Erwerbsunfähigkeit als Mitunternehmerin
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Rudolf Wanke als Vorsitzenden, den Richter Mag. Markus Knechtl LL. M. als beisitzenden Richter, Kommerzialrat Mst. Friedrich Nagl als fachkundigen Laienrichter und Mag. Johannes Denk als fachkundigen Laienrichter über die Beschwerde der ***1*** ***2***-***10***, ***3*** ***4***, ***5*** ***6***, Argentinien, vertreten durch Dr. Schmalzl und Partner Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft, 1040 Wien, Operngasse 17-21/6, vom gegen den Bescheid des damaligen Finanzamts Neunkirchen Wr. Neustadt, nunmehr Finanzamt Österreich, 2700 Wiener Neustadt, Grazerstraße 95, vom betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2011 (Änderung gemäß § 295 Abs. 1 BAO), Steuernummer ***7***, nach der am am Bundesfinanzgericht in Wien über Antrag der Partei in Anwesenheit von Mag. Katharina Pfersmann, beeidete Wirtschaftsprüferin und Steuerberaterin, für die steuerliche Vertretung sowie von Mag. Marvin Mayrhofer für die belangte Behörde zu Recht erkannt:
I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben.
Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.
Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe sind dem Ende der Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.
II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig.
Entscheidungsgründe
Verfahrensgang
Feststellungsbescheid 2011 vom
Mit Datum erließ das damalige Finanzamt Neunkirchen Wr. Neustadt gegenüber ***8*** ***9***-***10***, ***1*** ***2***-***10***, ***11*** ***12***-***10*** und Dr. ***13*** ***14***-***10*** als ehemalige Gesellschafter von "***10***- ***14*** und Mitbes." zu Handen ***8*** ***9***-***10***, ***15*** ***16***, ***17***, Italien einen Bescheid über die Feststellung von Einkünften für das Jahr 2011 zur Steuernummer ***18***.
Mit diesem Bescheid wurden die im Jahr 2011 erzielten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft mit 1.772.2961,23 € gemäß § 188 BAO festgestellt, wobei in den Einkünften ein Veräußerungs- und Aufgabegewinn von 1.796.624,09 € enthalten sei.
Bei der Veranlagung des (beteiligten) Steuerpflichtigen sind im Rahmen der Einkommensermittlung zu berücksichtigen: In Frage kommende Begünstigungen/Besteuerungswahlrechte nach §§ 24, 37 und 97 EStG 1988
Auf die Bf ***1*** ***2***-***10***, St.Nr. ***7***, entfiel ein Anteil von 443.240,31 €.
In den Einkünften sind enthalten:
Anteil wurde veräußert: 25,00 %
Veräußerungsgewinn Anteilsveräußerung 443.240,31 €
Begründung:
Hinsichtlich Veräußerung der Land- und Forstwirtschaft sind der Baumbestand und der Jagdwert zu versteuern. Die Werte (1.691.342 6 Baumbestand, 148.513 € Jagdwert) wurden durch einen Forstsachverständigen des Finanzamtes ermittelt und wurden die anteiligen Veräußerungskosten mit 43.230,91 € in Abzug gebracht. Der Veräußerungsgewinn wurde daher mit 1.796.624,09 € errechnet.
Hinweis: Dieser Bescheid wirkt gegen alle Beteiligten, denen Einkünfte zugerechnet werden (§ 191 Abs. 3 BAO). Mit der Zustellung dieses Bescheides an die nach § 81 BAO vertretungsbefugte Person gilt die Zustellung an alle Beteiligten als vollzogen (§ 101 Abs. 3 und 4 BAO).
Ergänzungsersuchen vom
Folgendes Ergänzungsersuchen des Finanzamts vom ist aktenkundig:
Für die Berücksichtigung des Hälftesteuersatzes hinsichtlich Veräußerungsgewinn ist Erwerbsunfähigkeit infolge geistiger oder körperlicher Behinderung nachzuweisen, wonach es nicht möglich ist, die mit der Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen.
Das Vorliegen dieser Voraussetzung ist auf Grundlage eines medizinischen Gutachtens eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen zu beurteilen, bzw. ist eine Beurteilung durch den zuständigen Sozialversicherungsträger einzureichen.
Die Unterlagen sind in deutscher Sprache (beglaubigte Übersetzung) vorzulegen.
Hierzu wurde in einem Aktenvermerk vom festgehalten:
Auf Wunsch von Fr. ***2***-***10*** erfolgt Fristverlängerung bis , da sie sich zur Zeit in Argentinien befindet.
Einkommensteuerbescheid 2011 vom
Mit Datum erließ das damalige Finanzamt Neunkirchen Wr. Neustadt gegenüber ***1*** ***2***-***10***, ***3*** ***4***, ***5*** ***6***, Argentinien, einen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2011 (Änderung gemäß § 295 Abs. 1 BAO gegenüber dem Bescheid vom , wonach Einkommensteuer unter Zugrundelegung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft von 443.240,31 € mit 216.325,00 € festgesetzt wurde:
Begründend führte die Abgabenbehörde aus:
Die Änderung gem. § 295 BAO erfolgte aufgrund der bescheidmäßigen Feststellungen des Finanzamtes Neunkirchen Wr. Neustadt zu Steuernummer [***18***] vom
Bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte zwischen 36.400 € und 60.000 € vermindert sich das Sonderausgabenviertel gleichmäßig in einem solchen Ausmaß, dass sich ab einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 60.000 € ein absetzbarer Betrag in Höhe 60 € ergibt.
Der Hälftesteuersatz hinsichtlich Veräußerungsgewinn steht bei Veräußerung nach Vollendung des 60. Lebensjahres zu, wenn die Erwerbstätigkeit eingestellt wird, oder wenn Erwerbsunfähigkeit infolge geistiger oder körperlicher Behinderung vorliegt. Nachdem die Veräußerung vor Vollendung des 60. Lebensjahres erfolgte, kommt nur Erwerbsunfähigkeit infolge geistiger oder körperlicher Behinderung in Frage. Das Vorliegen dieser Voraussetzung wäre auf Grundlage eines medizinischen Gutachtens eines allg. beeid. u. gerichtl. zertifizierten Sachverständigen nachzuweisen gewesen, bzw. eine Beurteilung durch den zuständigen Sozialversicherungsträger einzureichen gewesen. Diese Nachweise wurden mit Ergänzungsersuchen vom von der Steuerpflichtigen mit Frist zur Beantwortung bis abverlangt. Auf Wunsch der Steuerpflichtigen wurde die Frist für die Beantwortung des Ersuchens bis 01.06_2017 verlängert. Nachdem bis dato keiner der angeforderten Nachweise erbracht wurde, erscheint es naheliegend, dass diese mangels Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen für die Begünstigung nicht erbracht wurden. Die Begünstigung war somit nicht zu gewähren.
Ein Zustellnachweis ist nicht aktenkundig.
Hierzu wurde in einem Aktenvermerk vom festgehalten:
Laut Telefonat mit der Pfl. konnte sie die verlängerte Frist für die Vorhaltsbeantwortung bis aus persönlichen Gründen nicht einhalten. Den zwischenzeitlich ergangenen neuen Bescheid gem. § 295 BAO hat sie urlaubsbedingt nicht erhalten, dieser liege jedoch bei der Post zur Abholung bereit. Auf Nachfrage, was sie gegen die hohe Steuernachforderung unternehmen könne, wurde ihr mitgeteilt, dass sie bei Vorliegen einer körperlichen oder geistigen Behinderung die Möglichkeit habe, gegen den jedenfalls abzuholenden Bescheid, Bescheidbeschwerde zu erheben und ein Gutachten eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen oder eine Bestätigung des zuständigen Sozialversicherungsträgers zum Nachweis dieser Behinderung im Zuge der Beschwerde nachzureichen habe. Auf Andringen der Stpfl wurde die Frist für die Bescheidbeschwerde bis verlängert. Die Abgabensicherung wurde verständigt.
Beschwerde vom
Mit Schreiben der steuerlichen Vertretung vom , Postaufgabe am selben Tag, wurde gegen den Einkommensteuerbescheid vom (in der Beschwerde wird als Datum irrtümlich jenes des vorangegangenen Einkommensteuerbescheids angegeben) Beschwerde erhoben:
Betrifft: St. Nr. ***7***-***1*** ***2***-***10***
Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2011 - gem. Änderung gem. §295(1) BAO
Sehr geehrte Damen und Herren!
Namens der von unserer Kanzlei vertretenen Abgabenpflichtigen, der Frau ***1*** ***2***-***10***, erheben wir gegen den o.a. Einkommensteuerbescheid vom für welchen die Rechtsmittelfrist von Amts wegen zum verlängert worden ist,
Beschwerde
und stellen den Antrag bei der Festsetzung der Einkommensteuer den begünstigten Steuersatz gem. § 37 Abs. 5 Zi 2 EStG zu gewähren.
Anliegendes Gutachten, welches, da die Abgabenpflichtige ihren Wohnsitz in Südamerika hält, von einem gerichtlich Beeideten Dolmetscher vom spanischen in die deutsche Sprache übersetzt werden musste, schließen wir samt Beglaubigung dieser Beschwerde an. Daraus geht hervor, dass Frau ***2***-***10*** aus gesundheitlichen Gründen zu diesem Zeitpunkt nicht in der Lage war, einen Beruf auszuüben. Wie weiters aus dem Gutachten hervorgeht, hat sich ihr Zustand bis dato nicht verbessert.
Wir ersuchen der Beschwerde stattzugeben und stellen den Antrag, gem. § 212a BAO auf Aussetzung des nachgeforderten Betrages in Höhe von € 106.026,00, sowie der festgesetzten Anspruchszinsen im Ausmaß von € 8.074,00, bis zur positiven Erledigung des Rechtsmittels.
Beigefügt war neben einer Vollmacht vom folgendes Schreiben des Hospital Neuropsiquiátrico "***20***" in Buenos Aires vom im Original sowie in beglaubigter Übersetzung:
...
Hiermit bescheinige Ich, dass Frau ***1*** ***2***-***10***, österreichischer Pass Nr ..., geboren in Rom am ***19***1953, sich sowohl unter psychiatrischer als auch psychologischer Behandlung seit 1997 befindet. Die Patientin kam in unsere Klinik aufgrund wiederholter Angstanfälle, Fobien und Zwangsstörungen sowie emotionaler Instabilität, Die damalige Diagnose lautete diesen Störungen entsprechend emotional Instabile Persönlichkeitsstörung.
Das Krankheitsbild entwickelte sich negativ, mit geringem Erfolg der pharmakologischen Behandlungsmaßnahmen sowie der Psychotherapie, Seit 2008 bis heute ist Frau ***2***-***10*** aufgrund Ihrer mentalen Störung arbeitsunfähig, weshalb sie nicht In der Lage ist, entlohnte Arbeit durchzuführen. Es konnten auch einige Episoden festgestellt werden, in welchen ihre Angstanfälle und die Instabilität verstärkter aufgetreten sind.
Die Diagnose entspricht heute den ICD 10 Code 10 (Internationale statistische Klassifikation der Krankheiten), d. h. emotional Instabile Persönlichkeitsstörung entsprechend F 60.3
Zwangsstörung entsprechend F 42.2 (Zwangsgedanken und -handlungen, gemischt)
Agarophobie entsprechend F 40.0
...
Beschwerdevorentscheidung vom
Mit am 10. November 2917 der steuerlichen Vertretung zugestellter Beschwerdevorentscheidung vom wies das Finanzamt die Beschwerde vom als unbegründet ab:
Gem. § 37 Abs 1 iVm Abs 5 EStG ermäßigt sich der Steuersatz für Veräußerungsgewinne u.a. dann, wenn die Betriebsveräußerung infolge Erwerbsunfähigkeit des Steuerpflichtigen wegen körperlicher oder geistiger Behinderung erfolgt. Dabei kommt es darauf an, dass der Steuerpflichtige in einem Ausmaß erwerbsunfähig ist, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen. Das Vorliegen dieser Voraussetzung ist auf Grundlage eines vom Steuerpflichtigen beigebrachten medizinischen Gutachtens eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen oder einer Beurteilung vom für den Stpfl zuständigen Sozialversicherungsträger zu beurteilen.
Diese Voraussetzungen sind nach Ansicht der Abgabenbehörde in mehrfacher Hinsicht nicht erfüllt. Zum einen wurde zum Nachweis der Erwerbsunfähigkeit infolge geistiger Behinderung ein ärztliches Attest des behandelnden Arztes vorgelegt, aus dem sich ergibt, dass bei der Beschwerdeführerin auf Grund bestimmter im Attest aufgezählter Krankheitsbilder und deren negativer Entwicklung eine Arbeitsunfähigkeit seit 2008 vorliege. Welche Gründe für diese Schätzung ausschlaggebend waren, ergibt sich daraus allerdings nicht. Dieses Attest ohne Darlegung der Gründe für die Erwerbsunfähigkeit kann einem Sachverständigengutachten nicht gleichgestellt werden (-I/09).
Darüber hinaus hält es die Abgabenbehörde für unglaubwürdig, dass die Betriebsveräußerung wegen betriebsbezogener Erwerbsunfähigkeit der Beschwerdeführerin erfolgt ist. Nachdem diese bereits zum Zeitpunkt der Betriebseröffnung ihren Wohnsitz in Argentinien hatte und die Führung des gegenständlichen Betriebes demnach eine regelmäßige Anwesenheit beim forstwirtschaftlichen Betrieb offensichtlich nicht erforderte, ist nicht klar, inwiefern die geistige Behinderung, die laut vorgelegtem Attest bereits seit 1997 bestanden habe, im Jahr 2008 zur Arbeitsunfähigkeit geführt haben soll. Erschwerend kommt noch hinzu, dass die Beschwerdeführerin Miteigentum mit ihren drei Geschwistern am Wald hatte, wobei jeder der Miteigentümer seinen Wohnsitz seit Übernahme des Betriebes im Ausland hatte und die Bewirtschaftung bzw. Verwaltung des Forstbetriebes offensichtlich, wie auch anhand der getätigten Aufwendungen ersichtlich ist, nicht von den Miteigentümern selbst durchgeführt wurde.
Schließlich spricht gegen eine Waldveräußerung Infolge Erwerbsunfähigkeit der Beschwerdeführerin auch die Tatsache, dass alle Miteigentümer ihre Anteile am Wald im Jahr 2011 in einem einheitlichen Vorgang verkauft haben. In freier Beweiswürdigung wird als Motiv für den Verkauf demnach nicht Erwerbsunfähigkeit der Beschwerdeführerin angenommen, andernfalls sie ihren Miteigentumsanteil wohl eher gesondert veräußert hätte.
Vorlageantrag vom
Mit Schreiben der steuerlichen Vertretung vom wurde die Vorlage der Beschwerde beantragt, ohne auf die Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung einzugehen:
Betrifft: Vorlageantrag
St.Nr.: ***7***, ***1*** ***2*** ***10***
Einkommensteuerbescheid 2011 Änderung gem. § 295 (1) BAO zu Bescheid vom
Antrag auf Vorlage der Bescheidbeschwerde zur Entscheidung an das Bundesfinanzgericht
Sehr geehrte Damen und Herren!
Mit Beschwerdevorentscheidung vom , eingelangt am , wurde unsere Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2011 Änderung gem. § 295 (1) BAO zu Bescheid vom als unbegründet abgewiesen.
Wir beantragen nunmehr unsere Beschwerde zur Entscheidung dem Bundesfinanzgericht vorzulegen.
Wir beantragen eine mündliche Verhandlung und die Entscheidung durch den Senat.
Weiters beantragen wir die Aussetzung der Einhebung gem. § 212a BAO in Höhe des strittigen Betrages in Höhe von € 135.024,96 bis zur positiven Erledigung.
Vorlage
Mit Bericht vom legte das Finanzamt die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor und führte unter anderem aus:
Bezughabende Normen
Sachverhalt und Anträge
Sachverhalt:
Im Jahr 2011 wurde von der Beschwerdeführerin und ihren Geschwistern ein in ihrem Miteigentum stehender Wald verkauft. Nachdem der Verkaufspreis € 250.0000,- (und damit die Grenze des § 1 Abs. 5 LuF-Pausch VO) überstieg, erfolgte seitens der Abgabenbehörde eine gutachterliche Stellungnahme hinsichtlich der auf Grund und Boden, stehendes Holz und Jagdrecht entfallenden Veräußerungserlöse. Aus diesem Grund wurde der Grundlagenbescheid erst am erlassen.
Die Beschwerdeführerin hat bereits 2013 einen Erstbescheid auf Basis ihres erklärten Veräußerungsgewinns und mit dem beantragten Hälftesteuersatz erhalten. Nach dem ergangenen Grundlagenbescheid erging ein neuer Einkommensteuerbescheid gem. § 295 BAO. Hier ergab sich zum einen eine Erhöhung des Veräußerungsgewinns auf Basis des nun ergangenen Gutachtens. Zum anderen wurde ihr der Hälftesteuersatz in freier Beweiswürdigung aberkannt, nachdem die Beschwerdeführerin dem Ergänzungsersuchen vom trotz gewährter Fristverlängerung nicht entsprochen hatte. In diesem wurde sie um Vorlage eines ärztlichen Gutachtens zum Nachweis einer körperlichen oder geistigen Behinderung in beglaubigter Übersetzung ersucht.
Nach einer Fristverlängerung legte die Beschwerdeführerin Beschwerde gegen den geänderten Erstbescheid ein und legte dieser ein ärztliches Attest samt beglaubigter Übersetzung bei. Die Beschwerde wurde abgewiesen.
Anschließend wurde fristgerecht ein Vorlageantrag ohne weitere Begründung eingebracht.
Beweismittel:
Ärztliches Attest der Bf, Feststellungsbescheid
Stellungnahme:
Wir beantragen die Abweisung der Beschwerde. Nachdem der Vorlageantrag keine weiteren inhaltlichen Ausführungen enthält, wird die Begründung der BVE vollumfänglich aufrecht erhalten.
Beschwerde gegen den Feststellungsbescheid 2011
Bemerkt wird, dass gegen den Einkünftefeststellungbescheid 2011 eine Beschwerde beim Bundesfinanzgericht zur Zahl RV/7104041/2018 anhängig ist.
Mündliche Verhandlung
Die mündliche Verhandlung über Antrag der Partei (§ 78 BAO) fand am statt. Seitens der Parteien wurden wesentliche Interessen, die einer Veröffentlichung der Entscheidung gemäß § 23 BFGG entgegenstehen, nicht bekannt gegeben.
Aus der hierüber aufgenommenen Niederschrift:
Seitens der steuerlichen Vertreterin wird vorgelegt ein Schreiben des Krankenhauses Hospital Neuropsiquiátrico "***20***" in Buenos Aires vom samt beglaubigter Übersetzung.
Der Vorsitzende verliest den vollständigen Text der Übersetzung.
Seitens des Vertreters des Finanzamts wird dazu ausgeführt, dass aus dem Gutachten hervorgehe, dass die Beschwerdeführerin offenkundig schon lange vor Betriebsveräußerung arbeitsunfähig gewesen sei. Daher könne die eingetretene Erwerbsunfähigkeit nicht ursächlich für die Veräußerung des Mitunternehmeranteils gewesen sein. Der konkrete Betrieb, der veräußert worden sei, habe eine persönliche Anwesenheit der Beschwerdeführerin auch nicht erforderlich gemacht. Aus diesem Gutachten gehe nicht hervor, warum die Beschwerdeführerin diese konkrete betriebsbezogene Erwerbstätigkeit nicht habe ausüben können. Im Übrigen wird vom Vertreter des Finanzamts auf die Beschwerdevorentscheidung verwiesen.
Von der der steuerlichen Vertreterin wird diesen Ausführungen entgegengehalten, dass der forstwirtschaftliche Betrieb in Österreich von einem Verwalter geführt worden sei. Sämtliche vier Geschwistern hätten sich nicht aktiv an der Betriebsführung beteiligt, da sich alle im Ausland befunden haben. Aufgrund der schlechten Ertragssituation des Betriebes hätten sich die vier Geschwister dann entschlossen, den Betrieb zu veräußern, wobei der unmittelbare Anlass der Tod des Verwalters glaublich im Jahr 2010 gewesen sei.
Derzeit verfüge die steuerliche Vertreterin über keinen Kontakt mit der Beschwerdeführerin, dieser sei vor einiger Zeit abgebrochen worden, da es der Beschwerdeführer nach ihren Angaben gesundheitlich nicht gut gegangen sind.
Weiteres Vorbringen wird nicht erstattet.
Keine Fragen des Senats.
Seitens des Vertreters des Finanzamts wird abschließend die Abweisung der Beschwerde beantragt, da die Veräußerung des Mitunternehmeranteils nicht aufgrund der Erwerbsunfähigkeit der Beschwerdeführerin erfolgte sei und die Erwerbsunfähigkeit schon länger vorher bestanden habe.
Die steuerliche Vertreterin hält dem entgegen, dass das gegenständliche Forstgut nicht als Betrieb im klassischen Sinn angesehen werden können. Es sei in den letzten Jahren vor der Veräußerung ein wenig Holz verkauft worden und der Verwalter habe sich um alles gekümmert. Es werde beantragt, da die Beschwerdeführerin absolut erwerbsunfähig sei und dieser Zustand bereits im Zeitpunkt der Veräußerung des Mitunternehmeranteils bestanden habe, den Hälftesteuersatz zu gewähren. Schließlich sei noch drauf hinzuweisen, dass die finanzielle Situation der Familie in Argentinien voraussichtlich aufgrund der familiären Umstände nicht günstig gelagert sei, auch dies möge bei der Entscheidung des Gerichts berücksichtig werden.
Die Entscheidung blieb der schriftlichen Ausfertigung vorbehalten.
Bericht des Krankenhauses vom
Aus dem sechs Seiten umfassenden Bericht des Neuropsychiatrischen Krankenhauses (Hospital Neuropsiquiaárico) "***20***" vom betreffend erweiterte Zusammenfassung der Krankengeschichte der Bf.
... [Die Bf] ist in psychiatrischer und psychologischer Behandlung seit 1997.
Die aktuelle Diagnose gemäss der Internationalen Klassifikation der Krankheiten ICD- 10 ist:
Emotional instabile Persönlichkeitsstörung: F60.3
Zwangsstörung: F42.2 (Zwangsgedanken und -handlungen, gemischt)
Agoraphobie: F40.0
[...]
... die Patientin ist unter der Obhut von Ammen und Kindermädchen aufgewachsen mit Mangel an liebevollem Kontakt und Stütze.
In der Entwicklung und Jugend weist sie Phobien und Zwangsvorstellungen auf, ...
[...]
Im zweiten Lebensjahrzehnt leidet sie unter wiederholten Krisen ...
[...]
Nach dem Tod ihrer Mutter weist sie im Jahre 1997 eine tiefe Depression auf, ...
[...]
Aufgrund all dieser Strukturmängel in ihrer Persönlichkeit, familiärer Verluste, schlecht verarbeiteter Trauer und Entwurzelung erreicht sie es nie, in der Umwelt anpassungsmässig zu funktionieren. Sie konnte nie eine bezahlte Arbeit in geregelter Weise aufrechterhalten, weshalb sie zu ihrem Unterhalt stets finanzielle Hilfe ihrer Herkunftsfamilie benötigte.
Sie erlitt eine Unmenge von Krisen und Dekompensationen, wiederholte Depressionsepisoden, ...
[...]
... Starke soziale Phobie und Agoraphobie, während derer sie keine Anrufe entgegennimmt und keine Besuche noch jegliche Begleitung erlaubt. ...
[...]
Dies verursachte aufreibende und konfliktive Situationen in ihrem familiären Umfeld, das sich durch ihr Wesen und Verhalten verwirrt, bekümmert und letztendlich überlastet fühlte, was wiederum das gesamte allgemeine Krankheitsbild der Patienten verschlechterte.
[...]
Zusammenfassung der psychopharmakologischen Behandlung
Nach dem Tod der Mutter erleidet sie Anfang 1997 eine Krise und erhält Arzneimittelbehandlung kombiniert mit psychodynamischer Psychotherapie.
[...]
Für kurze Zeit versuchte sie einen Arbeitsplatz als Angestellte aufrechtzuerhalten, was dann jedoch vom Behandlungsteam abgeraten wurde aufgrund der hohen Angst- und Frustrationsgrade, die sie äusserte angesichts der Unmöglichkeit die täglichen Arbeitsanforderungen zu erfüllen sowie Anweisungen zu erhalten, zugeteilte Arbeiten zu erfüllen oder Konflikte mit den Arbeitskollegen zu bewältigen.
Da sie nicht in der Lage war, eine Arbeit auszuführen, konzentrierten sich die Behandlungsziele dann auf ein Verringern von seelischer Unbeständigkeit, Impulsivität, Aggressivität und Besessenheit; diese Ziele konnten teilweise und vorübergehend erreicht werden.
Im Jahre 2001 begann die psychopharmakologische Behandlung mit ...
[...]
... wodurch sie impulsiv handelte und zwischenmenschliche Konflikte mit ihren Familienangehörigen verursachte, ...
[...]
... sowie Konzentrations- und Gedächtnisschwierigkeiten, die ihr die Durchführung einfacher Handlungen des täglichen Lebens erschwerten und sich fast über den ganzen Tag hinzogen....
[...]
Sie wies Konzentrations- und Gedächtnisschwierigkeiten sowie Fehler bei exekutiven Funktionen auf, was ihr jegliche Arbeit erschwerte, und von ihrem Behandlungsteam wurde ihr abgeraten Aktivitäten durchzuführen, die ihr bereits labiles und prekäres seelisches Gleichgewicht stressen könnten.
[...]
Gefertigt Dr. ***21*** ***22***, Psychiater, nationale Zulassungsnummer ...
Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
Rechtsgrundlagen
§ 24 EStG 1988 lautete i. d. F. BGBl. I Nr. 85/2008:
§ 24. (1) Veräußerungsgewinne sind Gewinne, die erzielt werden bei
1. der Veräußerung
- des ganzen Betriebes
- eines Teilbetriebes
- eines Anteiles eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist
2. der Aufgabe des Betriebes (Teilbetriebes).
(2) Veräußerungsgewinn im Sinne des Abs. 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungserlös nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens oder den Wert des Anteils am Betriebsvermögen übersteigt. Dieser Gewinn ist für den Zeitpunkt der Veräußerung oder der Aufgabe nach § 4 Abs. 1 oder § 5 zu ermitteln. Im Falle des Ausscheidens eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebes anzusehen ist, ist als Veräußerungsgewinn jedenfalls der Betrag seines negativen Kapitalkontos zu erfassen, den er nicht auffüllen muß.
(3) Werden die einzelnen dem Betrieb gewidmeten Wirtschaftsgüter im Rahmen der Aufgabe des Betriebes veräußert, so sind die Veräußerungserlöse anzusetzen. Werden die Wirtschaftsgüter nicht veräußert, so ist der gemeine Wert im Zeitpunkt ihrer Überführung ins Privatvermögen anzusetzen. Bei Aufgabe eines Betriebes, an dem mehrere Personen beteiligt waren, ist für jeden einzelnen Beteiligten der gemeine Wert jener Wirtschaftsgüter anzusetzen, die er bei der Auseinandersetzung erhalten hat.
(4) Der Veräußerungsgewinn ist nur insoweit steuerpflichtig, als er bei der Veräußerung (Aufgabe) des ganzen Betriebes den Betrag von 7.300 Euro und bei der Veräußerung (Aufgabe) eines Teilbetriebes oder eines Anteiles am Betriebsvermögen den entsprechenden Teil von 7.300 Euro übersteigt. Der Freibetrag steht nicht zu,
- wenn von der Progressionsermäßigung nach § 37 Abs. 2 oder Abs. 3 Gebrauch gemacht wird,
- wenn die Veräußerung unter § 37 Abs. 5 fällt oder
- wenn die Progressionsermäßigung nach § 37 Abs. 7 ausgeschlossen ist.
(5) Die Einkommensteuer vom Veräußerungsgewinn wird im Ausmaß der sonst entstehenden Doppelbelastung der stillen Reserven auf Antrag ermäßigt oder erlassen, wenn der Steuerpflichtige den Betrieb oder Teilbetrieb oder den Anteil am Betriebsvermögen innerhalb der letzten drei Jahre vor der Veräußerung (Aufgabe) erworben und infolge des Erwerbes Erbschafts- oder Schenkungssteuer, Grunderwerbsteuer oder Stiftungseingangssteuer entrichtet hat.
(6) Wird der Betrieb aufgegeben und werden aus diesem Anlass Gebäudeteile (Gebäude) ins Privatvermögen übernommen, so unterbleibt auf Antrag die Erfassung der darauf entfallenden stillen Reserven. Voraussetzung ist, dass das Gebäude bis zur Aufgabe des Betriebes der Hauptwohnsitz des Steuerpflichtigen gewesen ist, auf das Gebäude keine stillen Reserven übertragen worden sind und einer der folgenden Fälle vorliegt:
1. Der Steuerpflichtige ist gestorben und es wird dadurch eine Betriebsaufgabe veranlasst.
2. Der Steuerpflichtige ist wegen körperlicher oder geistiger Behinderung in einem Ausmaß erwerbsunfähig, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen. Das Vorliegen dieser Voraussetzung ist auf Grundlage eines vom Steuerpflichtigen beizubringenden medizinischen Gutachtens eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen zu beurteilen, es sei denn, es liegt eine medizinische Beurteilung durch den für den Steuerpflichtigen zuständigen Sozialversicherungsträger vor.
3. Der Steuerpflichtige hat das 60. Lebensjahr vollendet und stellt seine Erwerbstätigkeit ein. Eine Erwerbstätigkeit liegt nicht vor, wenn der Gesamtumsatz aus den ausgeübten Tätigkeiten 22.000 Euro und die gesamten Einkünfte aus den ausgeübten Tätigkeiten 730 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.
Wird das Gebäude (der Gebäudeteil) nach Betriebsaufgabe durch den Steuerpflichtigen oder einen unentgeltlichen Rechtsnachfolger zur Erzielung von Einkünften verwendet, ist sein steuerlicher Wertansatz um die unversteuerten stillen Reserven zu kürzen. Wird das Gebäude (der Gebäudeteil) innerhalb von fünf Jahren nach Aufgabe des Betriebes durch den Steuerpflichtigen oder einen unentgeltlichen Rechtsnachfolger veräußert, gilt die Veräußerung als rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a der Bundesabgabenordnung, das beim Steuerpflichtigen zur Erfassung der stillen Reserven höchstens im Umfang der Bemessungsgrundlage bei Betriebsaufgabe führt. Die zu erfassenden stillen Reserven sind als Aufgabegewinn zu versteuern. Wurde das Gebäude (der Gebäudeteil) vor der Veräußerung bereits zur Erzielung von Einkünften verwendet, ist der steuerliche Wertansatz um die versteuerten stillen Reserven wieder zu erhöhen.
(7) Ein Veräußerungsgewinn ist nicht zu ermitteln, soweit das Umgründungssteuergesetz eine Buchwertfortführung vorsieht. Fällt die gesellschaftsvertragliche Übertragung von (Teil)Betrieben oder Mitunternehmeranteilen nicht unter Art. IV oder Art. V des Umgründungssteuergesetzes, ist der Veräußerungsgewinn auf den nach dem Umgründungssteuergesetz maßgeblichen Stichtag zu beziehen.
§ 37 EStG 1988 lautete i. d. F. BGBl. I Nr. 105/2014:
§ 37. (1) Der Steuersatz ermäßigt sich für
- außerordentliche Einkünfte (Abs. 5),
- Einkünfte aus besonderen Waldnutzungen (Abs. 6), soweit diese vorrangig den Verlust aus anderen Holznutzungen und sodann einen weiteren Verlust aus demselben forstwirtschaftlichen Betriebszweig, in dem die Einkünfte aus besonderer Waldnutzung angefallen sind, übersteigen,
- Einkünfte aus der Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindungen (§ 38)
auf die Hälfte des auf das gesamte Einkommen entfallenden Durchschnittssteuersatzes.
(2) Über Antrag sind nachstehende Einkünfte, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen ist, gleichmäßig verteilt auf drei Jahre anzusetzen:
1. Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.
2. Entschädigungen im Sinne des § 32 Abs. 1 Z 1, wenn überdies im Falle der lit. a oder b der Zeitraum, für den die Entschädigungen gewährt werden, mindestens sieben Jahre beträgt.
3. (Anm.: aufgehoben durch BGBl. I Nr. 112/2012)
(3) Über Antrag sind stille Reserven, die deswegen aufgedeckt werden, weil Wirtschaftsgüter durch behördlichen Eingriff oder zur Vermeidung eines solchen nachweisbar unmittelbar drohenden Eingriffs aus dem Betriebsvermögen ausscheiden, beginnend mit dem Veranlagungsjahr, dem der Vorgang zuzurechnen ist, gleichmäßig verteilt auf fünf Jahre anzusetzen. Diese Bestimmung ist nicht anzuwenden, soweit stille Reserven nach § 12 übertragen oder einer Übertragungsrücklage zugeführt werden.
(4) (Anm.: aufgehoben durch BGBl. I Nr. 111/2010)
(5) Außerordentliche Einkünfte sind Veräußerungs- und Übergangsgewinne, wenn die Betriebsveräußerung oder aufgabe aus folgenden Gründen erfolgt:
1. Der Steuerpflichtige ist gestorben und es wird dadurch eine Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe veranlasst.
2. Der Steuerpflichtige ist wegen körperlicher oder geistiger Behinderung in einem Ausmaß erwerbsunfähig, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen. Das Vorliegen dieser Voraussetzung ist auf Grundlage eines vom Steuerpflichtigen beigebrachten medizinischen Gutachtens eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen zu beurteilen, es sei denn, es liegt eine medizinische Beurteilung durch den für den Steuerpflichtigen zuständigen Sozialversicherungsträger vor.
3. Der Steuerpflichtige hat das 60. Lebensjahr vollendet und stellt seine Erwerbstätigkeit ein. Eine Erwerbstätigkeit liegt nicht vor, wenn der Gesamtumsatz aus den ausgeübten Tätigkeiten 22.000 Euro und die gesamten Einkünfte aus den ausgeübten Tätigkeiten 730 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen.
Für Veräußerungs- und Übergangsgewinne steht der ermäßigte Steuersatz nur über Antrag und nur dann zu, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.
(6) Einkünfte aus besonderen Waldnutzungen liegen nur vor, wenn für das stehende Holz kein Bestandsvergleich vorgenommen wird und überdies außerordentliche Waldnutzungen oder Waldnutzungen infolge höherer Gewalt vorliegen. Einkünfte aus außerordentlichen Waldnutzungen sind solche, die aus wirtschaftlichen Gründen geboten sind und über die nach forstwirtschaftlichen Grundsätzen nachhaltig zu erzielenden jährlichen regelmäßigen Nutzungen hinausgehen. Die Betriebsart ist unmaßgeblich. Bei Einkünften aus Waldnutzungen infolge höherer Gewalt hindert die Behandlung eines Teiles der stillen Reserve nach § 12 Abs. 7 nicht die Versteuerung des restlichen Teiles der Einkünfte zum ermäßigten Steuersatz gemäß Abs. 1.
(7) Die Progressionsermäßigung nach Abs. 2, Abs. 3 oder Abs. 5 steht nicht zu, wenn Einkünfte nicht in einem Veranlagungszeitraum anfallen. Für Einkünfte, die zum Teil mit dem festen Steuersatz des § 67 versteuert werden, steht keine Progressionsermäßigung zu.
(8) (Anm.: aufgehoben durch BGBl. I Nr. 111/2010)
(9) Bei der erstmaligen Veranlagung für ein Kalenderjahr sind auf Antrag positive Einkünfte aus selbständiger künstlerischer Tätigkeit im Sinne des § 10 Abs. 2 Z 5 des Umsatzsteuergesetzes 1994 und aus schriftstellerischer Tätigkeit beginnend mit dem Veranlagungsjahr, das zwei Jahre vor dem Kalenderjahr liegt, dem die Einkünfte zuzurechnen sind, gleichmäßig auf drei Jahre zu verteilen. Der Antrag ist in der Steuererklärung für das Kalenderjahr zu stellen, dem die zu verteilenden Einkünfte zuzurechnen sind. Der Antrag ist unwiderruflich. Wird ein derartiger Antrag gestellt, sind die betreffenden Verfahren wiederaufzunehmen.
§ 188 BAO lautet:
§ 188. (1) Festgestellt werden die Einkünfte (der Gewinn oder der Überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten)
a) aus Land- und Forstwirtschaft,
b) aus Gewerbebetrieb,
c) aus selbständiger Arbeit,
d) aus Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens,
wenn an den Einkünften derselben Einkunftsart mehrere Personen beteiligt sind.
(Anm.: Abs. 2 aufgehoben durch BGBl. I Nr. 144/2001)
(3) Gegenstand der Feststellung gemäß Abs. 1 ist auch die Verteilung des festgestellten Betrages auf die Teilhaber.
(4) Die Vorschriften des Abs. 1 finden keine Anwendung, wenn
a) das unbewegliche Vermögen (Abs. 1 lit. a und d) nicht im Inland gelegen ist,
b) in den Fällen des Abs. 1 lit. b und lit. c die Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit weder ihre Geschäftsleitung, noch ihren Sitz, noch eine Betriebsstätte im Inland hat.
c) im Falle des Abs. 1 lit. d hinsichtlich aller Grundstücksanteile Wohnungseigentum besteht, sofern die Feststellung nur allgemeine Teile der Liegenschaft (§ 2 Abs. 4 Wohnungseigentumsgesetz 2002) betreffen würde, oder
d) sich der alleinige Zweck bei einer nach bürgerlichem Recht nicht rechtsfähigen Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit auf die Erfüllung eines einzigen Werkvertrages oder Werklieferungsvertrages beschränkt, es sei denn, der mit dem Auftraggeber bei Auftragsvergabe vereinbarte Auftragswert übersteigt 700 000 Euro (ohne Umsatzsteuer).
(5) Werden in einem Dokument, das Form und Inhalt eines Feststellungsbescheides hat, gemeinschaftliche Einkünfte auch Personen oder Personenvereinigungen (Personengemeinschaften) ohne eigene Rechtspersönlichkeit zugerechnet, die nicht oder nicht mehr rechtlich existent sind (insbesondere infolge Todes, Beendigung der Gesellschaft, Gesamtrechtsnachfolge) oder die nicht oder nicht mehr handlungsfähig sind (zB infolge eines Genehmigungsvorbehalts bei Bestellung eines gerichtlichen Erwachsenenvertreters), so gilt dies als Feststellung (Abs. 1) und steht der Wirksamkeit als Feststellungsbescheid nicht entgegen. Ein solcher Bescheid wirkt lediglich gegenüber den Übrigen, denen im Spruch des Bescheides Einkünfte zugerechnet bzw. nicht zugerechnet werden.
§ 295 BAO lautet:
§ 295. (1) Ist ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten, so ist er ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, im Fall der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorliegen, aufzuheben. Mit der Änderung oder Aufhebung des abgeleiteten Bescheides kann gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des Feststellungsbescheides oder der nachträglich erlassene Feststellungsbescheid rechtskräftig geworden ist.
(2) Ist ein Bescheid von einem Abgaben-, Meß-, Zerlegungs- oder Zuteilungsbescheid abzuleiten, so gilt Abs. 1 sinngemäß.
(2a) Ist ein Bescheid von einem Bescheid gemäß § 48 Abs. 2 oder 4 abzuleiten, ist er ungeachtet des Eintritts der Rechtskraft oder der Verjährung im Fall der nachträglichen Erlassung oder Aufhebung des Bescheides von Amts wegen aufzuheben oder insoweit abzuändern, als der Bescheid sich auf den Spruch des abgeleiteten Bescheides auswirkt.
(3) Ein Bescheid ist ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten ist, auch ansonsten zu ändern oder aufzuheben, wenn der Spruch dieses Bescheides anders hätte lauten müssen oder dieser Bescheid nicht hätte ergehen dürfen, wäre bei seiner Erlassung ein anderer Bescheid bereits abgeändert, aufgehoben oder erlassen gewesen. Mit der Änderung oder Aufhebung des Bescheides kann gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des anderen Bescheides oder der nachträglich erlassene andere Bescheid rechtskräftig geworden ist.
(4) Wird eine Bescheidbeschwerde, die gegen ein Dokument, das Form und Inhalt
- eines Feststellungsbescheides (§ 188) oder
- eines Bescheides, wonach eine solche Feststellung zu unterbleiben hat,
gerichtet ist, als unzulässig zurückgewiesen, weil das Dokument kein Bescheid ist, sind auf das Dokument gestützte Bescheide auf Antrag der Partei aufzuheben oder insoweit abzuändern, als sie sich auf das Dokument stützen. Der Antrag ist innerhalb eines Jahres ab Rechtskraft der Zurückweisung zu stellen. Der an die Stelle des aufgehobenen Bescheides tretenden Abgabenfestsetzung steht, soweit sie im das Dokument ersetzenden Bescheid enthaltene Feststellungen übernimmt, der Eintritt der Verjährung nicht entgegen, wenn die Festsetzung innerhalb eines Jahres ab Aufhebung erfolgt. § 209a Abs. 2 erster Satz gilt sinngemäß, wenn gegen den das Dokument ersetzenden Bescheid fristgerecht Beschwerde erhoben wird. Der Antrag hat folgendes zu enthalten:
1. die Bezeichnung des Bescheides, der abgeändert oder aufgehoben werden soll;
2. die Bezeichnung des Bescheides oder Beschlusses, mit dem die Bescheidbeschwerde im Feststellungsverfahren zurückgewiesen wurde;
3. die Angaben, die zur Beurteilung der Rechtzeitigkeit des Antrages erforderlich sind.
(5) Die Entscheidung über Aufhebungen und Änderungen nach den Abs. 1 bis 4 steht der Abgabenbehörde zu, die für die Erlassung des aufzuhebenden bzw. zu ändernden Bescheides zuständig war oder vor Übergang der Zuständigkeit als Folge einer Bescheidbeschwerde oder einer Säumnisbeschwerde (§ 284 Abs. 3) zuständig gewesen wäre. Ist die diesbezügliche Zuständigkeit auf eine andere Abgabenbehörde übergegangen, so steht die Entscheidung der zuletzt zuständig gewordenen Abgabenbehörde zu.
Feststellungsbescheid
Gemäß § 295 Abs. 1 BAO ist ein von einem Feststellungsbescheid abzuleitender Bescheid im Fall der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorliegen, aufzuheben.
Aus § 295 Abs. 1 Satz 2 BAO ergibt sich, dass auf die Rechtskraft des Feststellungsbescheids nicht zugewartet werden muss.
Im Hinblick darauf, dass bisher über die Beschwerde gegen den Feststellungsbescheid nicht entschieden worden ist, ist von einem weiteren Zuwarten mit der Entscheidung im gegenständlichen, seit dem Jahr 2018 beim Bundesfinanzgericht anhängigen Verfahren Abstand zu nehmen.
Sollte das Beschwerdeverfahren betreffend den Feststellungsbescheid zu dessen Aufhebung oder Abänderung führen, hat dem das Finanzamt gemäß § 295 Abs. 1 BAO durch eine entsprechende Änderung des Einkommensteuerbescheids Rechnung zu tragen. Gemäß § 295 Abs. 4 BAO hat im Fall der Zurückweisung einer Beschwerde wegen rechtlicher Nichtexistenz des Feststellungsbescheids auf Antrag eine entsprechende Änderung zu erfolgen. Der Rechtsschutz der Bf ist somit gewahrtr.
Erwerbsunfähigkeit
Die Bf stützt ihren Antrag auf Zuerkennung des Hälftesteuersatzes auf § 37 Abs. 5 Z 2 EStG 1988.
Nach dieser Bestimmung ist Voraussetzungen für die begünstigte Besteuerung des Veräußerungsgewinns, dass die Betriebsveräußerung wegen qualifiziert nachgewiesener Erwerbsunfähigkeit erfolgt:
Der Steuerpflichtige ist wegen körperlicher oder geistiger Behinderung in einem Ausmaß erwerbsunfähig, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen. Das Vorliegen dieser Voraussetzung ist auf Grundlage eines vom Steuerpflichtigen beigebrachten medizinischen Gutachtens eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen zu beurteilen, es sei denn, es liegt eine medizinische Beurteilung durch den für den Steuerpflichtigen zuständigen Sozialversicherungsträger vor.
Bis einschließlich BGBl. I Nr. 84/2002 lautete § 37 Abs. 5 EStG 1988 (insoweit analog zu § 24 Abs. 6 EStG 1988):
(5) Außerordentliche Einkünfte sind Veräußerungs- und Übergangsgewinne, wenn der Betrieb deswegen veräußert oder aufgegeben wird, weil der Steuerpflichtige
- gestorben ist,
- erwerbsunfähig ist oder
- das 60. Lebensjahr vollendet hat und seine Erwerbstätigkeit einstellt.
Für Veräußerungsgewinne steht der ermäßigte Steuersatz nur über Antrag und nur dann zu, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.
Absolute und betriebsbezogene Erwerbsunfähigkeit
Mit BGBl. I Nr. 71/2003 wurde § 37 Abs. 5 EStG 1988 wie folgt geändert (insoweit analog zu § 24 Abs. 6 EStG 1988):
(5) Außerordentliche Einkünfte sind Veräußerungs- und Übergangsgewinne, wenn der Betrieb deswegen veräußert oder aufgegeben wird, weil der Steuerpflichtige
- gestorben ist oder
- wegen körperlicher oder geistiger Gebrechen in einem Ausmaß erwerbsunfähig ist, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen, oder
- das 60. Lebensjahr vollendet hat und seine Erwerbstätigkeit einstellt.
Für Veräußerungsgewinne steht der ermäßigte Steuersatz nur über Antrag und nur dann zu, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.
Die Formulierung "wegen körperlicher oder geistiger Gebrechen in einem Ausmaß erwerbsunfähig ist, dass er nicht in der Lage ist, seinen Betrieb fortzuführen oder die mit seiner Stellung als Mitunternehmer verbundenen Aufgaben oder Verpflichtungen zu erfüllen" blieb seither unverändert, auch wenn § 37 Abs. 5 EStG 1988 neu gegliedert wurde.
Die Materialien zum Budgetbegleitgesetz 2003 BGBl. I Nr. 71/2003 (RV 59 BlgNR XXII. GP, 271) führen dazu aus:
Zu Art. 39 Z 17 und 26 (§ 24 Abs. 6 und § 37 Abs. 5 EStG 1988):
§ 24 Abs. 6 entspricht hinsichtlich der begünstigten Anlässe dem § 37 Abs. 5. Die für die Änderung des § 37 Abs. 5 maßgebenden Gründe treffen gleichermaßen auch für § 24 Abs. 6 zu. Die Rechtsprechung (; , 2002/13/0003) interpretiert den begünstigten Betriebsbeendigungsgrund der "Erwerbsunfähigkeit" sehr eng im Sinne einer gänzlichen (100%igen) Erwerbsunfähigkeit. Diese in der Literatur nicht unwidersprochen gebliebene Judikatur, der auch die Verwaltungsübung grundsätzlich nicht gefolgt ist, erweist sich in der Praxis als zu eng, da der Gesetzeszweck von einer zwangsweisen Betriebseinstellung und er dadurch ausgelösten Aufdeckung der stillen Reserven ausgeht. Die Änderung soll daher klarstellen, dass auch Fälle einer betriebsbezogen (also nicht "absoluten") Erwerbsunfähigkeit von der Begünstigung erfasst sind.
Hieraus ergibt sich, dass der Gesetzgeber mit der Änderung durch das BBG 2003 zugunsten der Steuerpflichtigen das in der Rechtsprechung angenommene Erfordernis der "absoluten Erwerbsunfähigkeit" um Fälle einer bloß "betriebsbezogenen Erwerbsunfähigkeit" erweitern wollte (arg. "... auch Fälle einer betriebsbezogenen ... Erwerbsunfähigkeit ... erfasst sind"). Dem Gesetzgeber ist aber nicht zu unterstellen, dass er gegenüber der bisherigen Rechtslage eine Einschränkung dahingehend vornehmen wollte, dass für den theoretischen Fall, dass eine "absolute Erwerbsunfähigkeit" der Ausübung einer Mitunternehmerfunktion nicht entgegenstehen sollte, nunmehr keine Steuerbegünstigung gewährt werden sollte.
Erwerbsunfähigkeit liegt jedenfalls vor, wenn ein Steuerpflichtiger keine Erwerbstätigkeit mehr ausüben kann (; ; , jeweils zur Rechtslage vor dem BBG 2003).
Das Vorliegen einer "absoluten Erwerbsunfähigkeit" wurde vom Finanzamt in der mündlichen Verhandlung auch eingeräumt. Das Finanzamt pflichtete der Bf bei, dass diese offenkundig schon lange vor Betriebsveräußerung arbeitsunfähig gewesen sei.
Entscheidend ist, ob im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe Erwerbsunfähigkeit nachweislich gegeben ist. Dass die Aufgabe innerhalb einer gewissen Frist ab Eintritt der Erwerbsunfähigkeit stattfinden muss, ist dem Gesetz nicht zu entnehmen. Wenn daher im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe Erwerbsunfähigkeit vorliegt und die Betriebsaufgabe auf diese zurückzuführen ist, kann der Hälftesteuersatz in Anspruch genommen werden (vgl. Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 37 Anm. 24 m. w. N.).
Seit dem BBG 2003 ist neben der "absoluten" Erwerbsunfähigkeit die betriebsbezogene Erwerbsunfähigkeit maßgebend, also wenn (nur) die konkrete betriebliche Tätigkeit auf Grund des Gesundheitszustandes nicht mehr ausgeübt werden kann und deshalb der Betrieb veräußert oder aufgegeben wird (vgl. Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 37 Anm. 24).
Knechtl in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 37 Anm. 24a vertritt die Auffassung, der Eintritt einer (betriebsbezogenen) Erwerbsunfähigkeit könne sich nicht auf den Betrieb einer Mitunternehmerschaft beziehen, dem man lediglich Kapital zur Verfügung gestellt hat.
Das Finanzamt stützt sich darauf, dass die Bf im Ausland wohnt und im operativen Geschäft der land- und forstwirtschaftlichen Mitunternehmerschaft nicht tätig gewesen sei. Es fehle daher an einer betriebsbezogenen Erwerbsunfähigkeit.
Hierzu ist auszuführen, dass nach dem unbestrittenen Vorbringen in der mündlichen Verhandlung der forstwirtschaftliche Betrieb durch einen Verwalter in Österreich geführt wurde, während die Mitunternehmer im Ausland wohnhaft waren und die Betriebsführung dem Verwalter überließen.
Es war daher auch der in Südamerika wohnhaften Mitunternehmerin trotz ihrer eine "absolute" Erwerbsunfähigkeit indizierenden psychischen Erkrankung möglich, den Aufgaben als Mitunternehmerin in eingeschränktem Umfang nachzukommen, da die tatsächliche Betriebsführung durch einen Verwalter erfolgt ist und sie im Wesentlichen nur die Früchte ihres Mitunternehmeranteils entgegennehmen musste.
Auch das Finanzamt meint, dass es der Bf trotz ihrer Erkrankung möglich gewesen sei, als Mitunternehmerin tätig zu sein.
Die Begünstigung nach § 37 Abs. 5 Z 2 EStG 1988 steht auch zu, wenn der Gesundheitszustand bereits bei Übernahme des Betriebs schlecht war, die betriebsbezogene Erwerbsunfähigkeit aber erst im Lauf der Betriebstätigkeit vor Veräußerung oder Aufgabe eintrat (vgl. Kanduth-Kristen in JAKOM, EStG, 2022 § 37 Rz 32 unter Hinweis auf ).
Das Finanzamt hat der Bf regelmäßig Einkünfte aus der Mitunternehmerschaft zugerechnet, was gleichfalls dafür spricht, dass die Bf in der Lage war ungeachtet ihres Gesundheitszustand Einkünfte als Mitunternehmerin zu erzielen (vgl. ).
Nach dem Tod des Verwalters war eine Fortführung des Betriebs in der bisherigen Form nicht mehr möglich. Bereits zuvor war die Ertragssituation schlecht und die im Ausland wohnhaften Miteigentümer konnten (Bf) oder wollten durch stärkeren Einsatz keine diesbezüglichen Verbesserungsmaßnahmen setzen.
Die Bf hätte sich nach dem Tod des Verwalters verstärkt als Mitunternehmerin um den Betrieb kümmern müssen und sei es "nur" im Wege der Beteiligung an der Auswahl und Betrauung eines neuen Verwalters, wohl aber auch an der Beteiligung an der Erstellung eines neuen Unternehmenskonzepts zur Verbesserung der Ertragslage.
Aus der Krankengeschichte lässt sich entnehmen, dass die Bf zufolge ihrer Krankheit wiederholt Konflikte mit ihrer Familie hatte, was sich auch auf die Zusammenarbeit in einer aus Geschwistern gebildeten Mitunternehmerschaft negativ auswirkt.
Aus Sicht der Bf - aus Sicht der übrigen Geschwister mag dies anders gewesen sein - lag der Grund für ihre Zustimmung zur Betriebsveräußerung darin, dass sie zufolge ihrer Erkrankung nach dem Wegfall des bisherigen Verwalters und der Verschlechterung der Ertragslage des Betriebs nicht mehr in der Lage gewesen ist, ihre Mitunternehmerfunktion effektiv auszuüben. Es wäre eine deutliche Erhöhung des zuvor kaum notwendigen Engagements als Mitunternehmerin erforderlich gewesen, was offenkundig krankheitsbedingt nicht möglich gewesen ist. Die Bf hätte zwar verschiedene Entscheidungen ihren Geschwistern überlassen können, doch steht dies zunächst im Widerspruch zu ihrem Krankheitsbild und stünde grundsätzlich eine gänzliche Delegation unternehmerischer Entscheidungen dem durch das Tragen von Unternehmerwagnis (zu dem Unternehmerinitiative und Unternehmerrisiko gehört, vgl. Steinhauser in Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke, EStG § 23 Anm. 95 ff. m. w. N.) geprägten Mitunternehmerbild entgegen.
Es lag sowohl eine "absolute" als auch - ab dem Tod des bisherigen Verwalters - eine betriebsbezogene Erwerbsunfähigkeit vor, die ursächlich dafür war, dass die Bf ihre betriebliche Tätigkeit als Mitunternehmerin nicht mehr fortsetzen konnte.
Auch wenn alle Miteigentümer gemeinsam den forstwirtschaftlichen Betrieb veräußert haben, schließt das allein nicht aus, dass die Bf ihren Anteil infolge Erwerbsunfähigkeit veräußert hat.
Körperliche oder geistige Behinderung
Laut dem Schreiben des Neuropsychiatrischen Krankenhauses (Hospital Neuropsiquiaárico) "***20***" in Buenos Aires vom sowie der Krankengeschichte vom befindet sich die Bf seit dem Jahr 1997 in psychiatrischer und psychologischer Behandlung wegen verschiedener Leiden und zwar:
ICD 10:
F60.3 (emotional Instabile Persönlichkeitsstörung), Beschreibung laut https://www.icd-code.de/icd/code/F60.3-.html:
Eine Persönlichkeitsstörung mit deutlicher Tendenz, Impulse ohne Berücksichtigung von Konsequenzen auszuagieren, verbunden mit unvorhersehbarer und launenhafter Stimmung. Es besteht eine Neigung zu emotionalen Ausbrüchen und eine Unfähigkeit, impulshaftes Verhalten zu kontrollieren. Ferner besteht eine Tendenz zu streitsüchtigem Verhalten und zu Konflikten mit anderen, insbesondere wenn impulsive Handlungen durchkreuzt oder behindert werden. Zwei Erscheinungsformen können unterschieden werden: Ein impulsiver Typus, vorwiegend gekennzeichnet durch emotionale Instabilität und mangelnde Impulskontrolle; und ein Borderline- Typus, zusätzlich gekennzeichnet durch Störungen des Selbstbildes, der Ziele und der inneren Präferenzen, durch ein chronisches Gefühl von Leere, durch intensive, aber unbeständige Beziehungen und eine Neigung zu selbstdestruktivem Verhalten mit parasuizidalen Handlungen und Suizidversuchen.
F42.2 (Zwangsgedanken und -handlungen, gemischt), Beschreibung von F42 laut https://www.icd-code.de/suche/icd/code/F42.-.html?sp=Sf42.2:
F42.- Zwangsstörung
Wesentliche Kennzeichen sind wiederkehrende Zwangsgedanken und Zwangshandlungen. Zwangsgedanken sind Ideen, Vorstellungen oder Impulse, die den Patienten immer wieder stereotyp beschäftigen. Sie sind fast immer quälend, der Patient versucht häufig erfolglos, Widerstand zu leisten. Die Gedanken werden als zur eigenen Person gehörig erlebt, selbst wenn sie als unwillkürlich und häufig abstoßend empfunden werden. Zwangshandlungen oder -rituale sind Stereotypien, die ständig wiederholt werden. Sie werden weder als angenehm empfunden, noch dienen sie dazu, an sich nützliche Aufgaben zu erfüllen. Der Patient erlebt sie oft als Vorbeugung gegen ein objektiv unwahrscheinliches Ereignis, das ihm Schaden bringen oder bei dem er selbst Unheil anrichten könnte. Im Allgemeinen wird dieses Verhalten als sinnlos und ineffektiv erlebt, es wird immer wieder versucht, dagegen anzugehen. Angst ist meist ständig vorhanden. Werden Zwangshandlungen unterdrückt, verstärkt sich die Angst deutlich.
Inkl.: Anankastische Neurose, Zwangsneurose
Exkl.: Zwangspersönlichkeit(sstörung) (F60.5)
F42.0 Vorwiegend Zwangsgedanken oder Grübelzwang
Diese können die Form von zwanghaften Ideen, bildhaften Vorstellungen oder Zwangsimpulsen annehmen, die fast immer für die betreffende Person quälend sind. Manchmal sind diese Ideen eine endlose Überlegung unwägbarer Alternativen, häufig verbunden mit der Unfähigkeit, einfache, aber notwendige Entscheidungen des täglichen Lebens zu treffen. Die Beziehung zwischen Grübelzwängen und Depression ist besonders eng. Eine Zwangsstörung ist nur dann zu diagnostizieren, wenn der Grübelzwang nicht während einer depressiven Episode auftritt und anhält.
F42.1
Vorwiegend Zwangshandlungen [Zwangsrituale]
Die meisten Zwangshandlungen beziehen sich auf Reinlichkeit (besonders Händewaschen), wiederholte Kontrollen, die garantieren, dass sich eine möglicherweise gefährliche Situation nicht entwickeln kann oder übertriebene Ordnung und Sauberkeit. Diesem Verhalten liegt die Furcht vor einer Gefahr zugrunde, die den Patienten bedroht oder von ihm ausgeht; das Ritual ist ein wirkungsloser oder symbolischer Versuch, diese Gefahr abzuwenden.
F42.2
Zwangsgedanken und -handlungen, gemischt
F42.8
Sonstige Zwangsstörungen
F42.9
Zwangsstörung, nicht näher bezeichnet
F40.0 (Agarophobie), Beschreibung laut https://www.icd-code.de/suche/icd/code/F40.-.html?sp=Sf40.0):
Eine relativ gut definierte Gruppe von Phobien, mit Befürchtungen, das Haus zu verlassen, Geschäfte zu betreten, in Menschenmengen und auf öffentlichen Plätzen zu sein, alleine mit Bahn, Bus oder Flugzeug zu reisen. Eine Panikstörung kommt als häufiges Merkmal bei gegenwärtigen oder zurückliegenden Episoden vor. Depressive und zwanghafte Symptome sowie soziale Phobien sind als zusätzliche Merkmale gleichfalls häufig vorhanden. Die Vermeidung der phobischen Situation steht oft im Vordergrund, und einige Agoraphobiker erleben nur wenig Angst, da sie die phobischen Situationen meiden können.
Das Bundesfinanzgericht hält es auf Grund der Unterlagen des Krankenhauses in Buenos Aires vom und vom für erwiesen, dass die Bf an den angeführten psychischen Erkrankungen leidet.
Das Tatbestandsmerkmal nach § 37 Abs. 5 Z 2 EStG 1988 "körperliche oder geistige Behinderung" ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts erfüllt.
Nachweis der Erwerbsunfähigkeit
Mit dem BGBl. I Nr. 161/2005 wurde in § 37 Abs. 5 Z 2 EStG 1988 der Satz "Das Vorliegen dieser Voraussetzung ist auf Grundlage eines vom Steuerpflichtigen beigebrachten medizinischen Gutachtens eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen zu beurteilen, es sei denn, es liegt eine medizinische Beurteilung durch den für den Steuerpflichtigen zuständigen Sozialversicherungsträger vor" angefügt. Die Materialien (RV 1187 BlgNR XXII. GP) begründen dies wie folgt:
Zu Z 11, 15 und 27 (§§ 24 Abs. 6 Z 2, 37 Abs. 5 Z 2 und 124b Z 127 EStG 1988):
Die Beurteilung der betriebsbezogenen Erwerbsunfähigkeit als Tatbestandsvoraussetzung für Begünstigungen im Einkommen- und Erbschaftssteuerrecht erfordert regelmäßig zunächst eine medizinische Beurteilung der Leistungseinbußen des Steuerpflichtigen als Grundlage für die Beurteilung der Frage, ob der Steuerpflichtige deshalb seinen Betrieb (seine Mitunternehmerstellung) nicht mehr weiter ausüben kann.
Eine derartige medizinische Beurteilung kann sinnvoller Weise nur mit entsprechender medizinischer Fachkenntnis erfolgen. Da in vielen Fällen bei Eintritt einer Erwerbsunfähigkeit beim zuständigen Sozialversicherungsträger eine Erwerbsunfähigkeitspension beantragt wird, kann seitens des Finanzamtes als Grundlage für die steuerliche Beurteilung im Wege der Amtshilfe auf die im Rahmen der Prüfung des Pensionsantrages erfolgende medizinische Beurteilung zurückgegriffen werden. Sollte dies jedoch ausnahmsweise nicht möglich sein, hat der die Begünstigung begehrende Steuerpflichtige der Abgabenbehörde ein medizinisches Sachverständigengutachten eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen vorzulegen, auf dessen Basis das Finanzamt das Vorliegen der gesetzlichen Tatbestandsvoraussetzung zu prüfen hat. Unterbleibt die Vorlage eines solchen Gutachtens durch den Steuerpflichtigen, kann - abgesehen von Fällen, in denen das Vorliegen der relativen Erwerbsunfähigkeit offenkundig ist - die Begünstigung nicht zuerkannt werden.
Das Bundesfinanzgericht hält es ferner für erwiesen, dass die Bf seit dem Jahr 1997 erwerbsunfähig war.
Dies wird in den beiden Berichten des städtischen neuropsychiatrischen Krankenhauses aus 2017 und 2018 glaubwürdig bestätigt.
Auch das Finanzamt bestreitet das Vorliegen der "absoluten" Erwerbsunfähigkeit im Veräußerungszeitpunkt und davor nicht.
Es liegt zwar weder eine Beurteilung durch den zuständigen Sozialversicherungsträger noch ein förmliches Gutachten eines allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen vor, doch ist es auf Grund der beiden Berichte des städtischen Krankenhauses im Sinne der Gesetzesmaterialien offenkundig, dass die Bf "absolut" (und auch betriebsbezogen) erwerbsunfähig war.
Da den Gesetzesmaterialien zufolge § 37 Abs. 5 Z 2 EStG 1988 so auszulegen ist, dass ein förmliches Gutachten bei offensichtlicher Erwerbsunfähigkeit nicht erforderlich ist, indizieren die Diagnosen F60.3, F42.2 und F40.0 zumeist eine offensichtliche Erwerbsunfähigkeit.
In der Judikatur des BFG sind zahlreiche Entscheidungen ersichtlich, denen zufolge Personen, die an einer dieser Erkrankung allein oder in Verbindung mit anderen Erkrankungen leiden, auf Grund des konkreten Krankheitsbildes - das etwa bei einer emotional-instabilen Persönlichkeitsstörung weit gefasst ist und im Einzelfall unterschiedlich schwerwiegend sein kann - erwerbsunfähig sind:
(F60.3: Substitutionstherapie bei Polytoxikomanie, Paranoide Schizophrenie, Persönlichkeitsstörung)
(F60.3: emotional-instabile Persönlichkeitsstörung, schizoaffektive Störung, Panikattacken, Polytoxikomanie)
(soziale Phobie, F40.1)
(F40: Depressive Störung mit sozialer Phobie)
(F40: Soziale Phobie u.a.)
(F60.3: emotional instabile Persönlichkeitsstörung vom Borderline Typ, bipolar affektive Störung)
(F60.3: emotional instabile Persönlichkeitsstörung)
(F40: Soziale Phobie u.a.)
(F60.3: Persönlichkeitsstörung)
(F60.3: emotional-instabile Persönlichkeitsstörung und Minderbegabung)
(F60.3: emotional instabile Persönlichkeitsstörung - Borderline Persönlichkeitsstörung u. a.)
(F60.3: Borderline-Störung)
(F60.3: emotional instabile Persönlichkeitsstörung)
Die in den Berichten des städtischen neuropsychiatrischen Krankenhauses aus 2017 und 2018 vertretene Auffassung, die Bf sei erwerbsunfähig gewesen, ist im Hinblick auf die gestellten Diagnosen und dem Umstand, dass die Bf nur einmal nach dem Jahr 1997 kurz als Angestellte arbeiten konnte, schlüssig.
Es bestand daher sowohl eine "absolute" als auch, siehe die obigen Ausführungen, eine betriebsbezogene Erwerbsunfähigkeit.
Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheids
Der angefochtene Einkommensteuerbescheid vom erweist sich daher als rechtswidrig (Art. 132 Abs. 1 Z 1 B-VG), der gegen ihn gerichteten Beschwerde ist gemäß § 279 BAO Folge zu geben.
Bemessungsgrundlagen, Höhe der Abgabe
Ausgehend von einem Einkommen von 443.180,31 € im Jahr 2011 wird die Einkommensteuer mit 110.300,00 € festgesetzt:
Revisionszulassung
Eine Revision ist nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig, wenn ein Erkenntnis von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil der Beschluss von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung liegt hier vor, da Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs a) zur betriebsbezogenen Erwerbsunfähigkeit i. S. v. § 37 Abs. 5 Z 2 EStG 1988 (oder zu § 24 Abs. 6 Z 2 EStG 1988) im Verhältnis zur absoluten Erwerbsunfähigkeit und b) zur Nachweisführung betreffend diese Erwerbsunfähigkeit nicht ersichtlich ist.
Bemerkt wird, dass gemäß § 34 Abs. 1a VwGG der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichts gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden ist.
Wien, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 24 Abs. 6 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 188 BAO, Bundesabgabenordnung, BGBl. Nr. 194/1961 § 24 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 37 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 37 Abs. 5 Z 2 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2022:RV.7100667.2018 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at