Nichtanerkennung von Schein- bzw. Deckungsrechnungen in der Baubranche
Revision beim VwGH anhängig zur Zahl Ra 2023/13/0062. Zurückweisung mit Beschluss vom .
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Wolfgang Pavlik als Vorsitzenden und die beisitzenden Richter MMag. Elisabeth Brunner, Mag. Claudia Strohmaier CMC, und Erwin Agneter, über die Beschwerden der Bf. GmbH (vormals Bf. XY OG), vertreten durch Kocher & Bucher Rechtsanwälte OG, 8010 Graz, Friedrichgasse 31, vom , gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 3/6/7/11/15 Schwechat Gerasdorf (nunmehr Finanzamt Österreich) vom , betreffend Feststellung der Einkünfte für die Jahre 2012 und 2013, jeweils samt Wiederaufnahme, und Feststellung der Einkünfte für das Jahr 2014, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung , zu Recht erkannt:
Die Beschwerden werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art 133 Abs 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
Verfahrensgang
Bei der rechtsfreundlich vertretenen Beschwerdeführerin (Bf) fand eine Außenprüfung (AP) betreffend die Streitjahre statt. Im Bericht über das Ergebnis der AP traf die Prüferin i.w. folgende Feststellungen:
" Betriebsgegenstand/Art der Tätigkeit: Fliesenlegerei
…
Tz 2 Allgemeines
Über das Unternehmen
Das geprüfte Unternehmen war in der Fliesenlegerbranche tätig.
Mit wurde die Bf. XY OG in die A. B. C. XY GmbH eingebracht. Diese wurde dann wiederum per in die Bf. XY GmbH umbenannt und per durch die zwei Gesellschafter (Herrn A. B. C., Herrn D. E.) an Herrn F. G. verkauft.
Zur Prüfung
Nach erster Durchsicht der Unterlagen erhärtete sich der Verdacht, dass Fremdleistungsaufwendungen nichtleistender Firmen als Betriebsausgabe geltend gemacht wurden.
Bei den unten angeführten Firmen handelt es sich um Unternehmen, welche als Betrugsfirmen einzustufen sind, deren Funktion in der Erfüllung der folgender Sozialbetrugs- und Hinterziehungstatbestände bestehen:
* Anmeldung von Dienstnehmern, wobei bereits bei der Anmeldung die Absicht besteht, niemals entsprechende Sozialabgaben u. Beiträge (Sozialbetrug gem. § 153 d u. e StGB) oder die lohnabhängigen Abgaben (Hinterziehung gem. § 33 Abs. 2 lit. b FinStrG) zu leisten,
* Erstellung von Scheinrechnungen, um es den Tätern zu ermöglichen,
* dem jeweiligen Rechnungsempfänger Vermögen zu entziehen,
* Steuern und Abgaben zu verkürzen (Hinterziehung gem. § 33 Abs. 2 lit. a u. Abs. 3 FinStrG),
* in der Absicht den Gewinn durch fingierte Betriebsausgaben zu schmälern.
* die bei der Betrugsfirma scheingemeldeten Dienstnehmer zu entlohnen.
- H. KG (GmbH & Co KG) …
- J. Bau GmbH
- K. Bau GmbH
- L. Bau GmbH
Nähere Ausführungen zu diesen Firmen finden sich in den unten stehenden Tz.
Tz. 3 Steuerliche Feststellungen
Prüfungsjahr 2012
Ermittlungen der Abgabenbehörde zur H. KG (GmbH & Co KG):
Rechnungen, die als Kontrollmitteilungen von anderen Finanzämtern übermittelt worden sind, zeigen viele verschiedene Layouts, was auf mehrere Nutzer eines Rechnungsproduzenten und Anmeldevehikels schließen lässt. Bei einer Betriebsprüfung der Firma wurde festgestellt, dass seit Mitte 2012 am Firmensitz keine Miete mehr bezahlt wurde, die Adresse wurde nur noch zur Zustellung verwendet, es wurde keine Geschäftstätigkeit mehr ausgeübt. Mit dem Geschäftsführer M. konnte kein Kontakt aufgenommen werden, es wurden keine Buchhaltungsunterlagen vorgelegt. Die Betriebsprüfung der H. GmbH & Co KG beurteilte die Firma als missbräuchlich verwendeten Firmenmantel für den gegen Provisionen Scheinrechnungen ausgestellt wurden (siehe BP- Bericht ABNr. …).
Bei den über die Bank gezahlten Rechnungsbetragen handelt es sich um sogenannte "Kickback-Zahlungen"
In der Beantwortung des Ergänzungsersuchens 1 v betreffend die Subunternehmer wurden Unterlagen an die Prüferin übermittelt:
H. KG (ab 2013 GmbH & Co KG)
- Zwei Firmenbuchauszüge v. bzw.
- Gewerbeschein v.
- UID Vergabebescheid v.
- Steuernummervergabebescheid v.
- MIAS UID-Abfrage v.
- HFU-Abfrage v.
- Anmeldungen zur SV folgender Personen: N. (ab ); O. (ab ), P. (ab ), Q. (ab ), R. (ab ), S. (ab ), T. (ab ), U. (ab ) und V. (ab )
- Werkvertrag für diverse Bauvorhaben v.
- Auftragsschreiben v. 25 unterschiedlichen Bauvorhaben
In Bezug auf das geprüfte Unternehmen und die angebliche Geschäftsbeziehung mit der H. KG wurden seitens der Prüferin stichprobenweise die Auftraggeber diverser Bauvorhaben gemäß § 143 BAO befragt.
Von der Firma AY. für das Bauvorhaben " Wien" wurde folgendes der Prüferin mitgeteilt: (Zitat):
" …
Es erfolgte eine Besichtigung mit Hm. W., Fa. Bf., und unserem Herrn X. vor Ort.
Daraufhin wurde mündlich der Auftrag an die Fa. Bf. erteilt.
Es gibt keine schriftlichen Verträge, es erfolgte eine mündliche Auftragserteilung, Ansprechperson der Fa. Bf. - Hr. W..
Hauptauftraggeber dieses Bauvorhabens war die Fa. Y., Zweigniederlassung der Z. GmbH, … Wien. Unsere Unternehmung musste bei der Fa. Y. alle Subunternehmer melden. Alle auf der Baustelle tätigen Arbeiter mussten sich mit Reisepass und Anmeldepapiere Sozialversicherung im Baubüro der Y. melden. Daraufhin wurde ein Ausweis an diese Arbeiter ausgestellt.
Nur mit diesem Ausweis war ein Zutritt zur Baustelle möglich.
Die Fa Bf. hat die Leistungen nicht an eine Subfirma weitergegeben. Dies wäre ohne Meidung an uns bzw. Fa. Y. nicht möglich gewesen.
Wie bereits angeführt konnte kein fremder Arbeiter auf die Baustelle. Die Ausweise waren mit Foto versehen und mussten jeden Tag in der Früh dem Polier vorgezeigt werden, um überhaupt einen Zutritt auf die Baustelle zu ermöglichen.
Die Arbeiter der Fa Bf. hatten neutrale Firmenautos und Firmenkleidung. Sie mussten jedoch die Anmeldepapiere vorzeigen, d.h. dass jeder Arbeiter seitens der Fa. Bf. bei der Gebietskrankenkasse angemeldet waren.
Es wurden keine Abweichungen festgesteilt."
Von der Firma BA. GmbH für das Bauvorhaben "Wien" wurde folgendes der Prüferin mitgeteilt; (Zitat):
"Wie kam es zur Vergabe des oben angeführten Auftrags an die "Bf. XY
OG "
1) Anfrage der Fa. Bf., Vergabeverhandlung, Auftrag vom
Gibt es Verträge, wenn ja, sind diese dieser Beantwortung beizulegen.
2) Auftragsschreiben und Verhandlungsprotokoll liegen bei.
Wer war die Ansprechperson bei der o. a. Firma?
3) Ansprechperson - Projekt- und Bauleiter Herr W.
Wurde, und wenn ja in welcher Form, die Identität der Arbeiter kontrolliert?
4) Die Ausweise und die Sozialversicherung wurden kontrolliert. (Herr W. VersNr…., Herr DC. VersNr. …, Herr FE. VersNr. …. führten die Arbeiten aus)
Ist Ihnen bekannt, ob die Firma "Bf. XY OG" die Leistung im Sub weitergeben hat, wenn ja an welche Firmen und wurden die Arbeiter dieser Firmen von Ihnen als Baustellenverantwortlichen auch auf Arbeitsbewilligungen kontrolliert?
5) Bei diesem Projekt waren keine Subunternehmer seitens der Bf. feststellbar.
Kann bzw. durch welche Aufzeichnungen kann sichergestellt sein, dass nicht im Laufe der Arbeiten Dritte für einen legitimierten Arbeiter "eingesprungen" sind?
6) Siehe Punkt 5
Hatten Arbeiter der "Bf. XY OG" Merkmale, die sie als Arbeiter dieser Firma zuordenbar machten (Firmenaufschrift auf Arbeitskleidung, Firmenauto)?
7) Firmenauto mit Aufschrift war vorhanden, Arbeitskleidung ist nicht mehr in Erinnerung
Wem gegenüber haben Sie ggf. Abweichungen kritisiert?
8) Ansprechpartner siehe Punkt 3); Beanstandungen gab es nicht. Die Leistungen wurden fach- und termingerecht erbracht. Die Leistungen wurden im Zeitraum August 2012 bis April 2013 erbracht, Schlussrechnung im Mai 2013."
Von der Firma Fliesen GF. für das Bauvorhaben "Salzburg" wurde folgendes der Prüferin mitgeteilt: (Zitat):
" ... - Die Firma Bf. XY OG ist an die Firma GF. GmbH bezüglich einer möglichen Zusammenarbeit herangetreten. Die Vergabe erfolgte mittels Auftrag.
- Es wurden Werkverträge zwischen den beiden Firmen abgeschlossen (eine Kopie dieser Verträge sowie eine Arbeitspreisliste, die Grundlage für die Abrechnung war, legt diesem Schreiben bei)
- Ansprechperson für unseren Mandanten war der Bauleiter der Bf. XY OG Herr W..
- Bei Arbeitsbeginn wurden die Arbeiter kontrolliert und wurden von der Firma Bf. XY OG die betreffenden GKK-Anmeldungen vorgelegt (diese wurden von unserem Mandanten jedoch nicht in Kopie mitgenommen). Nachdem bei weiteren laufenden Baustellenkontrollen immer dieselben Arbeiter anzutreffen waren, (die unserem Mandanten bereits bekannt waren) ist keine weitere Identitätskontrolle mehr erfolgt.
- Es ist unserem Mandanten nicht bekannt, ob die Firma Bf. XY OG selbst die Leistungen im Sub wieder weitergegeben hat. Dies war vertraglich auch nicht vorgesehen. Bei den laufenden Baustellenkontrollen durch unseren Mandanten ergaben sich keine Anhaltspunkte dafür, dass die Leistung weiter vergeben wurde.
- Die Baustellen wurden wöchentlich durch unseren Mandanten kontrolliert. Bei diesen Kontrollen wurden immer die gleichen Mitarbeiter der Firma Bf. XY OG angetroffen. Außerdem hat auch die örtlich zuständige Bauaufsicht der Firma X-Salzburg laufende Kontrollen der Arbeiter auf den Baustellen durchgeführt.
- Es sind unserem Mandanten bei den Mitarbeitern der Bf. XY OG keine besonderen Merkmale, die sie als solche kennzeichnen aufgefallen (Arbeitskleidung)
- Es gab aus der Sicht unseres Mandanten keinerlei Anzeichen für Abweichungen, die meldepflichtig gewesen wären.
Würdigung der Prüferin:
Lt. Vorhaltsbeantwortung kam der Geschäftskontakt im Okt. 2011 zustande.
Die oben angeführten "abverlangten" Unterlagen sind weit vor bzw. weit nach angeblichem Erstkontakt.
In der Vorhaltsbeantwortung wird bei diversen Fragen nur "Mit dem im Firmenbuch stehenden Geschäftsführer" geantwortet, der Name des Geschäftsführers wird jedoch nicht genannt.
Zu den Anmeldungen der DN zur SV kann seitens der Abgabenbehörde folgendes gesagt werden:
Hr. N. war, nach Abfrage seiner SVNr. nie bei dem Unternehmen H. KG beschäftigt.
Die Anmeldung zur Sozialversicherung dürfte somit eine Fälschung sein.
Hr. O. war v. 07. 02 - , Hr. P. v. 07.02 - , Hr. Q. v. - u. v.06 04. - bei der H. KG angemeldet.
Seitens der Abgabenbehörde liegt es nahe, dass die übergebenen SV-Anmeldungen vom geprüften Unternehmen nicht einmal angesehen wurden, da diese Arbeiter auf den Anmeldungen als Eisenbieger ausgewiesen waren. Ebenso eignen sich die Anmeldungen nicht zur Beweisführung, dass diese Arbeiter die Leistung im Namen der H. KG erbracht haben, da alle Arbeiter lang vor dem ersten angeblichen Geschäftskontakt schon wieder abgemeldet waren.
Bei den SV-Anmeldungen der restlichen DN (...) verhält es sich insofern ähnlich, dass diese Arbeiter max. 2 Monate bei der H. KG angemeldet waren und somit das Auftrags(Rechnungs-)volumen nicht erbracht haben können. Es stellt sich weiters die Frage, wer die Arbeiten v. Jänner - Juni bzw. Sept. - Dezember 2012, in welchem die H. KG die Leistungen für die Bf. XY OG erbracht haben soll tatsächlich gemacht hat, da es für diese Zeiträume keine Nachweise gibt.
Dass es sich bei den Rechnungen der H. KG um Deckungsrechnungen ohne tatsächlicher Leistungserbringung durch dieses Unternehmen handelt, sieht die BP ebenfalls durch den Umstand, dass sämtliche Auftraggeber angaben, keine Subunternehmer der Bf. XY OG auf Ihren Bauvorhaben/Baustellen gesichtet/bemerkt oder überprüft zu haben, als erwiesen an.
Die, in der Buchhaftung des geprüften Unternehmens, enthaltenen Deckungsrechnungen bzw. gebuchten Beträge der H. KG belaufen sich auf insgesamt € 269.549,47.
Das sind 100 % der als Fremdleistungsaufwand geltend gemachten Betriebsausgaben.
Die Neuberechnung bzw. Änderung der Bemessungsgrundlagen durch die abgabenbehördliche Prüfung sind der Beilage 1 zur Niederschrift v. zu entnehmen.
Tz 4 Steuerliche Feststellungen Prüfungsjahr 2013
Ermittlungen der Abgabenbehörde zur H. GmbH & Co KG:
Im Prüfungsjahr 2013 sind vier Rechnungen der H. GmbH & Co KG mit einer Gesamtrechnungssumme in Höhe von € 39.883,35 in der Buchhaltung des geprüften Unternehmens enthalten.
Die Sachverhalte und überreichten Unterlagen zur H. GmbH & Co KG entsprechen jenen wie in Tz.3
Würdigung der Prüferin:
Lt. Vorhaltsbeantwortung kam der Geschäftskontakt im Okt. 2011 zustande.
Die oben angeführten "abverlangten" Unterlagen sind weit vor bzw. weit nach angeblichem Erstkontakt.
In der Vorhaltsbeantwortung wird bei diversen Fragen nur "Mit dem im Firmenbuch stehenden Geschäftsführer" geantwortet, der Name des Geschäftsführers wird jedoch nicht genannt.
Zu den Anmeldungen der DN zur SV kann seitens der Abgabenbehörde folgendes gesagt werden:
Hr. N. war ... nie bei dem Unternehmen H. GmbH & Co KG beschäftigt.
Die Anmeldung zur Sozialversicherung dürfte somit eine Fälschung sein.
Hr. O. war v. 07.02 -, Hr. P. v. 07.02-, Hr. Q. v. l11.10.2010 - u. v.06 04. - bei der H. GmbH & Co KG angemeldet.
Seitens der Abgabenbehörde liegt es nahe, dass die übergebenen SV-Anmeldungen vom geprüften Unternehmen nicht einmal angesehen wurden, da diese Arbeiter auf den Anmeldungen als Eisenbieger ausgewiesen waren. Ebenso eignen sich die Anmeldungen nicht zur Beweisführung, dass diese Arbeiter die Leistung im Namen der H. GmbH & Co KG erbracht haben, da alle Arbeiter lang vor dem ersten angeblichen Geschäftskontakt schon wieder abgemeldet waren.
Bei den SV-Anmeldungen der restlichen DN ( ...) verhält es sich insofern ähnlich, dass diese Arbeiter max. 2 Monate bei der H. GmbH & Co KG angemeldet waren und somit das Auftrags(Rechnungs-)volumen nicht erbracht haben können. Es stellt sich weiters die Frage, wer die Arbeiten von Jänner bis März 2013, in welchem die H. GmbH & Co KG die Leistungen für die Bf. XY OG erbracht haben soll, tatsächlich erbracht hat, da es für diese Zeiträume keine Nachweise gibt.
Seitens der BP handelt es sich bei den Rechnungen der H. GmbH & Co KG im Jahr 2013 ebenfalls um Deckungsrechnungen.
Ermittlungen der Abgabenbehörde zur J. Bau GmbH:
Am wurde der Betriebssitz der J. Bau GmbH, Wien besichtigt. Es konnte kein Hinweis auf die Firma J. Bau GmbH gefunden werden. Es war weder ein Firmenschild noch der Name auf dem Postkasten bzw. an der Gegensprechanlage. Daher ist davon auszugehen, dass die Firma J. Bau GmbH nie eine wirtschaftliche Tätigkeit am angegebenen Firmensitz ausgeübt hat.
2. Begehung des Firmensitzes am :
Es konnte die Gattin des Geschäftsführers angetroffen werden, jedoch handelt es sich bei der Adresse Wien nicht um einen Firmensitz, sondern um eine Wohnung, welche zur Unterbringung von Bekannten genutzt wird. Dass es sich bei den Bekannten um "illegale" Arbeiter handelt, kann nicht ausgeschlossen werden.
Gesellschafter/Geschäftsführerwechsel
Mit dem Abtretungsvertrag vom wurde die Firma J. Bau GmbH von IH. an KJ. abgetreten und der Firmensitz verlegt an die Adresse Wien
Besichtigung neuer Firmensitz :
Bei der Besichtigung des neuen Firmensitzes und gleichzeitig Wohnsitzes des neuen Gesellschafters/Geschäftsführers, hat sich ein leeres Gassenlokal präsentiert, welches definitiv nicht für Wohnzwecke genutzt werden kann. Es gibt zwar Hinweise auf die Firma J. Bau GmbH, von außen jedoch ist das Geschäftslokal leer und auch die Hausbetreuerin hat angegeben, dass zu keiner Tageszeit jemand in den Räumlichkeiten anwesend ist.
Somit kann auch an diesem Firmensitz keine wirtschaftliche Tätigkeit der Firma J. Bau GmbH ausgeübt werden. Bei der Firma J. Bau GmbH wurde eine Betriebsprüfung abgeschlossen.
Die Betriebsprüfung kommt zu der Schlussfolgerung, dass es sich bei der Firma J. Bau GmbH um keine Leistungsfirma handelt, dessen Mantel ausschließlich zur Vertuschung der tatsächlichen Machenschaften geführt wurde. Die ausgestellten Rechnungen der Firma J. Bau GmbH sind als Schein- bzw. Deckungsrechnungen einzustufen. (siehe auch BP Bericht ABNr….)
J. Bau GmbH (….)
Folgende Unterlagen wurden an die Prüferin übermittelt:
- Firmenbuchauszüge v.
- Gewerbeschein v.
- UID Vergabebescheid v.
- Passkopie v. KJ.
- MIAS UID-Abfrage v.
- HFU-Abfrage v.
- Anmeldungen zur SV folgender Personen (bis wurde v. d. Prüferin abgefragt):
LM. ( v. - ; MN. (v. - ); NO. (v. - ); OP. (v. - ); PQ. (v. - ); QR. (v. - ); RS. (v. - ); ST. (v. - ); TU. (v. - ); UV. (v. 18.04. - 31.08. u.13.12 - ); WV. (v. - ); WX. (v. - ); YX. (v. - )
- Auftragsschreiben v. 29 unterschiedlichen Bauvorhaben
In Bezug auf das geprüfte Unternehmen und die angebliche Geschäftsbeziehung mit der J. Bau GmbH wurden seitens der Prüferin stichprobenweise die Auftraggeber diverser Bauvorhaben gem. § 143 BAO befragt.
Von der Firma GF. wurde der Prüfern betreffend das Bauvorhaben "Wien folgendes mitgeteilt: (Zitat)
"...
- Die Firma Bf. XY OG ist an die Firma GF. GmbH bezüglich einer möglichen Zusammenarbeit herangetreten. Die Vergabe erfolgte mittels Auftrag.
- Es wurden Werkverträge zwischen den beiden Firmen abgeschlossen (eine Kopie dieser Verträge sowie eine Arbeitspreisliste, die Grundlage für die Abrechnung war, liegt diesem Schreiben bei)
- Ansprechperson für unseren Mandanten war der Bauleiter der Bf. XY OG, Herr W..
- Bei Arbeitsbeginn wurden die Arbeiter kontrolliert und wurden von der Firma Bf. XY OG die betreffenden GKK - Anmeldungen vorgelegt (diese wurden von unserem Mandanten jedoch nicht in Kopie mitgenommen). Nachdem bei weiteren laufenden Baustellenkontrollen immer dieselben Arbeiter anzutreffen waren (die unserem Mandanten bereits bekannt waren) ist keine weitere Identitätskontrolle mehr erfolgt.
- Es ist unserem Mandanten nicht bekannt, ob die Firma Bf. XY OG selbst die Leistungen im Sub wieder weitergegeben hat. Dies war vertraglich auch nicht vorgesehen. Bei den laufenden Baustellenkontrollen durch unseren Mandanten ergaben sich keine Anhaltspunkte dafür, dass die Leistung weiter vergeben wurde.
- Die Baustellen wurden wöchentlich durch unseren Mandanten kontrolliert. Bei diesen Kontrollen wurden immer die gleichen Mitarbeiter der Firma Bf. XY OG angetroffen. Außerdem hat auch die örtlich zuständige Bauaufsicht der Firma X-Salzburg laufende Kontrollen der Arbeiter auf den Baustellen durchgeführt.
- Es sind unserem Mandanten bei den Mitarbeitern der Bf. XY OG keine besonderen Merkmale, die sie als solche kennzeichnen aufgefallen (Arbeitskleidung)
- Es gab aus der Sicht unseres Mandanten keinerlei Anzeichen für Abweichungen, die meldepflichtig gewesen waren. (...)"
Von der Firma BC. GmbH wurde der Prüferin betreffend das Bauvorhaben "Wien" folgendes mitgeteilt: (Zitat)
" ...
Die Firma Bf. XY OG war in den letzten Jahren des Öfteren für die Firma BC. tätig. Die Ansprechperson für die jeweiligen Baustellen war dabei jedes Mal Herr W.. Die Identitätskontrolle der jeweiligen Arbeiter erfolgt direkt auf der Baustelle durch die Bauleitung des Generalunternehmers.
Unseres Wissens wurde die Leistung von der Firma Bf. nicht an eine Subfirma weitergegeben.
Da eine Verrechnung in Masseneinheiten (und nicht in Stunden) erfolgt, kann nicht sichergestellt werden, ob im Laufe der Arbeiten Dritte "eingesprungen" sind.
Die Arbeiter der Firma Bf. trugen Arbeitskleidung mit Firmenaufschrift.
Der Ansprechpartner der Firma BC. war immer Herr W.."
Von der Firma BN. GmbH wurde der Prüferin betreffend das Bauvorhaben "Wien" folgendes mitgeteilt: (Zitat)
"...
Die Auftragserteilung an die Bf. XY OG erfolgte schriftlich (das entsprechende Schreiben finden Sie im Anhang), wobei die Fa. Bf. unter anderem ausdrücklich darauf hingewiesen wurde, dass eine Weitergabe der Arbeiten an etwaige Subunternehmer zu unterbleiben hat. Dasselbe gilt insbesondere auch für die Beschäftigung nicht ordnungsgemäß angemeldeter Arbeitskräfte.
Bei Baubeginn war ich - BN. - persönlich auf der Baustelle, eine Unrechtmäßigkeit oder ein Nichteinhalten unserer Auftragskonditionen konnte ich absolut nicht feststellen.(..)"
Würdigung der Prüferin:
Lt. Vorhaltsbeantwortung kam der Geschäftskontakt im April 2013 zustande.
Die oben angeführten "abverlangten" Unterlagen sind weit vor bzw. weit nach angeblichem Erstkontakt.
In der Vorhaltsbeantwortung wird bei diversen Fragen nur "mit dem im Firmenbuch stehenden Geschäftsführer" geantwortet, der Name des Geschäftsführers wird jedoch nicht genannt.
Dass sich das geprüfte Unternehmen alle Unterlagen bestenfalls nur übergeben hat lassen, ohne selbst "Nachforschungen über die Existenz des Unternehmens" zu tätigen, zeigt, dass der Prüferin als Beweismittel eine Passkopie des Geschäftsführers Hr. KJ. überreicht wurde, welcher zum angeblichen Zeitpunkt das Erstkontaktes weder in Österreich aufhältig/gemeldet war oder in der J. Bau GmbH eine Funktion erfüllte.
Dass die Werkverträge seitens des geprüften Unternehmens "nachgeschrieben" wurden, sieht die AP als sehr wahrscheinlich an, da alle Werkverträge die Unterschrift des Herrn KJ. tragen, ebenfalls jene welche schon in den Monaten Jänner bis April 2013 "unterfertigt" wurden (zu diesem Zeitpunkt war Hr. KJ. weder in Österreich aufhältig oder gemeldet und hatte keine Funktion in der J. Bau GmbH).
Weiters wurden der Prüferin für die Bauvorhaben ,,Wien" und "... NÖ" die Verträge der Auftraggeber (BN. GmbH u. CX.) übermittelt. Unwahrscheinlich erscheint, dass Aufträge bereits an Subunternehmer vergeben werden (Datum am Vertrag), noch bevor das geprüfte Unternehmen selbst den Auftrag erteilt bekommen hat.
Zu den Anmeldungen der DN zur SV kann seitens der Abgabenbehörde folgendes gesagt werden:
Da die Sozialversicherungsanmeldungen der DN aus den Jahren 2011 und 2012 sind, und die DN nach wenigen Monaten/Wochen wieder abgemeldet wurden, die angebliche Leistung der J. Bau GmbH für das geprüfte Unternehmen im Jahr2013 stattfand, dienen die überreichten Anmeldungen nicht als Beweismittel, um der Prüferin glaubhaft zu machen, dass die Leistungen tatsächlich von der J. Bau GmbH ausgeführt wurden.
Dass es sich bei den Rechnungen der J. Bau GmbH um Deckungsrechnungen ohne tatsächlicher Leistungserbringung durch dieses Unternehmen handelt, sieht die BP ebenfalls durch den Umstand, dass sämtliche Auftraggeber angaben, keine Subunternehmer der Bf. XY OG auf Ihren Bauvorhaben/Baustellen gesichtet/bemerkt oder überprüft zu haben, als erwiesen an.
Bei den über die Bank gezahlten Rechnungsbeträgen handelt es sich vermutlich um sogenannte "Kickback - Zahlungen". Eine tatsächliche Geschäftsbeziehung zwischen der Bf. XY und der J. Bau GmbH kann bei Durchsicht des Betriebsprüfungsarbeitsbogens der J. Bau GmbH seitens der Prüferin ebenfalls nicht hergestellt werden. Auf den, von der Betriebsprüfung der J. Bau GmbH vorhandenen, Buchhaltungsunterlagen, scheint die Bf. XY GmbH nicht auf.
Die, in der Buchhaltung des geprüften Unternehmens, enthaltenen Deckungsrechnungen bzw. gebuchten Beträge der H. GmbH & Co KG u. J. Bau GmbH belaufen sich auf insgesamt € 440,939,99.
Das sind 100 % der als Fremdleistungsaufwand geltend gemachten Betriebsausgaben.
Die Neuberechnung bzw. Änderung der Bemessungsgrundlagen durch die abgabenbehördliche Prüfung sind der Beilage 2 zur Niederschrift v. zu entnehmen.
Tz. 5 Steuerliche Feststellungen
Prüfungsjahr 2014
Ermittlungen der Abgabenbehörde zur L. Bau GmbH:
Auf der Adresse Iaut Firmenbuch hat die GmbH nicht mehr den Firmensitz.
Das Geschäftslokal ist geschlossen, die GmbH wurde delogiert.
Auszug aus dem Schlussbericht des Masseverwalters:
"Es darf auf die Berichte verwiesen werden, wonach der Insolvenzverwalter einer Unzahl an ungeklärten Geldflüssen in der Zeit vor Insolvenzeröffnung nachzugehen hatte, da es sich bei der Schuldnerin um einen Teil eines großen Konstruktes an Scheinbaufirmen gehandelt hat (...)"
L. GmbH (…):
Folgende Unterlagen wurden an die Prüferin übermittelt:
- Firmenbuchauszüge v.
- Abtretungsvertrag v.
- MIAS-Abfrage v.
- Passkopie v. ZA.
- ZMR-Auszug v. ZA. v.
- Anmeldungen zur SV folgender Personen (bis wurde v. d. Prüferin abgefragt):
- YB. (v. - ), XC. (v. - ), VD. (v. - ), WE. (v. -)
- Email v. UF. an L. Office v.
- Werkvertrag für diverse Bauvorhaben v.
- Auftragsschreiben v. 19 unterschiedlichen Bauvorhaben (im Zeitraum v. - )
In Bezug auf das geprüfte Unternehmen und die angebliche Geschäftsbeziehung mit der L. Bau GmbH wurden seitens der Prüferin stichprobenweise die Auftraggeber diverser Bauvorhaben gem. § 143 BAO befragt.
Von der Firma GF. wurde der Prüferin betreffend der Bauvorhaben "NÖ" und "Wien" folgendes mitgeteilt: (Zitat)
"...
- Die Firma Bf. XY OG ist an die Firma GF. GmbH bezüglich einer möglichen Zusammenarbeit herangetreten. Die Vergabe erfolgte mittels Auftrag.
- Es wurden Werkverträge zwischen den beiden Firmen abgeschlossen (eine Kopie dieser Verträge sowie eine Arbeitspreisliste, die Grundlage für die Abrechnung war, liegt diesem Schreiben bei)
- Ansprechperson für unseren Mandanten war der Bauleiter der Bf. XY OG, Herr W..
- Bei Arbeitsbeginn wurden die Arbeiter kontrolliert und wurden von der Firma Bf. XY OG die betreffenden GKK - Anmeldungen vorgelegt (diese wurden von unserem Mandanten jedoch nicht in Kopie mitgenommen). Nachdem bei weiteren laufenden Baustellenkontrollen immer dieselben Arbeiter anzutreffen waren (die unserem Mandanten bereits bekannt waren), ist keine weitere Identitätskontrolle mehr erfolgt.
- Es ist unserem Mandanten nicht bekannt, ob die Firma Bf. XY OG selbst die Leistungen im Sub wieder weitergegeben hat. Dies war vertraglich auch nicht vorgesehen. Bei den laufenden Baustellenkontrollen durch unseren Mandanten ergaben sich keine Anhaltspunkte dafür, dass die Leistung weiter vergeben wurde.
- Die Baustellen wurden wöchentlich durch unseren Mandanten kontrolliert. Bei diesen Kontrollen wurden immer die gleichen Mitarbeiter der Firma Bf. XY OG angetroffen. Außerdem hat auch die örtlich zuständige Bauaufsicht der Firma X-Salzburg laufende Kontrollen der Arbeiter auf den Baustellen durchgeführt.
- Es sind unserem Mandanten bei den Mitarbeitern der Bf. XY OG keine besonderen Merkmale, die sie als solche kennzeichnen, aufgefallen (Arbeitskleidung)
- Es gab aus der Sicht unseres Mandanten keinerlei Anzeichen für Abweichungen, die meldepflichtig gewesen wären. (...)"
Von der Firma TF. Holding wurde der Prüferin betreffend den Bauvorhaben "NÖ" folgendes mitgeteilt: (Zitat)
"...
1) Wie kam es zur Vergabe des oben angeführten Auftrags an die Firma "Bf. XY OG"?
Antwort: Da wir zum Zeitpunkt der Durchführung der Fliesenlegerarbeiten in NÖ, mehrere Aufträge zu bearbeiten hatten, wurde die Firma Bf. XY OG von uns beauftragt einen Teil der Arbeiten durchzufuhren.
2) Gibt es Verträge?
Antwort: Ja, es gibt laut Beilage einen Vertrag für diverse Fliesenlegerarbeiten.
3) Wer war die Ansprechperson bei der Firma Bf. XY OG.
Antwort: Ansprechperson war Herr WF..
4) Wurde, und wenn in welcher Form, die Identität der Arbeiter kontrolliert?
Antwort: ja, es liegen die Anmeldungen der Arbeiter bei der WGKK bei.
5) Ist ihnen bekannt, ob die Firma Bf. XY OG die Leistung im Sub weitergegeben hat, wenn ja an welche Firmen, und wurden die Arbeiter dieser Firmen von Ihnen als Baustellenverantwortlichen auch Arbeitsbewilligungen kontrolliert?
Antwort: Nein, es ist uns nicht bekannt, dass die Firma Bf. XY OG die Leistungen im Sub weitergegeben hat, bei regelmäßigen Baustellenbegehungen (1 x pro Woche) waren auch immer die gleichen Arbeiter vor Ort.
6) Kann bzw. durch weiche Aufzeichnungen kann sichergestellt sein, dass nicht im Laufe der Arbeiten Dritte für einen legitimierten Arbeiter "eingesprungen" sind?
Antwort: Da bei den Baustellenbegehungen immer dieselben Mitarbeiter der Firma Bf. XY OG vor Ort waren und diese auch für den Baufortschritt und bereits erbrachte Leistungen informiert waren und Auskunft geben konnten, gab es keinen Verdacht darauf, dass eventuelle "Dritte" eingesprungen sind.
7) Hatten Arbeiter der Firma Bf. XY OG Merkmale, die sie als Arbeiter dieser Firma zuordenbar machten (Firmenaufschrift auf Arbeitskleidung, Firmenauto)
Antwort: Nein
8) Wem gegenüber haben Sie ggf. Abweichungen kritisiert?
Antwort: Wie gesagt, da bei den Baustellenbegehungen immer dieselben Mitarbeiter der Firma Bf. XY OG vor Ort waren und diese auch über den Baufortschritt und bereits erbrachte Leistungen informiert waren und Auskunft geben konnten, gab es keinen Verdacht auf Abweichungen bei den Arbeitern."
Würdigung durch die Prüferin:
Die Geschäftsbeziehung It. Vorhaltsbeantwortung v. kam im September 2013 zustande, zu diesem Zeitpunkt war noch Hr. CY. eingetragener GF.
Der angeblich am abgeschlossene Werkvertrag hat nach Vergleich der Musterzeichnungen im FB Ähnlichkeit mit der von Herrn ZA., welcher jedoch erst ab ins Firmenbuch eingetragen wurde.
Die oben angeführten "abverlangten" Unterlagen sind weit vor bzw. weit nach angeblichem Erstkontakt.
In der Vorhaltsbeantwortung wird bei diversen Fragen nur "Mit dem im Firmenbuch stehenden Geschäftsführer" geantwortet, der Name des Geschäftsführers wird jedoch nicht genannt.
Dass sich das geprüfte Unternehmen alle Unterlagen bestenfalls übergeben hat lassen, ohne selbst "Nachforschungen" über die Existenz des Unternehmens zu tätigen, zeigt, dass der Prüferin als Beweismittel eine Passkopie des Geschäftsführers überreicht wurde, welcher zum angeblichen Zeitpunkt des Erstkontaktes weder in Österreich aufhältig/gemeldet war oder in der L. Bau GmbH eine Funktion erfüllte.
Gleich verhält es sich mit den überreichten Auftragsschreiben: Diese weisen alle die gleiche Unterschrift auf (nach Vergleich m. Musterzeichnung jene v. Hr. ZA.).
Zu den Anmeldungen der DN zur SV kann seitens der Abgabenbehörde folgendes gesagt werden:
Da die Sozialversicherungsanmeldungen der DN von September 2014 sind, und die DN nach wenigen Monaten/Wochen wieder abgemeldet wurden, die angebliche Leistung der L. Bau GmbH für das geprüfte Unternehmen im ersten Halbjahr 2014 stattfand, dienen die überreichten Anmeldungen nicht als Beweismittel, um der Prüferin glaubhaft zu machen, dass die Leistungen tatsächlich von der L. Bau GmbH ausgeführt wurden.
Dass es sich bei den Rechnungen der L. Bau GmbH um Deckungsrechnungen ohne tatsächlicher Leistungserbringung durch dieses Unternehmen handelt, sieht die BP ebenfalls durch den Umstand, dass sämtliche Auftraggeber angaben, keine Subunternehmer der Bf. XY OG auf Ihren Bauvorhaben/Baustellen gesichtet/bemerkt oder überprüft zu haben, als erwiesen an.
Bei den für die Bank gezahlten Rechnungsbeträgen handelt es sich um sogenannte "Kickback-Zahlungen".
Ermittlungen der Abgabenbehörde zur K. GmbH:
Auszug aus dem BP-Bericht v. (ABNr. …):
"Im Zuge der Prüfung wurde Kontrollmaterial von über 50 Firmen übermittelt. Bei all diesen Unternehmen ist die Fa. K. GmbH als Fremdleister aufgetreten. Die vorgelegten Rechnungen weisen unterschiedliche Firmenlogos auf, auf vielen dieser Rechnungen ist ein Konto der A-Bank als Geschäftsverbindung angeführt, welches niemals existierte, die Rechnungen weisen verschieden aufgebaute Rechnungsnummern auf und wurden zu überwiegenden Teil bar bezahlt. Die Kassenbestätigungen weisen verschieden Unterschriften auf - teilweise auch die Unterschrift des Geschäftsführers DX..
Zu einigen dieser Rechnungen wurden mit dem GF DX. Niederschriften über die Geschäftsverbindung und die angeblich geleisteten Arbeiten und Geldflüsse aufgenommen.
Hr. DX. hat in diesen Niederschriften immer bestritten, die Leistungen erbracht zu haben und die Gelder kassiert zu haben. Befragt zu den offensichtlich von ihm selbst unterschriebenen Zahlungsbestätigungen hat Hr. DX. ausgesagt, dass es sich hierbei um Unterschriftsfälschungen handeln müsse und er sich auch nicht erklären konnte wie eine Kopie seines Ausweises an diese Firmen gelangen konnte.
Bis zu diesem Zeitpunkt handelte es sich bei den vorgefundenen Rechnungen immer um Rechnungen die bar bezahlt wurden; It. Aussage Hr. DX. hat die Fa. K. GmbH niemals bar abgerechnet, sämtliche Erlöse wurden mittels Bank bezahlt (...)
Nachdem der steuerliche Vertreter mit diesem Umstand konfrontiert und zur Stellungnahme aufgefordert wurde, wurde die Vollmacht zurückgenommen und der GF Hr. DX. ist zum vereinbarten Termin nicht erschienen.
Daraufhin wurde die USO-Prüfung auf eine Betriebsprüfung gem. § 99 FinStrG ausgedehnt und eine Kontenöffnung bei der B-Bank veranlasst.
Dabei stellte sich heraus, dass die vorgelegten Kontoauszüge tatsächlich Fälschungen waren und dass die tatsächlichen Bankeingänge niemals in der Buchhaltung der Fa. K. ihren Niederschlag fanden.
Der GF Hr. DX. wurde mit Schreiben v. 8 Juli letztmalig zur Schlussbesprechung am eingeladen, ist jedoch zur Schlussbesprechung nicht erschienen, das Schreiben wurde niemals behoben.
(...)
Die Ausgangsrechnungen wurden nicht in der Buchhaltung erfasst, die Erlöse wurden - wenn überhaupt - nach Zahlungseingang auf den verfälschten Bankkontoauszügen erfasst.
Die tatsächlichen Zahlungseingänge It. Kto bei der B-Bank KtoNr. ... und ... wurden nicht erfasst. (...)
Da jedoch im Zuge der Prüfung festgesteilt wurde, dass selbst die vorgelegten Bankkontoauszüge gefälscht waren, geht die Außenprüfung davon aus, dass sämtliche vorliegenden Rechnungen von der K. GmbH stammen. Da jedoch die K. GmbH niemals über so viel Personal verfügte, dass sie neben den erklärten Umsätzen auch die in Rechnung gestellten Leistungen It. Kontrollmaterial erbracht haben kann, stellen diese Rechnungen Schein- oder Deckungsrechnungen dar. (...)
Aufgrund der Bankkonten Öffnungen wurde festgestellt, dass Gelder auf Konten des GF DX. und auf ein weiteres Konto der K. GmbH weiter überwiesen wurden. (...) Die Bankeingänge wurden zeitnahe in bar behoben oder auf die weiteren Konten des DX. oder der K. GmbH weitergeleitet (...).
Es kann jedoch mit Sicherheit behauptet werden, dass die in Rechnung gestellten Leistungen nicht von der K. GmbH erbracht werden konnten, da die K. GmbH gerade mal über genügend Personal verfügte, die offiziellen Rechnungen It. Buchhaltung zu bedienen.
Aufgrund des vorliegenden Kotrollmaterials wurde festgesteilt, dass im gesamten Prüfungszeitraum Schein- u. Deckungsrechnungen ausgestellt wurden."
K. GmbH (…):
Folgende Unterlagen wurden an die Prüferin übermittelt:
Firmenbuchauszug v.
Gewerbeschein v. (lt. Abfrage d. Prüferin ruhend ab )
Polizze zur Betriebsversicherung v.
MIAS-Abfrage v.
Passkopie v. DX./Visum
Kopie d. E-Card v. DX.
ZMR Auszug DX. v.
Anmeldungen zur SV folgender Personen (bis wurde v. d. Prüferin abgefragt):
YB. (v. - , davor bei L. GmbH), AC. (v. - ), BD. ( - ), CE. (v. - , davor bei L. Bau GmbH), DF. (v. - , davor L. Bau GmbH), EG. (v. - , davor bei L. Bau GmbH), FH. ( - , davor bei L. Bau GmbH, VD. (v. - , davor bei L. Bau GmbH), RS. (v. 21.01. - 3.2; 07.2 - ), ST. (v. 21.1 - 3.2; 4.2 - ), GI. (v. 13.1 - 21.3; 6.5 - ), JH. (13.1 - ), IK. (v. 10.1 - ), JL. (v. 10.1. - 17.3; - ).
Werkvertrag für diverse Bauvorhaben v.
Auftragsschreiben v. 12 unterschiedlichen Bauvorhaben (im Zeitraum v. - )
In Bezug auf das geprüfte Unternehmen und die angebliche Geschäftsbeziehung mit der K. wurden seitens der Prüferin stichprobenweise die Auftraggeber diverser Bauvorhaben gem. § 143 BAO befragt.
Von der Firma GF. wurde der Prüferin betreffend der Bauvorhaben "Wien" und "Wien" folgendes mitgeteilt: (Zitat)
- Die Firma Bf. XY OG ist an die Firma GF. GmbH bezüglich einer möglichen Zusammenarbeit herangetreten. Die Vergabe erfolgte mittels Auftrag.
- Es wurden Werkverträge zwischen den beiden Firmen abgeschlossen (eine Kopie dieser Verträge sowie eine Arbeitspreisliste, die Grundlage für die Abrechnung war liegt diesem Schreiben bei)
- Ansprechperson für unseren Mandanten war der Bauleiter der Bf. XY OG, Herr W..
- Bei Arbeitsbeginn wurden die Arbeiter kontrolliert und wurden von der Firma Bf. XY OG die betreffenden GKK - Anmeldungen vorgelegt (diese wurden von unserem Mandanten jedoch nicht in Kopie mitgenommen). Nachdem bei weiteren laufenden Baustellenkontrollen immer dieselben Arbeiter anzutreffen waren (die unserem Mandanten bereits bekannt waren), ist keine weitere Identitätskontrolle mehr erfolgt.
- Es ist unserem Mandanten nicht bekannt, ob die Firma Bf. XY OG selbst die Leistungen im Sub wieder weitergegeben hat. Dies war vertraglich auch nicht vorgesehen. Bei den laufenden Baustellenkontrollen durch unseren Mandanten ergaben sich keine Anhaltspunkte dafür, dass die Leistung weiter vergeben wurde.
- Die Baustellen wurden wöchentlich durch unseren Mandanten kontrolliert. Bei diesen Kontrollen wurden immer die gleichen Mitarbeiter der Firma Bf. XY OG angetroffen. Außerdem hat auch die örtlich zuständige Bauaufsicht der Firma X-Salzburg laufende Kontrollen der Arbeiter auf den Baustellen durchgeführt.
- Es sind unserem Mandanten bei den Mitarbeitern der Bf. XY OG keine besonderen Merkmale, die sie als solche kennzeichnen, aufgefallen (Arbeitskleidung)
- Es gab aus der Sicht unseres Mandanten keinerlei Anzeichen für Abweichungen, die meldepflichtig gewesen waren. (...)"
Würdigung der Prüferin:
Die Geschäftsbeziehung it. Vorhaltsbeantwortung v. kam im Mai 2014 zustande.
Die oben angeführten "abverlangten" Unterlagen sind weit vor bzw. weit nach angeblichem Erstkontakt.
In der Vorhaltsbeantwortung wird bei diversen Fragen nur "mit dem im Firmenbuch stehenden Geschäftsführer" geantwortet, der Name des Geschäftsführers wird jedoch nicht genannt.
Zu den Anmeldungen der DN zur SV kann seitens der Abgabenbehörde folgendes gesagt werden:
Da die überreichten Sozialversicherungsanmeldungen der DN zeigen, dass diese erst ab September 2014 angemeldet und nach wenigen Monaten/Wochen wieder abgemeldet wurden.
Da die angebliche Leistung der K. GmbH für das geprüfte Unternehmen ab August 2014 stattgefunden haben soll, dienen die überreichten Anmeldungen nicht als Beweismittel, um der Prüferin glaubhaft zu machen, dass die Leistungen tatsächlich von der K. GmbH ausgeführt wurden. Auffallend ist weiters, dass jene DN durchgehend bei entweder oben schon angeführten Scheinunternehmen oder anderen, der Abgabenbehörde bekannten Betrugsfirmen, an- bzw. umgemeldet wurden.
Dass es sich bei den Rechnungen der K. GmbH um Deckungsrechnungen ohne tatsächlicher Leistungserbringung durch dieses Unternehmen handelt, sieht die BP ebenfalls durch den Umstand, dass sämtliche Auftraggeber angaben, keine Subunternehmer der Bf. XY OG auf Ihren Bauvorhaben/Baustellen gesichtet/bemerkt oder überprüft zu haben, als erwiesen an.
Der Prüferin liegt das durch die Finanzstrafbehörde gem. § 99 FinStG geöffnete Bankkonto der K. GmbH bei der B-Bank (Kontonr.: ...) vor. Bei den über die Bank gezahlten Rechnungsbeträgen handelt es sich um sogenannte "Kickback-Zahlungen".
Die in der Buchhaltung des geprüften Unternehmens enthaltenen Deckungsrechnungen bzw. gebuchten Beträge der L. Bau GmbH und K. GmbH belaufen sich auf insgesamt € 402.791,85. Die Neuberechnung bzw. Änderung der Bemessungsgrundlagen durch die abgabenbehördliche Prüfung sind der Beilage 3 zur Niederschrift v. zu entnehmen.
Tz. 6 Feststellung
Ertragsteuerliche Würdigung/Feststellungen der Tz. 3 - 5
Die Unternehmen in der Baubranche sind aus Sicht der Finanzverwaltung oftmals als Hochrisikobranchen einzustufen. An die Befolgung der Abgabengesetze, wie der sozialversichungs- u. unternehmerischen Bestimmungen, und auch an die Einhaltung der Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Unternehmers, sind besondere Maßstäbe anzulegen und seitens der Betriebsprüfung mit der angemessenen Genauigkeit zu kontrollieren.
Der gegenständliche Fall reiht sich in Fälle von BetrugsfäIlen ein, deren Bekämpfung oberstes Ziel jeder Finanzverwaltung sein muss. Dies dient vor allem dazu, seriösen Wirtschaftsbetrieben auf dem Bauwesen, die sich an alle gesetzlichen (steuerliche wie auch sozialversicherungsrechtliche und arbeitsrechtliche) Vorschriften halten, nicht zu benachteiligen.
Die in Tz. 3-5 erwähnten Sachverhalte wurden mittels Vorhalt 2 vom zur Stellungnahme offengelegt.
Als Stellungnahme wurde auf die von Vorhalt v. übermittelten Unterlagen und Vorhaltsbeantwortung verwiesen, weitere Beweismittel wurden nicht offengelegt.
Der neue steuerliche Vertreter … legte KMU Forschungsergebnisse von Durchschnittswerten der gewöhnlichen Geschäftstätigkeiten von vergleichbaren Unternehmen als Stellungnahme bei.
Diese KMU Forschungsergebnisse sind aus Sicht der Prüferin nicht auf gegenständlichen Fall anwendbar, da … von Durchschnittswerten div. Bilanzposten ausgeht, welche auf das geprüfte Unternehmen nicht zutreffen (zB. Materialaufwand inkl. Fremdleister It. Durchschnittswerten ergeben 40 % des Umsatzes, der Materialeinsatz wird It. KMU Durchschnittswerten mit 37 % und die Fremdleister mit 3 % angegeben. Beim geprüften Unternehmen verhält es sich genau andersrum).
Mit Vorhalt 3 v. wurden Ausgangsrechnungen der geprüften Firma mit den dazugehörigen notwendigen Personaleinsatzaufzeichnungen abverlangt.
Auf den Ausgangsrechnungen sind als Leistungsbeschreibung Einheiten von "m2, Lfm, Stk. und mitunter Regiestunden" gemeinsam angeführt.
Bei den der Prüferin übermittelten "Grundaufzeichnungen 1" zu den auf den Ausgangsrechnungen angeführten Leistungen handelt es sich um Skizzenzeichnungen, handschriftliche Berechnungen und teilweise Anmerkungen über den Einsatz von 1 - 2 Facharbeitern/Hilfskräfte und die eingesetzte Stundenanzahl, jedoch ohne den namentlich genannten Mitarbeiter.
Diesen Ausgangsrechnungen standen keine Subleistungen gegenüber, demnach hatte die geprüfte Firma selbst die Aufzeichnungen für das eingesetzte Personal zu führen.
Eine Verprobung war mit den übermittelten Aufzeichnungen nicht möglich.
Da die befragten Auftraggeber bestätigten, das geprüfte Unternehmen zu kennen und an dieses Aufträge vergeben zu haben, jedoch insgesamt aufgrund der eindeutigen Indizienlage davon ausgegangen werden kann, dass die von der Bf. XY OG bezahlten Aufwendungen in Zusammenhang mit den von den angeblichen Subunternehmen in Rechnung gestellten Leistungen in Wahrheit nicht von diesen Unternehmen erbracht, sondern vielmehr durch das eigene Personal erbracht wurde, welches dann "schwarz" bezahlt wurde, wird seitens der Abgabenbehörde der Fremdleistungsaufwand um 100% gekürzt.
Aus Erfahrungswerten der Abgabenbehörde, wird der ausbezahlte (Schwarz)Nettolohn wegen der darauf entfallenden Lohnsteuer, Sozialversicherungsbeiträge, Dienstgeberbeiträge, Diestgeberzuschläge etc. regelmäßig nur knapp zur Hälfte ausbezahlt.
Eine Hinzurechnung von 50 % der geltend gemachten Aufwendungen als Personalkosten scheint daher als angemessen.
Wiederaufnahme gem. § 303 BAO:
(1) Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn
a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder
b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind (Deckungsrechnungen ohne tatsächlicher Leistung durch die oben angeführten Firmen), oder
c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist,
und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.
Das Prüfungsjahr 2014 wird von der AP erstveranlagt.
Die Neuberechnungen bzw Änderungen der Bemessungsgrundlagen im Detail sind den Beilagen 1-3 zur Niederschrift v. 17.11,2016 zu entnehmen.
Tz. 7 Feststellung
Umsatzsteuerliche Würdigung/Feststellungen der Tz. 3 - 5
Da es sich bei den auf den Deckungsrechnungen ausgewiesenen Leistungen um Leistungen im Sinne des § 19 UStG handelt, werden seitens der Abgabenbehörde die Umsatzsteuerbescheide 2012 - 2013 gem. § 303 BAO insofern geändert, dass die Kennzahlen 048 u. 082 mit Null festgesetzt werden.
Es ergibt sich seitens der Umsatzsteuer keine steuerliche Auswirkung. Die Umsatzsteuererklärung für das Jahr 2014 wird seitens der Abgabenbehörde erstveranlagt. Die Neuberechnungen bzw Änderungen der Bemessungsgrundlagen im Detail sind den Beilagen 1 - 3 zur Niederschrift v. zu entnehmen.
…
Prüfungsabschluss
Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 1 BAO
Hinsichtlich nachstehend angeführten Abgabenarten und Zeiträume wurden Feststellungen getroffen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs.1 BAO erforderlich machen:
Abgabenart
Umsatzsteuer
Einheitliche Gewinnfeststellung
Zeitraum
2012-2013
2012-2013
Feststellung
Tz.3 u.4
Tz.3 u. 4
..."
Das FA folgte diesen Feststellungen, erließ Wiederaufnahmsbescheide für 2012 und 2013 und setzte in den Feststellungsbescheiden vom die Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Jahr 2012 mit EUR 215.276,90, im Jahr 2013 mit EUR 292.532,72 und im Jahr 2014 mit EUR 220.819,77 fest. Dabei wurden geltend gemachte Fremdleistungsaufwendungen iHv EUR 269.549,47 (2012), EUR 440.939,99 (2013) und EUR 402.791,88 (2014) nicht anerkannt und in Höhe von jeweils 50% als Personalaufwand berücksichtigt.
In den von 4 Beteiligten erhobenen (inhaltlich identischen) Beschwerden vom gegen die Wiederaufnahms- und Sachbescheide wurde i.w. vorgebracht, die Abgabenbehörde treffe gemäß § 115 BAO die Verpflichtung zur amtswegigen Ermittlung der materiellen Wahrheit. Insbesondere bei Schätzungen gemäß § 184 BAO sei das Parteiengehör zu wahren.
Die Bf habe der Behörde verschiedene Nachweise in Beantwortung des ersten Ergänzungsersuchens betreffend die Geschäftsbeziehungen zu den beauftragten Subunternehmern übermittelt. Insbesondere sei festzuhalten, dass die Bf sämtliche ihr zur Verfügung stehenden Maßnahmen ausgeschöpft habe, um sich schon vor Aufnahme der Geschäftsbeziehung von der tatsächlichen Existenz sowie der steuerlichen Erfassung der beauftragten Unternehmen zu überzeugen. Diese Nachweise, nämlich Firmenbuchauszüge, Gewerbescheine, UID-Vergabebescheide bzw. UID-Abfragen, Abfragen der HFU-Liste sowie Anmeldenachweise bei der GKK von diversen Dienstnehmern seien vorgelegt worden. Auch zum Ablauf der Geschäftsbeziehung seien umfangreiche Darstellungen erfolgt. Wenn gewisse Dienstnehmer nur für einen kurzen Zeitraum oder gar nicht angemeldet worden seien, könne dies nicht in der Verantwortung der Bf gelegen sein. Welche Dienstnehmer des Auftragnehmers das Werk vollziehen, könne im Hinblick auf den Abschluss ggstdl. Werkverträge, welche die Erbringung einer bestimmten Leistung zum Inhalt hätten, nicht relevant sein. Ebenso wenig treffe die Bf eine Überprüfungspflicht, ob das beauftragte Unternehmen seinen arbeits-, sozialversicherungsrechtlichen oder steuerlichen Verpflichtungen nachkomme. Entscheidend sei letzten Endes die vollständige und korrekte Erfüllung des Auftrages.
Weiters versuche die Behörde durch Befragung von Auftraggebern der Bf zu eruieren, ob diese auf den jeweiligen Baustellen mögliche Subleister der Bf identifizieren könnten. Auffallend sei dabei die regelmäßige Benennung einer Firma "GF.", welche offensichtlich auf der jeweils deckungsgleichen Beantwortung eines standardisierten Fragebogens durch die steuerliche Vertretung dieser Firma beruhe. Hier werde insbesondere ausgeführt, dass zwar anlässlich des Arbeitsbeginns von der Bf die betreffenden GKK-Anmeldungen vorgelegt worden seien, jedoch im weiteren Verlauf der Arbeit keine Identitätskontrolle mehr erfolgt sei. Ebenso seien auch bei den Mitarbeitern der Bf keine besonderen Merkmale, welche sie als solche kennzeichneten (zB Arbeitskleidung) aufgefallen. Diese Stellungnahme der Firma GF. zeige deutlich, dass es für die Auftraggeber der Bf ganz offensichtlich keineswegs möglich gewesen sei, die Zugehörigkeit der auf der Baustelle befindlichen Arbeiter zur Bf oder allenfalls zu einer von ihr beauftragten Subfirma zuverlässig feststellen zu können. Dieses Faktum werde auch in der Darstellung der Firma "BC. GmbH" unterstrichen, wenn festgestellt werde, dass bei Verrechnung in Masseneinheiten (und nicht in Stunden) nicht sichergestellt werden könne, ob nicht im Laufe der Arbeiten Dritte "eingesprungen" seien. Abgesehen davon seien die von der Finanzverwaltung zitierten Aussagen der Auftraggeber auch insofern mit großen Vorbehalten zu betrachten, als sich naturgemäß kein Auftraggeber gegenüber einem Organ der Finanzverwaltung zu einer Aussage motivieren ließe, welche einen (möglicherweise mit den Bauherren nicht abgestimmten) Einsatz von im Sub beschäftigten Fremdleistern bestätigen würde.
Des Weiteren habe sich die Finanzverwaltung in keinster Weise ausreichend mit dem Leistungsinhalt der gegenständlichen Fremdleistungsrechnungen auseinandergesetzt. Die gesamte Argumentation ziele ausschließlich auf die Frage des Einsatzes von bei Subunternehmen beschäftigten Arbeitskräften ab. Die Finanzverwaltung übersehe dabei, dass von Fremdleistungsfirmen nicht notwendiger Weise nur Personal in Form von Arbeitsstunden, sondern durchaus auch Material zur Verrechnung gelangen könne. Dieses Faktum werde bei Durchsicht des in den Gewinn- und Verlustrechnungen der Bf der Jahre 2012 - 2014 ausgewiesenen Materialaufwandes offenkundig, welcher sich im Jahr 2012 bei einem Umsatzvolumen von EUR 694.085,50 auf EUR 8.561,17, im Jahr 2013 bei einem Umsatzvolumen von EUR 896.533,70 auf EUR 25.873,81 und im Jahr 2014 bei einem Umsatzvolumen von EUR 814.790,37 auf EUR 431,82 (!!!) belaufe. Diese Tatsache impliziere zwingend, dass die ins Rechenwerk der Bf aufgenommenen Fremdleistungsrechnungen definitiv einen erheblichen Materialanteil beinhalten müssten. Spätestens aus den im Rahmen der Beantwortung des Vorhaltes 3 der Finanzverwaltung vorgelegten Ausgangsrechnungen hätte die Finanzverwaltung diesen Umstand daraus erkennen müssen, dass in diesen Ausgangsrechnungen in hohem Ausmaß Material in Form von Fliesen bzw. div. Hilfsmaterialien (welche ja irgendwann zugekauft werden müssten) zur Weiterverrechnung gelangten. Dass die Abgabenbehörde keinesfalls nur Umstände, die zu einer höheren Abgabenbelastung führen, zu ermitteln und zu berücksichtigen habe, ergebe sich bereits aus § 114 und 115 Abs 1 BAO. § 115 Abs. 3 BAO normiere damit die Verpflichtung, die richtige (und nicht eine möglichst hohe) Abgabenbemessungsgrundlage zu ermitteln. Dieser Verpflichtung sei die Abgabenbehörde im laufenden Verfahren, wie oben ausgeführt, in keinster Weise nachgekommen.
Neben diesen gravierenden Mängeln der Wahrnehmung der amtswegigen Ermittlungspflicht entspreche auch in weiterer Folge die von der Finanzverwaltung vorgenommene Schätzung der Besteuerungsgrundlagen keineswegs der gesetzlich normierten Vorgangsweise.
Wenn in dem Ergänzungsersuchen vom die pauschale Kürzung von 50% der geltend gemachten Fremdleistungs- Aufwendungen damit begründet werde, dass aus Erfahrungswerten der Abgabenbehörde der ausbezahlte Nettolohn wegen der darauf entfallenden Lohnsteuer, Sozialversicherungsbeiträge, Dienstgeberbeiträge, Dienstgeberzuschläge etc. regelmäßig nur knapp zur Hälfte ausbezahlt werde, lasse sich daraus schließen, dass die Behörde auf die Schätzungsmethode des sogenannten "äußeren Betriebsvergleiches" abziele. Beim sogenannten "äußeren Betriebsvergleich" würden Ergebnisse anderer vergleichbarer Betriebe übernommen.
Das Ergebnis des äußeren Betriebsvergleiches werde in der beiliegenden Aufstellung dargestellt. Zu diesem Zweck würden hinsichtlich der Bf die tatsächlichen Aufwandspositionen laut Gewinn und Verlustrechnung und laut Schätzung Betriebsprüfung den entsprechenden Branchenkennzahlen der KMU Forschung Austria für die Branche "Fliesenlegerei" für die vorliegende Unternehmensgröße gegenübergestellt. Bei Betrachtung der sogenannten "Umsatzrentabilität (Verhältnis des Ergebnisses der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit zur Betriebsleistung)" zeige sich, dass diese Umsatzrentabilität im Jahr 2012 laut Gewinn und Verlustrechnung 11,60% betragen hätte, während laut Branchenkennzahlen vergleichbare Unternehmen nur eine Umsatzrentabilität von 0,69% erzielen hätten können. Damit liege die Umsatzrentabilität des Jahres 2012 bereits wesentlich über dem Branchendurchschnitt.
Lege man das laut Betriebsprüfung geschätzte Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeiten in Höhe von EUR 215.276,91 zu Grunde, errechne sich eine Umsatzrentabilität von 31,02%. Dies entsprecht nicht nur dem nahezu 3-fachen der Umsatzrentabilität auf Basis der Daten laut Gewinn und Verlustrechnung, sondern auch gleichzeitig dem 45-fachen der durchschnittlichen Branchen- Umsatzrentabilität. Das gleiche Bild zeige sich in den Jahren 2013 und 2014, wobei die Umsatzrentabilität laut Schätzung durch die Abgabenbehörde im Jahr 2013 das 174-fache des Branchendurchschnitts, im Jahr 2014 das 46-fache des Branchendurchschnitts betrage. Diese Zahlen zeigten sehr plastisch auf, dass die von der Finanzverwaltung vorgenommenen Schätzungen einem sogenannten "äußeren Betriebsvergleich" in keinster Weise standhalten könnten. Bei Betrachtung der Detail- Zahlen für Material/Fremdleistungsaufwand wie Personalaufwand zeige sich, dass der Aufwand für Material und bezogenen Leistungen im Jahr 2012 nahezu exakt im Branchendurchschnitt liege. Lediglich in den Jahren 2013 und 2014 sei ein gegenüber dem Branchendurchschnitt gesteigerter Material/Fremdleistungsaufwand von 52,07% bzw. 57,58% (Branchendurchschnitt: 40,68% bzw. 40,35%) feststellbar. Der Personalaufwand bewege sich in den Jahren 2012 und 2013 mit 26,28% bzw. 26,94% deutlich unter dem Branchendurchschnitt von 36,76% bzw. 39,45%. Dies sei auch letztlich die Ursache dafür, dass das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit in diesen beiden Jahren im Vergleich zum Branchendurchschnitt deutlich überhöht sei. Lediglich im Jahr 2014 sei eine im Vergleich zum Vorjahr erhebliche Verschiebung vom Personalaufwand (nunmehr 19,88%) hin zu Material/Fremdleistungsaufwand (nunmehr 57,58%) feststellbar. Damit liege in diesem Jahr der Material/Fremdleistungsaufwand wesentlich über dem Branchendurchschnitt von 40,35%, der Personalaufwand deutlich unter dem Branchendurschnitt von 40,52%. In Summe würde dennoch trotz dieser Verschiebung eine Umsatzrentabilität von 9,14% ausgewiesen, was dem rund 13- fachen der durchschnittlichen Branchen- Umsatzrentabilität entspreche. Zusammenfassend sei festzuhalten, dass die von der Abgabenbehörde ins Auge gefasste Kürzung des Material/Fremdleistungsaufwandes um 50% zu geschätzten Ergebnissen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit führten, welche einem sogenannten "äußeren Betriebsvergleich" in keinster Weise standhielten. Schon ein schätzungsweises Belassen dieser Aufwandspositionen bei den bisher ausgewiesenen Werten führe zu Umsatzrentabilitäten, welche bereits sehr wesentlich über dem Branchendurchschnitt laut der herangezogenen Kennzahlen der KMU - Forschung Austria lägen. Die bescheidmäßigen Feststellungen der Finanzverwaltung seien somit sowohl mit formellen als auch materiellen Mängeln behaftet, weshalb die Aufhebung der bekämpften Bescheide beantragt werde.
Die angesprochenen Branchenbilder der KMU Forschung Austria für die Streitjahre und ein Kennzahlenvergleich mit der Bf laut G. u. V. und laut Bp waren beigelegt.
Mit Beschwerdevorentscheidung vom wies das FA die Beschwerde des beteiligten RF. mit folgender Begründung zurück:
"Die Beschwerde betrifft die Feststellungsbescheide 2012 bis 2014 der Bf. XY OG mit der Steuernummer … und kann als solche auch nur dort eingebracht werden."
In der Stellungnahme der Bp zu den Beschwerden vom wurde i.w. betreffend Schätzung ausgeführt, warum die KMU Forschungsergebnisse auf das geprüfte Unternehmen nicht anwendbar seien, sei bereits im Bp Bericht ausgeführt worden. Es sei mangels Grundaufzeichnungen eine Verprobung nicht möglich gewesen. Dass 50% Aufwandskürzung der Wahrheit möglichst nahe kämen, zeigten die Erfahrungswerte der Abgabenbehörde bei zahlreichen (Bau)-Betrugsfällen, wonach der ausbezahlte (Schwarz)-Nettolohn wegen der darauf entfallenden SV, Lohnsteuer, DB, DZ etc regelmäßig nur knapp zur Hälfte ausgezahlt werde.
Zum Einwand bezüglich Materialkosten sei auszuführen, dass auf den Werkverträgen mit den Subunternehmern zu lesen sei, dass die Ausführung der zu erledigenden Fliesenlegerarbeiten mit dem vom AG bereitgestellten Material zu leisten sei. Auch bei den Werkverträgen mit den Auftraggebern der Bf sei ein derartiger Passus großteils enthalten, was bei den Aufträgen "Kette1", "Kette2" und "Kette3" auch nicht verwunderlich sei, denn es würden alle Filialen gleich gestaltet, sodass von einer eigenen Materialbeschaffung gerade von Fliesen durch div. Sub- und Subsubfirmen nicht auszugehen sei. Diese Arbeitsmaterialien würden von den Auftraggebern in großem Stil angeschafft und bereitgestellt.
Dass Material vom geprüften Unternehmen eingekauft worden wäre, sei wenig glaubhaft, seien doch keine derartigen Eingangsrechnungen in der Buchhaltung zu finden gewesen.
Bezüglich des Einwandes, dass die Bf für die Dienstnehmer der Subunternehmer nicht verantwortlich sei, werde auf die Tatsache der Baubranche als Hochrisikobranche verwiesen, wonach es die Pflicht eines ordentlichen Kaufmannes sei, sich vor Auftragsübergabe von der Redlichkeit seines Geschäftspartners durch die zur Verfügung stehenden Kontrollmöglichkeiten zu überzeugen.
Der gute Glaube und das Vertrauen darauf, dass die übergebenen Unterlagen korrekt und vollständig seien (insbesondere die DN-Anmeldungen zur SV), seien gerade in dieser Branche nicht nachvollziehbar.
Weiters sei festzuhalten, dass keine Arbeitsaufzeichnungen betreffend das Personal der Subunternehmer geführt worden seien, was aber auch zum Nachweis der Verpflichtung gegenüber dem Auftraggeber notwendig sei, falls es zur Haftungsinanspruchnahme durch diesen komme.
In der Gegenäußerung der Bf vom führte der Vertreter der Bf i.w. aus, die Prüferin übersehe in ihrer Argumentation, wonach die Durchschnittswerte der KMU Forschung Austria nicht anwendbar seien, dass von Fremdleistungsfirmen nicht notwendigerweise nur Personal in Form von Arbeitsstunden, sondern durchaus auch Material zur Verrechnung gelangen könne.
Genau aus diesem Grund würde auch in der Branchenkennzahlenaufstellung der KMU Forschung Austria eine eigene Position "Materialaufwand inkl. Fremdleistungen" geführt, welche in Summe mit der korrespondierenden Position Materialaufwand inkl. Fremdleistungen in der GuV der Bf sehr wohl vergleichbar sei, wenn man berücksichtige, dass in der Position "Fremdleistungsaufwand" It. GuV eben nicht nur die reinen Arbeitsstunden, sondern auch der Materialaufwand enthalten sei.
Dieser Feststellung folgend gehe auch die Argumentation der Prüferin ins Leere, da es unabhängig von der Zuordnung von Subleistungen zu bestimmten Aufträgen nachweislich Ausgangsrechnungen der Bf gebe, in welchen in nicht unerheblichem Ausmaß Material zur Verrechnung gelangt sei, welches auch eingekauft worden sein müsse.
Da der in der GuV ausgewiesene Materialaufwand nur äußerst gering sei, müsse zwangsläufig der überwiegende Teil des schließlich ja tatsächlich weiterverrechneten Materialaufwandes in den in die GuV aufgenommenen Rechnungen der Subleister enthalten sein. Damit schließe sich der Kreis der Argumentation, dass in diesem Fall der Materialaufwand und der Fremdleistungsaufwand in Kombination zu sehen seien und im Kennzahlenvergleich ebenso der kombinierten Summe aus Materialaufwand inkl. Fremdleistungen It. KMU Forschung Austria gegenüberzustellen sei. Damit möge sich zwar eine Verschiebung im Ausweis zwischen Materialaufwand und Fremdleistungsaufwand ergeben, welcher in Summe jedoch die Vergleichbarkeit der Bf mit den betreffenden KMU-Branchenkennzahlen in keinster Weise in Frage stelle.
Weiters versuche die Finanzverwaltung, die vorgenommene pauschale 50% Aufwandskürzung mit Erfahrungswerten der Abgabenbehörde aus zahlreichen (Bau-)Betrugsfällen, wonach der ausbezahlte (Schwarz) Nettolohn wegen der darauf entfallenden Lohnsteuer, GKK-Beträgen, DB, DZ etc. regelmäßig nur knapp zur Hälfte ausbezahlt werde, zu begründen.
Bei dieser Betrachtungsweise übersehe die Finanzverwaltung, dass es sich bei der Bf um ein Unternehmen handle, welches seinen Gewinn nach dem Prinzip der "Doppelten Buchführung" ermittle. Bei dieser werde eben nicht auf tatsächlich erfolgte oder nicht erfolgte Zahlungsflüsse abgestellt, sondern führten bereits noch nicht bezahlte Verbindlichkeiten oder noch nicht vereinnahmte Forderungen zu einer dementsprechenden Gewinnbeeinflussung. Wenn nun die Finanzverwaltung von einem Vorliegen von Lohnaufwand an Stelle der verbuchten Fremdleistungen ausgehe, sei dementsprechend konsequenterweise nicht nur allfällig ausbezahlter Lohnaufwand, sondern auch der nicht bezahlte Teil des Lohnes bzw. der Lohnnebenkosten, auf welchen die vermeintlichen Dienstnehmer oder die jeweiligen Behörden (Finanzamt, Gebietskrankenkasse, Magistrat etc.) Anspruch hätten, in der Gewinnermittlung zu erfassen. Daher müssten nicht nur der vermeintlich nicht ausbezahlte Lohnanteil, sondern auch die vermeintlich nicht bezahlten Abgaben an die Gebietskrankenkasse, das FA sowie das Magistrat aufwandmäßig Berücksichtigung finden und in Form von Verbindlichkeiten bilanziert werden, da ja davon auszugehen sei, dass sowohl die genannten Behörden als auch die vermeintlichen Dienstnehmer ihre It. Bp festgestellten Ansprüche gegenüber der Bf tatsächlich auch geltend machen werden. Abschließend sei nochmals wiederholt festzuhalten, dass die Bf sehr wohl sämtliche, ihr zur Verfügung stehende Maßnahmen ausgeschöpft hätte, um sich schon vor Aufnahme der Geschäftsbeziehung von der tatsächlichen Existenz sowie der steuerlichen Erfassung der beauftragten Unternehmen zu überzeugen. Konkret seien Firmenbuchauszüge, Gewerbescheine, UID-Vergabebescheide bzw. UID-Abfragen, Abfragen der HFU-Listen, sowie Anmeldenachweise bei der GKK von diversen Dienstnehmern vorgelegt worden. Die Bf habe damit von ihren Möglichkeiten zur Überprüfung und Dokumentation jedenfalls ausreichend Gebrauch gemacht und wären weitere investigative Schritte weder machbar noch zumutbar gewesen. Es dürfe in diesem Zusammenhang auch nicht übersehen werden, dass es letztlich der Finanzverwaltung selbst (mit ihren wesentlich umfassenderen Kontrollmöglichkeiten) oblegen habe, diesen sich nachträglich als unseriös herausstellenden Unternehmen sowohl eine Steuernummer als auch eine UID-Nummer aufzulegen und diesen damit zu verhelfen, nach außen einen seriösen Anschein zu erwecken.
Abschließend sei festzuhalten, dass es für die Frage der Abzugsfähigkeit von Betriebsausgaben letztlich nicht darauf ankommen könne, ob die diesen Betriebsausgaben zu Grunde liegenden Leistungen von einer aus Sicht der Finanzverwaltung seriösen oder unseriösen Firma erbracht worden sei, sondern letztlich nur die Frage ausschlaggebend sei, ob diese Leistungen tatsächlich in der fakturierten Größenordnung erbracht worden seien. Während des gesamten Verfahrens versuche die Finanzverwaltung zwar, mit allen Mitteln die Seriosität der beauftragten Subleister in Frage zu stellen, bleibe jedoch den Nachweis darüber, dass diese Leistungen nicht tatsächlich erbracht worden seien, konsequent schuldig.
Mit Beschwerdevorentscheidung vom wies das FA die Beschwerde als unbegründet ab.
In der Begründung wurde i.w. auf die besonderen Sorgfaltspflichten in der Baubranche hingewiesen, da es sich um eine betrugsanfällige Hochrisikobranche handle. Ein ordentlicher Unternehmer würde beim Vorliegen von Auffälligkeiten weitere Nachforschungen durchführen. Derartige Auffälligkeiten seien etwa:
- Berücksichtigung der Besonderheiten der Baubranche
- Kein direkter Firmenkontakt, kein Aufsuchen der Büroräumlichkeiten der Subunternehmer möglich
- Barzahlung
- Diverse Besprechungen sowie Preisabsprachen werden stets in Räumlichkeiten der Bf, in Cafés oder auf den Baustellen abgehalten
- Die Vertragspartner sind GmbHs mit oft wechselnden, teilweise ausländischen Gesellschaftsorganen, die erst kürzere Zeit in Österreich gemeldet sind und unstabile Wohnverhältnisse aufweisen
- Häufiges Wechseln der Gesellschaftsorgane und der Firmensitze bei den Subunternehmen
- Von den Musterzeichnungen abweichende Unterschriften auf Auftragsschreiben seitens der Subunternehmen
Zum Vorbringen, dass das FA sich in keinster Weise ausreichend mit dem Leistungsinhalt der gegenständlichen Fremdleistungsrechnungen auseinander gesetzt habe, sei auszuführen, dass nach Ermittlungen des FA die angegebenen Firmen nicht die wahren Leistungserbringer seien. Diese Rechnungen seien somit als Deckungs- bzw. Scheinrechnungen zu werten. Die Sinnhaftigkeit einer Überprüfung des Leistungsinhaltes der Fremdleistungsrechnungen, welche Scheinrechnungen seien, sei zu hinterfragen.
Das Vorbringen, dass die vorgelegten Fremdleistungsrechnungen einen erheblichen Materialanteil beinhalten sollten, sei für das FA nicht nachvollziehbar, da aus den von der Bf vorgelegten Werkverträgen eindeutig hervorgehe, dass das Material vom Auftraggeber - somit von der Bf - beigestellt werde. Dass ein Subunternehmer "einen erheblichen Materialanteil" neben den vereinbarten Fliesenlegerarbeiten freiwillig und gratis der Bf zur Verfügung stelle, obwohl dies nicht im Vertrag vereinbart sei, sei völlig realitätsfremd und unglaubwürdig. Von der Bf seien auch keine Nachweise diesbezüglich eingebracht worden; dieses Vorbringen sei daher als reine Schutzbehauptung zu werten.
Auf den Bp-Bericht vom bzw. auf die Ausführungen in der Stellungnahme der Prüferin vom werde verwiesen.
Aufwandschätzung:
Betrugsfirmen dienten als Anmeldevehikel und Rechnungsproduzenten. Die Bf sei als Rechnungsbesteller zu betrachten und die Rechnungen über die vorgeblichen Fremdleistungen seien als Schein- und Deckungsrechnungen zu beurteilen. Gem. §§ 21 ff BAO seien Scheingeschäfte für die Erhebung von Abgaben ohne Bedeutung und es sei der wahre wirtschaftliche Gehalt in wirtschaftlicher Betrachtungsweise des Sachverhaltes maßgeblich. Die Fremdleistungen aufgrund der Schein- und Deckungsrechnungen seien daher als Betriebsausgaben nicht anzuerkennen. Nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH sei bei Nichtnachweisbarkeit von Auftragsverhältnissen und dem Einsatz von Schwarzarbeitern durch den Unternehmer ein geschätzter Lohnaufwand als Betriebsausgabe anzuerkennen, wobei von den Rechnungssummen der angeblichen Vertragsfirmen, gekürzt um 50% (wegen fehlender Lohnabgaben, Lohnnebenkosten, Gewinnmargen, Regiekosten usw.) ausgegangen werden könne. Dies insbesondere, als Arbeitnehmer mangels Abfuhr von Lohn- und Sozialabgaben ungleich kostengünstiger beschäftigt werden könnten (vgl. ).
Trotz ausreichender Gelegenheit zur Aufklärung der Ungereimtheiten, sei es der Bf nicht gelungen, die zahlreichen Mängel in der Dokumentation der behaupteten Fremdleistungen zweifelsfrei auszuräumen. Angesichts des Ermittlungsergebnisses habe das FA davon auszugehen, dass die Arbeiten nicht von diesen Gesellschaften erbracht worden seien. Entsprechend sei davon auszugehen, dass die seitens der Bf aufgezeigten Auftragsverhältnisse mit den Firmen H. KG, J. Bau GmbH, L. Bau GmbH und K. GmbH nicht den tatsächlichen Verhältnissen entsprächen. Die Rechnungen über Fremdleistungen von den im BP-Bericht genannten Firmen seien daher als Schein- und Deckungsrechnungen zu beurteilen und die geltend gemachten Fremdleistungsaufwendungen seien nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen.
Von der Abgabenbehörde werde jedoch nicht bestritten, dass tatsächlich Arbeiten an den in den Rechnungen angeführten Baustellen durchgeführt worden seien (von "Schwarzarbeitern"), sodass in freier Beweiswürdigung und im Rahmen einer Schätzung 50% des Fremdleistungsaufwandes in Ansatz zu bringen sei, wobei 50% der geltend gemachten Aufwendungen mangels Abfuhr an Lohnnebenkosten und Sozialabgaben auch nach der ständigen Rechtsprechung des VwGH als angemessen anzusehen sei. Die Beschwerde gegen die Bescheide betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO 2012 - 2014 sei daher als unbegründet abzuweisen.
Wiederaufnahme gemäß § 303 BAO:
Die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO sei erforderlich, da auf Grund der getroffenen Feststellungen und den neu hervor gekommenen Umständen in den Jahren 2012 bis 2013 hinsichtlich "Deckungs- bzw. Scheinrechnungen" sich ein im Spruch anders lautender Bescheid ergebe. Da die Kenntnis der oben angeführten Umstände zweifellos zu einem im Spruch anders lautenden Bescheid geführt habe, sei die Verfügung der Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 1 BAO zulässig. Sie liege im Ermessen der Abgabenbehörde. Von zentraler Bedeutung für die Ermessensübung sei die Berücksichtigung des Zweckes der Ermessen einräumenden Norm. Nach Rechtsprechung und Lehre bestehe der Zweck des § 303 BAO darin, eine neuerliche Bescheiderlassung dann zu ermöglichen, wenn Umstände gewichtiger Art hervorkommen. Ziel sei ein insgesamt richtiges Ergebnis (; , B 2/96; Ritz, BAO-Kommentar, § 303, Tz 67). Daher sei bei der Ermessensübung grundsätzlich dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit (der Gleichmäßigkeit der Besteuerung) der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit (Rechtskraft) zu geben, unabhängig davon, ob sich die Wiederaufnahme letztlich zu Gunsten oder zu Ungunsten der Partei auswirken würde. Unter diesem Gesichtspunkt, aber auch in Anbetracht der Tatsache, dass die steuerlichen Auswirkungen der amtswegigen Wiederaufnahme im gegenständlichen Fall nicht bloß geringfügig seien, sei die Ermessensentscheidung der Abgabenbehörde, die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO 2012 - 2013 zu verfügen und damit dem Gesichtspunkt der Zweckmäßigkeit Vorrang vor dem der Billigkeit einzuräumen, nicht zu beanstanden. Die Beschwerde gegen die Wiederaufnahmebescheide betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO
2012 - 2013 sei daher als unbegründet abzuweisen gewesen.
Mit Anbringen vom und wurde beantragt, die Beschwerden dem BFG vorzulegen (Vorlageantrag).
Mit Vorlagebericht vom legte das FA die Beschwerden dem BFG vor und beantragte die Abweisung der Beschwerden.
In der mündlichen Verhandlung vor dem BFG am brachte der Vertreter der Bf (RA) ergänzend vor, die Feststellungen des FA würden dem Grunde und der Höhe nach bestritten.
Der RA verwies darauf, dass die Bf alles zur Überprüfung der Fremdfirmen gemacht hätten, wie Einsichtnahme in die HFU Listen und Einsichtnahme in die sonstigen dem FA bekannten Dokumente (Firmenbuchauszüge, SV-Auszüge) etc (siehe auch Beschwerdeschrift). Dies sei aus den eigenen Erhebungsakten des FA ersichtlich.
Es wäre überzogen, noch weitere Nachforschungen - wie vom FA insinuiert - wie Überprüfen der Geschäftsräumlichkeiten oder noch weitergehende Überprüfungen der Dienstnehmer der Subfirmen, vorzunehmen.
Auch wenn es vom FA moniert werde, sei es in der Baubranche völlig üblich, dass Aufträge auf der Baustelle oder auch in Kaffeehäusern besprochen und abgeschlossen würden. Noch dazu handle es sich bei den Bf nicht um Akademiker oder ausgebildete Geschäftsleute, welche vorzugsweise Geschäftsräumlichkeiten aufsuchten, sondern um Handwerker. Es würden formlos auf Basis von mündlichen oder allenfalls auch schriftlichen Vereinbarungen Aufträge erteilt. Es sei nicht lebensnah, dass die handwerklich tätigen Bf, welche in weiterer Folge auch die Dokumente der Subunternehmer erhalten hätten, in weiterer Folge auch deren Geschäftslokale aufsuchten, um zu überprüfen, ob die Geschäftspartner auch tatsächlich physisch existent seien.
Das Kennenlernen der Geschäftspartner erfolge über ein näheres Netzwerk der Fliesenleger. Auf Grund der Tatsache, dass im Baugewerbe, welches sich in einem kleineren Rahmen bewege, die Werkausführenden miteinander bekannt seien, käme es zu diesen Kontakten. Ob ein Verwandtschaftsverhältnis der Bf mit den Subunternehmern bestehe, sei dem RA nicht bekannt. Es könnte allerdings auf Grund der Herkunftsländer der beteiligten Personen ein Bekanntschaftsverhältnis bestehen.
Sämtliche im Verfahren gestellte Anträge blieben aufrecht.
Der Vertreter des FA (FaV) brachte ergänzend vor, für die Abgabenbehörde sei die Argumentation des RA nicht nachvollziehbar.
Der FaV verwies darauf, dass die Firma stets steuerlich vertreten gewesen sei; daher hätte man zumindest beim steuerlichen Vertreter nachfragen müssen, welche steuerlichen Verpflichtungen man habe und wie man rechtlich korrekt vorgehe. Deshalb sei es für die Abgabenbehörde verwunderlich, dass die Bf von den Sorgfaltspflichten nichts gewusst hätten und es sei auch nicht nachvollziehbar, dass sie beim steuerlichen Vertreter diesbezüglich nicht nachgefragt hätten. Wenn sie nachgefragt hätten, hätten ihnen die steuerlichen Vertreter sicherlich die Sorgfaltspflichten näher gebracht.
Das Bundesfinanzgericht hat erwogen
Sachverhalt
Die Bf hatte den Geschäftszweig "Fliesenverlegen" und den Namen Bf. XY OG.
Mit Einbringungsvertrag vom wurde die OG in die A. B. C. XY GmbH eingebracht. Diese wurde dann wiederum per in die Bf. XY GmbH und dann in Bf. GmbH umbenannt und per durch die zwei Gesellschafter (A. B. C., D. E.) an F. G. und von diesem an ZM. verkauft. Mit Beschluss des HG Wien vom 02/2017 wurde der Konkurs eröffnet. Mit Beschluss des Gerichts vom 08/2017 wurde der Konkurs nach Verteilung an die Massegläubiger aufgehoben und mit Eintragung vom 02/2018 wurde die Firma amtswegig wegen Vermögenslosigkeit gelöscht.
Die OG ermittelte den Gewinn gemäß § 4 Abs 1 EStG 1988.
Sie erklärte 2012 Erlöse von EUR 694.085,50 und u.a. einen Aufwand von EUR 269.549,47 für Fremdpersonal und Fremdleistungen und von EUR 8.561,17 für Waren. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb betrugen EUR 80.502,17.
Die Bf erklärte 2013 Erlöse von EUR 896.533,70 und u.a. einen Aufwand von EUR 440.939,99 für Fremdpersonal und Fremdleistungen und von EUR 25.873,81 für Waren. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb betrugen EUR 75.962,73.
Die Bf erklärte 2014 Erlöse von EUR 814.790,37 und u.a. einen Aufwand von EUR 507.242,24 für Fremdpersonal und Fremdleistungen, von EUR 431,82 für Waren. Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb betrugen EUR 19.423,86.
Fremdleistungsaufwendungen nichtleistender Firmen - H. KG (GmbH & Co KG), J. Bau GmbH, K. Bau GmbH, L. Bau GmbH - wurden in den Streitjahren als Betriebsausgaben geltend gemacht.
Bei diesen 4 Firmen handelt es sich um Unternehmen, welche als Betrugsfirmen einzustufen sind, deren Funktion in der Erfüllung der folgender Sozialbetrugs- und Hinterziehungstatbestände bestehen:
* Anmeldung von Dienstnehmern, wobei bereits bei der Anmeldung die Absicht besteht, niemals entsprechende Sozialabgaben u. Beiträge (Sozialbetrug gemäß § 153 d u. e StGB) oder die lohnabhängigen Abgaben (Hinterziehung gemäß § 33 Abs 2 lit. b FinStrG) zu leisten,
* Erstellung von Scheinrechnungen, um es den Tätern zu ermöglichen,
* dem jeweiligen Rechnungsempfänger Vermögen zu entziehen,
* Steuern und Abgaben zu verkürzen (Hinterziehung gem. § 33 Abs. 2 lit. a u. Abs. 3 FinStrG),
* in der Absicht, den Gewinn durch fingierte Betriebsausgaben zu schmälern.
* die bei der Betrugsfirma scheingemeldeten Dienstnehmer zu entlohnen.
Bei den ausgestellten Rechnungen der genannten Subunternehmer handelt es sich um Schein- bzw. Deckungsrechnungen. Die genannten Unternehmen haben keine Leistungen erbracht. Die Aufwendungen können daher nicht als Ausgabe geltend gemacht werden.
Es handelt sich dabei um geltend gemachte Fremdleistungsaufwendungen iHv EUR 269.549,47 (100% des Fremdleistungsaufwandes) im Jahr 2012, EUR 440.939,99 (100% des Fremdleistungsaufwandes) im Jahr 2013 und EUR 402.791,88 (von gesamt 507.242,24 Fremdleistungsaufwand) im Jahr 2014.
Da die Leistungen erbracht wurden, ist davon auszugehen, dass sie von nicht angemeldeten (Schwarz)Arbeitern oder von eigenem Personal "schwarz" für die Bf erbracht wurden.
Es ist sachgerecht, im Schätzungsweg 50% der nicht anerkannten Fremdleistungen als zusätzlichen Personalaufwand erfolgsmindernd zu berücksichtigen.
Beweiswürdigung
Die Verhältnisse der Bf sowie die erklärten Erlöse und Aufwendungen sind den Verwaltungsakten, Firmenbuchauszügen und Abfragen im AIS des Bundes entnommen.
Dass die genannten Fremdleistungsfirmen als Betrugsfirmen einzustufen sind, ergibt sich aus den durchgeführten umfangreichen Ermittlungen, Erhebungen und Feststellungen der Abgabenbehörde.
So wurde bezüglich der genannten Fremdfirmen auf Grund von durchgeführten Ermittlungen des FA, nach durchgeführten APs bei den Fremdfirmen, an Hand von Auskunftsersuchen, Einblick in Gerichtsakte etc. nachvollziehbar festgestellt (s. Bericht über das Ergebnis der AP)
- dass es sich um Scheinfirmen handelt,
- dass keine Buchhaltungsunterlagen vorgelegt wurden,
- dass die Rechnungen teilweise keinen genauen Leistungszeitraum, keine genaue Tätigkeitsbeschreibung sowie kein genaues Rechnungsdatum aufweisen
- dass sich der Geschäftssitz nicht an der angegebenen Firmenadresse befindet
- dass Scheinrechnungen an diverse Unternehmen fakturiert werden
- dass grobe Buchführungsmängel vorliegen
Von der AP wurden auch mehrere Auftraggeber der Bf zur angeblichen Geschäftsbeziehung der Bf zu den vier genannten Fremdleistungsfirmen befragt. Die befragten Auftraggeber bestätigten, die Bf zu kennen und an diese Aufträge vergeben zu haben, gaben jedoch regelmäßig an, keine Subunternehmer der Bf auf den Baustellen gesehen bzw. überprüft zu haben, was ein weiteres Indiz für die Nichterbringung der str. Leistungen durch die genannten Subunternehmer darstellt.
Zum Vorbringen der Bf, sie hätte alle erforderlichen Überprüfungen der Subunternehmer vorgenommen, ist festzuhalten, dass
- bezüglich der Firma H. KG (GmbH & Co KG) lt. AP Bericht der Geschäftskontakt lt. Vorhaltsbeantwortung der Bf im Oktober 2011 zustande kam. Die von der Bf abverlangten Unterlagen lagen weit vor bzw. nach dem angeblichen Erstkontakt (zB HFU Abfrage vom ). Der Name des Geschäftsführers wurde in der Vorhaltsbeantwortung nicht genannt. Die Anmeldungen der Dienstnehmer zur SV waren zum Teil gefälscht, die Arbeiter waren als Eisenbieger angemeldet, alle überprüften Dienstnehmer waren vor dem angeblichen Erstkontakt bereits wieder abgemeldet. Manche Dienstnehmer waren kürzer als 2 Monate angemeldet und konnten somit die Aufträge nicht ausführen. Für Zeiträume im Jahr 2012 gibt es überhaupt keine Nachweise für Dienstnehmer. Eine tatsächliche Geschäftsbeziehung des Subunternehmers mit der Bf ist nicht feststellbar.
- bezüglich der Firma J. Bau GmbH lt. AP Bericht der Geschäftskontakt laut Vorhaltsbeantwortung der Bf im April 2013 zustande kam. Die von der Bf abverlangten Unterlagen sind beträchtlich vor bzw. nach angeblichem Erstkontakt (zB MIAS UID Abfrage vom ). Als Beweismittel wurde der AP eine Passkopie des Geschäftsführers überreicht, welcher zum angeblichen Zeitpunkt des Erstkontaktes weder in Österreich gemeldet oder aufhältig war noch eine Funktion in der Firma innehatte. Die Werkverträge tragen die Unterschrift des genannten Geschäftsführers, sie wurden von ihm in Monaten unterfertigt, als er weder im Inland aufhältig oder gemeldet war und keine Funktion in der Firma innehatte. Teilweise wurden Aufträge an die Bf erst erteilt, nachdem diese die Aufträge (lt. Vertragsdatum) schon an den Subunternehmer vergeben hatte. Die vorgelegten Anmeldungen der Dienstnehmer zur SV durch den Subunternehmer sind aus den Jahren 2011 und 2012 und es wurden diese Dienstnehmer nach wenigen Wochen bzw. Monaten wieder abgemeldet. Daher können diese die Leistungen für die Bf im Jahr 2013 nicht erbracht haben. Eine tatsächliche Geschäftsbeziehung des Subunternehmers mit der Bf ist nicht feststellbar.
- bezüglich der Firma L. Bau GmbH die Geschäftsbeziehung laut Vorhaltsbeantwortung im September 2013 zustande kam. Ein am unterfertigter Werkvertrag trägt nicht die Unterschrift des damaligen Geschäftsführers. Die abverlangten Unterlagen sind weit vor bzw. nach dem angeblichen Erstkontakt (zB MIAS-Abfrage vom ). Es wurde der AP eine Passkopie des Geschäftsführers überreicht, welcher zum angeblichen Zeitpunkt des Erstkontakts weder in Österreich aufhältig oder gemeldet war noch eine Funktion in der Firma innehatte. Gleiches gilt für die überreichten Auftragsschreiben. Die Anmeldungen der Dienstnehmer zur SV datieren von September 2014, die Dienstnehmer wurden nach wenigen Wochen bzw. Monaten wieder abgemeldet; die angebliche Leistung des Subunternehmers für die Bf fand jedoch im ersten Halbjahr 2014 statt. Die überreichten Anmeldungen können daher nicht als Beweismittel dafür dienen, dass die Leistungen tatsächlich vom Subunternehmer ausgeführt wurden. Eine tatsächliche Geschäftsbeziehung des Subunternehmers mit der Bf kann daher nicht festgestellt werden.
- bezüglich der Firma K. GmbH die Geschäftsbeziehung laut Vorhaltsbeantwortung vom im Mai 2014 zustande kam. Die von der Bf angeführten "abverlangten" Unterlagen sind weit vor bzw. weit nach angeblichem Erstkontakt (zB MIAS Abfrage vom ).
In der Vorhaltsbeantwortung wird bei diversen Fragen nur "mit dem im Firmenbuch stehenden Geschäftsführer" geantwortet, der Name des Geschäftsführers wird jedoch nicht genannt.
Die Anmeldungen der Dienstnehmer zur SV zeigen, dass diese erst ab September 2014 angemeldet und nach wenigen Monaten/Wochen wieder abgemeldet wurden. Die angebliche Leistung der K. GmbH für die Bf soll aber bereits ab August 2014 stattgefunden haben, sodass die überreichten Anmeldungen nicht als Beweismittel dafür dienen können, dass die Leistungen tatsächlich von der K. GmbH ausgeführt wurden. Auffallend ist weiters, dass jene Dienstnehmer durchgehend bei entweder oben angeführten Scheinunternehmen oder anderen, der Abgabenbehörde bekannten Betrugsfirmen, an- bzw. umgemeldet wurden.
Eine tatsächliche Geschäftsbeziehung des Subunternehmers mit der Bf kann daher nicht festgestellt werden.
Insgesamt wurde durch die Ermittlungshandlungen der AP sowohl bei ggstdl. Prüfung als auch bei den APs bei den genannten Subleistern nachvollziehbar ermittelt, dass es sich bei den Rechnungen der Subfirmen um Deckungsrechnungen ohne tatsächliche Leistungserbringung durch diese Unternehmen handelt.
Der Bf wurde ausreichend und wiederholt Gelegenheit zur Aufklärung der festgestellten Mängel eingeräumt. Entsprechende Nachweise wurden jedoch nicht erbracht und Grundaufzeichnungen nicht vorgelegt.
Es steht daher fest, dass die genannten Unternehmen keine Leistungen für die Bf erbracht haben. Die Höhe der geltend gemachten Fremdleistungsaufwendungen ist unstrittig. Diese waren daher in der angeführten Höhe nicht anzuerkennen.
Ebenso ist unstrittig und wurde auf Grund von Ermittlungen durch die AP von den genannten Auftraggebern bestätigt, dass von diesen an die Bf Aufträge vergeben wurden, welche auch ausgeführt wurden. Es ist somit naheliegend, dass die Leistungen von nicht angemeldeten (Schwarz)arbeitern oder vom Personal der Bf "schwarz" erbracht wurden.
Dies auch deswegen, weil mit den von der Bf übermittelten Aufzeichnungen eine Verprobung nicht möglich war.
Mit Vorhalt der AP vom wurden Ausgangsrechnungen der geprüften Firma mit den dazugehörigen notwendigen Personaleinsatzaufzeichnungen abverlangt. Auf den Ausgangsrechnungen sind als Leistungsbeschreibung Einheiten von "m2, lfm, Stk. und mitunter Regiestunden" gemeinsam angeführt. Bei den der Prüferin übermittelten "Grundaufzeichnungen 1" zu den auf den Ausgangsrechnungen angeführten Leistungen, handelt es sich um Skizzenzeichnungen, handschriftliche Berechnungen und teilweise Anmerkungen über den Einsatz von 1-2 Facharbeitern/Hilfskräfte und die eingesetzte Stundenanzahl, jedoch ohne den namentlich genannten Mitarbeiter. Diesen Ausgangsrechnungen standen keine Subleistungen gegenüber, demnach hatte die Bf selbst die Aufzeichnungen für das eingesetzte Personal zu führen.
Es wurden auch keine Arbeitsaufzeichnungen betreffend das Personal der Subunternehmer geführt.
Als Maßstab für die durchzuführende Schätzung wurden Erfahrungswerte der Abgabenbehörde herangezogen.
Nachvollziehbar ist, dass der ausbezahlte Schwarz(Nettolohn) im Hinblick auf die entfallenden Beträge an Lohnsteuer, SV-Beiträge, Dienstgeberbeiträge, Zuschläge zu den DB etc. regelmäßig nur knapp die Hälfte der in den Schein- bzw. Deckungsrechnungen fakturierten Beträge erreicht.
Die Hinzurechnung von 50% der geltend gemachten und nicht anerkannten Aufwendungen als Personalkosten ist daher sachgerecht und angemessen.
Der VwGH bestätigte in mehreren Entscheidungen, dass bei Nichtnachweisbarkeit von Auftragsverhältnissen und dem Einsatz von Schwarzarbeitern durch den Unternehmer ein geschätzter Lohnaufwand als Betriebsausgabe anzuerkennen ist, wobei von den Rechnungssummen der angeblichen Vertragsfirmen, gekürzt um 50% - dies wegen fehlender Lohnabgaben, Lohnnebenkosten, Gewinnmargen, Regiekosten etc. - ausgegangen werden kann. Die Arbeitnehmer können mangels Abfuhr von Lohn- und Sozialabgaben ungleich kostengünstiger beschäftigt werden (vgl. ).
In wurde ausgeführt, wenn das BFG, ausgehend vom Ergebnis, dass es sich bei den vorgelegten Eingangsrechnungen um "Scheinrechnungen" zur Geltendmachung überhöhter Betriebsausgaben handle, in weiterer Folge im Schätzungsweg 50% der in den Rechnungen ausgewiesenen Beträge als Aufwendungen für tatsächlich erhaltene Leistungen als Betriebsausgaben anerkenne, könne darin kein Widerspruch erblickt werden.
Daher geht auch das Argument der Bf, nicht nur der vermeintlich nicht ausbezahlte Lohnanteil, sondern auch die vermeintlich nicht bezahlten Abgaben an Behörden müssten aufwandmäßig berücksichtigt werden, von vornherein ins Leere, weil einerseits bei einer derartigen Schätzung - die bei vergleichbaren Sachverhalten auch einer Beurteilung durch den VwGH standhält - derartige Überlegungen nicht zum Tragen kommen und andererseits erfahrungsgemäß derartige Ansprüche bei derartigen Sachverhalten (Konkurs und amtswegige Löschung der Nachfolgefirma mangels Vermögen) nicht mehr durchgesetzt werden können und nicht mehr geltend gemacht werden.
Zu den vorgelegten KMU Forschungsergebnisse von Durchschnittswerten der gewöhnlichen Geschäftstätigkeiten von vergleichbaren Unternehmen, wonach sich laut Branchenkennzahlen vergleichbarer Unternehmen nur eine wesentlich geringere Umsatzrentabilität ergebe, ist auszuführen, dass dieses Vorbringen nicht geeignet ist, die Aufwandsschätzung der belangten Behörde zu erschüttern.
Dies deswegen, weil es sich im vorliegenden Fall nicht um eine Globalschätzung handelt, sondern es wird ausschließlich der Personalaufwand, der auf Grund der tatsächlich durchgeführten Tätigkeiten, denen nur Schein- bzw. Deckungsrechnungen angeblicher Subunternehmen zu Grunde liegen, geschätzt. Die durchschnittliche Umsatzrentabilität vergleichbarer Unternehmen hat daher keine Aussagekraft, da nicht die vorgelegten Durchschnittswerte der Kennzahlen, sondern die tatsächlichen Betriebsergebnisse der Bf auf Grund der vorhandenen Gewinn- und Verlustrechnung zu berücksichtigen sind. Wie die Bf selbst ausführt, ist schon das durch die Bf vor Änderungen durch die AP ermittelte Betriebsergebnis nicht mit dem Ergebnis laut vorgelegten Branchenkennzahlen vergleichbar. Denklogisch kann dann auch das Ergebnis nach Schätzung nicht mit dem Ergebnis laut Branchenkennzahlen vergleichbar sein.
Von der Bf wurde auch nicht berücksichtigt, dass den vorgelegten Forschungsergebnissen eine Unterscheidung in oberes und unteres Quartil zu entnehmen ist. Beim unteren Quartil sind negative Ergebnisse der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit angeführt, was beim Rechenwerk der Bf in den Streitjahren niemals feststellbar war. Daher sind die Durchschnittswerte aller Betriebe von vornherein nicht mit den Werten der Bf vergleichbar und haben insofern wenig Aussagekraft.
Darüber hinaus wurde von der AP nachgewiesen, dass die Betriebsstruktur der Bf mit der des vorgelegten Durchschnittsbetriebes nicht vergleichbar ist (s. Bericht über die AP, Stellungnahme der AP vom , BVE).
Für die Schätzung durch von Schwarzarbeiter erbrachten Personalaufwandes gibt es auch keine Vergleichsbetriebe, da bei derartigen Durchschnittswerten der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit von ordnungsgemäß angemeldeten Arbeitnehmern ausgegangen wird, für die ein weit höherer Lohnaufwand anzusetzen ist.
Nach ständiger Judikatur des VwGH ist es am Stpfl. gelegen, wenn ihm im Verfahren die Ausgangspunkte, Überlegungen, Schlussfolgerungen und die angewendete Schätzungsmethode zur Kenntnis gebracht wurden, konkrete Umstände und Überlegungen vorzubringen, aus denen sich ergibt, dass die der Schätzung zu Grunde liegenden Daten unrichtig sind oder die angewendete Schätzungsmethode in seinem Falle ungeeignet ist (zB ; ).
Im vorliegenden Fall wurden der Bf im behördlichen Verfahren die Überlegungen und die angewendete Schätzungsmethode zur Kenntnis gebracht.
Konkrete Umstände, warum die Schätzung in Höhe von 50% der beantragten und nicht anerkannten Aufwendungen im Fall der Bf ungeeignet sei, hat die Bf jedoch nicht vorgebracht. Konkrete Argumente, warum der geschätzte Personalaufwand im Hinblick auf die ersparten Lohnnebenkosten und Sonderzahlungen im vorliegenden Fall höher gewesen sein soll als 50% und in welcher prozentualen Höhe der Aufwand aus welchen Gründen zu berücksichtigen wäre, sind dem Vorbringen der Bf nicht zu entnehmen.
Der allgemeine Hinweis auf Durchschnittswerte von vergleichbaren Betrieben ist dafür nicht geeignet; es wird bei den vorgelegten KMU Branchenkennzahlen nicht davon ausgegangen, dass Leistungen ohne zu Grunde liegende Rechnungen von Schwarzarbeitern ausgeführt werden, deren Personalaufwand zu schätzen ist.
Die Schätzung des zusätzlichen Personalaufwandes durch die AP erfolgte daher schlüssig, nachvollziehbar und wurde der Bf im Vorhalt vom und in der Schlussbesprechung (s. Niederschrift über die Schlussbesprechung vom ) mitgeteilt.
In der Beschwerde und in der Gegenäußerung zur Stellungnahme der AP hat die Bf dazu auch Stellung genommen, brachte jedoch - wie oben ausgeführt - keine geeigneten Gründe vor, die ein Abweichen von der Schätzung rechtfertigen würden.
Rechtliche Beurteilung
Sachbescheide:
Gemäß § 23 BAO sind Scheingeschäfte und andere Scheinhandlungen für die Erhebung von Abgaben ohne Bedeutung. Wird durch ein Scheingeschäft ein anderes Rechtsgeschäft verdeckt, so ist für die Abgabenerhebung das verdeckte Rechtsgeschäft maßgebend.
Weiters ist gemäß § 21 BAO für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise jeweils der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform maßgebend.
Gemäß § 167 Abs 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist.
In den Fällen, in denen die Behörde in Ausübung der freien Beweiswürdigung zu ihrer Erledigung gelangte, obliegt es dem Verwaltungsgerichtshof zu prüfen, ob das Ergebnis der Beweiswürdigung mit den Denkgesetzen und den Erfahrungen des täglichen Lebens in Einklang steht und die Sachverhaltsfeststellungen der Behörde in einem von wesentlichen Mängeln freien Verfahren gewonnen wurden ( und 0242).
Gemäß § 184 Abs 1 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen, wobei alle Umstände zu berücksichtigen sind, die für die Schätzung von Bedeutung sind.
Gemäß § 184 Abs 3 BAO ist u.a. dann zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.
Gemäß § 4 Abs 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Bereits aus dem Terminus "Ausgaben" geht hervor, dass Betriebsausgaben unabdingbar einen Wertabgang voraussetzen (Wiesner/Grabner/Wanke, Kommentar zum EStG, Anm. 56 zu § 4, Quantschnigg/Schuch, ESt-HB, EStG 1988, Tz 33 ff zu § 4). Weitere Voraussetzung für die Anerkennung von Betriebsausgaben ist, dass diese vom Abgabepflichtigen nachgewiesen werden, oder, nur wenn dies nicht möglich erscheint, zumindest glaubhaft gemacht werden, sonst muss ihnen die Abgabenbehörde die Anerkennung als Betriebsausgaben versagen.
Bei den Rechnungen der vier genannten Subfirmen handelte es sich nach den Feststellungen im Sachverhalt um Schein- bzw. Deckungsrechnungen, da die Leistungen von diesen Subfirmen nicht erbracht wurden.
Die belangte Behörde ist in freier Beweiswürdigung nach umfangreichen Ermittlungen und auf Grund nachvollziehbarer Feststellungen zum Ergebnis gelangt, dass es sich bei den genannten Subfirmen um Unternehmen handelt, welche als Betrugsfirmen einzustufen sind, deren Funktion u.a. darin bestand, Scheinrechnungen für nicht erbrachte Leistungen zu erstellen und hat nachgewiesen, dass die in den Rechnungen ausgewiesenen Leistungen nicht von den rechnungsausstellenden Subfirmen erbracht wurden. Die von der Bf übermittelten Unterlagen betreffend die Überprüfung der Subfirmen waren nicht geeignet, die tatsächliche Leistungserbringung durch die Subfirmen nachzuweisen bzw. glaubhaft zu machen. Die Bf hat die in der Baubranche gebotenen Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Unternehmers nicht eingehalten (vgl. oben und diesbezügliche Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung des Finanzamts).
Die in Bezug auf die genannten Subfirmen geltend gemachten Fremdleistungsaufwendungen waren daher zur Gänze nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen.
Da nach den Feststellungen im Sachverhalt die in Rechnung gestellten Leistungen im Streitzeitraum tatsächlich erbracht wurden, ist davon auszugehen, dass die Leistungen durch Personal der Bf "schwarz", d.h. in allen Fällen ohne Zahlung von Lohnnebenkosten (Steuern und Sozialabgaben) und Sonderzahlungen erbracht wurden.
Da für derartige Aufwendungen naturgemäß keine Nachweise existieren bzw. vorgelegt werden, waren diese im Schätzungsweg zu ermitteln.
Die Schätzung der Höhe des Lohnaufwands für das eingesetzte Personal mit 50 % der nicht anerkannten Fremdleistungen durch die belangte Behörde entspricht sowohl den Erfahrungen des Wirtschaftslebens als auch der Rechtsprechung (; ; ). Der Bf ist dieser Schätzung der Höhe nach auch nicht substantiiert entgegen getreten, sodass das BFG auch insoweit die vom FA durchgeführte Schätzung als sachgerecht ansieht (siehe oben).
Die geltend gemachten Betriebsausgaben in Bezug auf die Rechnungen der nicht anerkannten Subunternehmen waren daher iHv 50% als zusätzlicher Personalaufwand anzuerkennen.
Die Beschwerden gegen die Sachbescheide waren daher als unbegründet abzuweisen.
Wiederaufnahmsbescheide:
Gemäß § 303 Abs 1 BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren von Amts wegen u.a. dann wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen sind und die Kenntnis dieser Umstände einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte.
Zur Begründung der Wiederaufnahme wurde in den bekämpften Bescheiden auf die Textziffern 3 und 4 der Bp-Berichts verwiesen, was ausreichend ist.
Daraus geht hervor, dass sich auf Grund der getroffenen Feststellungen und den neu hervor gekommenen Umständen in den Jahren 2012 bis 2013 hinsichtlich "Deckungs- bzw. Scheinrechnungen" ein im Spruch anders lautender Bescheid ergibt.
Wie in der Beschwerdevorentscheidung zutreffend ausgeführt wird, liegt die Wiederaufnahme im Ermessen der Abgabenbehörde, wobei grs. dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit der Vorrang vor jenem der Rechtsbeständigkeit zu geben ist.
Da die steuerlichen Auswirkungen der amtswegigen Wiederaufnahme im gegenständlichen Fall nicht bloß geringfügig sind, ist die Ermessensentscheidung der Abgabenbehörde, die Wiederaufnahme des Verfahrens betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für 2012 und 2013 zu verfügen, nicht zu beanstanden.
Die ohne weitere Begründung eingebrachten Beschwerden gegen die Wiederaufnahmsbescheide waren daher als unbegründet abzuweisen.
Revision:
Gegen einen Beschluss des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil der Beschluss von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Im ggstdl. Fall waren einerseits Sachverhaltsfragen zu klären und wurden andererseits die zu lösenden Rechtsfragen im Sinne der einheitlichen Judikatur des VwGH beurteilt, sodass keine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung vorliegt.
Wien, am
Zusatzinformationen
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 188 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 21 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 23 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 167 Abs. 2 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 303 Abs. 1 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 4 Abs. 4 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 184 Abs. 1 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2023:RV.7102348.2018 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at