Einwendungen gegen die Ertragswertermittlung bei einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb

Rechtssätze

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Dr. Klaus Dengg, Mag. Stefan Geisler, Mag. Markus Gredler, Rechtsanwälte, 6280 Zell am Ziller, Talstraße 4a, vom 15. Jänner 2004 gegen den Feststellungsbescheid des Finanzamtes Schwaz betreffend Wertfortschreibung zum 1. Jänner 2001 und den Grundsteuermessbescheid zum 1. Jänner 2001 (Ausfertigungsdatum jeweils 15. Dezember 2003) entschieden:

Der Berufung gegen den Feststellungsbescheid vom 15. Dezember 2003 (Wertfortschreibung zum 1. Jänner 2001) wird im Umfang der Berufungsvorentscheidung teilweise Folge gegeben:

Für den Grundbesitz in der KG X. EZ 99999 Grundstücksnummer ..90 u. a wird zum 1. Jänner 2001 festgestellt: Art des Steuergegenstandes: land- und forstwirtschaftlicher Betrieb; Einheitswert: 6.395,21 Euro (88.000 S); Anteil des Berufungswerbers vom Einheitswert: 1/1;

Der in der Berufungsvorentscheidung mit 11,34 Euro festgesetzte Grundsteuermessbetrag für den Grundbesitz zum 1. Jänner 2001 bleibt unverändert.

Entscheidungsgründe

1.) Mit dem im Spruch angeführten Feststellungsbescheid vom 15.12.2003 stellte das Lagefinanzamt den Einheitswert für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Berufungswerbers (kurz Bw.) in der KG X. EZ 99999 im Anschluss an eine Überprüfung der Bodenschätzungsergebnisse gemäß § 2 des Bodenschätzungsgesetzes 1970 im Wege einer Wertfortschreibung gemäß § 21 Abs. 1 Z 1 Bewertungsgesetz 1955 (BewG) zum 1.1.2001 in Höhe von 91.000 S (gerundet gemäß § 25 BewG) bzw. 6.613,23 € fest. Dabei wurde der Berechnung des Hektarsatzes für die landwirtschaftlich genutzten Flächen eine Bodenklimazahl von 35,4 zugrunde gelegt. Für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen wurde ein Abschlag von 4 % und für die Betriebsgröße ein solcher von 19 % berechnet. Auf der Basis der sich hieraus ergebenden Betriebszahl (27,258) wurde der Hektarsatz für die landwirtschaftlichen Flächen in Höhe von 8.586 S ermittelt. Der Hektarsatz für die forstwirtschaftlichen Flächen wurde in Höhe von 2.948 S berechnet. In der Bescheidbegründung wurde dazu ausgeführt, dass durch die Bodenschätzung eine Änderung der natürlichen Ertragsbedingungen festgestellt worden sei.

Mit Grundsteuermessbescheid vom 15.12.2003 setzte das Finanzamt den Grundsteuermessbetrag für den obigen Grundbesitz zum 1.1.2001 in Höhe von 11,77 € fest.

2.) In der gegen diese Bescheide erhobenen Berufung vom 15.1.2004 brachte der Rechtsvertreter des Bw. Folgendes vor:

"...Die bei der Berechnung des Hektarsatzes für die landwirtschaftlich genutzten Flächen unterstellten Abschläge für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen und für die Betriebsgröße in der Höhe von insgesamt 23% sind zu niedrig bemessen. Noch im Feststellungsbescheid zum 1.1.1994 wurde der Abschlag für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen mit 14,4% bemessen und es ist daher nicht nachvollziehbar, dass in diesem Bereich seit der damaligen Feststellung eine derartige Verbesserung gegeben wäre, dass der Abschlag nunmehr anstatt mit 14,4 % nur mehr mit 4% anzusetzen wäre.

Im Gegenteil ist es vielmehr so, dass aufgrund der Entwicklungen der letzten Jahre im Bereich der landwirtschaftlichen Produktion generell und auch im konkreten Einzelfall des Berufungswerbers die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen sich verschlechtert haben. Dies ist insbesondere darin begründet, dass die Erzeugerpreise ständig gesunken sind und demgegenüber die fixen und variablen Kosten der Produktion, in Anlehnung an die Allgemeine Teuerung, gestiegen sind.

Der Abschlag für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen hätte somit nicht wie im angefochtenen Bescheid mit nur 4%, sondern in Anlehnung an die tatsächliche zwischenzeitliche Entwicklung seit dem letzten Bescheid vom 9.2.1994 entsprechend erhöht mit zumindest 20 % berücksichtigt werden müssen.

Ebenso verhält es sich für den im Bescheid berücksichtigten Abschlag für die Betriebsgröße. Dieser Abschlag wird im angefochtenen Bescheid in derselben Höhe übernommen, wie dieser bereits im Bescheid vom 9.2.1994 angesetzt wurde. Dazwischen liegt jedoch der Beitritt zur EU und damit die erforderliche Tendenz zu größeren Produktionseinheiten im Bereich der Landwirtschaft. Für Betriebe in der Größenordnung jenes des Berufungswerbers sind die Voraussetzungen in den Jahren seit dem EU-Beitritt wesentlich schlechter geworden. Die Betriebsgröße des Berufungswerbers stellt mittlerweile keine Vollerwerbsmöglichkeit mehr dar, sodass der entsprechende Abschlag für die Betriebsgröße entsprechend höher ausfallen hätte müssen.

Im Sinne des § 32 (3) BewG sind bei Beurteilung der nachhaltigen Ertragsfähigkeit alle Umstände zu berücksichtigen, die auf den Wirtschaftserfolg von Einfluss sind oder von denen die Verwertung der gewonnenen Erzeugnisse abhängig ist. Die in § 32 (3) enthaltene Aufzählung über die zu berücksichtigenden Umstände, sohin die natürlichen Ertragsbedingungen und wirtschaftlichen Ertragsbedingungen ist nur beispielhaft, sodass nicht nur Abschläge für äußere Verkehrslage, innere Verkehrslage und Betriebsgröße bei den wirtschaftlichen Ertragsbedingungen Berücksichtigung finden können, sondern darüber hinaus alle maßgeblichen Umstände, die auf den Wirtschaftserfolg von Einfluss sind oder von denen die Verwertung der gewonnenen Erzeugnisse abhängig ist.

Bei Berücksichtigung aller Umstände, welche auf den Wirtschaftserfolg von Einfluss sind und von denen die Verwertung der gewonnenen Erträgnisse abhängig ist, hätte man daher zum Ergebnis gelangen müssen, dass die heranzuziehenden Abschläge im Vergleich zum Feststellungsbescheid zum 1.1.1994 im Rahmen des gegenständlichen Feststellungsverfahrens keinesfalls geringer geworden sind, sondern vielmehr infolge zwischenzeitlicher Verschlechterung der Gesamtsituation höher ausfallen hätten müssen.

Die Berücksichtigung von Abschlägen im Sinne des § 32 (3) BewG im Ausmaß von insgesamt 45% erschiene dem Berufungswerber angemessen und würde seiner Ansicht nach den gesetzlichen Vorgaben entsprechen.

Es wird daher gestellt der Antrag, der gegenständlichen Berufung Folge zu geben, die Abschläge bei Berechnung des Hektarsatzes anstatt mit 23% mit 45% zu berücksichtigen und den Einheitswert für die landwirtschaftlich genutzten Flächen sohin anstatt mit öS 82.017,- mit öS 58.585,- festzustellen.

Auch bei der Bewertung der forstwirtschaftlich genutzten Flächen sind bei der Feststellung des Einheitswertes entsprechende Abschläge zu berücksichtigen. Im angefochtenen Bescheid ist dies unterblieben, obwohl die forstwirtschaftlich genutzten Flächen des Berufungswerbers im Hinblick auf die Ertragsbedingungen von den regelmäßigen durchschnittlichen Verhältnissen wesentlich abweichen und eine Minderung der Ertragsfähigkeit der forstwirtschaftlichen Flächen des Berufungswerbers im Vergleich zu den regelmäßigen Verhältnissen vorliegt. Die Betriebs-, Ertrags- und Wirtschaftsentwicklungen der Forstwirtschaft, insbesondere in Anbetracht der geringen Fläche des Berufungswerbers, führen dazu, dass faktisch kein Ertrag erzielt werden kann, wobei dieser Umstand durch entsprechende Abschläge zu berücksichtigen gewesen wäre. Die Bestimmungen des § 32 (3) sind dabei gemäß § 46 (2) BewG analog heranzuziehen und ist es nach Ansicht des Berufungswerbers auch in diesem Fall angemessen, einen Abschlag von 45% zu berücksichtigen.

Es wird daher der Antrag gestellt, der gegenständlichen Berufung Folge zu geben und den Einheitswert für die forstwirtschaftlich genutzten Flächen des Betriebes des Berufungswerbers anstatt mit öS 9.220,- mit öS 5.071 festzusetzen.

Der gesamte Einheitswert für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Berufungswerbers...möge daher in Stattgebung der gegenständlichen Berufungsanträge mit öS 63.656,- , sohin umgerechnet und gemäß § 25 BewG abgerundet mit € 4.600,-- festgestellt werden und demgemäß auch der Grundsteuermessbescheid in Anlehnung daran entsprechend abgeändert und der Grundsteuermessbetrag entsprechend herabgesetzt werden...."

3.) Das Finanzamt gab der Berufung nach Durchführung eines Vorhaltverfahrens und Einholung einer Stellungnahme der amtlichen Bodenschätzerin mit Berufungsvorentscheidung vom 4.2.2005 teilweise Folge, indem es den Hektarsatz für die forstwirtschaftlichen Flächen auf 2.174 S herabsetzte und den gemäß § 25 BewG gerundeten Einheitswert für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb in Höhe von 88.000 S bzw. 6.395,21 € feststellte. In allen übrigen Punkten wies das Finanzamt die Berufung ab.

In der dem Bw. in einer Beilage zur Berufungsvorentscheidung als Begründung zur Kenntnis gebrachten Stellungnahme der amtlichen Bodenschätzerin wurde der Gang der Bewertung von Betrieben der Land- und Forstwirtschaft dargestellt und dazu sachverhaltsbezogen ausgeführt, dass der Betrieb des Bw. seit dem Jahr 1961 als Richtbetrieb für die Katastralgemeinde X. diene. Für die Berechnung des Einheitswertes seien die gültigen Richtlinien für die Ableitung der Betriebszahlen landwirtschaftlicher Vergleichsbetriebe zur Hauptfeststellung 1988 herangezogen worden. Die Verminderung des Abschlages für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen von vormals 14,4 % auf 4 % sei zum einen auf eine Verbesserung der äußeren Verkehrslage zurückzuführen, weil sich die Entfernung zwischen Wirtschaftshof und Lagerhaus durch ein neu errichtetes Lagerhaus in R. von 3 km auf 2,1 km verringert habe (Abschlag alt: -1,5%, Abschlag neu: -1,4%). Zum anderen habe sich die innere Verkehrslage verbessert, weil der Streubesitz durch Grundstückszusammenlegungen von 18 Trennstücken auf 6 Trennstücke verringert worden sei, wobei die Streulage als gering gelockert (in 1 bis 2 Richtungen) anzusehen sei (Abschlag alt: -9,5%, Zuschlag neu: +2% ). Dem beschränkten Einsatz von Maschinen infolge Steilheit des Geländes sei durch eine Erhöhung des Abschlages von -2,9 % auf -3,1 % Rechnung getragen worden. Der Einfluss der Betriebsgröße (-19 %) sei unverändert geblieben.

Weiters enthält die Beilage zur Berufungsvorentscheidung eine Gegenüberstellung der Zu- und Abschläge für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen und für die Größe des Betriebes des Bw. zu den diesbezüglichen Zu- und Abschlägen für den Untervergleichsbetrieb Nr. 14 "W.J." und für die Vergleichsbetriebe Nr. 6 "F.S." und Nr. 3 "W.F.".

Zum Ertragswert der forstwirtschaftlichen Flächen wurde in der Begründung zur Berufungsvorentscheidung ausgeführt, dass der Hektarsatz für diese Flächen entsprechend den Angaben des Bw. in der Erklärung zur Feststellung des Einheitswertes und Festsetzung des Grundsteuermessbetrages land- und forstwirtschaftlicher Betriebe zum 1.1.2001 samt Beilage vom 7.3.2004 (Formular LuF 15) über die Beschaffenheit der Waldparzellen Nr. ..90 (0,2561 ha Wirtschaftswald K2), Nr. ..73 (0,1036 ha Auwald), Nr. ..08 (1,6662 ha Wirtschaftswald K2 und 1 ha Schutzwald besser) und Nr. ..25 (0,1018 ha Niederwald) ermittelt worden sei .

4.) Mit Schreiben vom 9.3.2005 stellte der Rechtsvertreter des Bw. ohne weiteres Sachvorbringen einen Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Über die Berufung wurde erwogen:

• Landwirtschaftliche Flächen

Die für die Einheitswertermittlung des landwirtschaftlichen Betriebes maßgeblichen Bestimmungen des Bewertungsgesetzes 1955 (BewG) lauten wie folgt:

"§ 32. Bewertungsgrundsatz, Ertragswert

(1) Für landwirtschaftliche Betriebe gelten die Grundsätze über die Bewertung nach Ertragswerten.

(2) Ertragswert ist das Achtzehnfache des Reinertrages, den der Betrieb seiner wirtschaftlichen Bestimmung gemäß im Durchschnitt der Jahre nachhaltig erbringen kann. Dabei ist davon auszugehen, dass der Betrieb unter gewöhnlichen Verhältnissen, ordnungsgemäß, gemeinüblich und mit entlohnten fremden Arbeitskräften bewirtschaftet wird. Außerdem ist zu unterstellen, dass der Betrieb schuldenfrei ist und mit einem für die ordnungsgemäße, gemeinübliche Bewirtschaftung des Betriebes notwendigen Bestand an Wirtschaftsgütern ausgestattet ist.

(3) Bei der Beurteilung der nachhaltigen Ertragsfähigkeit sind alle Umstände zu berücksichtigen, die auf den Wirtschaftserfolg von Einfluss sind und von denen die Verwertung der gewonnenen Erzeugnisse abhängig ist. Demgemäß sind insbesondere zu berücksichtigen:

1. Die natürlichen Ertragsbedingungen im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 2 des Bodenschätzungsgesetzes 1970, BGBl. Nr. 233 (Bodenbeschaffenheit, Geländegestaltung, klimatische Verhältnisse, Wasserverhältnisse);

2. die folgenden wirtschaftlichen Ertragsbedingungen:

a) äußere Verkehrslage (Lage des Hofes im Hinblick auf die Vermarktung der Erzeugnisse und die Versorgung mit Betriebsmitteln; Verhältnisse des Arbeitsmarktes),

b) innere Verkehrslage (Lage bzw. Entfernung der Betriebsflächen zum Hof),

c) Betriebsgröße.

(4) Die Gebäude, Betriebsmittel, Nebenbetriebe und Sonderkulturen sowie Rechte und Nutzungen (§ 11), die zu dem Betrieb gehören, werden unbeschadet der §§ 33 und 40 nicht besonders bewertet, sondern bei der Ermittlung des Ertragswertes berücksichtigt.

§ 34. Hauptvergleichsbetrieb, Vergleichsbetriebe, Betriebszahl

(1) Für die Bewertung aller landwirtschaftlichen Betriebe innerhalb des Bundesgebietes wird von einem Hauptvergleichsbetrieb ausgegangen, der die besten natürlichen Ertragsbedingungen im Sinne des § 32 Abs. 3 Z. 1 aufweist und bei dem sich die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen in ihrer Gesamtheit weder ertragsmindernd noch ertragserhöhend auswirken. Die Merkmale der natürlichen und wirtschaftlichen Ertragsbedingungen dieses Hauptvergleichsbetriebes sind vom Bundesministerium für Finanzen nach Beratung im Bewertungsbeirat durch Verordnung rechtsverbindlich festzustellen und im Amtsblatt zur Wiener Zeitung kundzumachen. Die Bodenklimazahl (§ 16 Abs. 2 Bodenschätzungsgesetz 1970, BGBl. Nr. 233) dieses Hauptvergleichsbetriebes ist mit der Wertzahl 100 anzunehmen.

(2) Um für die Bewertung aller in der Natur tatsächlich vorkommenden landwirtschaftlichen Betriebe innerhalb des Bundesgebietes die Gleichmäßigkeit zu sichern und Grundlagen durch feststehende Ausgangspunkte zu schaffen, stellt das Bundesministerium für Finanzen für bestimmte Betriebe (Vergleichsbetriebe) nach Beratung im Bewertungsbeirat mit rechtsverbindlicher Kraft das Verhältnis fest, in dem die Vergleichsbetriebe nach ihrer Ertragsfähigkeit auf die Flächeneinheit (Hektar) bezogen zum Hauptvergleichsbetrieb stehen. Diese Feststellungen sind im Amtsblatt zur Wiener Zeitung kundzumachen. Die Vergleichsbetriebe sind in allen Teilen des Bundesgebietes (Bundesländer) so auszuwählen, dass die Vergleichsbetriebe für die jeweilige Gegend kennzeichnend sind. In ihrer Gesamtheit haben diese einen Querschnitt über die Ertragsverhältnisse der landwirtschaftlichen Betriebe des Bundesgebietes zu ergeben.

(3) Das Verhältnis zum Hauptvergleichsbetrieb im Sinne des Abs. 1 wird jeweils in einem Hundertsatz ausgedrückt (Betriebszahl). Die Betriebszahl des Hauptvergleichsbetriebes ist 100.

§ 35. Untervergleichsbetriebe

Zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Bewertung kann das Bundesministerium für Finanzen Betriebszahlen für weitere Betriebe (Untervergleichsbetriebe) nach Beratung durch einen Gutachterausschuss (§ 45) des Bundeslandes, in dem der Untervergleichsbetrieb gelegen ist, feststellen. Auf diese Feststellungen finden § 44 zweiter und dritter Satz sinngemäß Anwendung.

§ 36. Ermittlung der Betriebszahlen

(1) Bei der Feststellung der Betriebszahlen sind die tatsächlichen Verhältnisse hinsichtlich der im § 32 Abs. 3 bezeichneten Ertragsbedingungen zugrunde zu legen; hiebei sind hinsichtlich der natürlichen Ertragsbedingungen die rechtskräftigen Ergebnisse der Bodenschätzung maßgebend (§ 16 Bodenschätzungsgesetz 1970, BGBl. Nr. 233).

(2) Hinsichtlich der übrigen Umstände, die die Ertragsfähigkeit beeinflussen können, sind ohne Rücksicht auf die tatsächlichen Verhältnisse solche zu unterstellen, die in der betreffenden Gegend für die Bewirtschaftung als regelmäßig anzusehen sind. Das gilt insbesondere hinsichtlich des Bestandes an Betriebsmitteln. Als regelmäßig im Sinne des Satzes 1 ist nicht anzusehen, dass Nebenbetriebe, Obst- und andere Sonderkulturen, Alpen sowie Rechte und Nutzungen (§ 11) zu den Betrieben gehören.

(3)...

§ 37. Gang der Bewertung

Zur Feststellung des Einheitswertes wird für alle landwirtschaftlichen Betriebe der Vergleichswert nach den §§ 38 und 39 ermittelt. Bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 40 ist der Vergleichswert durch einen Abschlag zu vermindern oder durch einen Zuschlag zu erhöhen. Unterbleibt ein Abschlag oder ein Zuschlag, so ist Einheitswert der Vergleichswert, soweit nicht noch Grundstücksflächen nach § 31 Abs. 1 und 3 einzubeziehen sind.

§ 38. Ermittlung des Hektarsatzes

(1) Für die Betriebszahl 100, d.h. für den Hauptvergleichsbetrieb, ist der Ertragswert pro Hektar (Hektarsatz) mit Bundesgesetz festzustellen.

(2) ...

(3) Für die übrigen Vergleichsbetriebe (Untervergleichsbetriebe) ergibt sich der Hektarsatz aus der Anwendung der für sie festgestellten Betriebszahl auf den Hektarsatz des Hauptvergleichsbetriebes.

(4) Für alle übrigen Betriebe wird der Hektarsatz nach dem Verhältnis ihrer Ertragsfähigkeit zu derjenigen der Vergleichsbetriebe (Untervergleichsbetriebe) ermittelt. Hiebei sind für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen im Sinne des § 32 Abs. 3 Z 2 lit. a und b ortsübliche Verhältnisse zugrunde zu legen.

§ 39. Ermittlung der Vergleichswerte und Einheitswerte

(1) Der Vergleichswert ergibt sich unbeschadet der Bestimmungen der Abs. 2 bis 4 für alle Betriebe aus der Vervielfachung des Hektarsatzes mit der in Hektar ausgedrückten Fläche des Betriebes. ...

§ 40. Abschläge und Zuschläge

Für die Abschläge und Zuschläge am Vergleichswert gelten die folgenden Vorschriften:

1. Abschläge oder Zuschläge sind nur zu machen, wenn

a) die tatsächlichen Verhältnisse der in § 36 Abs. 2 bezeichneten Ertragsbedingungen von den regelmäßigen Verhältnissen, die bei der Feststellung der Betriebszahl oder bei der Ermittlung des Hektarsatzes unterstellt worden sind, wesentlich abweichen und außerdem

b) die Abweichung zu einer wesentlichen Minderung oder Steigerung der Ertragsfähigkeit führt...

2. Für die Bemessung der Abschläge und Zuschläge ist von dem Unterschiedsbetrag auszugehen zwischen dem Ertrag, der beim Vorliegen der regelmäßigen Verhältnisse zu erzielen wäre und dem Ertrag, den der landwirtschaftliche Betrieb in seinem tatsächlichem Zustand nachhaltig erzielen kann. Der Unterschiedsbetrag ist mit 18 zu vervielfachen..."

Aus dem Gesetz folgt, dass Bewertungsmaßstab für landwirtschaftliche Betriebe der Ertragswert ist (§ 32 Abs. 1 BewG). Dieser wird im Rahmen einer vergleichenden Bewertung, wie sie in den §§ 34 ff BewG vorgesehen ist, ermittelt.

Auf der Grundlage dieser Bestimmungen ist der Hektarsatz zur Ermittlung des auf den landwirtschaftlichen Betrieb des Bw. entfallenden anteiligen Einheitswertes nach dem Verhältnis der Ertragsfähigkeit dieses Betriebes zu derjenigen des maßgebenden Vergleichs- bzw. Untervergleichsbetriebes zu ermitteln. Dabei sind für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen im Sinn des § 32 Abs. 3 Z. 2 lit. a und b ortsübliche Verhältnisse zugrunde zu legen (§ 38 Abs. 4 BewG). Zu diesem Zweck sind die ortsüblichen Verhältnisse für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen des Betriebes des Bw. zu ermitteln und diese sowie die auf Grund der rechtskräftigen Ergebnisse der Bodenschätzung in der Bodenklimazahl zum Ausdruck kommenden natürlichen Ertragsbedingungen und die Betriebsgröße den betreffenden Ertragsbedingungen des Vergleichs- bzw. Untervergleichsbetriebes gegenüberzustellen. Durch Einschätzung des Verhältnisses der Ertragsbedingungen dieser beiden Betriebe zueinander ist aus der Betriebszahl des Vergleichs- bzw. Untervergleichsbetriebes die Betriebszahl des Betriebes des Bw. zu ermitteln ist (vgl. z. B. VwGH 8. 4. 1983, 82/17/0005; VwGH 27. 11. 2001, 97/14/0093).

Mit den gemäß §§ 44 und 34 BewG kundgemachten Entscheidungen des Bundesministeriums für Finanzen bezüglich der Bewertungsgrundlagen für das landwirtschaftliche Vermögen zum 1. Jänner 1988 (BM f. Finanzen Zl. 08 0103/1-IV/8/88 vom 1.2.1988, verlautbart im Amtsblatt zur "Wiener Zeitung" vom 19.2.1988), wurden die Merkmale der natürlichen und wirtschaftlichen Ertragsbedingungen des (fiktiven) Hauptvergleichsbetriebes sowie die Betriebszahlen der Vergleichsbetriebe festgestellt. Entsprechendes ist auf der Grundlage der §§ 44 und 35 BewG für die Untervergleichsbetriebe geschehen (vgl. Kundmachung des BMF vom 13. 6. 1988, Zl. 08 0103/4-IV/8/88, verlautbart im Amtsblatt zur "Wiener Zeitung" vom 29. 6.1988, betreffend Feststellung der Betriebszahlen für Untervergleichsbetriebe).

Der Betrieb des Bw. liegt im Vergleichsgebiet I/8 b "Mitteltiroler Zentralalpentäler Zillertal-Tallagen". Für den Betriebsvergleich wird der für diese Gegend kennzeichnende Untervergleichsbetrieb Nr. 14 "W.J." herangezogen. Dieser Untervergleichsbetrieb weist hinsichtlich seiner natürlichen und wirtschaftlichen Ertragsbedingungen folgende (in der Verordnung vom 13.6.1988 rechtsverbindlich festgestellte) Bewertungsansätze auf:

Die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen dieses Untervergleichsbetriebes stellen sich im Detail wie folgt dar:

Wie bereits ausgeführt, werden bei der Ermittlung der Betriebszahl des Betriebes des Bw. dessen Ertragsbedingungen mit jenen des beschriebenen Untervergleichsbetriebes verglichen. Dabei sind aufgrund der oben angeführten Gesetzesbestimmungen hinsichtlich der natürlichen Ertragsbedingungen die rechtskräftigen Bodenschätzungsergebnisse maßgebend, bezüglich der äußeren und inneren Verkehrslage ortsübliche Verhältnisse zugrunde zu legen, hinsichtlich der Betriebsgröße die tatsächlichen Verhältnisse entscheidend und bezüglich der übrigen den Ertrag beeinflussenden Umstände solche Verhältnisse zu unterstellen, wie sie für die betreffende Gegend als regelmäßig anzusehen sind.

Der Betrieb des Bw. weist die nachstehenden Ertragsbedingungen auf, die im Betriebsvergleich wie folgt berücksichtigt werden:

Aufgrund der gegendüblichen Boden-, Klima- und Geländeverhältnisse ist die Bewirtschaftung in Form der Grünlandwirtschaft als regelmäßig anzusehen (§ 36 Abs. 2 BewG).

Zusammengefasst ergibt sich für den Betrieb des Bw. folgende Bewertung:

In der vorliegenden Berufung wurde ein Abschlag für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen (einschließlich der Betriebsgröße) in Höhe von 45 % begehrt, weil sich nach Ansicht des Bw. die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen aufgrund der Entwicklungen der letzten Jahre im Bereich der landwirtschaftlichen Produktion infolge gesunkener Erzeugerpreise bei gleichzeitig gestiegenen Produktionskosten nicht verbessert, sondern verschlechtert hätten. Dieser Einwand betrifft im Ergebnis die allgemeine wirtschaftliche Situation der Landwirtschaft hinsichtlich der Entwicklung der Agrareinkommen und damit ein Thema, das bei der vom Gesetz vorgezeichneten vergleichenden Bewertung des landwirtschaftlichen Vermögens keine Rolle spielt. § 32 Abs. 2 zweiter Satz BewG ordnet ausdrücklich an, dass bei der Ertragswertermittlung für einen landwirtschaftlichen Betrieb davon auszugehen ist, dass dieser unter gewöhnlichen Verhältnissen bewirtschaftet wird, worunter die einer Bewirtschaftungsform entsprechenden durchschnittlichen Ertragsverhältnisse verstanden werden. Dabei sind auch die allgemeinen Preis- und Absatzverhältnisse sowie ein allfälliger Strukturwandel als gewöhnliche Verhältnisse zu betrachten. Bei der gegebenen Bewertungsmethode bleibt somit weder Raum für eine Einbeziehung volkswirtschaftlicher Rahmenbedingungen in die Einheitswertermittlung noch Raum für eine individuelle Beurteilung der für die nachhaltige Ertragsfähigkeit relevanten Umstände bei jedem einzelnen Betrieb, wie dies offenbar dem Bw. vorschwebt (vgl. Twaroch-Wittmann-Frühwald, Kommentar zum Bewertungsgesetz, Anm. 1 zu § 32 Abs. 1; Anm. 5 zu § 32 Abs. 2). Im Übrigen gehen die Ausführungen des Bw. zur allgemeinen wirtschaftlichen Situation im Agrarsektor in keiner Weise darauf ein, in welchem Ausmaß der behaupteten Preisentwicklung durch innerstaatliche Förderungsmaßnahmen und/oder Ausgleichszahlungen im Rahmen des Agrarprogramms der EU Rechnung getragen wurde (vgl. dazu VwGH 16. 11. 2006, 2003/14/0026).

Mit den weiteren Berufungsausführungen bezüglich der geringen Größe des Betriebes des Bw. und der Tendenz zu größeren Produktionseinheiten innerhalb der EU macht der Bw. im Ergebnis einen Standortnachteil gegenüber anderen EU-Ländern geltend. Der Bw. führt insbesondere ins Treffen, dass die aus den gegebenen Strukturnachteilen resultierenden Kostennachteile keine Vollerwerbsmöglichkeit mehr zuließen. Hierauf ist zu erwidern, dass das Finanzamt den ungünstigen Einfluss der Betriebsgröße des Bw. auf den Wirtschaftserfolg durch einen Abschlag von 19 % von der Bodenklimazahl berücksichtigt hat. Diese Vorgangsweise entspricht den von der Verwaltungspraxis entwickelten Richtlinien für die Ableitung der Betriebszahlen landwirtschaftlicher Vergleichsbetriebe zur Hauptfeststellung der Einheitswerte auf den 1. Jänner 1988 (BMF GZ. 08 1426/1-IV/8/87), die eine gleichmäßige Bewertung aller landwirtschaftlichen Betriebe im gesamten Bundesgebiet sicherstellen sollen. In den dazu erarbeiteten Tabellen wurden die Abschläge für die Betriebsgröße und die Betriebsintensität in Korrelation zur jeweiligen landwirtschaftlichen Nutzungsform (siehe Anlage zum Bodenschätzungsgesetz 1970) und zur Bodengüte berechnet und für das gesamte Bundesgebiet einheitlich definiert. Auf dieser Grundlage ergibt sich bei einer Betriebsgröße von 9,55 ha und einer Bodenklimazahl von 35,4 im Fall der Grünlandnutzung ein Abschlag von 19 %. Der um einen Prozentpunkt höhere Abschlag beim Untervergleichsbetrieb Nr. 14 ist auf dessen geringere Betriebsgröße (8,94 ha) zurückzuführen. Da als Ausgangspunkt für die vergleichende Bewertung ein real nicht existierender Hauptvergleichsbetrieb (mit einer Bodenklima- und Betriebszahl von jeweils 100) dient und bei dieser Bewertungsmethode unter Zuhilfenahme von Vergleichs- bzw. Untervergleichsbetrieben lediglich die Unterschiede und damit das Verhältnis zu dem im Einzelfall zu bewertenden Betrieb errechnet werden, kommt ein an den Verhältnissen in anderen EU-Ländern orientierter Vergleich bei der Ermittlung des Abschlages für die Betriebsgröße nicht in Betracht. Sind doch die vom Bw. angesprochenen Auswirkungen des EU-Beitrittes Österreichs auf die Landwirtschaft auch nicht in die Beurteilung der Ertragsfähigkeit der (Unter-)Vergleichsbetriebe eingegangen. Schließlich sei noch erwähnt, dass bei der rechtsverbindlichen Bewertung dieser Vergleichs- und Untervergleichsbetriebe auch Betriebe mit einer geringeren Größe als der im Berufungsfall gegebenen kundgemacht wurden (vgl. z. B. VB Nr. 5: 2,84 ha; VB Nr. 9: 4,33 ha; UVB Nr. 1: 2,86 ha; UVB Nr. 3: 4,04 ha; UVB Nr. 9: 2,52 ha; UVB Nr. 11: 2,82 ha; UVB Nr. 13: 2,92 ha; UVB Nr. 14: 8,94 ha; UVB Nr. 16: 6,70 ha; UVB Nr. 22: 2,98 ha).

Zusammenfassend ist somit festzustellen, dass mit den oben wiedergegebenen Berufungsausführungen hinsichtlich einer Verschlechterung der Gesamtsituation in der Landwirtschaft keine Rechtswidrigkeit bei der Berechnung der Abschläge für die wirtschaftlichen Ertragsbedingungen im Sinn des § 32 Abs. 3 Z 2 lit. a bis c BewG aufgezeigt wird.

Dem Rechtsvertreter des Bw. wurden mit Schreiben des Unabhängigen Finanzsenates vom 13.11.2007 die im Erhebungs- und Berechnungsbogen der Bodenschätzung enthaltenen Detailberechnungen zur Ermittlung der Betriebszahl des Betriebes des Bw. zur Kenntnis gebracht. Dazu führte der Rechtsvertreter in einer schriftlichen Stellungnahme vom 30.11.2007 Folgendes aus:

"...I.Äußere Verkehrslage:

Der Hauptvergleichsbetrieb hat offensichtlich eine zweispurige befestigte Straße die mit allen Fahrzeugen und Geräten befahren werden kann. Der Betrieb von J.H. (Anm.: Bw.) hat von der Hofstelle aus eine nur einspurig befahrbare Straße mit einer 90°-Kurve, welche dann in Richtung H. bzw. in Richtung Z. führt, wobei diese Zufahrtsstraße zwar im öffentlichen Gut ist, jedoch nur 3 Meter breit und daher und auch aufgrund der Kurve mit größeren Lkw nicht zu befahren. Jedenfalls handelt es sich nicht um eine zweispurige sondern nur um eine einspurige Straße, sodass die dem Hauptvergleichsbetrieb zugrunde gelegten Voraussetzungen jedenfalls nicht erfüllt sind und diese Tatsache bei der Position I/1. "Verkehrswege, Entfernung und Wegzustand" mit einem größeren Abschlag zu berücksichtigen wäre.

In Punkt I/3. "Absatzverhältnisse und Verhältnisse des Arbeitsmarktes" kann nicht beurteilt werden, an welchen Vergleichswerten man sich zu orientieren hat, jedoch ist es jedenfalls so, dass J.H. den Viehabsatz auf organisierten Versteigerungen (er betreibt Braunviehzucht) in Tirol hauptsächlich nur im mehr als 100 km entfernten Versteigerungsort Imst abwickeln kann. Versteigerungen des Braunviehzuchtverbandes in Rotholz finden nur einmal im Frühjahr und einmal im Herbst statt. Dieser Versteigerungsort ist ca. 25 km entfernt. Absatzmöglichkeiten im Rahmen der Direktvermarktung bestehen praktisch nicht, der allgemeine Arbeitsmarkt erscheint ebenfalls nicht den mittleren Verhältnissen des Bundesgebietes zu entsprechen, da die Ballungszentren Schwaz, Wörgl oder Innsbruck dementsprechend weit entfernt sind und in der näheren Umgebung praktisch nur kurzfristige Saisonbeschäftigungen im fremdenverkehrsdominierten Gewerbe zur Verfügung stehen.

In Punkt I/4 "weitere besondere Einflüsse" wäre bei der äußeren Verkehrslage zu berücksichtigen, dass der nächste Bahnhof in Z. oder R. liegt, jedoch ein Bahnhof der Z-Bahn, bei welcher es sich um eine Schmalspurbahn handelt. Ein ordentlicher Anschluss an ein ÖBB-Bahnnetz ist erst über den Bahnhof J. gegeben. Weiters ist hier wiederum zu berücksichtigen, dass die Hofstelle letztlich nur über eine einspurige Straße erreicht werden kann.

II. Innere Verkehrslage:

Zu II/1.: Richtig ist, dass die Trennstücke im Prinzip in einer nicht ungünstigen Entfernung zum Wirtschaftshof liegen, jedoch sind die Trennstücke nicht auf zweispurig befestigten Straßen oder Güterwegen, welche mit allen Fahrzeugen und Geräten befahrbar sind, erreichbar. In dieser Hinsicht wäre ein zusätzlicher Abschlag für die Erreichbarkeit auf nur einspurigen Straßen, welche teilweise auch dann nicht befestigt sind, gerechtfertigt.

Zu II/2.: Die Zufahrtswege zu den Trennstücken weisen zudem auch Steigungen auf, wobei dies gesondert zu berücksichtigen wäre und aufgrund der zu Punkt II/6. aufgeführten Neigungen der Trennstücke auch nachvollziehbar ist. Die Grundstücke ..25 , ..24 und ..27 weisen Hanglage auf und ist insbesondere das Gst ..25 , welches überhaupt nicht auf einem befestigten Weg erschlossen ist, nur bei trockenem Boden über die anderen Felder mit Maschinen erreichbar.

Zu II/3. - 7.: Unter Punkt II/7., das Trennstück Gst ..42/1 ist vom Wirtschaftshof mehr als einen Kilometer entfernt; es handelt sich nicht um 6 Trennstücke, sondern um mehr als 6 Teilflächen, insbesondere wenn man die tatsächliche Unterteilung in verschiedene Wirtschaftseinheiten zugrunde legt. Insofern hat sich im Verhältnis zu 1988, wo noch von 18 Teilflächen ausgegangen wurde, an den Grundstücken an sich kaum etwas verändert. Es ist sohin von einer Streulage nicht nur in ein bis zwei Richtungen, sondern in alle 4 Himmelsrichtungen auszugehen, sodass sich in Punkt II/5. kein Zuschlag von 2,0 ergeben würde. Bei der Größe der Trennstücke wäre eine höhere Anzahl als 6 zu berücksichtigen und ergäbe sich sohin dort ein entsprechender Abschlag. In Punkt II/7. wäre zu berücksichtigen, und zwar durch Heranziehung eines entsprechenden Abschlags, dass bei nicht trockenem Boden, insbesondere das Trennstück ..25 nicht maschinell erreichbar ist, da dieses Grundstück nicht über eine eigene befestigte zweispurig befahrbare Zufahrt verfügt.

Als besonderen Einfluss zu Punkt II/7., welcher sich negativ auswirkt, wäre zu berücksichtigen, dass die Gemeindestraße, welche jedoch nur einspurig befahrbar ist, unmittelbar in Längsrichtung am Wirtschafts- und Wohngebäude vorbeiführt, und zwar in einem Abstand zu den Gebäudeöffnungen von 2,5 bis maximal 3 Meter; dies führt insbesondere mit der Erreichbarkeit und auch im Zusammenhang mit der Gefährdung des vorbeiführenden Verkehrs durch Vieh beim Ein- und Austrieb zu Benachteiligungen. Der Viehtrieb beim routinemäßigen Weidegang bedarf der Beteiligung mehrerer Treiber infolge der unmittelbaren Straßennähe und teils auch der Absperrung der Straße, sodass auch hieraus ein entsprechender Nachteil durch einen Abschlag zu berücksichtigen wäre.

III. Betriebsgröße:

Die Betriebsgröße des Hauptvergleichsbetriebes von 30 ha Ackerland mit bester Bodengüte, welche beim Hauptvergleichsbetrieb zu einem Zuschlag von 15 % führt, steht zu der für den Betrieb des Berufungswerbers angesetzten Reduktion von 19 % in keinem Verhältnis. Der Betrieb des Berufungswerbers verfügt über eine Grünlandfläche von 9,66 ha, wobei auch die Bodengüte offensichtlich nicht wie im Hauptvergleichsbetrieb sehr günstig beurteilt wurde, sondern eher einschränkend bewertet wurde. Die Differenz des Einflusses der Betriebsgröße im Verhältnis zum Hauptvergleichsbetrieb müsste daher für den Betrieb des Berufungswerbers größer ausfallen und somit der Abschlag für die Betriebsgröße mit mehr als 19 % festgesetzt werden.

IV. Übrige Umstände:

Neben der bereits berücksichtigten Hagelgefährdung wären als weitere Umstände zu berücksichtigen gewesen, dass der Betrieb bzw. Teilstücke des Betriebes laut gültigen Gefahrenzonenplänen teils in der gelben Zone Gefährdungsbereich Wasser liegen und teils sogar rote Zone ausgewiesen ist; sogar das Stallgebäude befindet sich laut Gefahrenzonenplan im Bereich der gelben Hochwasserzone, sowie auch das gesamte Gst ..24 und ca. die Hälfte des Gst ..35/1. Auch das Gst ..42/1 befindet sich zur Gänze in der gelben Zone und im südlichsten Bereich teilweise auch in der roten Zone.

Berücksichtigt man sämtliche angeführten Umstände, ergibt sich, ausgehend von der Bodenklimazahl des Betriebes des Berufungswerbers in Summe ein Abschlag von 45 % (anstatt bisher 23 %), somit eine Betriebszahl von 19,47, ein ha-Satz von 6.133,05 öS und daher eine Verminderung des Einheitswerts auf öS 58.585,00 im Vergleich zum angefochtenen Bescheid.

Auf die Ausführungen in der Berufung wird verwiesen, insbesondere hinsichtlich der Korrektur des Abschlags für die Betriebsgröße, da sich der Betrieb des Berufungswerbers seit dem Bescheid vom 9.2.1994, welcher ebenfalls einen Abschlag von 19 für Betriebsgröße beinhaltet hatte, vom Vollerwerbsbetrieb zum Nebenerwerbsbetrieb entwickelt hat und dies in erster Linie auf die geänderten Wirtschaftsverhältnisse durch den mittlerweiligen EU-Beitritt zurückzuführen ist.

Die die gegenständlichen Grundstücke betreffenden Auszüge der Gefahrenzonenpläne der Wildbach- und Lawinenverbauung...werden unter einem in Vorlage gebracht..."

Die Abgabenbehörde zweiter Instanz hat im vorliegenden Berufungsfall den Amtssachverständigen DI G. (technischer Leiter der Bodenschätzung beim Finanzamt Innsbruck) beigezogen, der zu allen vorstehend wiedergegebenen Einwendungen am 20.12.2007 eine fachkundige Stellungnahme abgegeben hat. Die ausführlich begründeten Feststellungen des Amtssachverständigen wurden dem Bw. mit Schreiben des Unabhängigen Finanzsenates vom 21.12.2007 zur Kenntnis gebracht. Eine Gegenäußerung wurde nicht abgegeben.

Aufgrund des vorliegenden Verfahrensergebnisses erweisen sich die Einwendungen des Bw. im Schreiben vom 30.11.2007 als nicht berechtigt:

Der vom Finanzamt gewährte Abschlag für Verkehrswege, Entfernungen und Wegzustand (1,4 % laut Pkt. I.1. des Erhebungs- und Berechnungsbogens) wird vom Bw. mit dem Argument angegriffen, dass die Zufahrtsstraße von der Z-Bundesstraße zur Hofstelle aufgrund ihrer geringen Breite (3 m) und einer scharfen Kurve (Krümmungsradius 90°) nur einspurig, nicht jedoch mit größeren Lastkraftwagen befahrbar sei, was zu einem höheren (vom Bw. allerdings nicht näher quantifizierten) Abschlag führen müsse. Dem ist entgegenzuhalten, dass das Finanzamt der Beschaffenheit dieser Zufahrtsstraße dadurch angemessen Rechnung getragen hat, dass bei der Berechnung der Entfernung der Hofstelle zum Lagerhaus, zur Milchsammelstelle und zum Bezirkshauptort einerseits und bei der Berücksichtigung des Wegzustandes andererseits für die 0,1 km lange Hofzufahrt der nach den gültigen Bewertungsrichtlinien vorgesehene Wegfaktor 2 in Ansatz gebracht wurde - dieser Vergleichsfaktor findet auf einspurige, befestigte oder mit allen Fahrzeugen und Geräten befahrbare Straßen, Güter- oder Feldwege Anwendung. Durch die im Erhebungs- und Berechnungsbogen dargestellte, vom Amtssachverständigen näher erläuterte Rechenoperation (Multiplikation der Länge der Zufahrtsstraße mit dem Wegfaktor 2 unter Berücksichtigung der jeweiligen Verkehrsdichte in Prozent) ist der Abschlag für die auf diese Zufahrtsstraße entfallende Wegstrecke gegenüber den auf der zweispurig befahrbaren Bundesstraße zurückzulegenden Strecken (mit Wegfaktor 1) entsprechend höher. Da nach allgemeiner Erfahrung eine 3 m breite Zufahrtsstraße auch größeren Lastkraftwagen herkömmlicher Bauart ausreichend Platz bietet und der Kurvenbereich dieser Zufahrtsstraße auf beiden Seiten entsprechend erweitert ist, erscheint ein höherer Abschlag für die Hofzufahrt, deren genauer Verlauf sich aus dem (dem Bw. als Beilage 1 zum Schreiben des UFS vom 21. 12. 2007 zur Kenntnis gebrachten) Mappenauszug ergibt, sachlich nicht gerechtfertigt. Da nach der Aktenlage auch sonst nichts für einen höheren Abschlag für "Verkehrswege, Entfernungen und Wegzustand" spricht, bleibt dieser unverändert.

Die Ermittlung der Wirtschaftsverhältnisse im jeweiligen Standort basiert auf einer Unterteilung des Bundesgebietes in sechs Wirtschaftzonen mit einer Bandbreite von sehr guten bis extrem schlechten Wirtschaftsverhältnissen. Die der jeweiligen Zone zuzuordnenden Vergleichsgebiete sind in landwirtschaftliche Kleinproduktionsgebiete mit ähnlichen geografischen und wirtschaftlichen Produktionsbedingungen zusammengefasst. Der Betrieb des Bw. wurde der für den Untervergleichsbetrieb Nr. 14 maßgeblichen Wirtschaftszone III zugeordnet, die nicht durch signifikant gute oder schlechte, sondern durch mittlere Wirtschaftsverhältnisse charakterisiert wird (Pkt. I.3. des Erhebungs- und Berechnungsbogens). Die Spanne für eine diesbezügliche Zu- oder Abrechnung beträgt +/- 1 %. Wie der Stellungnahme des Amtssachverständigen vom 20.12.2007 zu entnehmen ist, wurde für den Untervergleichsbetrieb Nr. 14 nach Beratungen im Gutachterausschuss bei der rechtsverbindlichen Festlegung der Betriebszahlen in der Wirtschafszone III eine Zurechnung von +1 % vorgenommen, während eine solche Zurechnung beim Betrieb des Bw. unterblieben ist. Zum Einwand., der Bw. müsse den Braunviehverkauf hauptsächlich im mehr als 100 km entfernten Versteigerungsort I. bzw. in untergeordnetem Ausmaß in einer 25 km entfernten Ortschaft abwickeln, stellte der Amtssachverständige zutreffend fest, dass die Entfernung des (weiter taleinwärts gelegenen) Vergleichsbetriebes Nr. 14 sowohl zu den genannten Versteigerungsorten als auch zur Landeshauptstadt bzw. zu den Ballungszentren S. und W. größer ist als jene des Betriebes des Bw. Da der Betrieb des Bw. in dieser Hinsicht über einen günstigeren Standort als der Vergleichsbetrieb Nr. 14 mit einer Zurechnung von 1 % verfügt, kommt für den innerhalb der gleichen Wirtschaftszone gelegenen Betrieb des Bw. ein Abschlag für die Absatz- und Arbeitsmarktverhältnisse naturgemäß nicht in Betracht.

Weiters will der Bw. als besonderen Einfluss auf die äußere Verkehrslage (Pkt. I.4. des Erhebungs- und Berechnungsbogens) den Umstand berücksichtigt haben, dass die nächstgelegenen Bahnhöfe der Z-Schmalspurbahn in den Orten Z. bzw. R. gelegen seien und ein Anschluss an das Bahnnetz der ÖBB nur in J. gegeben sei. Dieses Argument übersieht aber, dass solche Verhältnisse auch auf den Untervergleichsbetrieb Nr. 14 zutreffen. Im Übrigen hat der Amtssachverständige zutreffend darauf hingewiesen, dass die jeweilige Entfernung zum nächstgelegenen ÖBB-Bahnhof auch bei der Ermittlung der Betriebszahlen für die (Unter-)Vergleichsbetriebe nicht gesondert berücksichtigt wurde, sondern die Anschlussmöglichkeiten an die Bahn in die Berechnung der Entfernung zum jeweiligen Bezirkshauptort (mit dort regelmäßig vorhandenem Bahnhof) eingegangen sind.

Der Bw. wendet sich weiters gegen die Abschläge für die innere Verkehrslage. Dabei wird insbesondere die Behandlung der Trennstücke bemängelt, deren zutreffende Einschätzung nach Ansicht des Bw. zu höheren Abschlägen führen müsste.

Der Bw. räumt zunächst selbst ein, dass die Trennstücke "im Prinzip" in einer nicht ungünstigen Entfernung zur Hofstelle gelegen seien. Dennoch sei nach Meinung des Bw. ein Abschlag dafür vorzunehmen, dass die Trennstücke nicht auf zweispurig befestigten, mit allen Fahrzeugen und Maschinen befahrbaren Verkehrswegen, sondern nur auf einspurigen, teilweise nicht befestigten Wegen erreichbar seien. Nun trifft es zwar zu, dass eine Ertragsminderung infolge der Entfernung der Trennstücke vom Hof grundsätzlich zu einem Abschlag bei der inneren Verkehrslage führt. Eine derartige Ertragsminderung wird von der so genannten Rechnungsentfernung abgeleitet, worunter das gewogene Mittel der Entfernung der Trennstücksmitten vom Wirtschaftshof zu verstehen ist. Weiters trifft es zu, dass für die Beurteilung der Verkehrswege in der inneren Verkehrslage die gleichen Wegfaktoren wie für die äußere Verkehrslage heranzuziehen sind, wobei für die Entfernung vom jeweiligen Trennstücksrand bis zur Trennstücksmitte der bis zum Trennstücksrand maßgebliche Wegfaktor anzuwenden ist (auf die Begriffsdefinition der Wegfaktoren 1 - 3 auf Seite 8 der Stellungnahme des Amtssachverständigen vom 20.12.2007 wird hingewiesen). Das diesbezügliche Berufungsbegehren muss aber letztlich daran scheitern, dass bei der dargelegten Berechnungsmethode Rechnungsentfernungen unter 1,5 km unberücksichtigt bleiben, während die 1,5 km übersteigende Rechnungsentfernung mit einem je nach Bodenklimazahl unterschiedlichen Faktor vervielfacht wird. Da die nach den vorstehenden Grundsätzen ermittelte Rechnungsentfernung beim Betrieb des Bw. unstrittig 0,23 km beträgt, ergibt sich bei der Beurteilung der Verkehrswege in der inneren Verkehrslage selbst dann kein Abschlag, wenn der diesbezüglichen Berechnung (unter Pkt. II.1. des Erhebungs- und Berechnungsbogens) der dem Standpunkt des Bw. entsprechende Wegfaktor 3 zugrunde gelegt wird (dieser Faktor gilt für nicht befestigte, nicht immer mit allen Fahrzeugen und Maschinen befahrbare Feldwege).

Was die Steigung der Wege zu den Trennstücken betrifft (Pkt. II.2. des Erhebungs- und Berechnungsbogens), so hat das Finanzamt die jeweils stärkste Steigung zwischen dem Wirtschaftshof und dem Trennstücksrand herangezogen, wobei Steigungen bis 6 Grad (richtlinienkonform) außer Ansatz gelassen und Steigungen über 6 Grad nach der Formel "halbe Grade mal Faktor nach der Bodenklimazahl" veranschlagt wurden. Wie vom Sachverständigen unwidersprochen festgestellt wurde, weisen die Erschließungswege zu den Trennstücken keine solcherart zu berücksichtigenden Steigungen auf und wurde der den Ertrag mindernde Einfluss der Hangneigungen auf den Trennstücken unter Punkt II.6 des Erhebungs- und Berechnungsbogens ("Beschränkter Einsatz von Maschinen und Geräten") je nach prozentuellem Anteil an der landwirtschaftlichen Nutzfläche (ohne Hutweiden und Streuwiesen) mit den nach der jeweiligen Bearbeitbarkeit (mit Traktor, Allradtraktor, Transporter bzw. Handarbeit) gestaffelten Abschlägen berücksichtigt. Die vom Bw. angeführten Grundstücke Nr. ..24, ..25 und ..27, welche gemeinsam mit dem Grundstück Nr. ..26 die in der Beilage 2 der Stellungnahme des Amtssachverständigen angeführten TrennstückeNr. 1 und Nr. 5 bilden, grenzen an die Hofstelle bzw. an die daran vorbeiführende Gemeindestraße an, die in diesem Bereich keine Steigung aufweist. Da der Bw. diesen Fakten nichts Konkretes entgegenzusetzen weiß, erfährt der angefochtene Bescheid auch in diesem Punkt keine Änderung. Dass das an die Grundstücke Nr. ..26 und Nr. ..27 angrenzende Grundstück Nr. ..25 nicht auf einem befestigten Weg, sondern "nur bei trockenem Boden über die anderen Felder mit Maschinen erreichbar" sei, rechtfertigt keinen höheren Abschlag, zumal der Bw. weder die Berechnung der Hangneigungen laut Bodenschätzung in Frage stellt noch behauptet, dass das Grundstück Nr. ..25 nur mit Handarbeit bewirtschaftet werden könne. Zusätzliche Aspekte (wie etwa der Einfluss der Witterung auf die Befahrbarkeit landwirtschaftlicher Grundflächen) stellen kein relevantes Kriterium für die vergleichende Bewertung dar.

Dem angefochtenen Bescheid liegt weiters die Sachverhaltsfeststellung zugrunde, dass der landwirtschaftliche Betrieb des Bw. 6 Trennstücke aufweist (siehe Pkt. II.3. des Erhebungs- und Berechnungsbogens). Der auf das mehr als 1 km vom Wirtschaftshof entfernt gelegene Grundstück Nr. ..42/1 gestützte Einwand des Bw., es seien mehr als 6 Teilflächen vorhanden, übersieht offenbar, dass das Grundstück Nr. ..42/1 in die vom Finanzamt ermittelte Anzahl der Trennstücke miteinbezogen wurde. In der mehrfach erwähnten Stellungnahme des Amtssachverständigen (Beilage 2) ist das Grundstück Nr. ..42/1 als Trennstück Nr. 4 ausgewiesen. Das weitere Vorbringen, gegenüber den Verhältnissen im Jahr 1988 mit damals vorhandenen 18 Teilflächen würde sich kaum etwas ändern, wenn bei der Beurteilung der Anzahl der Trennstücke "die tatsächliche Unterteilung in verschiedene Wirtschaftseinheiten" zugrunde gelegt würde, lässt zum einen außer Acht, dass nach den unstrittigen Ausführungen in der Stellungnahme der amtlichen Bodenschätzerin, die einen integrierenden Bestandteil der Berufungsvorentscheidung bildet, der Streubesitz des Bw. als Ergebnis mehrerer Grundzusammenlegungen in den Jahren ab 1988 von 18 auf 6 Trennstücke reduziert wurde. Entgegen der Ansicht des Bw. kann aufgrund der Situierung dieser Trennstücke keine Rede von einer sehr stark gelockerten Streulage (in alle Richtungen) sein. Vielmehr grenzen die Trennstücke Nr. 1, 5 und 6 (ebenso wie die Trennstücke Nr. 2 und 3) aneinander an und ist nur das Trennstück Nr. 4 etwas abseitig gelegen. Dazu kommt noch, dass der Bw. die schlüssigen Ausführungen auf den Seiten 7, 12 und 13 der Stellungnahme des Amtssachverständigen, die sich mit den maßgeblichen Abgrenzungskriterien für Trennstücke und den in den Schätzungskarten niedergelegten Bodenschätzungsergebnissen als Basis hiefür befassen, auf der fachlichen Ebene nicht zu widerlegen vermag. Der diesbezügliche Zuschlag von 2 % laut Pkt. II.5 des Erhebungs- und Berechnungsbogens besteht daher zu Recht.

Schließlich leitet der Bw. daraus, dass die Zufahrtsstraße von der Z-Bundesstraße in einem Abstand von zirka 2,5 bis 3 m von den Wohn- und Wirtschaftsgebäuden in der Längsrichtung vorbeiführt, einen negativen Einfluss auf die innere Verkehrslage seines Betriebes ab, indem er behauptet, dass für den Aus- und Eintrieb von Vieh (zur bzw. von der Weide) mehrere Personen benötigt würden und teilweise sogar eine Straßensperre errichtet werden müsse, um einer allfälligen Gefährdung von Verkehrsteilnehmern vorzubeugen. Nach Ansicht der Abgabenbehörde zweiter Instanz ist das Begehren, diesen Gegebenheiten durch einen gesonderten Abschlag im Sinn des Pkt. II.7. des Erhebungs- und Berechnungsbogens Rechnung zu tragen, ebenfalls nicht gerechtfertigt, zumal der Bw. selbst nicht behauptet, dass es sich bei der in Rede stehenden Zufahrtsstraße um eine stark befahrene Verkehrsfläche handle. Für eine solche Annahme bestehen auch sonst keine Anhaltspunkte, ist doch den im Akt befindlichen Mappenplänen zu entnehmen, dass diese Zufahrtsstraße fast parallel zur Z-Bundesstraße verläuft, wobei eine Verbindung zur Bundesstraße nicht nur im Bereich der Hofstelle des Bw., sondern durch eine Reihe weiterer Querwege in der näheren Umgebung besteht. Da somit die an der Hofstelle des Bw. vorbeiführende Zufahrtsstraße im Wesentlichen nur der Erschließung der unmittelbaren Umgebung des Betriebes des Bw. dient, ist keine nennenswerte Beeinträchtigung der Bewirtschaftung durch den Straßenverkehr und damit auch keine ins Gewicht fallende Ertragsminderung feststellbar. Im Übrigen ist aus der Beilage 3 zur Stellungnahme des Amtssachverständigen ersichtlich, dass auch die Wohn- und Wirtschaftsgebäude des Untervergleichsbetriebes Nr. 14 an einer öffentlichen Straße gelegen sind, welcher Umstand bei der rechtsverbindlichen Festlegung der Betriebszahl für diesen Untervergleichsbetrieb nicht als Nachteil in der inneren Verkehrslage angesehen wurde. Das Finanzamt hat daher den Verlauf der Zufahrtsstraße entlang der Hofstelle zu Recht nicht zum Anlass für eine diesbezügliche Abrechnung von der Bodenklimazahl genommen.

Das Vorbringen, der Abschlag für die Betriebsgröße von 19 % sei zu niedrig, weil ein Abschlag in dieser Größenordnung in keinem Verhältnis zum Zuschlag beim Hauptvergleichsbetrieb (15 %) mit 30 ha Ackerland bester Bodenqualität stehe, geht schon deshalb fehl, weil der Abschlag für den Einfluss der Betriebsgröße nicht von der Bodenklimazahl des Hauptvergleichsbetriebes mit dem Wert 100, sondern von der weitaus geringeren Bodenklimazahl des Betriebes des Bw. (35,4) vorgenommen wurde.

Schlussendlich führt der Bw. noch ins Treffen, dass laut gültigen Gefahrenzonenplänen sowohl das Stallgebäude als auch die Grundstücke ..24 und ..42/1 als auch die Hälfte des Grundstückes ..35/1 in der gelben Gefahrenzone gelegen seien bzw. der südlichste Bereich des Grundstückes ..42/1 in die rote Zone falle. Dieses Vorbringen, mit dem offenbar eine Hochwassergefährdung durch den in der Nähe des Trennstückes Nr. 3 vorbeiführenden Z-Fluss dargelegt werden soll, rechtfertigt ebenfalls keine zusätzliche Abrechnung von der Bodenklimazahl: Weder behauptet der Bw. eine Beeinträchtigung bzw. Schäden im Zusammenhang mit bereits aufgetretenen Überschwemmungen noch legt er dar, worin die negativen Auswirkungen einer potenziellen Hochwassergefährdung bestimmter landwirtschaftlicher Teilflächen auf die Ertragsfähigkeit des Betriebes gelegen sein könnten. Falls es in der Zukunft tatsächlich zu einem Hochwasser kommen sollte, wäre einer durch ein solches Ereignis möglicherweise hervorgerufenen Betriebsbeeinträchtigung gegebenenfalls im Wege einer Wertfortschreibung abzuhelfen.

• Forstwirtschaftliche Flächen

§ 46 BewG lautet wie folgt:

"...Begriff und Bewertung des forstwirtschaftlichen Vermögens.

(1) Zum forstwirtschaftlichen Vermögen gehören alle Teile einer wirtschaftlichen Einheit, die dauernd einem forstwirtschaftlichen Hauptzweck dient (forstwirtschaftlicher Betrieb).

(2) Auf die forstwirtschaftlichen Betriebe finden die §§ 30 bis 32, 39 Abs. 1 zweiter Satz, §§ 41, 42 und 44 entsprechend Anwendung, soweit sich nicht aus den Abs. 3 bis 6 etwas anderes ergibt...

(3) Der Ertragswert forstwirtschaftlicher Betriebe wird aus dem Ertragswert entsprechender Nachhaltsbetriebe mit regelmäßigem Altersklassenverhältnis abgeleitet. Zu diesem Zweck kann das Bundesministerium für Finanzen mit rechtsverbindlicher Kraft feststellen,

1. von welchem Wert für die Flächeneinheit (Hektar) eines Nachhaltsbetriebes mit regelmäßigem Altersklassenverhältnis auszugehen ist (Hektarsatz). Der Hektarsatz ist getrennt nach den verschiedenen in Betracht kommenden Holzarten, Standortsklassen und erzielbaren Holzpreisen festzustellen;

2. mit welchem Hundertsatz des nach Z 1 festgestellten Hektarsatzes die einzelnen Altersklassen anzusetzen sind;

3. mit welchem Hektarsatz Mittelwald-, Niederwald- und Auwaldbetriebe, Schutz- und Bannwälder und sonstige in der Bewirtschaftung eingeschränkte Wälder oder derartige Flächen innerhalb anderer Betriebe, Wälder mit nicht mehr als zehn Hektar Flächenausmaß sowie Forstbetriebe mit mehr als zehn Hektar bis hundert Hektar Flächenausmaß anzusetzen sind;

4. mit welchem Hektarsatz einzelne Betriebe als Bewertungsstützpunkte anzusetzen sind.

(4) Bei der Feststellung der Hektarsätze nach Abs. 3 sind die tatsächlichen Verhältnisse hinsichtlich der natürlichen Ertragsbedingungen, der äußeren Verkehrslage und des Holzbestandes zugrunde zu legen. Hinsichtlich der übrigen Umstände und der inneren Verkehrslage sind regelmäßige Verhältnisse zu unterstellen. Dies gilt insbesondere hinsichtlich des Bestandes an Betriebsmitteln und hinsichtlich der Betriebsgröße. Als regelmäßig im Sinne des Satzes 2 ist anzusehen, dass Nebenbetriebe, Sonderkulturen, Rechte und Nutzungen (§ 11) sowie Gebäude nicht vorhanden sind und Nebennutzungen nicht erzielt werden.

(5) Der ermittelte Ertragswert ist durch einen Abschlag zu vermindern oder durch einen Zuschlag zu erhöhen, wenn die tatsächlichen Verhältnisse der im Abs. 4 zweiter bis vierter Satz bezeichneten Ertragsbedingungen von den regelmäßigen Verhältnissen, die bei der Feststellung der Hektarsätze unterstellt worden sind, wesentlich abweichen und außerdem die Abweichung zu einer wesentlichen Minderung oder Steigerung der Ertragsfähigkeit führt; § 40 Z 2 gilt entsprechend...

(6) Bei der Feststellung des Einheitswertes eines forstwirtschaftlichen Betriebes sind landwirtschaftlich genutzte Grundstücksflächen unbeschadet der Bestimmungen des § 39 Abs. 2 Z 1 durch Ermittlung des Hektarsatzes nach dem Verhältnis ihrer Ertragsfähigkeit zu derjenigen der landwirtschaftlichen Vergleichsbetriebe (Untervergleichsbetriebe) zu bewerten. Die Bestimmungen des § 39 Abs. 2 Z 3, 4 und 5, Abs.3 und 4 gelten entsprechend."

Bei der Feststellung der Hektarsätze für die im § 46 Abs. 3 Z 3 BewG angeführten Waldflächen wird das Bundesministerium für Finanzen von einem nach § 41 BewG zu bildenden Bewertungsbeirat beraten (§ 43 BewG). Nach der Beratung im Bewertungsbeirat trifft das Bundesministerium für Finanzen über den Gegenstand der Beratung die Entscheidung. Die Entscheidungen erhalten durch ihre Kundmachung im "Amtsblatt zur Wiener Zeitung" für die Hauptfeststellung der Einheitswerte und für alle Fortschreibungen und Nachfeststellungen bis zur nächsten Hauptfeststellung rechtsverbindliche Kraft (§ 44 BewG).

Mit Kundmachung der Entscheidungen des Bundesministers für Finanzen bezüglich der Bewertungsgrundlagen für das forstwirtschaftliche Vermögen zum 1. Jänner 1988 - Teil I, für Wälder mit nicht mehr als zehn Hektar Flächenausmaß, Zl. 08 1610/1-IV/8/88 vom 17. August 1988, veröffentlicht im "Amtsblatt zur Wiener Zeitung" vom 25. September 1988, wurden die Hektarsätze für solche Wälder getrennt nach a) Hochwald, b) Mittelwald/Auwald, c) Niederwald, d) Schutzwald, e) Energieholzflächen rechtsverbindlich festgestellt. Nach § 20b BewG idF BGBl. Nr. 142/2000 ist diese zur Hauptfeststellung zum 1. Jänner 1988 ergangene Kundmachung weiterhin rechtsverbindlich.

Wie bereits eingangs erwähnt, hat das Finanzamt der Berufung mit Berufungsvorentscheidung vom 4.2.2005 teilweise stattgegeben, indem es den auf die forstwirtschaftlichen Flächen entfallenden Einheitswert in Höhe von 6.800 S ermittelt hat. Der Bw. hat seinen Standpunkt, der Einheitswert hiefür sei in Höhe von 5.071 S festzustellen, darauf gestützt, dass insbesondere wegen der Kleinheit der forstwirtschaftlichen Flächen (3,1277 ha) faktisch kein Ertrag erzielbar sei. Da "die Ertragsbedingungen" von den "regelmäßigen durchschnittlichen Verhältnissen" wesentlich abwichen, erscheine dem Bw. ein Abschlag von 45 % angemessen, womit offenbar ein Abschlag vom forstwirtschaftlichen Einheitswert laut angefochtenem Bescheid gemeint ist (9.220 S minus 45 % = 5.071 S).

Mit diesem Vorbringen verkennt der Bw. die Rechtslage, weil Einwendungen gegen Hektarsätze, die mit der obigen Kundmachung festgesetzt wurden, im Hinblick auf die Bindungswirkung der auf Stufe einer Rechtsverordnung stehenden Kundmachung nicht mit Aussicht auf Erfolg erhoben werden können (vgl. VwGH 5. 7. 2004, 2000/14/0120). Demnach besteht für den vom Bw. begehrten Abschlag keine Rechtsgrundlage.

In der Berufungsvorentscheidung wurden zum Ausmaß und zur Beschaffenheit der jeweiligen Waldflächen folgende Feststellungen getroffen:

Diese Unterteilung entspricht im Wesentlichen den Angaben., die der Bw. in einer Beilage zur Erklärung vom 7.3.2004 zur Feststellung des Einheitswertes und Festsetzung des Grundsteuermessbetrages land- und forstwirtschaftlicher Betriebe zum 1.1.2001 gemacht hat. Der Bw. hat zum forstwirtschaftlichen Ertragswert laut Berufungsvorentscheidung, der sich als rechnerisches Produkt der einzelnen Waldflächen mit dem für die jeweilige Waldkategorie vorgesehenen Hektarsatz ergibt, keine Einwendungen erhoben. Da in diesem Punkt kein Streit mehr besteht, wird der Ertragswert der forstwirtschaftlichen Flächen laut Berufungsvorentscheidung (6.800 S) in die Berufungsentscheidung unverändert übernommen.

Somit war wie im Spruch angeführt zu entscheiden

Innsbruck, am 13. Februar 2008

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