Bürgschaft, außergewöhnliche Belastung, Nahe Angehörige

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw. gegen den Bescheid des Finanzamtes Grieskirchen Wels betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2003 entschieden:

Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Rechtsbelehrung

Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein.

Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber war im berufungsgegenständlichen Jahr Pensionist. In seiner Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2003 beantragte er unter Kennzahl 735 den Betrag von 24.114,26 € als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt zu berücksichtigen. Dieser Betrag setzte sich aus Haftungszahlungen und Pfändungen zusammen.

Im Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2003 vom 22. April 2004 anerkannte das Finanzamt die geltend gemachten Aufwendungen nicht als außergewöhnliche Belastung im Sinne des Einkommensteuergesetzes, da diese weder aus tatsächlichen, rechtlichen noch sittlichen Gründen zwangsläufig erwachsen seien.

Die dagegen eingebrachte Berufung vom 27. April 2004 begründete der Abgabepflichtige im Wesentlichen folgendermaßen:

Ich habe in meiner Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2003 einen Betrag von 24.114,26 € - den Betrag muss ich berichtigen auf 18.092,39 €, weil die Sparkasse von dem verpfändeten Betrag der Lebensversicherung 6.021,87 € für meinen PKW abgezweigt hat - als außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht. Diese Belastungen wurden im Einkommensteuerbescheid vom 22. April 2004 mit der Bemerkung nicht anerkannt, dass weitere Kosten nicht mehr absetzbar sind.

Ich möchte dazu nochmals die Formulierungen aus dem Steuerbuch 2002 anführen, wonach bestimmte Aufwendungen und Ausgaben als außergewöhnlich zu berücksichtigen sind, wenn sie

• Außergewöhnlich sind,

• Zwangsläufig erwachsen sind, und

• Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen.

Meiner Ansicht nach sind die von mir zu leistenden Bürgschaftszahlungen sowohl außergewöhnlich, zwangsläufig und beeinträchtigen meine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit.

Der Referent des Unabhängigen Finanzsenates hat mir auf Grund meines Schreibens vom 14. Jänner 2004 - siehe Beilage - telefonisch zugesagt, wenn er die Angelegenheit noch einmal vorgelegt bekommt, die von mir in diesem Schreiben angeführten Argumente entsprechend zu prüfen.

Das angeführte Schreiben vom 14. Jänner 2004 lautet im Wesentlichen:

Nach Erhalt Ihrer Berufungsentscheidung am 2. Jänner 2004 erlaube ich mir, nochmals am Sie heranzutreten um von Ihnen eine fachkundige Auskunft zu erhalten um damit meine noch vorhanden Zweifel - betreffend die Ablehnung meiner Berufung gegen den Einkommensteuer-Bescheid 2002 - ablegen zu können.

Betreffend die Bürgschaft zugunsten eines nahen Angehörigen - VwGH 21. September 1993, 93/14/0105, 28. Februar 1995, 95/14/0016, LSTR § 34, bei der KP GesmbH & Co KG waren meine beiden Söhne mit je 45% und die B GesmbH mit 10% beteiligt - wird in dem Erkenntnis des VwGH wie folgt angeführt:

Es ist erforderlich, dass der Steuerpflichtige glaubt, durch die Übernahme von Bürgschaften eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen - mein ältester Sohn Gerhard war ja der Geschäftsführer - mit Aussicht auf Erfolg abwenden zu können. Daher muss bereits das Eingehen der Bürgschaft das Merkmal der Zwangsläufigkeit aufweisen. Und damit scheint mir auch die sittliche Verpflichtung gegeben zu sein.

Sehr geehrter Referent, nachdem die bekannt gegebenen Rückzahlungen an die Banken meine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit doch sehr beeinflussen, ersuche ich nochmals um Prüfung, ob nicht doch nach dem Erkenntnis des VwGH die Möglichkeit eines Absetzbetrages gegeben ist.

Mit Vorlagebericht vom 15. Juni 2004 wurde die Berufung vom Finanzamt der Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung vorgelegt.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen:

1. Sie muss außergewöhnlich sein (Abs.2).

2. Sie muss zwangsläufig erwachsen (Abs. 3).

3. Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4).

Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.

Gemäß Abs. 2 leg. cit. ist die Belastung außergewöhnlich, soweit sie höher ist als jene, die der Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse erwächst.

Gemäß Abs. 3 leg. cit. erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.

Gemäß Abs. 4 leg. cit. beeinträchtigt die Belastung die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich, soweit sie einen vom Steuerpflichtigen von seinem Einkommen (Abs. 5) vor Abzug der außergewöhnlichen Belastungen selbst und eines Sanierungsgewinnes (§ 36) zu berechnenden Selbstbehalt übersteigt. Der Selbstbehalt beträgt in Abhängigkeit von der Höhe des Einkommens 6 - 12 % des Einkommens.

Im vorliegenden Fall hat der Berufungswerber Bürgschaftszahlungen zu leisten, weil er für Kredite der KP GmbH & CO KG die Bürgschaft übernommen hat. Unbestritten war er zum Zeitpunkt des Eingehens der Bürgschaften mit 60% Mehrheitsgesellschafter der Komplementär-GmbH. Seine beiden Söhne Johann B und Gerhard B waren mit jeweils 45% als Kommanditisten an der KG beteiligt. Gerhard B war darüber hinaus Geschäftsführer.

Zahlungen auf Grund einer Bürgschaft gelten nur dann als zwangsläufig erwachsen, wenn bereits das Eingehen der Bürgschaft zwangsläufig erfolgt ist (vgl. VwGH vom 26. April 1989, 1986/14/0085). Nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates ist beim vorliegenden Sachverhalt davon auszugehen, dass Aufwendungen eines Gesellschafters der Komplementär-GmbH auf Grund der Inanspruchnahme aus einer übernommenen Bürgschaft für einen der KG gewährten Bankkredit keine Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung finden können, weil der Gesellschafter in einem solchen Fall ein Wagnis übernimmt, das dem eines Unternehmers gleicht. § 34 EStG 1988 wurde nicht zu dem Zweck geschaffen, wirtschaftliche Misserfolge, die ja die verschiedensten Ursachen haben können, mit einer Ermäßigung bei der Einkommensteuer zu berücksichtigen und in einem solchen Fall die Steuerlast auf die Allgemeinheit abzuwälzen. Zudem ist die grundsätzliche Haftungsfreiheit in Bezug auf Schulden der GmbH, und auch bei der vorliegenden Konstruktion für Schulden der KG derart charakteristisch, dass nach den sittlichen Wertvorstellungen rechtlich denkender Menschen neben den gesetzlichen Ausnahmen auch in Notfällen weder den Gesellschafter noch den Geschäftsführer der GmbH eine moralische Verpflichtung treffen wird, für Gesellschaftsschulden einzustehen (vgl. zum ähnlich gelagerten Sachverhalt VwGH vom 2. März 1993, Zl. 93/14/0018).

Zum neuen Vorbringen des Berufungswerbers, er sei die Bürgschaftsverpflichtungen eingegangen um seine beiden Söhne, welche Gesellschafter der KG bzw. einer von Ihnen auch Geschäftsführer gewesen seien, vor einer existenzbedrohenden Notlage zu retten, ist Folgendes auszuführen:

Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. die Erkenntnisse vom 20. April 1993, 88/14/0199, und vom 7. September 1993, 90/14/0063) ist die Frage, ob die auf die Übernahme von Bürgschaftsverpflichtungen zurückzuführenden Zahlungen des Bw. als außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen sind, anhand folgender Grundsätze zu beurteilen:

1. Es ist erforderlich, dass der Steuerpflichtige glaubt, durch die Übernahme von Bürgschaften eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen mit Aussicht auf Erfolg abwenden zu können.

2. Eine existenzbedrohende Notlage liegt nicht schon dann vor, wenn nur die Fortführung einer selbständigen Betätigung ohne die Übernahme von Bürgschaften nicht mehr möglich scheint, sondern wenn die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen überhaupt verloren zu gehen droht, dieser also seine berufliche Existenz nicht auch auf andere ihm zumutbare Weise hätte erhalten können.

3. Die besicherten Kredite dürfen nicht dazu dienen, den Betrieb des Schuldners zu erweitern oder ihm sonst bessere Ertragschancen zu vermitteln.

4. Es besteht keine sittliche Verpflichtung eines Steuerpflichtigen zur Übernahme von Bürgschaften für Schulden, die ein naher Angehöriger ohne besondere Notwendigkeit eingegangen ist.

5. Eine Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen setzt voraus, dass sich der Steuerpflichtige nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen der Übernahme von Bürgschaften nicht entziehen kann. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen ist entscheidend. Es reicht daher nicht aus, dass das Handeln des Steuerpflichtigen menschlich verständlich ist, es muss vielmehr die Sittenordnung dieses Handeln gebieten.

Zum Punkt 2. ist zu sagen, dass der Bw. in keiner Weise dargetan hat, warum bei Nichteingehen der Bürgschaftsverpflichtung eine existenzbedrohende Notlage für seine Söhne entstanden wäre. Dass der Gesellschaft, an der die beiden Söhne beteiligt waren, ein Konkursverfahren drohte, sagt allein nichts darüber aus, ob die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen überhaupt verloren zu gehen droht. Insbesondere, wenn man bedenkt, dass der Kommanditist einer Kommanditgesellschaft (beide Söhne waren Kommanditisten) nur begrenzt für die Schulden der Gesellschaft haftet. Somit kann in keiner Weise von einem drohenden Verlust der wirtschaftlichen Existenz der Söhne gesprochen werden. Es kann bei dieser Sachlage nicht davon ausgegangen werden, dass die nahen Angehörigen nicht auch auf andere ihnen zumutbare Weise ihre berufliche Existenz erhalten hätten können.

Zum Punkt 5. ist zu sagen, dass auch diese Voraussetzung im vorliegenden Fall nicht gegeben ist: Nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen ist grundsätzlich niemand verpflichtet, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerrisiko abzunehmen (vgl. das Erkenntnis des VwGH vom 7. September 1993, 90/14/0063).

Vergleicht man darüber hinaus die Höhe der auf Grund der Bürgschaft zu leistenden Zahlungen von 18.092,39 € mit dem Einkommen des Bw. (Berufungsjahr 34.762,80 €) so gebietet es die Sittenordnung nicht, für Betriebsschulden der Gesellschaft an der die nahen Angehörigen beteiligt bzw. Geschäftsführer waren, die Bürgschaft zu übernehmen, mag die Sittenordnung eine solche Handlung auch gutheißen.

Der Berufung konnte daher nicht Folge gegeben werden.

Linz, 29. Juni 2004

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at