das Schätzungsergebnis glaubhaft zu bestreiten.

Wien, am 8. April 2008

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at