Auszahlungen von Lebensversicherungsbeträgen als Erwerb von Todes wegen

Rechtssätze

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Dr. P., vom 25. März 2005 gegen den Bescheid des Finanzamtes für Gebühren und Verkehrsteuern Wien vom 28. Februar 2005, Erfassungsnummer zzz, betreffend Erbschaftssteuer entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Entscheidungsgründe

Laut den vorliegenden Anzeigen gemäß § 26 ErbStG gelangten nach dem Ableben ihres Sohnes NN. und auf der Grundlage der im erstinstanzlichen Bescheid genannten Versicherungspolizzen folgende Beträge zur Auszahlung an Frau Bw. (Bw.):

Das Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien setzte daraufhin mit Bescheid vom 28. Februar 2005, Erfassungsnummer zzz, gegenüber der Bw. die Erbschaftssteuer mit € 6.957,72 fest.

In der gegen diesen Bescheid mit Eingabe vom 25. März 2005 erhobenen Berufung räumte die Bw. zunächst ein, dass es sich bei den der Besteuerung zugrunde gelegten Beträgen um Zuflüsse auf Grund von Lebensversicherungen ihres verstorbenen Sohnes handelt. Diese Versicherungsleistungen seien der Bw. aber als Begünstigte zugeflossen, sodass keine Steuerpflicht bestehe.

Mit Eingabe vom 30. Juni 2005 legte die Bw. ergänzend zur Berufungsschrift den Schriftverkehr mit den beiden o.a. Versicherungsgesellschaften zum Beweis dafür vor, dass sie die Bezugsberechtigte für die Auszahlung der erwähnten Versicherungsleistungen war. Diesem Schreiben war auch ein Auszug aus Fellner, Kommentar Gebühren und Verkehrsteuern, Band III, Erbschafts- und Schenkungssteuer, beigefügt, dem zu entnehmen ist, dass Ansprüche nach dem Versicherungsvertragsrecht dann nicht zum Nachlass gehören, wenn im Versicherungsvertrag ein Begünstigter (z.B. "gesetzliche Erben") genannt ist (siehe dort Rz 13a zu § 2 ErbStG).

Das Finanzamt wies diese Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 25. Juli 2005 als unbegründet ab. In der Bescheidbegründung wies das Finanzamt darauf hin, dass Lebensversicherungsverträge zu Gunsten eines Dritten den Steuertatbestand nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG begründen.

Die Bw. stellte daraufhin mit Schreiben vom 22. August 2005 den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. Sie bekräftigt darin ihre Ansicht, dass kein die Steuerpflicht auslösender Vertrag unter Lebenden vorliege.

Mit Schriftsatz vom 3. Februar 2007 erweiterte die Bw. ihre Berufung dahingehend, dass sie primär die "gänzliche Stornierung" der Erbschaftssteuer beantrage. Dies deshalb, weil der Verfassungsgerichtshof mit Beschluss vom 12. Dezember 2006, B 3391/05, das Gesetzesprüfungsverfahren zu § 19 Abs. 2 und Abs. 3 ErbStG auf die gesamte Erbschaftssteuer ausgeweitet habe.

Über die Berufung wurde erwogen:

Nach § 1 Abs. 1 Z 1 ErbStG unterliegt der Erbschaftsteuer der Erwerb von Todes wegen und gilt als solcher gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 auch der Erwerb von Vermögensvorteilen, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers unmittelbar gemacht wird.

Unbestritten ist, dass auf Grund der vom verstorbenen Sohn der Bw. abgeschlossenen beiden Lebensversicherungen die oben genannten Beträge an die Bw. als bezugsberechtigte Person zur Auszahlung gelangten.

Die Bw. stützt ihre Berufung vor allem auf das Vorbringen, dass gemäß § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG nur dann Steuerpflicht bestehe, wenn der Erwerb auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages unter Lebenden von einem Dritten mit dem Tode des Erblassers erfolge. Im Streitfall mangle es aber an einem so lautenden Vertrag zwischen Lebenden - wobei im konkreten Fall unter "Lebenden" nur Erblasser und Erben gemeint sein könnten.

Dem ist zu entgegnen, dass nach ständiger Judikatur der Höchstgerichte (vgl. etwa VwGH vom 23. Jänner 1992, Zl. 88/16/0139) Kapitalversicherungen auf Er- und Ableben, die an einen Dritten als Begünstigten ausbezahlt werden, unter die genannte Bestimmung fallen.

Bei Kapitalversicherungen ist es dem Versicherungsnehmer nach § 166 Abs. 1 Versicherungsvertragsgesetz 1958 (VersVG) vorbehalten, einen Dritten als Bezugsberechtigten zu bezeichnen. Dieser erwirbt das Recht auf die Leistung des Versicherers (= Versicherungsanstalt) mit dem Eintritt des Versicherungsfalles, das ist mit dem Ableben des Versicherungsnehmers, und tritt damit die Steuerpflicht nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG ein.

Es kann daher kein Zweifel daran bestehen, dass der Abschluss einer Lebensversicherung zugunsten eines im Versicherungsvertrag genannten Bezugsberechtigten, der damit einen unmittelbaren Anspruch gegen den Versicherer erhält, einen vom Regelungsinhalt der zitierten Gesetzesstelle erfassten Vertrag darstellt. Die von der Bw. vertretene Rechtsansicht, dass ein solcher Vertrag zwingend zwischen Erblasser und Erben abgeschlossen werde müsse, findet keine Deckung in der genannten Norm. Dem genauen Wortlaut der fraglichen Bestimmung ist vielmehr zu entnehmen, dass es sich um einen Vertrag zu Gunsten Dritter (iSd § 881 ABGB) handeln muss. Ein Vertrag zu Gunsten Dritter setzt voraus, dass sich jemand eine Leistung an einen Dritten versprechen hat lassen (VwGH vom 18. Februar 1985, Zl. 82/15/0010). Es ist somit gefordert, dass sich ein Vertragspartner (hier das Versicherungsunternehmen) gegenüber dem anderen Vertragspartner (hier dem Versicherungsnehmer) verpflichtet, im Ablebensfall die vereinbarte Leistung an einen Dritten zu erbringen.

Gegenstand des Steuertatbestandes nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG ist daher nach ständiger Rechtsprechung insbesondere der auf ein Rechtsgeschäft zurückgehende Erwerb von Lebensversicherungsbeträgen (siehe etwa auch BFH vom 27. November 1985, II R 148/82).

Dies wird auch in dem von der Bw. erwähnten Kommentar bestätigt, wo es unter der von ihr selbst erwähnten Randzahl 13a u.a. heißt. "Eine Versicherungssumme ist also dann Bestandteil des Nachlasses, wenn schlechterdings kein Begünstigter vorhanden ist; hat dagegen der Versicherungsnehmer irgendwie über seine Ansprüche verfügt, ist die Versicherungssumme aus dem Nachlass auszuscheiden. Erbschaftssteuerrechtlich wird in einem solchen Fall aber regelmäßig der Tatbestand nach § 2 Abs. 1 Z 3 ErbStG erfüllt sein."

Im Streitfall hat das Finanzamt die Versicherungsverträge nicht als nachlasszugehörig behandelt sondern die erwähnten Vermögensübertragungen entsprechend den eben zitierten gesetzlichen Bestimmungen und im Einklang mit ständiger Rechtsprechung und Lehre zu Recht der Besteuerung unterworfen.

Zu den geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken wird ausgeführt:

Ist ein Gesetz wegen Verfassungswidrigkeit aufgehoben worden oder hat der Verfassungsgerichtshof gemäß Abs. 4 ausgesprochen, dass ein Gesetz verfassungswidrig war, so sind gemäß Art. 140 Abs. 7 B-VG alle Gerichte und Verwaltungsbehörden an den Spruch des Verfassungsgerichtshofes gebunden. Auf die vor der Aufhebung verwirklichten Tatbestände mit Ausnahme des Anlassfalles ist jedoch das Gesetz weiterhin anzuwenden, sofern der Verfassungsgerichtshof nicht in seinem aufhebenden Erkenntnis anderes ausspricht. Hat der Verfassungsgerichtshof in seinem aufhebenden Erkenntnis eine Frist gemäß Abs. 5 gesetzt, so ist das Gesetz auf alle bis zum Ablauf dieser Frist verwirklichten Tatbestände mit Ausnahme des Anlassfalles anzuwenden.

Der Verfassungsgerichtshof hat mit Erkenntnis vom 15. Juni 2007, G 23/07 ua die Bestimmung des § 1 Abs. 1 Z 2 des ErbStG 1955 und damit den Erbschaftssteuergrundtatbestand als verfassungswidrig aufgehoben und darin gleichzeitig ausgesprochen, dass die Aufhebung mit Ablauf des 31. Juli 2008 in Kraft tritt. Auf Grund dieser vom Verfassungsgerichtshof gesetzten Frist für das Außerkrafttreten lösen (mit Ausnahme der sogenannten Anlassfälle, die in den Genuss der "Ergreiferprämie" kommen) Erbschaftsfälle, bei denen der Zeitpunkt des Entstehens der Steuerschuld vor dem 31. Juli 2008 liegt, weiterhin Erbschaftssteuer aus (siehe SWK 2007, Heft 20/21, S 589, Seite 821). Für Nichtanlassfälle ist die Rechtslage bis zu diesem Zeitpunkt gleichsam "immunisiert".

Es war daher wie im Spruch zu entscheiden.

Wien, am 26. März 2008

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