Abweisung der Beschwerde gegen den abgeleiteten Bescheid gemäß § 252 Abs. 1 BAO
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerde vom gegen den Bescheid des ***FA*** vom betreffend Einkommensteuer 2022 Steuernummer ***BF1StNr1***
zu Recht erkannt:
I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
I. Verfahrensgang
Mit Bescheid vom erfolgte beim Beschwerdeführer (in der Folge kurz Bf.) eine erklärungsgemäße Veranlagung der Einkommensteuer 2022 mit darin berücksichtigten (negativen) Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft iHv 1.215,26 Euro und einer festgesetzten Einkommensteuergutschrift iHv 448,00 Euro.
Im Bescheid vom über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für 2022 von ***VN1*** ***NN*** und ***VN2*** ***NN*** wurden deren Gesamteinkünfte aus Land- und Forstwirtschaft mit 2.384,25 Euro und die auf den Bf. entfallenden Einkünfte mit 1.192,13 Euro festgesetzt.
Mit Bescheid vom wurde der Einkommensteuerbescheid 2022 vom gemäß § 295 Abs. 1 BAO geändert und die Einkommensteuer mit 525,00 Euro festgesetzt. Darin sind die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft mit 1.192,13 Euro angesetzt. In der Bescheidbegründung ist darauf verwiesen, dass die Änderung aufgrund der bescheidmäßigen Feststellungen des ***FA*** zu St. Nr. ***0000*** vom erfolgt sei.
Der Bf. brachte mit einem als "Einspruch" bezeichneten Schreiben vom , eingelangt am , gegen den (geänderten) Einkommensteuerbescheid 2022 vom Beschwerde ein. Darin wurde dargelegt:
Mit Beschwerdevorentscheidung vom wurde die Beschwerde vom als unbegründet abgewiesen. In der Begründung ist ausgeführt:
Dagegen brachte der Bf. mit der als "Einspruch" gegen die Beschwerdevorentscheidung vom bezeichneten schriftlichen Eingabe vom einen Vorlageantrag ein. Darin wurde zum "Einkommensteuerbescheid vom " angegeben, dass mit vom zuständigen BV-Team ein rechtsgültiger Einkommensteuerbescheid erlassen und am zugestellt worden sei, sämtliche für die Berechnung erforderlichen Unterlagen (auch die beigelegte E 6b-Beilage zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft aus E 6c-Beilage) vorgelegen seien, dabei die Ausgaben für Absetzung der Abnutzung und Erhaltung (Afa) der vom Mieter beanspruchten Gebäudeteile beim Einkommensteuerbescheid 2022 berücksichtigt worden seien, dies gemäß § 4 Abs. 7 und nach § 7 Abs. 1a Z 1 BAO gesetzlich vorgesehen und gesetzeskonform sei und vom BV Team richtig beim Einkommensteuerbescheid beurteilt worden sei.
Zum Bescheid vom wurde ergänzend dargelegt, dass nochmals mit aller Deutlichkeit festgestellt werde, dass sich an den Berechnungsgrundlagen weder etwas verändert hätte noch zusätzliche Unterlagen nachgereicht worden seien, es deshalb unverständlich sei, dass die selben Beamten innerhalb von wenigen Tagen zu einer anderen Beurteilung kommen würden und es in einem Rechtsstaat nicht sein könne, dass Finanzbeamte ihre Entscheidung je nach Tageslaune und noch dazu zum Nachteil des Steuerzahlers treffen könnten. Es werde nochmals klargestellt, dass als Voraussetzung für die Verpachtung der Wiesenflächen an den Pächter die Vermietung eines Teiles der Gebäude für die Lagerung von Heu und Grummet sowie die Einstellung der für die Bearbeitung der Pachtflächen erforderlichen Geräte und Traktoren notwendig sei. Wiederholt wurde darauf hingewiesen, dass die Ausgaben für Absetzungs- und Erhaltungsaufwand gemäß den Vorgaben in "§ 4 Abs. 7 und § 7Abs. 1a Z 1 der BAO" zu berücksichtigen seien, daher die erfolgte Änderung gemäß § 295 BAO unrichtig und nach den gesetzlichen Bestimmungen der BAO zu korrigieren sei. Ebenso sei die Beschwerdevorentscheidung unrichtig und werde nicht anerkannt.
Mit Bericht vom legte das Finanzamt die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Darin wurde unter Verweis auf § 252 Abs. 1 BAO beantragt, die Beschwerde abzuweisen und auf die ohnehin gegen den Feststellungsbescheid eingebrachte Beschwerde hingewiesen.
II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
1. Sachverhalt
Der Bf. und seine Ehegattin (***VN2*** ***NN***) beziehen gemeinschaftlich Einkünfte aus einer Land- und Forstwirtschaft, für die eine Feststellung gemäß § 188 Abs. 1 BAO erfolgt.
Mit Bescheid vom setzte das Finanzamt die Einkommensteuer 2022 vor Ergehen des Einkünftefeststellungsbescheides gemäß § 188 BAO mit Berücksichtigung der erklärten (negativen) Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in Höhe von 1.215,26 Euro gemäß den Angaben in der Einkommensteuererklärung vom fest.
Mit Bescheid vom erfolgte die Feststellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft für das Jahr 2022 gemäß § 188 BAO für ***NN*** ***VN1*** und ***VN2*** mit insgesamt 2.384,25 Euro, wovon dem Bf. ein Ergebnis(Gewinn)anteil von 1.192,13 Euro und ***VN2*** ***NN*** ein Ergebnis(Gewinn)anteil von 1.192,12 zugerechnet wurde. In der Begründung ist ausgeführt, dass die Beilagen E6b und E6c zu den pauschalierten Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft nicht berücksichtigt werden könnten.
Mit wurde vom Finanzamt ein gemäß § 295 Abs. 1 BAO geänderter Einkommensteuerbescheid 2022 an den Bf. erlassen. Darin wurden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entsprechend dem Feststellungsbescheid vom mit 1.192,13 Euro festgesetzt und in der Begründung auf die Änderungen im Feststellungsverfahren verwiesen.
Der Bf. brachte gegen den geänderten Bescheid Beschwerde ein und bekämpft den Bescheid damit, dass die Abänderung zu Unrecht erfolgt sei, weil die in Beilagen zum Feststellungsverfahren geltend gemachten Ausgaben für Afa und Instandhaltung bei den landwirtschaftlichen Einkünften - wie im Einkommensteuerbescheid 2022 mit - zu berücksichtigen seien.
2. Beweiswürdigung
Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich zweifelsfrei aus den vorgelegten Unterlagen und Parteienvorbringen. Unstrittig ist, dass es sich bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft um gemeinschaftliche Einkünfte der beiden Ehegatten handelt.
3. Rechtliche Beurteilung
3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung)
Rechtliche Grundlagen:
"Festgestellt werden die Einkünfte (der Gewinn oder der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten)
a) aus Land- und Forstwirtschaft,
b) aus Gewerbebetrieb,
c) aus selbständiger Arbeit,
d) aus Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens,
wenn an den Einkünften derselben Einkunftsart mehrere Personen beteiligt sind.
"Gegenstand der Feststellung gemäß Abs. 1 ist auch die Verteilung des festgestellten Betrages auf die Teilhaber."
"In einem Feststellungsbescheid enthaltene Feststellungen, die für andere Feststellungsbescheide, für Meßbescheide oder für Abgabenbescheide von Bedeutung sind, werden diesen Bescheiden zugrunde gelegt, auch wenn der Feststellungsbescheid noch nicht rechtskräftig geworden ist."
"Liegen einem Bescheid Entscheidungen zugrunde, die in einem Feststellungsbescheid getroffen worden sind, kann gemäß dieser Bescheid nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind.
"Ist ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten, so ist er ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, im Fall der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorliegen, aufzuheben. Mit der Änderung oder Aufhebung des abgeleiteten Bescheides kann gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des Feststellungsbescheides oder der nachträglich erlassene Feststellungsbescheid rechtskräftig geworden ist."
Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ( mit Verweis auf ) liegt der Zweck der Feststellung nach § 188 BAO darin, die Grundlagen für die Besteuerung in einer Weise zu ermitteln, die ein gleichartiges Ergebnis für alle Beteiligten gewährleistet und die Durchführung von Parallelverfahren der einzelnen Finanzämter der Beteiligten über die nach § 188 BAO festzustellenden Besteuerungsgrundlagen vermeidet. Durch die Regelungen des § 188 BAO wird somit ein Teil der Verfahren, die im Rahmen der Festsetzung der Einkommensteuer der Beteiligten durchzuführen wären, in ein einheitliches Sonderverfahren zusammengezogen.
Aus dem Normengefüge und der Systematik der Bundesabgabenordnung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung von Einkünften ergibt sich, dass nach dem Willen des Gesetzgebers alle Feststellungen, die die gemeinschaftlich erzielten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb, selbständiger Arbeit und Vermietung und Verpachtung betreffen, im Feststellungsverfahren mit Bindungswirkung für die Abgabenbescheide der Teilhaber getroffen werden sollen, weil abgabenrechtlich relevante Feststellungen zweckmäßigerweise in jenem Verfahren zu treffen sind, in dem der maßgebende Sachverhalt mit dem geringsten Verwaltungsaufwand ermittelt werden kann ().
Die im Bescheid nach § 188 BAO enthaltenen Feststellungen sind gemäß § 192 BAO den Einkommensteuerbescheiden der Beteiligten zugrunde zu legen (auch wenn der Feststellungsbescheid noch nicht rechtskräftig geworden ist).
Erwägungen für den gegenständlichen Fall
Dies bedeutet für gegenständlichen Fall, dass die gemeinschaftlich erzielten land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte von ***VN1*** und ***VN2*** ***NN*** gesamt und mit dem auf den jeweiligen Beteiligten entfallenden Anteil in einem Feststellungsverfahren gemäß § 188 BAO mit Bindungswirkung jeweils für ***Bf1*** und für ***VN2*** ***NN*** festzustellen sind. Ob und in welcher Höhe in Zusammenhang mit dem land- und forstwirtschaftlichen Einkünften Ausgaben - konkret die monierten Absetzungen für Abnutzungen bzw. Erhaltungsaufwendungen für landwirtschaftlich genutzte Gebäude - zu berücksichtigen sind, ist im Rahmen dieses Verfahrens festzustellen.
Das Finanzamt hat für die gemeinschaftlich erzielten land- und forstwirtschaftlichen Einkünfte des Bf. und seiner Ehegattin einen Feststellungsbescheid gemäß § 188 BAO am erlassen.
Im gegenständlichen Fall wurde vor Ergehen des Feststellungsbescheides mit ein Einkommensteuerbescheid 2022 erlassen, indem die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entsprechend den Angaben in der Einkommensteuererklärung berücksichtigt worden sind.
Abgeleitete Bescheide dürfen nach herrschender Ansicht und Rechtsprechung auch bereits vor Erlassung des jeweiligen Grundlagenbescheides ergehen (Ritz/Koran, BAO 7, § 295 Rz 10 mit den dort angeführten Judikaturverweisen).
Ist ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten (wie hier der Einkommensteuerbescheid des Bf. vom Feststellungsbescheid über die Einkünfte aus den gemeinschaftlich mit seiner Frau ***VN2*** ***NN*** erzielten Einkünften aus der Land- und Forstwirtschaft), so ist dieser aber gemäß § 295 Abs. 1 BAO im Fall der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorliegen, aufzuheben.
Änderungen von Bescheiden nach § 295 BAO haben gegebenenfalls zwingend (kein Ermessen) zu erfolgen (, , ua.).
Gegenständlich wurde zeitlich nach dem Einkommensteuerbescheid vom (nachträglich) der Gundlagenbescheid (Einkünftefeststellungsbescheid gemäß § 188 BAO zu den gemeinschaftlich erzielten Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft) erlassen. In diesem Feststellungsbescheid wurden die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in einer anderen Höhe festgesetzt, als sie im Einkommensteuerbescheid vom berücksichtigt worden sind, weshalb vom Finanzamt eine Änderung iSd § 295 Abs. 1 BAO erfolgt ist.
Dem Vorbringen des Bf. dass innerhalb weniger Tage eine nicht rechtskonforme Bescheidänderung erfolgt sei, ist entgegenzuhalten, dass infolge Bindungswirkung des § 192 BAO und den Vorgaben des § 295 Abs. 1 BAO bei nachträglicher Erlassung eines Grundlagenbescheides zwingend eine entsprechende Änderung des abgeleiteten Bescheides vorzunehmen ist. § 295 Abs. 1 BAO kommt nämlich die Funktion zu, abgeleitete Bescheide mit den Inhalten erstmalig erlassener Feststellungsbescheide oder deren Abänderung oder Aufhebung in Einklang zu bringen.
Liegen einem Bescheid Feststellungen zu Grunde, die in einem Feststellungsbescheid getroffen worden sind, so kann gemäß § 252 Abs. 1 BAO der Bescheid nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind ().
Mit Einwendungen gegen die Rechtmäßigkeit eines dem abgeleiteten Bescheid zugrundeliegenden Grundlagenbescheides kann eine allfällige Rechtswidrigkeit auch des abgeleiteten Bescheides nicht begründet werden ()
§ 252 Abs. 1 bis 3 schränkt Beschwerderecht gegen abgeleitete Bescheide insoweit ein, als Einwendungen gegen im Grundlagenbescheid getroffene Feststellungen mit Erfolg nur in der gegen den Feststellungsbescheid gerichteten Beschwerde vorgebracht werden können.
Im gegenständlichen Fall bringt der Bf. vor, dass bei den (offensichtlich gemeint auf ihn entfallenden) Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Abschreibungen für Gebäude als Betriebsausgaben zu berücksichtigen seien. Dies ist aber eine Frage der Gewinnermittlung, die im Feststellungsverfahren zu klären ist.
Werden im Rechtsmittel gegen den abgeleiteten Bescheid lediglich Einwendungen gegen im zugrundeliegenden Feststellungsbescheid getroffene Feststellungen vorgebracht, so ist die Bescheidbeschwerde als unbegründet abzuweisen ().
Die gegenständliche Beschwerde ist ausschließlich gegen die Nichtberücksichtigung von Ausgaben für Abschreibung/Instandhaltungen von Gebäuden gerichtet, was wie bereits angeführt, im zugrundeliegenden Feststellungsverfahren und nicht im gegenständlichen Einkommensteuerverfahren zu klären ist.
Gegen den Feststellungsbescheid gemäß § 188 BAO betreffend die Einkünfte aus der Land- und Forstwirtschaft wurde mit Schriftsatz vom eine entsprechende Beschwerde eingebracht. Sollte sich in diesem Beschwerdeverfahren ergeben, dass die mit Feststellungsbescheid vom erfolgte Feststellung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft unrichtig war, hat das Finanzamt von Amts wegen verpflichtend wieder eine entsprechende (neuerliche) Änderung der abgeleiteten Einkommensteuerbescheide 2022 durchzuführen.
Aus dem letzten Satz der Bestimmung des § 295 Abs. 1 BAO, wonach mit der Anpassung bis zur Rechtskraft des neuen Feststellungsbescheides zugewartet werden kann, geht im Umkehrschluss hervor, dass Folgeänderungen nach § 295 BAO keine rechtskräftige Feststellung gemäß § 188 BAO voraussetzen (, Ra 2019/15/0016).
Nach der Rechtsprechung ist in § 295 Abs. 1 letzter Satz BAO nicht die Einräumung eines Ermessens zu erblicken, sondern ist die der Behörde eingeräumte Möglichkeit ausschließlich von der prozessökonomischen Erwägung getragen, der Abgabenbehörde eine wiederholte Bescheidanpassung zu ersparen, wenn der geänderte Feststellungsbescheid im Zuge eines Rechtsmittelverfahrens neuerlich geändert wird. Ein Rechtsanspruch des Abgabepflichtigen auf ein Zuwarten der Abgabenbehörde bis zur Rechtskraft des Grundlagenbescheides wird durch diese Regelung jedoch nicht begründet (; ).
Das Finanzamt hat im gegenständlichen Fall nicht von der in § 295 Abs. 1 letzter Satz BAO eingeräumten Möglichkeit Gebrauch gemacht.
Was die in der Beschwerde beantragte Abänderung gemäß § 295a BAO betrifft, ist anzumerken, dass danach ein Bescheid insoweit abgeändert werden kann, als ein Ereignis eintritt, das abgabenrechtliche Wirkung für die Vergangenheit auf den Bestand oder Umfang eines Abgabenanspruches hat. Dabei handelt es sich um einen Verfahrenstitel zur Änderung von bereits in Rechtskraft erwachsenen Bescheiden. Ein derartiger Antrag setzt voraus, dass der betreffende Bescheid bereits formell rechtskräftig geworden ist (Ritz/Koran, BAO 7 , § 295a Rz 31 mit weiteren Nachweisen). Ein Bescheid ist formell rechtskräftig, wenn er durch ordentliche Rechtsmittel (Beschwerde) nicht oder nicht mehr anfechtbar ist (). Abgesehen davon, dass es der beantragten Bescheidänderung gemäß § 295a BAO schon an dieser Grundvoraussetzung mangelt, liegt auch kein rückwirkend eingetretenes Ereignis vor.
Es war somit spruchgemäß zu entscheiden.
3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Schon aus der genannten gesetzlichen Bestimmung des § 252 Abs. 1 BAO aber auch aus der dazu ergangenen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ergibt sich, dass abgeleitete Bescheide nicht wirksam mit der Begründung angefochten werden können, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Entscheidungen unzutreffend sind, weshalb die Revision nicht zuzulassen war.
Linz, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 188 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 252 Abs. 1 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 188 Abs. 1 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 188 Abs. 3 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 192 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 295 Abs. 1 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2023:RV.5100464.2023 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at