Steuerpflicht von Entschädigungen an einen pauschalierten Landwirt anläßlich einer Enteignung

Rechtssätze

Entscheidungstext

BerufungsentscheidungDer unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Taxperts, gegen den Bescheid des Finanzamtes Klagenfurt betreffend Einkommensteuer 1997 vom 21. April 1999 entschieden: Der Berufung wird teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen

Rechtsbelehrung

Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein.

Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.

Entscheidungsgründe

Abkürzungen:

Mit Bescheid des Finanzamtes vom 21.4.1999 wurden die Einkünfte des Bw. aus Land- und Forstwirtschaft 1997 wie folgt festgesetzt:

Mit Berufung vom 19.5.1999 (Einlaufstempel) brachte der Bw. insbesondere vor:

(1) Er habe 1997 erhalten:

(2) Die Entschädigung in Höhe von S 403.866.- habe der Abgeltung der Abwertung der von der Enteignung nicht betroffenen restlichen Flächen des Grundstückes 1022/1 gedient.

(3) Entschädigungen für Hiebsunreife dienten der Abgeltung der Nachteile, die durch die vorzeitigen Schlägerungen entstanden seien (HA 35/97). Das sei eine Ernteentschädigung. Sofern auf der jeweiligen Trasse kein Bewuchs mehr gepflanzt werden dürfe, enfalle eine künftige Ernte. Daher liege in einem solchen Fall eine Bodenwertminderung vor.

(4) Die Holzerlöse von S 401.587,74 unterlägen einer Gewinnpauschalierung: Der forstwirtschaftliche Einheitswert betrage S 31.000.- (§ 3 Abs 1 iV mit Abs 4 BGBl 430/1997). Der Gewinn aus Forstwirtschaft betrage 10% der auf die forstwirtschaftlichen Grundflächen entfallenden Teile des Einheitswertes, somit S 3.100.-.

(5) Bw. beantragte zudem den Ansatz eines Überschusses der Werbungskosten über die Erlöse aus Vermietung und Verpachtung von S 194.000.- (HA 36/1997).

(6) Bw. beantragte den Ansatz folgender Einkünfte aus 1997:

(7) Als Beilage der Berufung legte der Bw. ein Schreiben des Amtes der Kärntner Landesregierung vom 23.2.1999 vor, welches den Bescheid des Landeshauptmannes von Kärnten vom 8.7.1992 , 8 BauR3-126/3/1992 betraf. Dieses Schreiben nahm Bezug auf Enteignungen, mit denen der Bw. 1992 konfrontiert war. Der Inhalt dieses Schreibens lautete: In Bezug auf den Bescheid des Landeshauptmannes von Kärnten vom 8.7.1992 werde mitgeteilt, dass im Zusammenhang mit den Grundstücken 302/3, 287/7, 1863, 1335, 1319 Entschädigungen für die Abwertung der nicht enteigneten Restflächen gemeint gewesen seien, wenn auch der Begriff "Bewirtschaftungserschwernisse" verwendet worden sei.

(8) Mit Berichtigung gem. 293 b BAO vom 14.5.1999 wurden vom Finanzamt die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (Überschuss der Werbungskosten über die Einnahmen: S - 193.436.-) angesetzt. Gegen den Berichtigungsbescheid hat der Bw. ebenso berufen [mit Berufung vom 7.6.1999].

Mit Berufung vom 7. Juni 1999, die sich gegen den Berichtigungsbescheid gem. § 293 BAO vom 14.5.1999 richtete, bekämpfte der Bw. nochmals dasselbe wie in der Berufung vom 19.5.1999. Der Bw. bekämpfte nur die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, nicht die Berücksichtigung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Der Bw. ließ den Ansatz des Überschusses der Werbungskosten über die Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von S 193.436.- unbekämpft.

Im Vorhalt vom 21.10.1999 wurde der Bw. zu den Entschädigungszahlungen für Verkleinerung u s w. gefragt, in welchem Ausmaß die Wertminderungen in die Pauschalentschädigungsbeträge eingeflossen seien (bis HA 54-57/97):

Mit Schreiben vom 21.10.1999 an das Amt der Kärntner Landesregierung wurde insbesondere die Frage gestellt, inwieweit bei bei der Festlegung der Pauschalentschädigungsbeträge Änderungen der Verkehrswerte berücksichtigt worden seien.

Mit Schreiben des Amtes der Kärntner Landesregierung vom 10.4.2000 erging folgende Rückäußerung: Eine Wertminderung könne u.a. in der Verformung, Durchschneidung oder Reduzierung eines Grundstückes auf eine unwirtschaftliche Größe liegen. Die Wertminderung werde in der Regel auf Grund der in Judikatur und Literatur vertretenen Auffassung über die für den Restgrund erwachsenen höheren Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen ermittelt. Es sei zu einer Minderung des Verkehrswertes der Grundstücke im Ausmaß der angeführten Pauschalentschädigungen gekommen. Auf Grund der von den Sachverständigen festgestellten Wertminderungen seien diese Pauschalentschädigungen der Republik Österreich zur Bezahlung aufgetragen worden.

Im Aktenvermerk vom 16.5.2000 hielt der Vertreter des Finanzamtes fest: Holzerlöse (HA 1997/91)

1996 S 176.276,46

1997 S 401.587,74

Nach Ansicht des Finanzamtes solle in diesen Punkten den Berufungen Folge gegeben werden.

Über die Berufung wurde erwogen:

I.) ergänzende Feststellungen:

Der Bw. ist pauschalierter Land- und Forstwirt. Im Jahre 1996 waren Teile seiner landwirtschaftlichen Grundstücke von Enteignungen betroffen. U.a. wurde auch ein Teil des Grundstückes 1022/1 der EZ 35 KG B enteignet. Dies hatte eine Verkleinerung und Verformung des Grundstückes zur Folge. Daraus resultierten höhere Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen im Zusammenhang mit der Nutzung des nicht enteigneten Teiles des Grundstückes 1022/1. Daraus resultierte wiederum eine Wertminderung des Grund und Bodens des nicht enteigneten Teiles des Grundstückes. Diese Wertminderung betrug S 403.866.-. Zudem erwuchs dem Bw. im Zusammenhang mit den Enteignungen durch vorzeitige Schlägerungen (= Schlägerungen trotz Hiebsunreife) auf den Grundstücken 1022/1, 1024 und 1028/1, alle KG B, ein Schaden von S 72.336.- (= Schaden wegen Hiebsunreife) durch Ertragseinbußen.

[Bescheid des Landeshauptmannes von Kärnten vom 25.6.1996, 8 B-STA-10/2/1996 = HA 21/1996; Schreiben des Amtes der Kärntner Landesregierung vom 10. 4.2000 = HA 71/1997].

Am 25.11.1996 erhielt der Bw. auf Grund des Bescheides des Landeshauptmannes von Kärnten vom 25.6.1996, 8 B - STA - 10/2/1996 (HA 21/1996), eine Entschädigungszahlung in Höhe von S 1,567.923,60 (HA 17, 18/96: Quittung vom 25.11.1996, Schreiben der ÖSAG vom 14.11.1996). Diese Zahlung setzte sich wie folgt zusammen:

20% der Entschädigung für Hiebsunreife (S 14.467,20) erhielt der Bw. im Jahr 1997.

Abgesehen von diesen Entschädigungen erhielt der Bw. im Jahr 1997 noch folgende landwirtschaftliche Einkünfte:

(Berufung vom 19.5.1999 betreffend Einkommensteuer 1997; HA 17/97)

Ferner erzielte der Bw. 1997 folgende Einkünfte:

(Berufung vom 7.6.1999 gegen den Berichtigungsbescheid gem. § 293 b BAO vom 14.5.1999 betreffend Einkommensteuer 1997).

II.) Beweiswürdigung:

1.) zur Entschädigung wegen Verformung und Verkleinerung des Grundstückes 1022/1:

Im Enteignungsbescheid vom 25.6.1996, welcher vom Amt der Kärntner Landesregierung im Namen des Landeshauptmannes von Kärnten verfasst worden ist, wurde eine Entschädigung wegen Verkleinerung und Verformung des Grundstückes 1022/1 in Höhe von S 403.866.- festgesetzt. Der Wortlaut dieses Enteignungsbescheides enthält keinen Hinweis darauf, ob diese Entschädigung für Bewirtschaftungserschwernisse oder eine Wertminderung des Bodens gewährt werde.

Dem Schreiben des Amtes der Kärntner Landesregierung vom 10.4.2000 = HA 71/1997 (insbesondere Seite 4) ist jedoch zu entnehmen, dass diese Entschädigung deshalb festgesetzt wurde, weil das Amt der Kärntner Landesregierung eine Minderung des Verkehrswertes der dem Bw. verbleibenden Restflächen des Grundstückes 1022/1 in Höhe von S 403.866.- festgestellt hat. Das Amt der Kärntner Landesregierung weist in diesem Schreiben darauf hin, dass in solchen Fällen der Verkleinerung eines Grundstückes durch Enteignung die Wertminderung des nicht enteigneten restlichen Grundstückes auf Grund der für den restlichen Grund und Boden anfallenden höheren Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen ermittelt werde.

Da eine derartige Ermittlung einer Wertminderung vom Amt der Kärntner Landesregierung in der Regel vorgenommen wird, ist davon auszugehen, dass dies auch im vorliegenden Fall geschehen ist. Die Wertminderung des Grundstückes 1022/1, die durch die Verkleinerung wegen der Enteignung eingetreten ist, wurde somit vom Amt der Kärntner Landesregierung auf Grund der höheren Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen ermittelt.

Dass man mit dieser Methode in einer den tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnissen entsprechenden Weise die Wertminderung eines Grundstückes ermitteln kann, erscheint nachvollziehbar: Ergeben sich wegen der Verkleinerung und Verformung eines Grundstückes durch Enteignung höhere Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen auf dem nicht enteigneten Teil des Grundstückes, so erscheint es naheliegend, dass ein Erwerber des nicht enteigneten Teiles dieses Grundstückes in der Regel bereit sein wird, einen Preis dafür zu bezahlen, der dem Verkehrswert des Grundstückes vor der Enteignung abzüglich des Verkehrswertes der enteigneten Grundfläche und abzüglich der Höhe des Wertes der wegen der Verkleinerung der Restfläche höheren Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen entspricht. Dies umsomehr, als es sich bei der Durchschneidung und Verkleinerung des Grundstückes um eine endgültige Maßnahme handelt, sodass die höheren Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen als langfristige (vgl. Quantschnigg- Schuch, Einkommensteuer - Handbuch, § 21 Tz 4, 4.5; Doralt, EStG, 4. Auflage, § 21 TZ 145) Kosten anzusehen sind. Die Stellungnahme des Amtes der Kärntner Landesregierung vom 10.4.2000 erscheint somit nachvollziehbar. Sie widerspricht auch dem Text des Enteignungsbescheides vom 25.6.1996 nicht, da im Text des Enteigungsbescheides lediglich von einer Entschädigung für die Verformung und Verkleinerung des Grundstückes die Rede ist, nicht aber davon, ob der Schaden in einer Bodenwertminderung oder in Bewirtschaftungserschwernissen besteht. Die Darstellung des Amtes der Kärntner Landesregierung vom 10.4.2000 erscheint somit als überzeugend. Auch das Finanzamt hat nicht zu erkennen gegeben, dass und aus welchen Gründen diese Darstellung nicht überzeugend sein könnte. Solche Gründe sind auch den vorliegenden Beweisergebnissen nicht zu entnehmen.

2.) Zum Betrag von S 57.868,80 (Entschädigung für Hiebsunreife):

a.) Der Bw. ist der Ansicht, bei dieser Entschädigung handle es sich um eine Entschädigung für Bodenwertminderung. Diese Ansicht widerspricht insoweit dem klaren Wortlaut des Bescheides des Landeshauptmannes von Kärnten vom 25.6.1996, der von einer Entschädigung für "Hiebsunreife" spricht. Der Bw. schreibt selbst in seiner Berufung vom 19.5.1999, "Die Entschädigung für den Nachteil durch vorzeitige Schlägerung (Hiebsunreife) ist als Ernteentschädung zu werten". Insoweit wird den Ausführungen des Bw. zugestimmt. Schlägert man stehendes Holz, bevor es durch biologisches Wachstum sein größtmögliches Volumen erreicht hat, erleidet man Ertragseinbußen, die man als Schäden durch Hiebsunreife bezeichnet.

Der Bw. bringt weiter vor: "Sofern auf der jeweiligen Trasse der betreffenden Baulichkeit kein Bewuchs mehr gepflanzt werden darf, entfällt eine künftige Ernte." Mit diesem Satz behauptet der Bw. weder ausdrücklich noch sinngemäß, dass auf dem Gelände, auf dem das hiebsunreife Holz geschlägert wurde (Grundstücke 1022/1, 1024 und 1028/1) kein Wald oder kein sonstiger Bewuchs mehr gepflanzt werden dürfe. Er erörtert lediglich den hypothetischen Fall, welche Konsequenzen sich ergeben würden, wenn auf diesem Gelände, auf dem das hiebsunreife Holz stand, kein Wald oder keine sonstigen Pflanzen mehr gepflanzt werden dürften. Dass sich dieser hypothetische Fall tatsächlich ereignet hat, hat der Bw. nicht behauptet. Die Verwirklichung dieses hypothetischen Falles ist auch dem Enteignungsbescheid des Landeshauptmannes von Kärnten vom 25.6.1996, 8 B - STA - 10/2/1996 nicht zu entnehmen. Andernfalls wäre in diesem Bescheid nicht von einer Entschädigung für Hiebsunreife, sondern von einer Entschädigung für die eingeschränkte Nutzbarkeit der Grundstücke 1022/1, 1024 und 1028/1 die Rede gewesen. Daher wurde dieser hypothetische Fall dieser Berufungsentscheidung nicht zu Grunde gelegt.

b.) Zur Höhe der Entschädigung:

Der Bescheid des Landeshauptmannes von Kärnten vom 25.6.1996 gewährte eine Entschädigung wegen Hiebsunreife in Höhe von S 72.336.-, verfügte jedoch, dass nur 80% der Höhe dieser Entschädigung binnen drei Monaten auszuzahlen seien. Tatsächlich wurden 80% dieses Betrages am 25.11.1996 zusammen mit anderen Entschädigungen ausbezahlt. Dabei wurde wie folgt abgerechnet:

Der am 25.11. 1996 an den Bw. bezahlte Entschädigungsbetrag setzt sich wie folgt zusammen (Quittung vom 25.11.1996; Schreiben der ÖSAG vom 14.11.1996, HA 17,18/96):

Der Bw. hat behauptet, er habe die Entschädigung für Hiebsunreife [S 31.520.-, + S 12.720.- + S 28.056 (richtig: S 28.096.-, vgl. Bescheid vom 25.6.1996, HA 23 R /96) = S 72.336.-] im Jahre 1997 in voller Höhe erhalten (S. 2 der Berufung). Diese Aussage kann nur zum Teil richtig sein: 80% der Entschädigung für Hiebsunreife (S 57.868,80) hat der Bw. 1996 erhalten (Quittung vom 25.11.1996 = HA 17/96). Daher kann der Bw. 1997 nur 20 % (S 14.467,20) der Entschädigung für Hiebsunreife erhalten haben.

III.) rechtliche Beurteilung:

1.) Entschädigung in Höhe von S 403.866.-

Der Bw. ist pauschalierter Landwirt. Er hat 1996 Entschädigungen für Bodenwertminderung erhalten (S 403.866.-) , die nicht der Einkommensteuer unterliegen [§ 4 Abs 1 EStG 1988; VwGH 30.1.1990, 89/14/0143 obiter; VwGH 28.9.1962, 0588/63 (richtig: "0588/62"); 18.3.1970, 501/69]. Dass die die Entschädigungen festsetzende Behörde die Bodenwertminderung mit höheren Bewirtschaftungskosten und Ertragseinbußen begründet hat, kann diese Beurteilung nicht ändern. Es gibt kein Gesetz, welches die Entschädigung einer Bodenwertminderung an einen pauschalierten Land- oder Forstwirt der Einkommensteuer unterwirft, wenn diese Wertminderung mit höheren Bewirtschaftungskosten oder Ertragseinbußen begründet wird.

Daher war es nicht richtig, ein Drittel dieser Entschädigung, die der Bw. 1996 erhalten hat, 1997 gemäß § 37 Abs 2 Z 2 EStG 1988 zu besteuern.

2.)Entschädigung für Schlägerung trotz Hiebsunreife

Die Entschädigung für Schlägerung bei Hiebsunreife ist eine Entschädigung für Ertragseinbußen. Der Anfall einer derartigen Entschädigung ist ein Vorgang, der im Betrieb eines Land- und Forstwirtes nicht regelmäßig anfällt und daher nicht unter die Durchschnittsatzbesteuerung fällt [vgl. VwGH 30.1.1990, 89/14/0143; VwGH vom 28.9.1962, 0588/63 (richtig: 0588/62)]. Im Jahr 1996 erhielt der Bw. als Entschädigung für Hiebsunreife S 57.868,80.-.

Gemäß § 37 Abs 2 Z 2 EStG 1988 wurde dieser Erlös auf 3 Jahre verteilt. Ein Drittel dieser Erlöse entfiel daher auf das Jahr 1997, somit S 19.289,60.-. Zudem erhielt der Bw. 1997 als weitere Entschädigung für Hiebsunreife S 14.467,20. Gemäß § 37 Abs 2 Z 2 EStG 1988 wurde dieser Betrag wieder auf drei Jahre aufgeteilt. Ein Drittel dieses Betrages (S 4.822,40) entfiel daher auf 1997. Aus diesen Gründen betragen die Entschädigungen für Hiebsunreife, die 1997 der Einkommensteuer zu unterwerfen sind, S 24.112.-.

3.) Die Holzerlöse von S 401.587,74 unterliegen der Pauschalierung. Darüber besteht zwischen den Parteien des Verfahrens nunmehr Einigkeit (vgl. AV des Vertreters des Finanzamtes vom 16. Mai 2000 = HA 91/00).

4.) Höhe der gesamten Einkünfte auf Land- und Forstwirtschaft:

5.) Bemessungsgrundlagen, Einkommensteuer:

Daher war spruchgemäß zu entscheiden.

Klagenfurt, 22. Dezember 2003

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