Steuerabkommen Schweiz Österreich - Besteuerung von Substanzgewinnen und Kapitalerträgen

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht erkennt durch den Richter***Ri*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, über die Beschwerde vom 2. Dezember 2014 gegen den Bescheid des ***FA*** (nunmehr Finanzamt Österreich) vom 27. November 2014 betreffend Einkommensteuer 2005, Einkommensteuer 2006, Einkommensteuer 2007, Einkommensteuer 2008 sowie Einkommensteuer 2009, Steuernummer ***BF1StNr1***, zu Recht:

I. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert.

Die Einkommensteuer 2005 wird iHv € - 96,61 festgesetzt.

Die Einkommensteuer 2006 wird iHv € 557,62 festgesetzt.

Die Einkommensteuer 2007 wird iHv € 1.942,47 festgesetzt.

Die Einkommensteuer 2008 wird iHv € 838,36 festgesetzt.

Die Einkommensteuer 2009 wird iHv € 1.870,70 festgesetzt.

Die Bemessungsgrundlagen sind dem Ende der Entscheidungsgründe den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Gemäß Art 9 des Steuerabkommens zwischen der Republik Österreich und der Schweiz wurden der österreichischen Finanzverwaltung von der schweizerischen Zahlstelle Informationen über die bei der Zahlstelle unterhaltenen Konten und Depots samt jährlichen Kontoständen des Beschwerdeführers (in Folge kurz: Bf) übermittelt.

Auf Basis der übermittelten Daten erließ das Finanzamt nach wiederholten unbeantwortet gebliebenen Aufforderungen zur Ergänzung am 27.11.2014 den Erstbescheid bezüglich Einkommensteuer für das Jahr 2005, sowie Bescheide betreffend Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Einkommensteuer für die Jahre 2006 bis 2009 und neue Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2006 bis 2009.
Die Einkünfte wurden in den Einkommensteuerbescheiden wie von der Abgabenbehörde im Ergänzungsersuchen vom 20.10.2014 angekündigt in Höhe von 10% des Kontostandes des jeweiligen Jahres gemäß § 184 BAO im Schätzungswege festgesetzt.

In weiterer Folge erhob die steuerliche Vertreterin des Bf rechtzeitig am 02.12.2014 das Rechtsmittel der Beschwerde gegen die Einkommensteuerbescheide 2005 - 2009 und brachte zusammengefasst vor, dass vom Bf am 28.12.2005 verschiedene Wertpapiere bei der ***Schweizer Bank*** angeschafft worden seien. Ferner seien am 05.08.2014 sämtliche Kontoauszüge der ***Schweizer Bank*** zur Verfügung gestellt worden. Die Festsetzung der Steuer sei daher völlig willkürlich erfolgt.

Der Beschwerde waren Jahresüberschüsse zu den Stichtagen 31.12.2005, 31.12.2006, 31.12.2007,31.12.2008 und 31.1.2.2009 beigelegt.

In einer weiteren Eingabe des zweiten steuerlichen Vertreters des Bf vom 22.12.2014 wurde vorgebracht, dass in den Streitjahren 2005, 2006 und 2008 ein Einkommen auch mit Berücksichtigung der geschätzten Kapitaleinkünfte die Grenze von € 11.000,- nicht überschritten habe. Es sei daher die Option zur Tarifbesteuerung gem § 97 Abs 4 EStG alt anzuwenden, wodurch es zu keiner Steuerfestsetzung komme.

Die Bescheide über die Wiederaufnahme der Verfahren wurden nicht angefochten.

Mit Beschwerdevorentscheidungen, allesamt vom 07.09.2015, wurde die Einkommensteuer für das Jahr 2005 iHv € - 110,- (bisher: € 14,53), die Einkommensteuer für das Jahr 2006 iHv € - 18,67 (bisher: € 735,21), die Einkommensteuer für das Jahr 2007 iHv € 1.942,47 (bisher: € 994,05), die Einkommensteuer für das Jahr 2008 iHv € 0,- (bisher: € 571,60) und die Einkommensteuer für das Jahr 2009 iHv € 1.870,71 (bisher: € 1.902,79) festgesetzt.

Ebenfalls am 07.09.2015 erließ die Abgabenbehörde - nach Wiederaufnahme der Verfahren - neue Sachbescheide betreffend Einkommensteuer 2010 und 2013.

In weiterer Folge stellte die steuerliche Vertreterin den Antrag auf Vorlage der Beschwerde gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2005 bis 2013 an das Bundesfinanzgericht und brachte ergänzend vor, dass die Tätigkeit der Vermögensveranlagung des Bf in der Schweiz zu einem Totalverlust geführt habe. Der Gesamtverlust betrage € 8.430,45. Dies ergäbe sich aus der Abrechnung und Auflösung des Depots der ***Schweizer Bank*** vom 15.1.2014. Im Falle einer Einkunftsart, die nicht geeignet sei einen Totalüberschuss zu erzielen, spreche die Liebhabereiverordnung grundsätzlich von keiner Einkünfteerzielung. Über den gesamten Zeitraum 2005 bis 2014 hätten keine Steuern von den Substanzgewinnen aus ausländischen Investmentfonds und keine Steuern von Kapitalerträgen aus ausländischen Kapitalanlagen angesetzt werden dürfen.

Die Beschwerden der Jahre 2005 - 2009 wurden dem Bundesfinanzgericht am 19.01.2016 zur Entscheidung vorgelegt.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

Der Bf erzielte im Jahr 2005 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sowie negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Ab dem Jahr 2006 erzielte der Bf neben seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Instandhaltung und Reparatur von Kraftwagen). Dabei ermittelte der Bf seine Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 4 Abs 3 EStG 1988.

Aufgrund eines Steuerabkommens mit der Schweiz wurde der Abgabenbehörde im Jahr 2013 mitgeteilt, dass der Bf in den Jahren 2005 - 2012 bei der ***Schweizer Bank*** in Zürich ein Depot unterhalten hatte. Gleichzeitig wurden der Finanzverwaltung die jeweiligen Kontostände zum Ende eines jeden Jahres übermittelt.

Die Kontostände betrugen zum 31.12.2005 € 4.981, zum 31.12.2006 € 30.155,-, zum 31.12.2007 € 33.399,00, zum 31.12.2008 € 22.864,00 und zum 31.12.2009 € 21.301,00.

Folgenden Erträge erzielte der Bf (in €):

Die erzielten Kapitalerträge aus ausländischen Kapitalanlagen und Substanzgewinne sowie aus Spekulationsgeschäften hat der Bf gegenüber der österreichischen Finanzverwaltung nicht offengelegt.

2. Beweiswürdigung

Die getroffenen Feststellungen ergeben sich zweifelsfrei aus dem Abgabenakt des Bf.

Die Feststellungen zu den erzielten Erträgen war in Zusammenschau mit den umfangreichen, schlüssigen Berechnungen der Abgabenbehörde zu treffen. Hinsichtlich der Richtigkeit dieser Berechnungen hat das Bundesfinanzgericht keine Bedenken. Im Übrigen wurde von der steuerlichen Vertretung auch nicht behauptet, dass die Berechnungen unrichtig seien.

Das Bundesfinanzgericht kann daher den festgestellten Sachverhalt bedenkenlos seiner Entscheidung zugrunde legen.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung)

Gemäß § 27 Abs 1 EStG 1988 idF BGBL I 71/2003 sind folgende Einkünfte, soweit sie nicht zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs 3 Z 1 bis 4 gehören, Einkünfte aus Kapitalvermögen:

1. a) Gewinnanteile (Dividenden), Zinsen und sonstige Bezüge aus Aktien oder Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung.

[…]

Gemäß § 30 Abs 1 EStG 1988 idF BGBl I 59/2001 sind Spekulationsgeschäfte:

1. Veräußerungsgeschäfte, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung beträgt:

a) bei Grundstücken und anderen Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen, nicht mehr als zehn Jahre. Für Grundstücke, bei denen innerhalb von zehn Jahren nach ihrer Anschaffung Herstellungsaufwendungen in Teilbeträgen gemäß § 28 Abs. 3 abgesetzt wurden, verlängert sich die Frist auf 15 Jahre.

b) bei anderen Wirtschaftsgütern, insbesondere bei Wertpapieren im Sinne des § 1 Abs. 1 des Depotgesetzes, bei sonstigen Beteiligungen und Forderungen, nicht mehr als ein Jahr.

2. Termingeschäfte einschließlich Differenzgeschäfte, weiters innerhalb von einem Jahr abgewickelte Optionsgeschäfte einschließlich geschriebene Optionen und Swaphandelsgeschäfte.

Wurde das Wirtschaftsgut oder die rechtliche Stellung aus einem Geschäft im Sinne der Z 2 unentgeltlich erworben, so ist auf den Anschaffungszeitpunkt oder den Eröffnungszeitpunkt des Geschäftes beim Rechtsvorgänger abzustellen.

[…]

(4) Als Einkünfte sind der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös einerseits und den Anschaffungskosten und den Werbungskosten andererseits anzusetzen. Im Falle der Veräußerung eines angeschafften Gebäudes sind die Anschaffungskosten um Instandsetzungsaufwendungen und Herstellungsaufwendungen zu erhöhen und um die im § 28 Abs. 6 genannten steuerfreien Beträge zu vermindern. Wird unbebauter Grund und Boden veräußert, so vermindern sich die Einkünfte nach Ablauf von fünf Jahren seit seiner Anschaffung um jährlich 10%. Die Einkünfte aus Spekulationsgeschäften bleiben steuerfrei, wenn die gesamten aus Spekulationsgeschäften erzielten Einkünfte im Kalenderjahr höchstens 440 Euro betragen. Führen die Spekulationsgeschäfte in einem Kalenderjahr insgesamt zu einem Verlust, so ist dieser nicht ausgleichsfähig (§ 2 Abs. 2).

§ 40 und 42 Investmentfondgesetz - InvFG 1993 idF AbgÄG 2004, BGBl I 2004/180 lauten auszugsweise wie folgt:

§ 40 Abs 1 InvFG 1993: Die Ausschüttungen eines Kapitalanlagefonds an die Anteilsinhaber sind bei diesen steuerpflichtige Einnahmen. Bei nicht in einem Betriebsvermögen gehaltenen Anteilscheinen gelten Ausschüttungen aus Substanzgewinnen, soweit diese nicht aus Forderungswertpapieren gemäß § 93 Abs. 3 Z 1 oder 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 und aus damit im Zusammenhang stehenden Produkten im Sinne des § 21 resultieren, im Ausmaß von einem Fünftel als Einkünfte im Sinne der § 30 Abs. 1 Z 1 lit. b oder § 30 Abs. 1 Z 2 des Einkommensteuergesetzes 1988; die übrigen Ausschüttungen aus Substanzgewinnen bleiben sowohl bei Einkünften aus Kapitalvermögen als auch bei Einkünften im Sinne des § 30 des Einkommensteuergesetzes 1988 außer Ansatz. Substanzgewinne sind Gewinne aus der Veräußerung von Vermögenswerten eines Fonds, einschließlich von Bezugsrechten.

§ 42 Abs 1 InvFG 1993: Die Bestimmungen des § 40 sind auch für ausländische Kapitalanlagefonds anzuwenden. Als solches gilt, ungeachtet der Rechtsform, jedes einem ausländischen Recht unterstehende Vermögen, das nach dem Gesetz, der Satzung oder der tatsächlichen Übung nach den Grundsätzen der Risikostreuung angelegt ist. Veranlagungsgemeinschaften in Immobilien im Sinne des § 14 des Kapitalmarktgesetzes sind ausgenommen.

§ 37 Abs 8 EStG 1988 in der Fassung BGBl I 2003/80 lautet auszugsweise wie folgt:

Folgende Einkünfte oder Kapitalerträge sind bei der Berechnung der Einkommensteuer desselben Einkommensteuerpflichtigen weder beim Gesamtbetrag der Einkünfte noch beim Einkommen (§ 2 Abs. 2) zu berücksichtigen und mit einem besonderen Steuersatz von 25% zu versteuern:

1. Der Sondergewinn im Sinne des § 11 Abs. 1.

2. Ausländische Kapitalerträge im Sinne des § 93 Abs. 2 Z 1 lit. a bis c, die nicht von einer inländischen auszahlenden Stelle (§ 95 Abs. 3 Z 4) ausbezahlt werden.

3. Nicht im Inland bezogene Kapitalerträge im Sinne des § 93 Abs. 2 Z 3 sowie des § 93 Abs. 3.

4. Ausschüttungsgleiche Erträge ausländischer Kapitalanlagefonds gemäß § 42 Abs. 1 des Investmentfondsgesetzes 1993, einschließlich Substanzgewinne, die im Sinne des § 40 Abs. 1 des Investmentfondsgesetzes 1993 Einkünfte gemäß § 30 darstellen.

5. Ausschüttungsgleiche Erträge ausländischer Immobilienfonds gemäß § 42 Abs. 1 zweiter Satz des Immobilien-Investmentfondsgesetzes.

Die Kapitalerträge sind ohne jeden Abzug anzusetzen. Im Falle einer Veranlagung gemäß § 97 Abs. 4 ermäßigt sich die Steuer auf jenen Betrag, der sich nach dem allgemeinen Steuertarif ergibt. § 97 Abs. 4 Z 2 ist sinngemäß anzuwenden Die Einkommensteuer gilt durch diese besondere Besteuerung als abgegolten. […]

Gemäß § 97 Abs 4 EStG 1988 idF BGBl I 134/2006 ist die nach dem Steuertarif für Kapitalerträge im Sinne des Abs. 1 und 2 sowie im Sinne des § 37 Abs. 8 zu erhebende Einkommensteuer geringer als die Kapitalertragsteuer, der freiwillig geleistete Betrag und die gemäß § 37 Abs. 8 gesondert zu berechnende Steuer, so ist der allgemeine Steuertarif anzuwenden. Dabei ist die Kapitalertragsteuer oder der freiwillig geleistete Betrag auf Antrag auf die zu erhebende Einkommensteuer anzurechnen und mit dem übersteigenden Betrag zu erstatten. Eine solche Anrechnung und Erstattung ist weiters bei Erhebung der Kapitalertragsteuer von Kapitalerträgen vorzunehmen, hinsichtlich derer in Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens eine über das entrichtete Ausmaß hinausgehende Anrechnung ausländischer Steuer beantragt wird. Der Antrag kann innerhalb von fünf Kalenderjahren ab dem Ende des Veranlagungsjahres gestellt werden.

Vorweg ist festzuhalten, dass das Wertpapierdepot des Bf bei der ***Schweizer Bank*** in Zürich seinem Privatvermögen zuzurechnen ist.

In eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG 1988 bzw § 4 Abs 3 EStG 1988 kann nur notwendiges Betriebsvermögen einbezogen werden. Nach der höchstgerichtlichen Rechtsprechung umfasst das notwendige Betriebsvermögen nach steuerlichen Gesichtspunkten jene Wirtschaftsgüter, die ihrem Wesen nach einem Betrieb objektiv zu dienen bestimmt sind und auch tatsächlich betrieblich genutzt werden (VwGH 27.01.1998, 93/14/0166; VwGH 26.07.2006, 2004/14/0091). Dabei sind die Zweckbestimmung des Wirtschaftsgutes, die Besonderheiten des Betriebes und des Berufszweiges des Steuerpflichtigen maßgebend. Bloß subjektive Momente des Steuerpflichtigen, die nicht in der Außenwelt zum Ausdruck kommen, sind dagegen nicht entscheidend.

Der Bf erzielte ab dem Veranlagungsjahr 2006 u. a. Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Kraftfahrzeugmechaniker. Die Wertpapiere sind daher objektiv gesehen nicht dazu bestimmt, dem Betrieb zu dienen. Ein Wirtschaftsgut, welches objektiv erkennbar privaten Zwecken bzw Bedürfnissen dient, stellt hingegen notwendiges Privatvermögen dar (VwGH 17.01.1995, 94/13/0138).

Als Zwischenergebnis ist daher festzuhalten, dass grundsätzlich die festgestellten Erträge nach den angeführten gesetzlichen Bestimmungen in die Einkommensteuererklärungen des Bf zu Recht aufgenommen wurden. Die Veranlagung ausländischer Kapital- und Fondserträge mit dem besonderen Steuersatz von 25 % erfolgt gesondert neben der allgemeinen Einkommensteuerveranlagung. Sämtliche im Einkommensteuergesetz 1988 (EStG) enthaltenen Freibeträge, Freigrenzen und Absetzbeträge finden keine Anwendung. Die ausländischen Kapital-und Fondserträge sind ohne jeden Abzug anzusetzen. Die Einkommensteuer gilt durch diese besondere Besteuerung als abgegolten. Einkünfte aus Spekulationsgeschäften sind hingegen nach dem Tarif zu versteuern. Negative Spekulationseinkünfte sind gem § 30 Abs 4 EStG 1988 nicht ausgleichsfähig und sind daher nicht zu berücksichtigen.

Mit Beschwerdevorentscheidungen vom 07.09.2015 wurden der Beschwerde hinsichtlich der Jahre 2005, 2006 und 2008 teilweise stattgegeben und die ausländischen Kapital- und Fondserträge der Tarifbesteuerung aufgrund eines Antrages des Bf nach § 97 Abs 4 EStG 1988 unterzogen. Der Antrag nach § 97 Abs 4 EStG 1988 kann innerhalb von fünf Jahren ab Ende des jeweiligen Veranlagungsjahres gestellt werden. Der Antrag hinsichtlich des Jahres 2008 hätte daher spätestens mit Ende des Jahres 2013 gestellt werden müssen. Der Antrag wurde jedoch erst mit Eingabe vom 22.12.2014 eingebracht, weshalb eine Tarifbesteuerung nicht möglich ist (vgl. BFG 27.04.2015, RV/6100059/2014; BFG 13.02.2019, RV/7104775/2014). Die Anträge betreffend die Jahre 2005 und 2006 sind daher auch jedenfalls verspätet.

Auch kann der Argumentation des Bf, dass die Tätigkeit der Vermögensveranlagung des Bf zu einem Totalverlust geführt habe und deshalb Liebhaberei vorliege, nicht gefolgt werden. Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom 19. März 2013, 2010/15/0141, VwSlg 8797/F, u.a. ausgesprochen, dass ein Rentenvertrag genauso wenig ein Wirtschaftsgut ist, das sich nach der Verkehrsauffassung in einem besonderen Maß für eine Nutzung im Rahmen der Lebensführung eignet, wie ein Sparbuch oder ein Bargeldbetrag. In diesem Sinne ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes das Investieren in Wertpapieren und Investmentfonds keine Tätigkeit, die typischerweise auf eine besondere in der Lebensführung begründete Neigung zurückzuführen ist. Auch wurde vorgebracht, dass das Ersparte einem Vermögensberater zu dem Zweck übergeben worden sei, die Substanz des Vermögens, also die Ersparnisse des Bf, zu erhalten und "keinesfalls jedoch zu einer Vermögensvernichtung beitragen" sollte. Auch aufgrund dieses Umstandes ergibt sich, dass die Tätigkeit der Vermögensverwaltung zuzurechnen ist und keine Liebhaberei vorliegen kann.

Im Ergebnis konnte dem Beschwerdebegehren kein Erfolg beschieden sein und waren die Bescheide abzuändern.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Im vorliegenden Beschwerdefall wurden keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Das Bundesfinanzgericht orientierte sich bei den zu lösenden Rechtsfragen an den zitierten eindeutigen gesetzlichen Bestimmungen, darüber hinaus hing die Entscheidung im Wesentlichen von den Umständen des Einzelfalles ab. Die Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist daher nicht zulässig.

Wien, am 8. Mai 2023

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