Instrumentenversicherung eines Musikschul- bzw Instrumentalpädagogen als Werbungskosten

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter ***R*** in der Beschwerdesache ***Bf***, ***Bf-Adr***, über die Beschwerde vom 15.05.2019 gegen den Bescheid des seinerzeitigen ***Finanzamtes A*** vom 26.04.2019, betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2017, zu Recht erkannt:

I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben.
Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Der Beschwerdeführer (Bf) war im Streitjahr 2017 als Musikschul- bzw Instrumentalpädagoge bei zwei Dienstgebern beschäftigt und machte in seiner über FinanzOnline eingereichten Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2017 die folgenden Ausgaben in Höhe von 10.268,75 € als Werbungskosten geltend: Arbeitsmittel in Höhe von 698,27 €, Fachliteratur in Höhe von 128,84 €, beruflich veranlasste Reisekosten in Höhe von 1.756,78 €, Fortbildungskosten in Höhe von 2.261,20 € und sonstige Werbungskosten in Höhe von 5.423,66 €.

Mit Vorhalt vom 19.12.2018 wurde der Bf ersucht, betreffend die gesamten Werbungskosten (Arbeitsmittel, Fachliteratur, Reisekosten, Aus-/Fortbildung, sonstige Werbungskosten) eine genaue Aufstellung samt belegmäßigem Nachweis (Rechnungen, Zahlungsnachweis) zu erbringen, die Teilnahme- und Zahlungsbestätigungen der jeweiligen Kurse, Seminare etc vorzulegen und erhaltene Förderungen oder Zuschüsse bekanntzugeben und ebenfalls belegmäßig nachzuweisen. Bezüglich der Reisekostenaufstellung wurde darauf hingewiesen, dass diese Datum, Kilometer, Ziel, Zweck und Dauer der jeweiligen Reise enthalten müsse, wobei erhaltene Reisekostenersätze bekanntzugeben seien. Weiters wurde der Bf ersucht, seine Tätigkeit genau zu erklären und den beruflichen Zusammenhang mit der Aus-/Fort-bildung darzustellen. Für eventuelle Rückfragen wurde der Bf gebeten, eine Telefonnummer bekanntzugeben. Damit eine korrekte Nachvollziehbarkeit der eingetragenen Aufwendungen in den einzelnen Kennzahlen gegeben sei, sei zusätzlich zu den vorzulegenden Belegen eine übersichtliche Aufstellung, gegliedert nach den Kennzahlen, mit der genauen Bezeichnung der Aufwendungen, Auflistung und Summierung der Einzelbelege beizulegen. Sollte bis 30.01.2019 kein Nachweis erfolgen, könnten diese Aufwendungen nicht anerkannt werden. Der Bf wurde ersucht, ausschließlich Kopien zu übermitteln, da aufgrund des Scanverfahrens die Original-belege vernichtet würden.

Im Einkommensteuerbescheid 2017 vom 26.04.2019 wurden Ausgaben für beruflich veranlasste Reisen in Höhe von 1.578,04 € und für Fortbildung in Höhe 2.169,20 € als Werbungskosten (3.747,24 €) berücksichtigt. In der Begründung wurde ausgeführt, dass Fahrtkosten für Fahrten zu den Musikgeschäften nicht berücksichtigt werden könnten, da nicht davon ausgegangen werden könne, dass diese ausschließlich beruflich veranlasst gewesen seien. Bei einer privaten Mitveranlassung seien die Fahrtkosten nicht abzugsfähig (Aufwendungen der allgemeinen Lebensführung). Ebenso hätten die Fahrten betreffend die Privatkäufe diverser Musikinstrumente nicht anerkannt werden können. Es sei eine Kürzung um 1.068 Kilometer erfolgt.
Verpflegungsmehraufwand setze eine beruflich veranlasste Reise voraus. Eine Reise gemäß § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988 sei dann gegeben, wenn eine Entfernung von mindestens 25 km vom Einsatzort vorliege, die Reise mehr als drei Stunden und max. 12 Stunden dauere und kein weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet werde. Die Taggelder seien in Höhe von 325,60 € (140 Stunden) berücksichtigt worden.
Von den Reisekosten in Höhe von 1.815,76 € seien die steuerfreien Dienstgeberersätze in Höhe von 237,72 € in Abzug gebracht worden.
Die Aufwendungen für Aus- und Fortbildung seien in Höhe der vorgelegten Unterlagen berücksichtigt worden.
Da trotz Aufforderung im Ergänzungsersuchen vom Dezember 2018 keine übersichtliche Aufstellung vorgelegt worden sei, sei eine korrekte Zuordnung der vorgelegten Belege nicht möglich gewesen. Die geltend gemachten Aufwendungen für Arbeitsmittel (698,27 €), Fachliteratur (128,84 €) und für sonstige Werbungskosten (5.423,66 €) hätten daher nicht berücksichtigt werden können.

Mit Schreiben vom 15.05.2019 erhob der Bf Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2017 vom 26.04.2019 und verwies darauf, dass er fristgerecht die Belege der Werbungskosten mitsamt detaillierten Erläuterungen der Abgabenbehörde habe zukommen lassen. Vor zwei Jahren sei dies ausreichend gewesen und er keinerlei Aufforderung erhalten habe, weitere Aufstellungen nachzureichen. Der Bf übermittelte nun noch eine zusätzliche Übersicht über seine Werbungskosten, Kennzahlensummen und Anlagenverzeichnis:

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 31.10.2019 wurden Ausgaben für Arbeitsmittel in Höhe von 688,68 €, Fachliteratur in Höhe von 128,84 €, beruflich veranlasste Reisekosten in Höhe von 1.578,04 €, Fortbildung in Höhe von 2.169,20 € und sonstige Werbungskosten in Höhe von 4.717,48 € als Werbungskosten (9.282,24 €) berücksichtigt. In der Begründung wurde ausgeführt, dass Tonträger grundsätzlich keine Werbungskosten darstellten. Es handle sich um Ausgaben der privaten Lebensführung.
Werbungskosten seien gemäß § 16 Abs 1 EStG 1988 die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Der Erwerb von Musikinstrumenten für Schüler stelle keine Werbungskosten dar. Die Kosten der Kinderklarinette, die Kosten der Reparatur der Kinderklarinette sowie der Hammerschmidt Klarinette seien nicht anerkannt worden.
Die Aufwendungen für die Instrumentenversicherungen hätten mangels Zwangsläufigkeit nicht anerkannt werden können.
Das iPad sei nach Ausscheiden eines Privatanteils von 40 % auf drei Jahre verteilt abzuschreiben. Der Jahresbetrag sei mit 130 € festgestellt worden (Anschaffungskosten lt Rechnung 650 €).

Im Vorlageantrag vom 28.11.2019 stellte der Bf die Frage, wie es möglich sei, dass die Kosten für die Anschaffung und Reparatur eine Kinderklarinette, die er für seine Schüler*innen erworben habe und reparieren habe lassen, nicht anerkannt worden seien. Der Bf verwies darauf, dass sein Beruf und seine Berufung Musikschulpädagoge sei und wenn Kinder gerne Klarinette lernen möchten, kein Instrument zur Verfügung hätten, ihm aber die Möglichkeit gegeben sei, ein passendes zu erwerben, so mache er es. Sollte er in diesen Fällen warten, bis in der Musikschule ein Leihinstrument zur Verfügung stehe, so werde dieses Kind bereits andere Hobbies haben und er bald keine Schüler*innen und somit keine Einkünfte.
Der Bf führte weiter aus, dass er die Formulierung "Die Aufwendungen für die Instrumentenversicherungen können mangels Zwangsläufigkeit nicht anerkannt werden." nicht verstehe. Sein Beruf sei Instrumentalpädagoge und dazu benötige man Instrumente, die leider nicht von seinem Arbeitgeber zur Verfügung gestellt würden. Tagtäglich verwende er seine privaten Instrumente, um seiner Lehrtätigkeit nachzugehen. Auch verborge er kostenlos seine Instrumente, um seinen Schüler*innen die Möglichkeit zu geben, "exotische" Instrumente wie Sopransaxophon, Baritonsaxophon oder Es-Klarinette zu spielen bzw sei dieses Instrumentarium für das gemeinsame Musizieren in Gruppen notwendig. Leider könne er auch hier nicht auf Leihinstrumente der Musikschule zurückgreifen. Der Bf meine, die Notwendigkeit einer Instrumentenversicherung stehe in diesem Fall außer Frage, da es doch immer wieder zu Beschädigungen und Abnützungen komme. Wenn er sie nur zuhause verwenden würde, bräuchte er auch keine Versicherung.
Bezüglich nicht anerkannter Ausgaben für Tonträger führte der Bf aus, dass er sich keine Aufnahmen zum privaten Vergnügen kaufe. Die CDs/DVDs dienten dazu Interpretations-möglichkeiten aufzuzeigen bzw um für Schüler gewünschte Stücke, für die es keine entsprechende Literatur gebe, Transkriptionen zu erstellen. Der Bf ersuchte daher, diese zumindest zu 80 % als Werbungskosten anzuerkennen.

Mit Vorlagebericht vom 05.08.2020 wurde die Beschwerde zur Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht vorgelegt.

II. Über die Beschwerde wurde erwogen:

1. Folgender Sachverhalt wird der Entscheidung zu Grunde gelegt:

Der Bf übte im Streitjahr 2017 den Beruf eines Musikschul- bzw Instrumentalpädagoge bei zwei Dienstgebern aus.

Der Bf erwarb im Streitjahr 2017 neben einer gebrauchte "Otmar Hammerschmidt"-Klarinette um 750 € eine gebrauchte Kinderklarinette um 450 €, die er im Rahmen des Unterrichtes Schülern zur Verfügung stellt, die noch nicht über ein eigenes Instrument verfügen.

Die Nutzungsdauer für die beiden zum Zeitpunkt des Erwerbes nicht neuwertigen Klarinetten wird mit sieben ("Otmar Hammerschmidt"-Klarinette) und fünf Jahren (Kinderklarinette) angenommen.

Die Ausgaben für die Reparatur der Kinderklarinette in Höhe von 288 € und für die Instrumentenversicherungen in Höhe von 439,33 € stehen im Zusammenhang mit den im Rahmen des Unterrichts des Bf beruflich verwendeten Musikinstrumenten.

Das Ausmaß der beruflichen Nutzung der im Streitjahr erworbenen CDs/DVDs (11,99 €) beträgt 80 %.

Der Sachverhalt ergibt sich aus den von der Abgabenbehörde dem Bundesfinanzgericht vorgelegten Unterlagen und der folgenden Beweiswürdigung:

2. Beweiswürdigung

Der Bf erwarb im August 2017 eine gebrauchte Kinderklarinette um 450 € und machte diesbezüglich - ausgehend von einer Nutzungsdauer von fünf Jahren - eine Halbjahres-abschreibung in Höhe von 45 € als Werbungskosten geltend. Wenn der Bf dazu ausführt, dass er die Klarinette für Kinder erworben habe, die gerne Klarinette lernen möchten, aber kein Instrument zur Verfügung hätten und in der Musikschule kein Leihinstrument zur Verfügung stehe, so erscheint dieses Vorbringen nicht unglaubwürdig, da der Bf auf diese Weise einem Kind den Zugang zum Instrumentalunterricht erleichtert bzw überhaupt erst ermöglicht und in weiterer Folge mit dem erteilten Unterricht dazu beiträgt, seine Einnahmen zu sichern und zu erhalten. Da somit davon auszugehen ist, dass es sich beim Kauf der Kinderklarinette um einen zweckmäßigen Aufwand im Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Bf handelt, erweisen sich auch die als Werbungskosten geltend gemachten Ausgaben für die Reparatur der Kinderklarinette in Höhe von 288 € als beruflich veranlasst.

Soweit der Bf bezüglich der Aufwendungen für die Instrumentenversicherungen in Höhe von 439,33 € im Wesentlichen darauf hinweist, dass er tagtäglich seine privaten Instrumente verwende, um seiner Lehrtätigkeit nachzugehen und es doch immer wieder zu Beschädigungen komme und wenn er sie nur zuhause verwendete, bräuchte er keine Versicherung, erscheint es durchaus nachvollziehbar, dass aufgrund des ständigen, unvermeidbaren Transports der beruflich verwendeten Musikinstrumenten, ein erhebliches Risiko besteht, diese zu beschädigen, weshalb diesem durch Abschluss von Instrumentenversicherungen zu begegnen ist. Im Hinblick darauf, dass die Musikinstrumente im Rahmen der beruflichen Tätigkeit an verschiedenen Örtlichkeiten zum Einsatz kommen, erweisen sich die Ausgaben für die Instrumentenversicherungen als notwendige und zweckmäßige Aufwendungen.

Der Bf erwarb im Oktober 2017 eine gebrauchte "Otmar Hammerschmidt"-Klarinette um 750 € und machte diesbezüglich - ausgehend von einer Nutzungsdauer von sieben Jahren - eine Halbjahresabschreibung in Höhe von 53,57 € als Werbungskosten geltend. Im Hinblick darauf, dass der Bf im Anlageverzeichnis bezüglich der Hammerschmidt Klarinette - wie bei der Kinderklarinette aber im Gegensatz zu seinen anderen abnutzbaren Wirtschaftsgütern - keinen Privatanteil in Ansatz gebracht hat und der Bf für die Ausübung seiner beruflichen Tätigkeit als Musikpädagoge wohl kaum für sich selbst ein gebrauchtes Musikinstrument erworben haben wird, wird davon ausgegangen, dass die Hammerschmidt Klarinette - ebenso wie die Kinderklarinette - ausschließlich von Schülern im Rahmen des Musikunterrichts verwendet wird, die selbst über kein Instrument verfügen. Da es sich somit bei den Ausgaben für die Hammerschmidt Klarinette - wie bei jenen für die Kinderklarinette - um einen zweckmäßigen Aufwand im Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Bf handelt, erweisen sich auch diese, als Werbungskosten geltend gemachten Ausgaben, als beruflich veranlasst.

Da es sich sowohl bei der Kinderklarinette als auch bei der "Otmar Hammerschmidt"-Klarinette um keine neuwertigen, sondern um gebrauchte Instrumente handelt, erscheint die angenommene Nutzungsdauer von sieben ("Otmar Hammerschmidt"-Klarinette) und fünf Jahren (Kinderklarinette) als nicht unzutreffend.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (teilweise Stattgabe)

Gemäß § 16 Abs 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen.

Mit Bezug auf die oben dargelegte Beweiswürdigung werden die Ausgaben für die beiden gebrauchten Musikinstrumente, die Reparatur der Kinderklarinette und die Instrumenten-versicherungen in dem vom Bf geltend gemachten Ausmaß in Höhe von 680,43 € als Werbungskosten anerkannt.

Im Hinblick darauf, dass die Ausgaben für die beiden Klarinetten im Rahmen der Absetzung für Abnutzung als Werbungskosten berücksichtigt werden, sind die im Zusammenhang mit dem Kauf der erwähnten Musikinstrumente erwachsenen Fahrtkosten in Höhe von 150,36 €
(= (300 km + 58 km) x 0,42 €/km) als Werbungskosten in Abzug zu bringen.

Gemäß § 20 Abs 1 Z 2 lit a EStG 1988 dürfen bei den einzelnen Einkünften Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung nicht abgezogen werden, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen.

Diese Bestimmung enthält als wesentliche Aussage ein Abzugsverbot gemischt veranlasster Aufwendungen, dem der Gedanke der Steuergerechtigkeit insoweit zu Grunde liegt, als vermieden werden soll, dass ein Steuerpflichtiger auf Grund der Eigenschaft seines Berufes eine Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen herbeiführen und dadurch Aufwendungen der Lebensführung steuerlich abzugsfähig machen kann, was ungerecht gegenüber jenen Steuerpflichtigen wäre, die eine Tätigkeit ausüben, die eine solche Verbindung zwischen beruflichen und privaten Interessen nicht ermöglicht, und die derartige Aufwendungen aus ihrem bereits versteuerten Einkommen tragen müssen (vgl VwGH vom 25.11.2009, 2007/15/0260; vom 24.04.2014, 2011/15/0187).

Typischerweise der Lebensführung dienende Wirtschaftsgüter, für die eine private Mitveranlassung besteht, werden von der Regelung des § 20 Abs 1 Z 2 lit a EStG 1988 erfasst. Demnach dürfen, wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 27.01.2011, 2010/15/0197, ausgesprochen hat, Aufwendungen für solche Wirtschaftsgüter grundsätzlich nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. Dieser Ausschluss der Abziehbarkeit gilt zwar dann nicht, wenn eine eindeutige, klar nachvollziehbare Trennung zwischen der privaten Veranlassung der Anschaffung einerseits und der betrieblichen bzw beruflichen Veranlassung andererseits gegeben und die betriebliche bzw berufliche Veranlassung nicht bloß völlig untergeordnet ist. Eine solche Trennbarkeit liegt aber nicht vor, wenn mangels klarer Quantifizierbarkeit der einzelnen Veranlassungskomponenten ein objektiv überprüfbarer Aufteilungsmaßstab nicht besteht und damit ein entsprechendes Vorbringen des Steuerpflichtigen keiner Nachprüfung zugänglich ist. Ist eine derartige objektiv nachvollziehbare und einwandfreie Aufteilung nicht möglich, kommt die Berücksichtigung von Betriebsausgaben bzw Werbungskosten nur in Betracht, wenn der Steuerpflichtige den Nachweis für eine (zumindest beinahe) gänzliche betriebliche bzw berufliche Veranlassung erbringt (vgl VwGH vom 26.04.2012, 2009/15/0088).

Wer typische Aufwendungen der privaten Lebensführung als Betriebsausgaben bzw Werbungskosten geltend macht, hat im Hinblick auf die Nähe zum Beweisthema von sich aus nachzuweisen, dass sie - entgegen allgemeiner Lebenserfahrung - (nahezu) ausschließlich die betriebliche bzw berufliche Sphäre betreffen (vgl VwGH vom 22.02.2007, 2006/14/0020).

Wenn der Bf im Vorlageantrag ausführt, dass "die CDs/DVDs dazu dienten Interpretations-möglichkeiten aufzuzeigen bzw um für Schüler gewünschte Stücke, für die es keine entsprechende Literatur gibt, Transkription zu erstellen", und ersucht, "diese zumindest zu 80 % als Werbungskosten anzuerkennen", ist diesem Vorbringen entgegenzuhalten, dass damit eine Aufteilung der Anschaffungskosten der Tonträger auf den beruflichen und den privaten Bereich nach objektiven Kriterien nicht möglich ist und somit ein Nachweis für eine (zumindest beinahe) gänzliche berufliche Veranlassung nicht erbracht wird. Dafür spricht auch das Vorbringen des Bf in der Beilage zur Erklärung der Arbeitnehmerveranlagung 2017, wonach er einen Privatanteil vom 20 % ("CDs/DVDs 11,99 davon 80 %") einräumt.

Da eine objektiv nachvollziehbare und einwandfreie Aufteilung der Ausgaben für CDs/DVDs auf den beruflichen und den privaten Bereich nicht möglich ist, der Nachweis für eine (zumindest beinahe) gänzliche berufliche Veranlassung vom Bf nicht erbracht wurde und Tonträger in nicht bloß untergeordnetem Ausmaß jedenfalls auch die private Lebensführung betreffen, kommt die Berücksichtigung als Werbungskosten nicht in Betracht.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Beilage: Berechnungsblatt

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Im gegenständlichen Beschwerdefall lagen keine Rechtsfragen vor, der grundsätzliche Bedeutung zukam.
Die Beurteilung der zu lösenden Rechtsfrage, inwieweit bei Aufwendungen, die auch in den Kreis der privaten Lebensführung fallen können, Werbungskosten darstellen, erfolgte im Sinne der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes.
Die ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher nicht zulässig.

Wien, am 26. September 2023

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at