Aufwendungen für den Erwerb und den Endausbau eines Eigenheimes als Sonderausgaben

Rechtssätze

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., F., vom 13. April 2011 gegen die Bescheide des Finanzamtes Feldkirch vom 6. April 2011 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für die Jahre 2008 bis 2010 entschieden:

Der Berufung wird Folge gegeben.

Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben betragen:

Entscheidungsgründe

In den angefochtenen Einkommensteuerbescheiden der Jahre 2008, 2009 und 2010 vom 6. April 2011 wurden die von der Berufungswerberin (in der Folge kurz: Bw.) als Sonderausgaben geltend gemachten Kosten für begünstige Wohnraumschaffung nicht anerkannt. Begründend wurde hierzu ausgeführt, als Sonderausgaben seien nur Aufwendungen zur Wohnraumschaffung oder zur Wohnraumsanierung abzugsfähig. Die geltend gemachten Aufwendungen für den Erwerb einer bereits bestehenden Eigentumswohnung bzw. eines Einfamilienhauses würden keine Aufwendungen zur Wohnraumschaffung darstellen und seien daher nicht zu berücksichtigen.

Gegen diese Einkommensteuerbescheide wurde fristgerecht Berufung erhoben und ausgeführt, die Bw. habe das Reihenhaus gemeinsam mit ihrem Lebensgefährten direkt vom Bauträger XXX im Jahr 2007 erworben. Es würde sich jedenfalls um ein neues Reihenhaus bzw. um einen Erstbezug handeln. Es sei sogar so gewesen, dass das Reihenhaus nicht schlüsselfertig übernommen worden sei, sondern erst die Erwerber - also die Bw. und ihr Lebensgefährte - den Endausbau (Böden, Sanitär- und Elektroinstallationen, Malerarbeiten) bewerkstelligt hätten. Somit stellten die in den Jahren 2008, 2009 und 2010 geltend gemachten Darlehensrückzahlungen Wohnraumschaffungskosten im Sinne des § 18 EStG 1988 dar und seien als Sonderausgaben abzugsfähig, weshalb die Bw. um Berücksichtigung des Maximalbetrages in Höhe von jeweils 2.920,00 € jährlich ersuche.

In der abweisenden Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 18. April 2011 wird im Wesentlichen ausgeführt, aus dem Kaufvertrag vom 10. Mai 2007 und den weiteren im Akt befindlichen Unterlagen sei zu ersehen, dass die Abschlussprüfung der Reihenhausanlage "xxx" bereits am 28. April 2006 stattgefunden habe. Daher sei nicht die Bw., sondern die Verkäuferin als Errichterin des Reihenhauses anzusehen. Infolgedessen seien die von der Bw. getätigten Aufwendungen keine Errichtungskosten, sondern bloß der Kaufpreis zur Erlangung eines von der Voreigentümerin bereits fertig gestellten Reihenhauses.

Im fristgerecht eingebrachten Vorlageantrag wurde ergänzend sinngemäß ausgeführt, von einer Errichtereigenschaft könne aus Verwaltungsvereinfachungsgründen dann ausgegangen werden, wenn dem Steuerpflichtigen gegenüber die Leistungen der die Herstellung tatsächlich durchführenden Unternehmen aufgeschlüsselt würden und der Steuerpflichtige das Risiko der Preissteigerungen bei behördlichen Auflagen und Sonderwünschen tragen würde. Unter Pkt. III, 2. des Kaufvertrages vom 10. Mai 2007 sei eindeutig vereinbart worden, dass die Bw. Baumehrkosten, die durch behördliche Auflagen und Vorschreibungen nach erteilter Baugenehmigung entstünden, selbst zu tragen habe. Auf Seite 5 dieses Kaufvertrages sei außerdem festgeschrieben, dass die durch realisierte Änderungswünsche bzw. Sonderwünsche entstandenen Mehrkosten zur Gänze von der Bw. zu bezahlen seien. Auch seien der Bw. sämtliche Leistungen der bauausführenden Unternehmer mittels Baubeschreibung sowie Ausstattungsliste genau aufgeschlüsselt worden. Somit würde nach Rechtsauffassung der Bw. jedenfalls eine Errichtereigenschaft vorliegen.

Aber selbst wenn eine Errichtereigenschaft verneint werden sollte, stellten die von der Bw. in den Jahren 2008, 2009 und 2010 geltend gemachten Aufwendungen jedenfalls Sonderausgaben im Sinne des § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 dar. Denn bei der Fa. XXX handle es sich um eine Baufirma, zu deren Betriebsgegenstand nachweislich die Schaffung von Wohnraum zähle. Zudem habe die Bw. durch ihre Kaufpreiszahlung gebundene Beträge im Sinne des § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 geleistet. Da somit alle Tatbestandsvoraussetzungen der zitierten Norm erfüllt seien, seien die gegenständlichen Zahlungen als Aufwendungen für Wohnraumschaffung zu qualifizieren und damit abzugsfähige Sonderausgaben.

Mit Schreiben des Unabhängigen Finanzsenates vom 22. Juni 2012 wurde die Bw. ersucht, darzulegen, welche Maßnahmen sie im Rahmen des Endausbaues gesetzt habe. So sei beispielsweise der Zustand der Böden beim Kauf bzw. bei der Schlüsselübergabe zu beschreiben und auszuführen, ob und in welchem Ausmaß Malerarbeiten, Arbeiten an den Fußböden sowie den Sanitär- und Elektroinstallationen vorgenommen worden seien. Zudem seien die Kosten des Endausbaues belegmäßig nachzuweisen sowie eine Benützungsbewilligung und der Einreichplan für das Haus vorzulegen.

In der Folge übermittelte die Bw. dem Unabhängigen Finanzsenat mehrere Fotos als Beweis dafür, dass es sich gegenständlich um einen Erstbezug einer Wohnung handelt, sowie Rechnungen im Gesamtbetrag von 13.354,59 € (beispielsweise betreffend Verlegung von Böden, Sanitärausbau, Malarbeiten, Trockenbau, Umbau einer Stiege, Einbau von Türen, Materialrechnungen, aber auch betreffend den Einbau einer Küche).

Nach einem weiteren umfangreichen Vorhalteverfahren wurden die Baukonten der Jahre 2008 und 2009 nachgereicht. Ergänzend wurde seitens der Bw. ausgeführt, aus der Aufstellung für das Jahr 2009 sei ersichtlich, dass insgesamt 4 Ablebensversicherung (yy in Höhe von 11,12 € monatlich; zz in Höhe von 16,38 € monatlich; aa in Höhe von 16,12 € monatlich und bb in Höhe von 12,36 € monatlich) für die bestehenden Wohnbaukredite abgeschlossen worden seien. Es werde beantragt, auch diese Kosten als Sonderausgaben zu berücksichtigen.

Über die Berufung wurde erwogen:

In Streit steht, ob die Bw. für die Ausgaben, die ihr durch den Erwerb sowie den Endausbau eines Eigenheimes entstanden sind, die Begünstigung des § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 in Anspruch nehmen kann.

Als Sachverhalt steht fest, dass die Bw. mit Kaufvertrag vom 10. Mai 2007 von einem Unternehmen, dessen Betriebsgegenstand nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung die Schaffung von Wohnungseigentum ist, ein neu erbautes Reihenhaus erworben hat. Zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses war die Benützungsbewilligung bereits erteilt (die Schlussüberprüfung fand am 28. April 2006 statt), allerdings waren am Gebäude - wie die Bw. mittels mehrerer Fotos und Rechnungen belegt hat - noch zahlreiche Baumaßnahmen (z.B. Verputz der Fassade, Einbau von geplanten, aber zunächst nicht errichteten Zwischenwänden und Türen in Kellerräumen, Einbau von Fußböden samt Unterböden, Sanitär- und Elektroinstallationen) durchzuführen. Finanziert wurde der Kaufpreis sowie der nach der Bauvollendungsanzeige seitens der Bw. durchgeführte Endausbau nachweislich mittels eines Darlehens.

Gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 sind Ausgaben zur Wohnraumschaffung oder zur Wohnraumsanierung bei der Ermittlung des Eigentums als Sonderausgaben abzuziehen.

Unter Ausgaben zur Wohnraumschaffung sind gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 mindestens achtjährig gebundene Beträge zu verstehen, die vom Wohnungswerber zur Schaffung von Wohnraum an Bauträger geleistet werden. Bauträger sind gemeinnützige Bau-, Wohnungs- und Siedlungsvereinigungen, Unternehmen, deren Betriebsgegenstand nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung die Schaffung von Wohnungseigentum ist, und Gebietskörperschaften. Dabei ist es gleichgültig, ob der Wohnraum dem Wohnungswerber in Nutzung (Bestand) gegeben oder ob ihm eine Kaufanwartschaft eingeräumt wird. Ebenso ist es nicht maßgeblich, ob der Wohnungswerber bis zum Ablauf der achtjährigen Bindungszeit im Falle seines Rücktrittes einen Anspruch auf volle Erstattung des Betrages hat oder nicht.

Zu den Ausgaben zur Wohnraumschaffung zählen gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 in der für die Streitjahre maßgeblichen Fassung, BGBl I 2003/71, auch Beträge, die zur Errichtung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen verausgabt werden. Eigenheim ist ein Wohnhaus im Inland mit nicht mehr als zwei Wohnungen, wenn mindestens zwei Drittel der Gesamtnutzfläche des Gebäudes Wohnzwecken dienen. Das Eigenheim kann auch im Eigentum zweier oder mehrerer Personen stehen. Das Eigenheim kann auch ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden sein. Eigentumswohnung ist eine Wohnung im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes 2002, die mindestens zu zwei Dritteln der Gesamtnutzfläche Wohnzwecken dient. Auch die Aufwendungen für den Erwerb von Grundstücken zur Schaffung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen durch den Steuerpflichtigen bzw. einen von ihm Beauftragten sind abzugsfähig.

Gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. d EStG 1988 fallen unter die Ausgaben zur Wohnraumschaffung zudem Rückzahlungen von Darlehen, die für die Schaffung von begünstigtem Wohnraum im Sinne der lit. a und lit. b aufgenommen wurden, sowie Zinsen für derartige Darlehen. Diesen Darlehen sind Eigenmittel der in lit. a genannten Bauträger gleichzuhalten.

Wie der Verfassungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 28.09.1990, B699/89, und - diesem folgend - der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 22.10.1996, 95/14/0128, ausgeführt haben, enthalten lit. a und lit. b des § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 einander ergänzende Begünstigungen, die systematisch als Einheit angesehen werden müssen. Wer Wohnraum über einen qualifizierten Bauträger erwirbt, erhält die Begünstigung nach lit. a, wer selbst errichtet, wird nach lit. b begünstigt. Aus der Sicht des Verfassungsgerichtshofes spricht für diese Rechtsaufassung zum einen der Normzweck der lit. a, der ebenso wie jener der lit. b in der Förderung der individuellen Wohnraumschaffung besteht. Für die Einheit der angesprochenen Normen spricht aus der Sicht dieses Höchstgerichts aber auch lit. d, der die Rückzahlung von Darlehen im Zusammenhang mit Wohnraumschaffung nach lit. a und lit. b begünstigt.

Auf den vorliegenden Fall bezogen bedeutet dies, dass für die im Zusammenhang mit der Finanzierung des Kaufpreises stehenden Darlehensrückzahlungen die Begünstigung des § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 iVm § 18 Abs. 1 Z 3 lit. d leg. cit. in Anspruch genommen werden kann. Denn nach der Judikatur des VwGH (22.10.1996, 95/14/0128) sind achtjährig gebundene Beiträge auch dann gegeben, wenn sie in Form von Kaufpreiszahlungen geleistet werden, weil die Verpflichtung aus einem Kaufvertrag für sich genommen eine Bindung im Sinne der zitierten Norm darstellt. Einer ausdrücklichen Vereinbarung, dass die Zahlungen auf die Dauer von acht Jahren ab dem Zeitpunkt der Einzahlung gebunden sind, bedarf es nicht (Baldauf, Erwerb der bisherigen BUWOG-Mietwohnung abzugsfähig, in SWK 2005, 423; Jakom/Baldauf EStG, 2012, § 18 Rz 71).

Zudem ist für jene Darlehenszahlungen, die durch die Finanzierung des Endausbaues des Reihenhauses angefallen sind, die Begünstigung des § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 iVm § 18 Abs. 1 Z 3 lit. d leg. cit. zu gewähren.

Zwar können Sonderausgaben nach dem klaren Wortlaut von § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 nur Beträge sein, die für die Errichtung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen verausgabt werden. Der Steuerpflichtige muss sohin Errichter des Wohnraumes, also Bauherr gewesen sein. Da die Errichtung eines Eigenheimes mit der Erteilung der Benützungsbewilligung abgeschlossen ist, muss der Kaufvertrag spätestens zu diesem Zeitpunkt abgeschlossen werden, damit dem Steuerpflichtigen Bauherreneigenschaft zukommt.

Wird jedoch die Benützungsbewilligung nur unter Auflagen erteilt (zB Verputz der Fassade) oder sind - wie gegenständlich - trotz fehlender Auflagen nach Erteilung der Benützungsbewilligung noch Baumaßnahmen erforderlich, die auf Grund des Einreichplanes vorgesehen sind (zB Verputz der Fassade, Einbau von geplanten, aber zunächst nicht errichteten Zwischenwänden und Türen in Kellerräumen, Einbau von Fußböden samt Unterböden), so sind zwar nicht die Anschaffungskosten des Grundstücks und des Rohbaus als Errichtungskosten anzusehen, wohl aber die Kosten der Endausfertigung des Gebäudes (vgl. Jakom/Baldauf EStG, 2012, § 18 Rz 63ff).

Zusammengefasst ergibt sich aus den obigen Ausführungen, dass sowohl für die auf den Kaufpreis für das Eigenheim in Höhe von 211.611,00 € entfallenden Darlehenszahlungen als auch für die auf die Endausfertigung entfallenden Darlehenszahlungen die Begünstigung des § 18 Abs. 1 Z 3 lit. d EStG 1988 in Anspruch genommen werden kann.

Wie die Bw. belegt hat, betrugen die Darlehensrückzahlungen (Wohnbaudarlehen, Bausparkasse, Sollzinsen) im Jahr 2008 7.740,54 €, im Jahr 2009 6.345,05 € und im Jahr 2010 6.742,39 €. Aus diesen Beträgen wären noch die auf die Kücheneinrichtung (6.521,69 €) entfallenden Rückzahlungen herauszurechnen, weil diese als bloße Wohnungseinrichtung nicht zu den Errichtungskosten gehört und diese Kosten mittels jener Kredite finanziert wurden, für die die betreffenden Rückzahlungen zu leisten waren. Gegenständlich kann jedoch eine solche Herausrechnung unterbleiben. Denn die nachgewiesenen Zahlungen übersteigen den einheitlichen Höchstbetrag von 2.920,00 € jährlich, der für sog. Topf-Sonderausgaben gilt, zu welchen die Ausgaben zur Wohnraumschaffung gehören, um mehr als das doppelte. Überdies hat die Bw. nachweislich in den Streitjahren jeweils Beiträge in Höhe von 671,76 € für eine Ablebensversicherung geleistet, welche ebenfalls gemäß § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 zu den sog. Topf-Sonderausgaben gehören.

Da die begünstigungsfähigen Ausgaben in den Streitjahren höher waren als der maßgebende Höchstbetrag von 2.920,00 €, war gemäß § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 ein Viertel des Höchstbetrages (730 €) als Sonderausgaben abzusetzen.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Feldkirch, am 25. Oktober 2012

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