Steuerpflicht einer Versicherungsentschädigung
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Vorsitzenden Mag. R I und die weiteren Senatsmitglieder Dr. B R, ***SenLR1*** und ***SenLR2***
in der Angelegenheit der Parteien
Bf & Bf2 Betrieb GmbH (Beschwerdeführerin), vertreten durch die Confida Hermagor Wirtschaftstreuhand-Gesellschaft m.b.H, Hermagor und
Finanzamt Österreich als Amtspartei und als Gesamtrechtsnachfolger des ***FA***
über die Beschwerde vom gegen die Bescheide des ***FA*** vom
-betreffend Aufhebung des Körperschaftsteuerbescheides 2018 vom gem. § 299 BAO und
-betreffend Körperschaftsteuer 2018
nach am und am durchgeführten mündlichen Verhandlungen
zu Recht erkannt:
Die Beschwerde wird abgewiesen.
Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof gegen dieses Erkenntnis gemäß Art 133 Abs 4 B-VG ist nicht zulässig (§ 25 a Abs 1 VwGG).
Entscheidungsgründe
A.)Ablauf des Verfahrens:
Es ist strittig, ob eine Versicherungsentschädigung, die die Bf im Wirtschaftsjahr 2018 erhalten hat, zur Gänze zu versteuern ist.
1.)Steuererklärung, Jahresabschluss
Im Bericht über den Jahresabschluss (JA) per findet sich eine Versicherungsleistung in Höhe von 1,867.344 € auf der Passivseite der Bilanz, Punkt B (S. 5 des Berichtes). In der Gewinn- und Verlustrechnung wurde im Zusammenhang mit der Versicherungsleistung ein Ertrag von 32.656 € (S. 6 G+V, S. 13 ad Pkt B, S. 16 ad Pkt 1 Bericht Jahresabschluss) erklärt.
1,867.344 € …passivierte Versicherungsleistung
32.656 €……..als Ertrag gebuchter Teil der Versicherungsleistung von
1,900.000 €….gesamte Versicherungsleistung
In den Erläuterungen zur Bilanz heißt es dazu (S. 13 Bericht Jahresabschluss): Für den Wiederaufbau des im 2015 durch einen Brand zerstörten Haupthauses sei von der Versicherung eine Entschädigung von 1,900.000 € geleistet worden, die jährlich ertragswirksam aufgelöst werde.
Die Bf erklärte den Ertrag von 32.656 € als Teil ihrer erklärten übrigen Erträge von 35.774,70 € (vgl. S. 6 Pkt 2 und Pkt 9; S. 13 Pkt B; S. 16 Pkt 1 Bericht Jahresabschluss) in ihrer Steuererklärung.
32.656 €………S. 16 Pkt 1 Bericht Jahresabschluss
3.102 €………..S. 16 Pkt 1 Bericht Jahresabschluss
16,70 €………..S. 6 Pkt 9 Bericht Jahresabschluss
35.774,70 €…Summe des erklärten Ertrages lt. Steuererklärung
Die Bf erklärte in ihrer Steuererklärung einen Verlust in Höhe von -257.819,81 € (KSt-Erklärung 2018; Jahresabschluss S. 6 G+V; Pkt 12: Ergebnis vor Steuern).
2.) mit antragsgemäßem KSt-Bescheid vom wurden die Einkünfte der Bf antragsgemäß in Höhe von - 257.819,81 € (Verlust) angesetzt. Darin war ein Teil der Einnahmen der Bf aus der Versicherungsentschädigung (gesamte Versicherungsentschädigung 1,900.000 €) in Höhe von 32.656 € enthalten.
3.) Niederschrift über die Schlussbesprechung vom (Beleg Nr. 10, Nr. 41,Nr. 42):
Die Ausführungen des FA unterscheiden sich nicht substanziell von den Ausführungen im BP-Bericht. Um Wiederholungen zu vermeiden, wird auf den BP-Bericht verwiesen.
Die Bf verwies auf das Erk des BFG RV/4100178/2015 vom .
4.)Am langte beim FA ein "Gedächtnisprotokoll der steuerlichen Vertreterin zur Schlussbesprechung vom " ein (Beleg Nr. 10, Nr. 40,42).
Die Zahlung der Versicherung sei ein vertraglich erworbener Leistungsanspruch zum Wiederaufbau und nachfolgenden Betrieb eines gewerblich touristisch genutzten Gebäudes mit genauer Nachweispflicht für die getätigten Gebäude- und Ausstattungsinvestitionen (S. 2).
Die Zweckrichtung der Übertragung der restlichen Versicherungsansprüche aus dem Versicherungsvertrag des Rechtsvorgängers zur Wiederherstellung der Nutzung der gesamten Liegenschaft und zur Erzielung gewerblicher Einkünfte gehe aus dem Versicherungsvertrag, den versicherungsgesetzlichen Grundlagen und den Kaufvertragsverhandlungen hervor (S. 2).
Die Bf verweise auf das Erkenntnis des BFG RV/4100178/2015, das die Verteilung einer vertraglichen Zahlungsverpflichtung auf zukünftige Zeiträume zugelassen habe (S. 3). Die Judikatur sei widersprüchlich (S. 3).
Die Anwendung des § 299 BAO sei rechtswidrig, weil keine unstrittige Sach- und Rechtslage vorliege (S. 3).
Die sofortige Versteuerung würde die Existenz des Unternehmens zerstören (S. 4, S. 5). Es würde zur "Wegbesteuerung" des gesamten Eigenkapitals kommen. Dies würde zur Nichterreichung der URG-Kritierien führen. Dies würde zukünftige Corona-Hilfen verhindern. Die Corona-Maßnahmen der Bundesregierung führten ohnedies zu beträchtlichen Ausfällen bei den Erlösen. Die Gesellschafter seien kaum in der Lage, Kapitalhilfe zu leisten.
Der wesentliche Vermögensstand der Gesellschaft sei das Anlagevermögen, dh das Liegenschaftsvermögen. Dieses sei mit 2,5 Mio € an Bankverbindlichkeiten belastet (Beleg Nr. 27 Grundbuchsauszug). Die Grundbuchslast entspreche dem aktuellen Stand der Bankkonten. Eine Erhöhung der Bankkredite sei ausgeschlossen, es wäre bei Kenntnis der Steuerbelastung - die Geschäftsführer (GF) seien verpflichtet, den Kreditgeber zu informieren - damit zu rechnen, dass die Banken einschließlich Bank1 (ländliche Bank) die Kredite fällig stellen würden. Dies würde die Pflicht der GF zu Anmeldung einer Insolvenz auslösen. Eine Zahlung einer festgesetzten KSt sei nicht anzunehmen, wohl aber zum Zeitpunkt erwirtschafteter zukünftiger Erträge (S. 5).
Die Absicht der Behörde lasse sich anhand einer Parabel darstellen: Ein Schwerverletzter liege hilfsbedürftig im Gelände. Ein Polizist komme vorbei und stelle fest, dass der Verletzte entgegen den Bewegungseinschränkungen unerlaubt unterwegs sei und rufe nicht den Notarzt, sondern mache Notizen anhand seiner Ausweispapiere für eine Anzeige. Bevor er damit fertig sei, sei der Verletzte verblutet (S. 5).
Soweit das Vorbringen der Bf in deren "Gedächtnisprotokoll" vom .
5.) BP-Bericht vom , zugestellt
TZ 2 BP-Bericht
Das Grundstück mit dem ***Betrieb*** habe sich im Jahr 2015 im Eigentum des Rechtsvorgängers der Bf befunden. Am XX.XX.2015 sei das Haupthaus dieses Betriebes einem Großbrand zum Opfer gefallen. Im Oktober 2015 habe dieser Rechtsvorgänger von seiner Versicherung eine Entschädigung für den erlittenen Sachschaden in Höhe von 1,162.870 € (BP-Bericht, TZ 2) erhalten.
Mit Kaufvertrag vom habe der Rechtsvorgänger der Bf die gesamte Liegenschaft mit dem niedergebrannten Gebäude im Gesamtausmaß von 15.728 m² samt allen Fahrnissen an die neu gegründete bf GmbH um 1,282.130 € + 20% USt (256.426 €) verkauft.
Die Vertragsteile hätten erklärt (Pkt 10 des Vertrags), dass seitens der Versicherung des Verkäufers noch eine Restentschädigung offen sei, die von einer entsprechenden Investition der Käuferin (bf GmbH) auf dem Grundstück abhängig sei (vgl. § 97 VersVG; § 69 Abs 1 VersVG). Der bf GmbH (Käuferin) sei bekannt , dass sie gem. § 97 VersVG eine Gesamtinvestition von netto 2,918.000 € nachweisen müsse, um gem. § 69 Abs 1 VersVG die Versicherungsleistung von 1,900.000 € zu erhalten.
Mit E-Mail vom an den Versicherungsmakler HS LG habe der Versicherungsberater R HU im Namen des VU erklärt , dass er damit einverstanden sei, dass die Ansprüche aus dem Sachschaden an die bf GmbH abgetreten werden würden. Das erforderliche Gesamtinvestitionsvolumen für Gebäude belaufe sich auf 2,326 Mio, das Investitionsvolumen für die Einrichtung belaufe sich auf 297.000 €, insgesamt somit 2,623 Mio €, um gemäß § 97 VersVG die Restentschädigung für das Gebäude und die Betriebseinrichtung in Höhe von 1,605 Mio € lukrieren zu können. Zusätzlich würden noch ein Ersatz für örtliche Bauaufsichtskosten (105.000 €) und der Ersatz von Mehrkosten für die Erfüllung von Behördenauflagen und Planungs- und Konstruktionskosten (190.000 €) angeboten. Die Frist für den Nachweis der Wiedererrichtung des Gebäudes und der Wiederanschaffung der Betriebseinrichtung ende am XX.XX.2018.
Die Versicherung habe an die bf GmbH Schadenersatzzahlungen in Höhe von 1,900.000 € für den Brandschaden geleistet (TZ 2 BP-Bericht).
TZ 3
Die Gesamtinvestition habe Kosten in Höhe von 3,831.054 € verursacht. Die Kosten verteilten sich wie folgt:
3,257.636 €……….Gebäude (85 %)
573.418 €………….Betriebs- und Geschäftsausstattung (15%)
3,831.054 €……….Summe (100 %)
Die Versicherungsentschädigung habe Einnahmen in Höhe von 1,900.000 € verursacht. Die Einnahmen verteilten sich wie folgt:
1,615.000 €………..Gebäude (85 %)
285.000 €…………..Betriebs- und Geschäftsausstattung (15%)
1,900.000 €………...Summe 100 %
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Versicherungsleistung | Nutzungsdauer | Gewinnwirksam | ||
1,615.000 € | Gebäude | 85% | 33 | 20.781 € |
285.000 € | BGA | 15 % | 10 | 11.875 € |
1,900.000 | Summe | 100 % | 32.656 € (1,72%) |
Die Bf habe in diesem Zusammenhang einen Ertrag von 32.656 € steuerlich erklärt .
TZ 4 rechtliche Würdigung
Nach Ansicht des FA sei die gesamte Versicherungsentschädigung in Höhe von 1,900.000 € als steuerpflichtige Einnahme zu erfassen.
TZ 5 Bescheidaufhebung gem. § 299 BAO:
Die bf GmbH habe in ihrer Steuererklärung die Versicherungsentschädigung von 1,9 Mio €, die sie im Streitjahr erhalten habe, nicht zur Gänze im Streitjahr als Betriebseinnahme erfasst, sondern nur zum Teil. Daher sei der antragsgemäße Körperschaftsteuerbescheid vom inhaltlich rechtswidrig (RV/0094-L/10 vom ).
Die steuerlichen Auswirkungen seien nicht als geringfügig anzusehen. Daher sei dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit der Vorrang vor dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit einzuräumen.
Bemessungsgrundlagen lt. FA (BP-Bericht, S. 9):
-32.656 €………...steuerpflichtige Einkünfte aus Versicherungsentschädigung lt. Bf
+ 1,900.000 €……steuerpflichtige Einkünfte aus Versicherungsentschädigung lt. FA
1,867.344 €………Gewinnerhöhung lt. FA (BP-Bericht , S. 9).
-257.819,81 €……neg. Einkünfte aus Gewerbebetrieb lt. Erstbescheid vom
+1,867.344 €…….Erhöhung lt. FA (BP-Bericht, S. 9)
1,609.524,19 €….Summe Einkünfte lt. FA
6.) bekämpfte Bescheide:
Mit Bescheid gem. § 299 BAO vom , zugestellt (vgl. § 302 Abs 1 BAO) wurde der Bescheid vom betreffend KSt 2018 aufgehoben. Die bf GmbH habe die Versicherungsentschädigung in Höhe von 1,9 Mio Euro, welche sie für die durch einen Brand zerstörte Betriebsimmobilie erhalten habe, nicht zur Gänze im WJ 2018 als Betriebseinnahme erfasst, sondern nur anteilig entsprechend der Nutzungsdauer der Investition. Daher sei der KST-Bescheid vom rechtswidrig. Auf den BP-bericht, TZ 5 werde verwiesen.
Mit zeitgleich erlassenem KSt-Bescheid 2018 vom , zugestellt wurden Einkünfte aus Gewerbebetrieb von 1,609.524,19 € (KSt 378.743 €) angesetzt. Auf die Begründung im BP-Bericht TZ 2-4 werde verwiesen.
7.) Beschwerde vom :
Die bf GmbH habe am die Immobilie vom Verkäufer um 1,282.130 € + 20% USt (256.426 €) gekauft. Zusätzlich hätten die GF der bf GmbH entschieden, in Höhe von 3,8 Mio € in die Anlage zu investieren. Insgesamt habe die Investition Kosten von ca 5 Mio € verursacht.
Um eine Restzahlung von 1,9 Mio € vom Versicherungsunternehmen (VU) des Verkäufers zu erlangen, habe die bf GmbH eine Gesamtinvestition von 2,918.000 € nachweisen müssen (E-Mail- Korrespondenz mit dem Versicherungsmakler des VU). Dies sei gelungen; die bf GmbH habe die 1,9 Mio € von der Versicherung des Verkäufers erhalten (S. 2).
Die Versicherung sei als Objektversicherung an die Wiederaufbauklausel lt. Versicherungspolizze und an § 69 und § 97 VersVG gebunden.
Der Zeitwertschaden sei bereits dem Verkäufer ersetzt worden. Damit die Käuferin (bf GmbH) die Differenz zwischen dem Zeitwertschaden und dem Neuwert (1,9 Mio €) erhalten habe können, musste der Wiederaufbau in Höhe von insgesamt ca 2,9 Mio € nachgewiesen werden. Mit dem Kauf sei die Wiederaufbauverpflichtung und das Recht, mit dem Wiederaufbau die noch offene Neuwertspanne vom VU zu fordern, übernommen worden. Dies sei im Kaufvertrag so festgehalten worden (Beschwerde S. 4; Versicherungspolizze Pkt 8, Pkt 11.2.2, 11.2.4., § 69 und § 97 VersVG).
Zudem sei es erforderlich gewesen, dass die wiederhergestellten bzw wiederbeschafften Sachen dem gleichen Betriebs- bzw Verwendungszweck gedient hätten. Es sei eine mehrjährige Betriebspflicht gegeben (Pkt 11.2.2. Versicherungsbedingungen), aus der die bf GmbH nicht herauskomme. Es liege daher ein Dauerschuldverhältnis vor (S. 5).
Unternehmensrechtliche Berücksichtigung der Wiederherstellungsleistung im Wj 2017/2018:
Ein Gewinn dürfe erst angenommen werden, wenn die Leistung erbracht sei (S. 5; RV/4100178/2015 vom ). Hier handle es sich um eine Versicherungsrestentschädigungsleistung mit einer Wiederherstellungsklausel auf Grund eines Versicherungsvertrages des Verkäufers , welche lt. § 69 VersVG auf den Käufer übergehe (S. 6). Es liege kein Zuschuss vor. Es gebe keine Vereinbarung zwischen der bf Käufer-GmbH und dem VU.
Steuerliche Berücksichtigung der Wiederherstellungsleistung im WJ 2017/2018 (S. 6):
Durch das Maßgeblichkeitsprinzip seien die unternehmensrechtlichen Wahlrechte auch für das Steuerrecht bindend, sofern nicht steuerliche Vorschriften entgegenstünden.
Zuwendungen aus öffentlichen Mitteln seien steuerfrei. Der Zuschuss mindere die Anschaffungskosten (§ 3 Abs 1 Z 6 EStG 1988, § 6 Z 10 ESTG 1988).
Zuschüsse aus privaten Mitteln kürzten die steuerlichen Anschaffungskosten nicht. Insoweit liege keine sonstige steuerliche Vorschrift vor, die ein Abrücken vom Maßgeblichkeitsprinzip erlauben würde. Zudem sei die Versicherungsrestleistung kein Zuschuss (S. 6 Beschwerde).
Das Realisationsprinzip untersage den vorzeitigen Ausweis von Gewinnen. Eine Aufteilung der Versicherungsentschädigung auf die Laufzeit der zugrundliegenden Wirtschaftsgüter entspreche der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und dem objektiven Nettoprinzip (S. 7 u. a. auch mit dem Hinweis auf Beiser, Neuwertversicherungen im Bilanz- und Steuerrecht, ÖStZ 2011/1071).
Es würde dem Leistungsfähigkeitsprinzip und dem Realisationsprinzip und der Steuergerechtigkeit widersprechen, die Versicherungsleistung als sofortige Betriebseinnahme u versteuern (S. 7 Beschwerde).
Die sofortige Versteuerung sei nicht finanzierbar,sie würde zur Zahlungsunfähigkeit der bf GmbH führen (S. 7, 8 Beschwerde).
Gleichheitssatz(S. 8 der Beschwerde): Es könne nicht sein, dass eine Versicherungsleistung als sofort steuerpflichtig zu erfassen sei, während die geschaffenen Werte über eine Laufzeit abzuschreiben seien. Dies widerspreche dem Gleichheitssatz.
§ 6 Z 10 EStG 1988 normiere kein zwingendes Abweichen vom Maßgeblichkeitsprinzip. Der Sinn des RÄG 2014 liege in der Vereinheitlichung von unternehmensrechtlicher und steuerrechtlicher Bilanz.
Die bf GmbH weist auf UFS- und BFG-Entscheidungen hin:
Private Investitionszuschüsse seien über die Nutzungsdauer der Wirtschaftgüter zu verteilen [UFSG vom , RV/0125-G/06; (Werkzeugkostenzuschüsse kürzen die Herstellungs- und Anschaffungskosten nicht, sie sind steuerpflichtig, es sei denn, sie stünden in Verbindung mit einem Dauerschuldverhältnis); ; ];
Die Judikatur sei jedoch widersprüchlich;
Im EStG fände sich keine Aussage über die Verteilungsfähigkeit (S. 8 Beschwerde).
Bescheidaufhebung gem. § 299 BAO:
Über die Verteilungsfähigkeit der Versicherungsrestentschädigungsleistung gebe das Gesetz nichts her (Beschwerde S. 9). Die Verhängung einer Steuerlast von 475.000 € bei einer neugegründeten GmbH, die immenses Kapital gebunden investiert habe, sei in der Zeit einer Epidemie weder wirtschaftlich noch zweckmäßig (S. 9).
Die Rechtswidrigkeit sei nicht dargelegt worden (S. 9).
Die Zahlung der Versicherung sei keine Betriebseinnahme, sondern eine Vertragserfüllung aus einem Versicherungsverhältnis für die Errichtung und Bewirtschaftung eines langfristig zu nutzenden Anlageobjektes.
Die Sach- und Rechtslage sei ungewiss (Beschwerde, S. 9).
Nach dem Flächenwidmungsplan und nach der Versicherungspolizze (Pkt 11.2.2.) läge eine Betriebspflicht vor. Die bf GmbH übernehme mit der Versicherungspolizze die Verpflichtung, dauerhaft einen Betrieb zu betreiben.
Es sei nichts Neues hervorgekommen. Per Mail vom seien der Prüferin die Finanzbuchhaltungsdaten übermittelt worden für die Zeit -, woraus sich ergeben habe, dass bereits 1,537.000 € von der Versicherungsentschädigungsleistung geflossen seien (Beschwerde S. 10).
Das Vorgehen des Finanzamtes mitten in der Covid-19-Epidemie, in der sich die Regierung um die Erhaltung der Liquidität der Unternehmen bemühe, laufe den Zielen der Regierung zuwider (S. 10).
Die bf GmbH fasse zusammen ( S. 10, 11):
Ein Zuschuss von dritter Seite läge nicht vor. Es sei eine Versicherungsrestentschädigung auf Grund einer Wiederaufbauverpflichtung gem. VersVG. Über die Verteilungsfähigkeit gebe es keinerlei gesetzliche Grundlagen. Es sei zu unterscheiden, ob die Versicherungsentschädigung dem geschädigten Unternehmer gezahlt werde, der auch den Schaden aufwandswirksam sofort verwerten könne, oder ob die Entschädigung an zwei verschiedene Steuersubjekte bezahlt werde. Zudem unterliege der Rechtsnachfolger des Verkäufers einer Wiederaufbaupflicht, sodass die ganze Versicherungleistung finanziell gebunden gewesen sei.
Die Bf beantragte "den Akt dem BFG gem. § 272 und 274 BAO zur mündlichen Verhandlung sofort vorzulegen" (Beschwerde, S. 11), dh, die Bf begehrte eine mündliche Verhandlung (§ 274 Abs 1 Z 1 BAO) und eine Entscheidung des Senates (§ 272 Abs 2 BAO) ohne Beschwerdevorentscheidung (§ 262 Abs 2 lit a BAO).
Soweit die Beschwerde vom .
Mit der Beschwerde legte die bf Partei auch die Versicherungsbedingungen (Allgemeine Bedingungen All-Risk - Sach - und Betriebsunterbrechungs-Bedingungen) vor.
In Pkt A (Sachversicherung) 11.2.1- 11.2.2 dieser Versicherungsbedingungen heißt es:
Die Differenz zwischen dem Zeitwert und dem Neuwert werde nur dann bezahlt, wenn gesichert sei, dass die Entschädigung zur Gänze zur Wiederherstellung verwendet werde und wenn
die wiederhergestellten Sachen dem gleichen Betriebs- und Verwendungszweck dienten.
Erste Mündliche Verhandlung vom :
Fr. Mag. Winkler (Confida): Die Bf habe 5 Mio € investiert. Die Bf habe, um eine Zahlung des Versicherungsunternehmens (VU). von 1,9 Mio € zu erhalten, ca. 2,9 Mio € an Investitionen nachweisen müssen. Im Dezember 2017 sei klar gewesen, dass der Nachweis gelungen sei [S. 2 der Niederschrift (NiS)].
Im Wirtschaftsjahr 2018 habe es noch keine nennenswerten Umsätze gegeben.
Es habe die Diskussion gegeben, ob die Anschaffungskosten reduziert dargestellt werden sollten; dies sei wegen des Saldierungsverbotes/ Aufrechnungsverbotes verworfen worden.
Die Notwendigkeit, die strittige Zahlung des VU auf die Nutzungsdauer des errichteten Gebäudes zu verteilen, ergebe sich aus dem Realisationsprinzip (S. 3 der NiS).
Das KStG und das EStG sage nichts darüber, wie mit einer derartigen Zahlung eines VU zu verfahren sei (S. 3).
§ 6 Z 10 ESTG sei nicht anwendbar. Selbstverständlich liege eine Betriebseinnahme vor, aber diese Betriebseinnahme sei auf die Nutzungsdauer des Gebäudes zu verteilen. Es gelte das Maßgeblichkeitsprinzip. Da es keine zwingende steuerlich Vorschrift gebe, gelte das, was in der Handelsbilanz stehe, auch in der Steuerbilanz (S. 9).
Die Judikatur sei widersprüchlich (S. 3).
Es sei kein Vertrag mit dem VU abgeschlossen worden (S. 3).
Eine sofortige Versteuerung würde sofort zu einem negativen Eigenkapital führen. Es hätte diesfalls sofort Insolvenz angemeldet werden müssen. Wenn das Geld sofort versteuert worden wäre, hätte die Gesellschaft mit einem Schlag ein negatives Eigenkapital von rund 400.000 € gehabt, dh, sie hätte sofort Insolvenz anmelden müssen (S. 3, S. 7).
Das Gebäude sei wiederhergestellt worden, und es sei eine Betriebspflicht übernommen worden. Dies sei eine Verpflichtung nach der Art eines Dauerschuldverhältnisses (S. 5).
Auf die Frage des Vorsitzenden, ob das VU das Recht auf eine Rückzahlung gehabt hätte, wenn die Bf nach Erhalt der Versicherungszahlungen insolvent geworden wäre, und den Betrieb nicht mehr hätte betreiben können:
Dies sei ungeklärt (S. 7).
Auch der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gebiete die Verteilung (S. 10).
Zur Aufhebung gem. § 299 BAO: Diese sei rechtswidrig. Es gebe keine offenkundige Rechtswidrigkeit, keine Rechtsvorschrift, die einer Verteilung widerspreche. Wenn der Spruch des Bescheides nicht dem Gesetz entspreche, dann dürfe eine Aufhebung nach § 299 BAO erfolgen. Es gebe aber kein Gesetz, das den Spruch des Erstbescheides aus dem Jahr 2019 als rechtswidrig erscheinen lasse (S. 10,11 der NiS).
Herr Mag. Walder (Confida): Die Verteilung sei bei wirtschaftlicher Betrachtung naheliegend und gesetzeskonform. Der Zufluss sei kein frei verfügbares Vermögen gewesen, weil er in das Gebäude habe investiert werden müssen. Der dabei entstandene Aufwand sei nur über die AfA abzugsfähig. Die Bf habe genau das gemacht, was in der Literatur vertreten worden sei (S. 3, 4 der NiS).
Die Finanzverwaltung vertrete ohne zwingende Rechtsgrundlage die Ansicht, dass die Zahlung des VU sofort in voller Höhe zu versteuern sei (S. 4).
Im Steuerrecht gebe es den Begriff der vorbelasteten Einnahmen. Wenn mit den Einnahmen Ausgaben verbunden seien, müsse man die Einnahmen zeitanteilig realisieren. Dies sei durch die RSp des VwGH gedeckt [ (Anm. des BFG: Wiederaufforstungskosten im Rahmen eines Forstbetriebes), EStR 3303]. Es gebe auch Judikatur zu den vorbelasteten Einnahmen: .
Die Judikatur sei unterschiedlich, kein Sachverhalt gleiche dem anderen (S. 4).
Das FA habe den Erstbescheid gem. § 299 BAO aufheben müssen, da der Erstbescheid 2018 in voller Kenntnis des Sachverhaltes durch das FA ergangen sei.
Zur Realisation des Gewinnes bei Baukostenzuschüssen gebe es unterschiedliche Judikatur: Einerseits werde die bedingungslose Verteilung der Entschädigungen/Zuschüsse auf eine Laufzeit vertreten, es werde aber auch zum Teil vertreten, dass eine Verteilung jedenfalls dann zu erfolgen habe, wenn es eine Leistungsverpflichtung für zukünftige Zeiträume gebe (S. 4).
Dass Entschädigungen, die nichts mit einer Leistungsverpflichtung zu tun haben, sofort zu realisieren seien, werde in Entscheidungen zum Ausdruck gebracht, auf die sich die Finanzverwaltung stütze. Diese Entscheidungen seien aber von den Sachverhalten her nicht vergleichbar und sie seien auch falsch (S. 4, 5).
Es werde auf die Entscheidungen des UFS/ RV/0125-G/06, , RV/3100280/2012 und , RV/4100178/2015 , gegen die keine Amtsbeschwerde/Amtsrevision erhoben worden sei, verwiesen, ebenso auf das Erkenntnis des (Anm. des BFG: Investitionszuschuss, Gegenleistungspflicht i.S. eines Dauerschuldverhältnisses).
Nach der Judikatur sei es jedenfalls ausreichend, dass eine Verpflichtung nach der Art eines Dauerschuldverhältnisses vorliegen müsse (S. 5). Gegenständlich liege eine derartige Verpflichtung vor. Auf die Beschwerde werde verwiesen.
Eine Verpflichtung nach der Art eines Dauerschuldverhältnisses sei auch bei der Einräumung von Dienstbarkeiten angenommen worden (S. 5). Auf das Erkenntnis vom , RV/3100280/2012 werde hingewiesen.
Im gegenständlichen Fall gebe es nicht nur eine Verpflichtung nach der Art eines Dauerschuldverhältnisses, sondern auch die Zweckbindung des eingelangten Geldes in Bezug auf die Notwendigkeit der Errichtung eines Gebäudes (S. 5).
Der VwGH habe mit seiner RSp zu § 6 Z 10 EStG 1988 Verwirrung erzeugt, wonach nur Zuschüsse der öffentlichen Hand auf die Nutzungsdauer des damit errichteten Gebäudes zu verteilen seien, während Zuschüsse aus dem privaten Sektor nicht zu verteilen seien.
Viele Autoren seien jedoch der Meinung, dass § 6 Z 10 EStG nur klarstellenden Charakter für die öffentlichen Zuschüsse habe, und darüberhinaus keine normative Bedeutung habe. Für private Zuschüsse gelte nicht etwa der Umkehrschluss, dass sie nicht zu verteilen seien, sondern es würden die allgemeinen Grundsätze gelten, die auf eine Verteilung hinausliefen (S 6).
§ 6 Z 10 EStG 1988 sei nicht anzuwenden. Es gebe keine steuerliche Vorschrift, die der Verteilung der Einnahme entgegenstehen würde (S. 9).
Nach dem Erk. vom , 90/14/0124 (Anm. des BFG: Investitionszuschuss, Gegenleistungspflicht i.S. eines Dauerschuldverhältnisses) liege eine Betriebseinnahme vor.
Auf die Frage des Vorsitzenden, ob er zu den strittigen Rechtsfragen widersprüchliche Erkenntnisse des VwGH zitieren könne: Man müsse auch die Judikatur des BFG und die Verwaltungspraxis des UFS berücksichtigen (S. 6).
Er weise auf das Erkenntnis des (Anm. des BFG: Investitionszuschuss, Verpflichtung i.S. eines Dauerschuldverhältnisses), das Erkenntnis des VwGH 2001/15/0072 (Anm. des BFG: Verwaltungsvergütung einer Beteiligungsfondsgesellschaft) und das BFG-Erkenntnis vom , RV/3100280/2012 hin. Dabei gehe es um eine Verpflichtung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses (S. 6).
Er verweise auf die Judikatur zu den vorbelasteten Einnahmen: Das Erkenntnis vom , 86/14/0021 (Anm. des BFG: Wiederaufforstungskosten im Rahmen eines Forstbetriebes) und die anderen Erkenntnisse, die in EStR 3303 zitiert werden würden, stünden im Widerspruch zum Erkenntnis vom , 90/14/0124 (Anm. des BFG: Investitionszuschuss, Gegenleistungspflicht im Rahmen eines Dauerschuldverhältnisses) und zum Erkenntnis aus dem Jahr 2012 .
Auch das Erkenntnis aus 2012 (Anm. des BFG: Damit ist offenbar das BFG-Erkenntnis RV/3100280/2012 gemeint) stünde mit dem Erkenntnis vom , 86/14/0021 im Widerspruch. Das Konzept der vorbelasteten Einnahmen bedeute, dass, wenn es einen Zufluss gebe, der mit zukünftigen Aufwendungen im Zusammenhang stünde, man diese zukünftigen Aufwendungen berücksichtigen müsse.
Das vom FA zitierte Erkenntnis vom , Ra 2020/15/0003 betreffe einen § 4 Abs 1 - Ermittler, der nicht dem Maßgeblichkeitsprinzip unterliege (S. 9 ).
Zur Aufhebung gem. § 299 BAO: Die Rechtslage sei nicht klar. Die Aufhebung sei aber nur zulässig, wenn Rechtswidrigkeit des Erstbescheides gegeben sei, nicht bloß gegeben sein könnte (S. 10). Gegen die Aufhebung gem. § 299 BAO spreche der Vertragstext und das gesamte Verfahren. Eine Gewissheit der Rechtswidrigkeit liege nicht vor.
Auf VwGH 2010/15/0059 werde hingewiesen, ebenso auf (S. 11).
Mag. GSter3, GF der Bf: Er wolle aus wirtschaftlicher Sicht über das Thema Dauerschuldverhältnis sprechen:
Die gegenständliche Liegenschaft liege lt. Flächenwidmungsplan im "Tourismusgebiet". Daher seien in diesem Bereich Privatverkäufe ausgeschlossen. Er weise auf das Hotel OE und das Hotel RO hin. Diese beiden Objekte seien seit 20 Jahren Ruinen, weil ein Privatverkauf nicht möglich sei.
Die Bf habe 5,2 Mio € investiert. Die Bf habe sich dazu entschieden, dieses Geld arbeiten lassen.
Selbst wenn sich die Bf entschließen wollte, dieses Objekt wieder zu verkaufen, so wäre sie dazu nicht in der Lage. Der Vorgänger habe auch lange gesucht, bis er einen Käufer gefunden habe. Es gebe aber auch Leute, die seit 20 Jahren verkaufen wollten und keinen Käufer fänden, weil der Flächenwidmungsplan Verkäufe beträchtlich erschwere. Selbst wenn man ein günstiges Angebot mache, verliere ein Käufer sofort das Interesse, wenn man ihm sagen müsse, dass er mit dem Objekt ein Hotel betreiben müsse.
Mag. Wernitznig (Confida): Er sei damals für die Bilanzerstellung verantwortlich gewesen. Ein Thema sei bisher zu wenig erörtert worden. Wenn damals im Streitjahr eine Insolvenzgefahr erkennbar gewesen wäre, hätte die Versicherung nicht gezahlt. Wäre die Insolvenz später eingetreten, nachdem die Versicherung bezahlt habe, so stelle er die Frage: Wie hätte man dann zurückzahlen können, wenn kein Geld mehr da gewesen wäre.
Wenn die Bf sofort versteuert hätte, hätte es keine Möglichkeit gegeben, die Bilanz auf Steuerpflicht umzustellen. Dann wäre das Eigenkapital verbraucht gewesen, und man hätte Insolvenz anmelden müssen.
Es wäre wider die Natur, nur das Gebäude wiederzuerrichten, und es nicht betrieblich zu bewirtschaften.
Er habe die Zahlen der Bilanz bis 2021 im Kopf; die Zahlen von 2022 würden sich nicht wesentlich unterscheiden. Bis 2021 sei das Eigenkapital von 400.000 € auf 254.000 € reduziert worden. Für den Fall der Versteuerung der strittigen Zahlung würde sich ein negatives Eigenkapital von rund 800.000 € ergeben. Niemand könne so eine Bilanz dem Firmenbuch vorlegen; man müsste in so einem Fall sofort Involvenz anmelden (S. 7). Er ersuche darum, daran zu denken, dass es hier um den Bestand des Unternehmens gehe. Ohne Verteilung werde dieses Unternehmen nicht bestehen können (S. 10).
Es gebe keinen Zuschuss Dritter, es gebe eine Zahlung, die auf einem Versicherungsvertrag mit Wiederherstellungspflicht bei betrieblicher Nutzung beruhe (S. 9).
Die Verteilungspflicht sei eingebettet in das Rechtsgefüge der österreichischen Rechtsordnung.
Dr. Petschnigg (FA) (S. 8-11): Das Maßgeblichkeitsprinzip gelte nur, wenn keine steuerliche Bestimmung den Ansätzen des UGB entgegenstehe. § 6 Z 10 EStG stünde jedoch der Verteilung der strittigen Einnahme auf die Nutzungsdauer des damit finanzierten Gebäudes entgegen. Es handle sich bei dieser Norm nicht bloß um eine Klarstellung ohne normativen Charakter.
Die Zulässigkeit der Ansätze der Bf lt. UGB werde nicht bezweifelt, allerdings seien diese im Wege einer Mehr-Weniger-Rechnung zu korrigieren. Gegen die UFS-Entscheidung vom RV/0125-G/06 sei versehentlich keine Amtsbeschwerde eingebracht worden. Der UFS habe bereits 2008 anders entschieden (), ebenso 2010 ( RV/0094-L/10). Die RSp des VwGH sei frei von Widersprüchen.
Das FA verweise insbesondere auf das Erk vom , 90/14/0124 und auf das Erkenntnis vom , Ra 2020/15/0003, RZ 32. Das letztere Erkenntnis betreffe einen § 4-Abs-1-Ermittler.
Die Stimmen in der Literatur kämen zu unterschiedlichen Ergebnissen: Prof Beiser teile die Auffassung der Bf , Prof. Mayr vertrete die gegenteilige Auffassung; allerdings komme es darauf an, wie der VwGH entscheide. Dem VwGH zufolge sei, nachdem kein Fall des § 6 Z 10 EStG 1988 vorliege, die Einnahme sofort zu versteuern.
§ 299 BAO: Die Aufhebung sei zulässig, wenn sich der Spruch des Bescheides als nicht richtig erweise; natürlich müsse Gewissheit der Rechtswidrigkeit vorliegen. Auf das Neuhervorkommen von Tatsachen komme es nicht an.
Das FA verweise auf Fiala, Beweismaß bei der Bescheidaufhebung, AVR 2021, 190.
Der Sachverhalt sei klar, auch die Rechtsfrage sei eindeutig lösbar.
Mag. Walder: Wenn die Sach- und Rechtslage so klar gewesen wäre, hätte ein Bescheid gem. § 293 b erlassen werden müssen.
Mag. Walder (Confida): ein § 4-Abs-1-Ermittler unterliege nicht dem Prinzip der Maßgeblichkeit.
Schlusswort des FA (Dr. Petschnigg): Das FA trete für die sofortige Besteuerung der gesamten Zahlung des Versicherers ein und beantragte die Abweisung der Beschwerde.
Schlusswort der Bf (Mag.Walder, Confida):
Zum Thema Sachbescheid und Bescheid gem. § 299 : Das VwGH Erkenntnis vom , 90/14/ 0124 sei auf Grund eines nicht vergleichbaren Sachverhaltes ergangen.
Die Argumente zum Prinzip der vorbelasteten Einnahmen und über die Verpflichtung nach Art eines Dauerschuldverhältnisses seien nicht widerlegt worden. Die Bf beantrage daher, der Beschwerde stattzugeben.
Am fand eine Beratung und Abstimmung des Senates statt.
Die erste mündliche Verhandlung vom endigte mit dem Beschluss, dass die Entscheidung der schriftlichen Ausfertigung vorbehalten bleibe.
Am fand eine neuerliche Beratung und Abstimmung des Senates statt.
Mit Beschluss vom wurde der Beschluss vom , demzufolge die Entscheidung der schriftlichen Ausfertigung vorbehalten bleibe, dahingehend geändert, dass die mündliche Verhandlung vertagt wurde.
Mit Ergänzungsauftrag vom wurde die Bf mit dem Hinweis auf § 206 BAO aufgefordert, ihre wirtschaftlichen Verhältnisse darzulegen. Mit mehreren Schreiben des BFG vom 22. und wurden die unmittelbaren und mittelbaren Gesellschafter der Bf aufgefordert, ihre wirtschaftlichen Verhältnsse darzulegen.
Mit E-Mail vom teilte die Bf mit: Da derzeit keine Insolvenzgefahr der bf GmbH bestünde, sei ihres Erachtens die Beantwortung der Auskunftsverlangen, die an die Gesellschafter gerichtet worden sei, nicht nötig.
Mit Schreiben vom brachte die Bf vor:
Die Bf versteuere Jahr für Jahr 77.440 € Gewinn im Zusammenhang mit der jährlichen ertragswirksamen Auflösung der Versicherungsleistung iHv 77.440 € (erste Seite).
Die Chalets seien alt; diesbezüglich seien Sanierungserfordernisse gegeben (S. 2).
Die Bf habe bisher keine Ausschüttungen durchgeführt. Ab Jänner 2021 bekämen die beiden GF Geschäftsführergehälter in Höhe von je 1000 € pro Monat. Dabei handle es sich eher um Kosten- und Spesenersätze (S. 2).
Eine Nachforderung der KSt iHv 378.243 € wäre im Jahr 2018 liquiditätsmäßig nicht möglich gewesen. Noch im JA 2020 habe es nur einen minimalen positiven Kassenstand von 89 € gegeben, jedoch Bankschulden von 2,4 Mio €. Die Eigenkapitalquote habe damals (2020) 6,3 % betragen.
Das Rückstellen der vom FA festgestellten KSt-schuld im JA 2018 hätte zu einem negativen Eigenkapital iHv -330.113,89 € geführt . Angesichts der hohen Verbindlichkeiten von über 3 Mio € wäre ein Insolvenzverfahren damals unumgänglich gewesen (S. 3). Das Eigenkapital wäre auch 2019 -2021 negativ gewesen. Erst im JA 2022 wäre das Eigenkapital wieder positiv (+211.477,56 €) geworden. Allerdings habe es im Jahr 2022 einen Fixkostenzuschuss in Höhe von 130.000 € gegeben (S. 4).
Gesetzt den Fall, die KST 2018 würde iSd Vorbringens des FA festgesetzt werden, sei zu bedenken, dass man Corona-Unterstützungen nicht beantragen dürfe, wenn das eigene Unternehmen in der Krise wäre, oder wenn das Eigenkapital negativ sei. In solchen Fällen gebe es Rückforderungsansprüche (S. 4).
Seit dem Frühjahr 2020 werde die bf GmbH durch die Pandemie hart getroffen. Es habe behördlich verhängte Betretungsverbote gegeben. Ohne die Unterstützungsleistungen der Regierung wäre ein Fortführen des Betriebs undenkbar gewesen ( S. 4).
Die Pandemie sei nicht vorbei, die Energiepreise stiegen, man könne kein Personal finden, weshalb die Fortführung des Betriebes fraglich sei. Die Kredite müssten jedoch bedient werden.
Eine Abgabenfestsetzung i.S. der Rechtsansicht des FA mit Wirksamkeit für 2018 könne auf Grund der Schuldenstände per iHv 1,870.282,61 und Bankguthaben von nur 73.885,67 € liquiditätsmäßig mit Bestimmtheit nicht bewältigt werden (S. 5).
Als Beilagen des Schreibens vom legte die Bf vor:
-Firmenbuchdaten betreffend Bf
-Grundbuchsauszug betreffend den derzeitigen Großteil der LIegenschaft, auf welcher die Bf tätig ist (EZ 279);
-Grundbuchsauszug betreffend zwei im WJ 2022 neu hinzugekaufte Grundstücke
-Karte mit Informationen über die Flächenwidmung
-Kontoblatt per
-Kreditvertrag mit der zweiten Bank vom
-Tilgungsplan betreffend denselben Kredit vom
-Saldenliste per
-schriftliche Darstellung betreffend die Auflösung der Versicherungsleistung
-schriftlicher Darstellung der Entwicklung des Eigenkapitals der WJ 2017-2022
-Daten zur Gewerbeberechtigung
-Abstattungskreditvertrag mit der ersten Bank vom
-Anlagenverzeichnis per
-Vermögensverzeichnis
-JA
-JA
-JA
-JA
In ihrem Schreiben vom brachte die Bf zu den Auskunftsverlangen des BFG, die an ihre unmittelbaren und mittelbaren Gesellschafter gerichtet worden waren, vor:
Derzeit bestehe keine Insolvenzgefahr der bf GmbH. Der Cashflow sei positiv. Die Beantwortung der Auskunftsverlangen an die unmittelbaren und mittelbaren Gesellschafter sei derzeit nicht nötig. Eine Insolvenzgefahr wäre jedoch vorgelegen, wenn die Versicherungsvergütung in den Jahren 2018 bzw 2020 fällig gewesen wäre. Es werde ersucht, die Auskunftsverlangen an die unmittelbaren und mittelbaren Gesellschafter der bf GmbH wieder zurückzunehmen.
Mit Ergänzungsauftrag und Vorhalt des wurde die Bf zu einem Grundstückserwerb im WZ 2022 befragt; sodann wurde der Bf vorbehaltlich weiterer Beweise vorgehalten:
Die Muttergesellschaften der Bf hätten bisher pro Jahr nach Abzug der KSt durchschnittlich Einkünfte von 382.000 € (erste Gesellschafterin) und 610.987,08 € (zweite Gesellschafterin) erzielt. Sie seien daher in der Lage, die Bf bei der Bezahlung der KST-Schuld 2018 zu unterstützen. Dass im Wirtschaftsleben aktive Gesellschafter ihrer wirtschaftlich aktive Tochtergesellschaft bei Bedarf durch Einlagen unterstützen, liege nicht außerhalb der Lebenserfahrung. Für den Fall, dass das FA gegen die bf GmbH Einbringungsmaßnahmen verwirklichen sollte, könnten daher die Gesellschafter der bf GmbH auf die Idee kommen, die bf GmbH durch Einlagen zu unterstützen.
Die bf GmbH erziele steigende Gewinne (51.231,53 € 2020; 155.436,06 € 2021; 258.579 € 2022); dabei sei die Auflösung der strittigen Passivpost betreffend die Versicherungsentschädigung abgezogen worden. Diese Gewinne überstiegen die hohen Abschreibungen von mindestens ca 330.000 € pro jahr.
Die Bf habe zwischen 2020 und 2022 Jahr für Jahr mindestens 180.000 € (7,2% der ursprünglichen Bankverbindlichkeiten von 2,5 Mio €) zurückgezahlt. Wenn die Bf in der Lage sei, Jahr für Jahr mindestens 7,2 % ihrer Bankverbindlichkeiten zurückzuzahlen, dann werde sie auch in der Lage sein, im Wege einer Ratenvereinbarung Jahr für Jahr ca 7,2 % ihrer Abgabenverbindlichkeiten 2018 (378.243 € x 7,2 %) , dh ca 27.000 € ohne zusätzliche Kreditaufnahme zurückzuzahlen.
In dieses Bild fügten sich die positiven Stände auf dem Bankkonto von je mindestens 74.000 € per , und .
In dieses Bild fügten sich die beträchtlichen Investitionen, die die Bf bisher verwirklicht habe: So habe die Bf im WJ 2022 123.000 € für den Erwerb zweier angrenzender Grundstücke ausgegeben. So etwas tue keine Gesellschaft, die von einer Insolvenz bedroht sei. In diesem Zusammenhang erklärte die Bf (Schreiben vom ), diese angrenzenden Grundstrücke seien zum Verkauf gestanden; daher sei entschieden worden, diese zu erwerben, bevor dies jemdand anderer tue.
Insgesamt habe die Bf im WJ 2022 233.461,88 € (einschließlich des Liegenschaftserwerbs) in neue Anlagegüter investiert. In dieser Summe seien die Investitionen in die erneuerungsbedürftigen Chalets nicht enthalten.
Wer wie die Bf so viel Geld in Anlagegüter investiere, lasse keine wirtschaftliche Not erkennen. Wenn sich die Bf in Zukunft entschließen sollte, nur etwas weniger in Anlagegüter zu investieren, oder auch einen Teil des Geldes vom Bankkonto abzuziehen, könnte sie sich jedenfalls moderate Rückzahlungen in Bezug auf die Abgabenschuld 2018 leisten, ohne deshalb einen Kredit aufzunehmen. Es erscheine der Bf zumutbar, Ratenzahlungen auf diese Abgabenschuld in derselben Größenordnung zu leisten, wie sie ihre Bankschulden zurückzahle (ca 7,2 % ihrer ursprünglichen Schuld p.a.)
In dieses Bild füge sich das Eigenkapital, das seit 2022 auch dann positiv (211.477,56 €) sei, wenn man die Abgabenschuld 2018 so festsetze, wie dies der Rechtsansicht des FA entspreche. Selbst bei Annahme des Abgabenanspruchs 2018 in der vom FA begehrten Höhe würde sich aus heutiger Sicht keine Insolvenzgefahr ergeben, wie dies auch die Vertreterin der Bf in ihrem Schreiben vom eingeräumt habe.
Daher könnte der strittige Abgabenanspruch durchsetzbar sein. Es könne daher nicht mit Bestimmtheit festgestellt werden, dass der Abgabenanspruch in Bezug auf das Streitjahr 2018 gegenüber der Bf nicht durchsetzbar sein werde (§ 206 BAO).
Die durch die Bf erwähnten regelmäßigen Hochwasserschäden würden ebenso regelmäßig durch Versicherungsentschädigungen gedeckt werden.
Soweit der Vorhalt vom
In ihrem Schreiben vom brachte die Bf vor:
Derzeit und "zum heutigen Standpunkt" bestünde keine Insolvenzgefahr. Eine Ratenvereinbarung in Höhe von 7,2% der strittigen Abgabenschuld würde einen Zeitraum von 14 Jahren umfassen. Einer solchen Vereinbarung würde das FA niemals zustimmen.
Die Bf ersuche, die nicht von ihr begonnene Diskussion betreffend die Anwendung des § 206 BAO zu beenden.
In der zweiten mündlichen Verhandlung vom verwies die Bf auf ihr bisheriges Vorbringen und beantragte, ihrer Beschwerde Folge zu geben. Das FA erschien zu dieser zweiten mündlichen Verhandlung nicht. Der Vorsitzende verkündete die abweisende Entscheidung samt den wesentlichen Gründen.
B.) Erwägungen des BFG:
1.)Brandschaden beim Rechtsvorgänger der Bf. im Jahr 2015
2015 ereignete sich im ***Betrieb der Bf*** ein Brand, der das touristisch genutzte Haupthaus völlig zerstörte. Dieser Betrieb stand damals im Eigentum des Rechtsvorgängers der bf GmbH (BP-Bericht, TZ 2).
2.) Der Rechtsvorgänger der bf. GmbH erhielt von seinem Feuerversicherer (VU) im Jahr 2015 eine Zeitwertentschädigung in Höhe von 1,162.870 € (BP-Bericht, TZ 2).
3.) die Versicherungsbedingungen und der Versicherungsvertrag des Rechtsvorgängers mit dem Feuerversicherer sehen zusätzlich zur Zeitwertentschädigung auch den Ersatz der Differenz zwischen Zeitwert und dem Neuwert vor, wenn innerhalb von 3 Jahren nach dem Brandschaden nachgewiesen werden sollte, dass es gesichert sei, dass die Entschädigung zur Gänze zur Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes verwendet werde und wenn das wiederhergestellte Gebäude dem gleichen Betriebs- und Verwendungszweck diene. Der Nachweis der Sicherung der Wiederherstellung, dh, der Nachweis bindender Wiederherstellungsaufträge ist ausreichend (Allgemeine Bedingungen All Risk Pkt A .11.2.1. bis 11.2.3.; Schreiben des VU vom = Beleg Nr. 12; Mail des R HU im Namen des VU vom = Beleg Nr. 13).
Der Text der Versicherungsbedingungen lautet wörtlich:
"11.2. Den Anspruch auf den die Zahlung gem. Pkt 1.1. übersteigenden Teil der Entschädigung (Anm. des BFG: Differenz zwischen Zeitwert und Neuwertersatz) erwirbt der Versicherungsnehmer erst dann und nur insoweit, als folgende Voraussetzungen erfüllt sind:
11.2.1.: Es ist gesichert, dass die Entschädigung zur Gänze zur Wiederherstellung bzw Wiederbeschaffung verwendet wird. …..
11.2.2.: Die wiederhergestellten….. Sachen dienen dem gleichen Betriebs- bzw Verwendungszweck;
11.2.3.: Die Wiederherstellung …. erfolgt binnen drei Jahren ab dem Eintritt des Schadensereignisses. Die Wiederherstellungsfrist gilt als gewahrt, wenn innerhalb dieser Frist bindende Wiederherstellungs bzw. Wiederbeschaffungsaufträge erteilt werden.
4.) Im Dezember 2016 verkaufte der durch den Brandschaden geschädigte Rechtsvorgänger die durch den Brand beschädigte Immobilie an die bf GmbH (Kaufvertrag vom = Beleg Nr. 14) .
a.)Der Kaufpreis betrug 1,282.130 € + 20% USt.
b.) Kaufvertrag, Pkt 10- Voraussetzungen der Restentschädigung:
Der Käuferin war lt. Kaufvertrag bekannt, dass sie innerhalb von drei Jahren nach dem Schadensfall vom XX.XX.2015 gegenüber dem VU die Sicherung der Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes mit demselben Betriebszweck - dh eine Gesamtinvestition von 2,918.000 € - nachweisen musste, um die Versicherungsleistung in Höhe von 1,900.000 € (Differenzbetrag zwischen Zeitwertentschädigung und Neuwertentschädigung) zu erhalten. Der Nachweis der Sicherung der Wiederherstellung zum selben Betriebszweck (verglichen mit dem Betriebszweck des Rechtsvorgängers) innerhalb von 3 Jahren durfte durch bindende Wiederherstellungsaufträge erbracht werden (Kaufvertrag vom , Pkt 10 = Beleg Nr. 14; Mail HU R an HS LG vom = Beleg Nr. 13; vgl. § 97 und vgl. § 69 VersVG; Versicherungsbedingungen Pkt A.11.2.1 bis A.11.2.3.) .
5.) Nachweis der Sicherung der Wiederherstellung zum selben Betriebszweck
Die bf GmbH wies gegenüber dem VU im Wirtschaftsjahr 2018 innerhalb von 3 Jahren nach dem Schadensfall bis XX.XX.2018 die Sicherung der Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes mit demselben Betriebszweck insbesondere durch Vorlage der bindenden Wiederherstellungsaufträge für die Errichtung eines Apartmentwohnhauses nach; mit demselben Betriebszweck war eine betrieblich-touristische Nutzung gemeint; auch das durch den Brand am XX.XX.2015 zerstörte Gebäude hatte den gleichen touristischen Betriebszweck, allerdings im Vermögen des Rechtsvorgängers.
Dass die bindenden Wiederherstellungsaufträge, die die Bf dem VU im WJ 2018 nachwies, sich auf die Wiederherstellung eines touristisch genutzten Betriebsgebäudes bezogen, ergibt sich daraus, dass die Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes als mehrstöckiges Apartmentwohnhaus auf einem Grundstück mit der Flächenwidmung "Tourismusgebiet" geplant war. Im "Tourismusgebiet" war laut Flächenwidmung nur eine touristisch-betriebliche Nutzung zulässig (Beschwerde S. 2, 5, 7; Pkt A.11.2.1 - 11.2.3 der Bedingungen; Flächenwidmungsplan in Bezug auf die Grundstücke 1142 und 1141 , durch die Bf vorgelegt als Beilage des Schreibens vom ).
6.) Anspruch auf Bezahlung der Restentschädigung 2018 - tatsächliche Wiedererrichtung
Im Wirtschaftsjahr (WJ) 2018 entstand wegen der Erbringung des Nachweises der bindenden Wiederherstellungsaufträge zum selben Betriebszweck (betrieblich-touristischer Zweck) der Anspruch der Bf auf Bezahlung der Restentschädigung (Differenz zwischen Zeitwert- und Neuwertentschädigung) gegenüber dem VU. Das VU des Rechtsvorgängers bezahlte wegen dieser im Wirtschaftsjahr 2018 erbrachten Nachweise (Pkt 5.) im WJ 2018 die Differenz zwischen der Zeitwertentschädigung und der Neuwertentschädigung an die bf. GmbH: 1,900.000 € (Konto 48810 Versicherungsvergütungen WJ 2018 = Beilage 20).
Tatsächliche Wiedererrichtung des niedergebrannten Gebäudes auf dem selben Grundstück mit demselben Betriebszweck:
Die bf GmbH hat noch im WJ 2018 das durch den Brand zerstörte Gebäude tatsächlich mit demselben Betriebszweck (betrieblich-touristische Nutzung) plangemäß und entsprechend der bindenden Wiederherstellungsaufträge wieder errichtet (Beschwerde S. 5,7).
7.) Gründe für die Zahlung des VU:
a.)Erwerb des versicherten Objektes durch die Bf
Die Bf erwarb den Grund und Boden mit dem durch den Brandschaden zerstörten Gebäude im Jahr 2016; dadurch trat sie in die Rechtsstellung des Rechtsvorgängers ein (§ 69 VersVG).
b.) Sicherung der Wiederherstellung durch die Bf.
aa.) Nachweis der Sicherung der Wiederherstellung
Die Bf erbrachte im WJ 2018 den Nachweis der Sicherung der Wiederherstellung des im Jahr 2015 zerstörten und durch den Rechtsvorgänger touristisch-betrieblich genutzten Gebäudes (§ 97 VersVG) insbesondere durch Vorlage bindender Wiederherstellungsaufträge bis XX.XX.2018 gegenüber dem VU [vgl. ; (7Ob188/14v); 7Ob88/12k];
bb.) Nachweis der Sicherung der Wiederherstellung des niedergebrannten Gebäudes mit demselben Betriebszweck bis XX.XX.2018
Die bf GmbH erbrachte gegenüber dem VU auch den Nachweis, dass das Gebäude, dessen Wiederherstellung auf demselben Grundstück durch Vorlage von bindenden Wiederherstellungsaufträgen gesichert war, denselben Betriebszweck (touristisch-betriebliche Nutzung) haben werde, wie das niedergebrannte Gebäude (Allgemeine Bedingungen All Risk, Teil A , Pkt 11.2.2.); dieser Nachweis desselben Betriebszwecks erfolgte durch den Nachweis der Flächenwidmung des Grundstückes, auf welchem sich das wiederherzustellende Apartmentwohnhaus befinden werde. Diese Flächenwidmung ("Tourismusgebiet") erlaubte auf diesem Grundstück nur eine betrieblich-touristische Nutzung (Flächenwidmungsplan in Bezug auf die Grundstücke 1142 und 1141, durch die Bf vorgelegt als Beilage des Schreibens vom ). Damit war gesichert, dass das wiederzuerrichtende Gebäude denselben touristischen Betriebszweck haben würde wie das auf demselben Grundstück durch den Brand zerstörte betrieblich-touristisch genutzte Gebäude (vgl. ; ; vgl. ; ).
cc.) Nachweis der Kosten der Wiederherstellung bis XX.XX.2018,
Die Bf wies auch bis XX.XX.2018 gegenüber dem VU nach, dass diese Investition Kosten von 2,918.000 verursachen werde;
c.) Indem das VU die Restzahlung in Höhe von 1,900.000 € im WJ 2018 leistete, erkannte das VU im Jahr 2018 die Sicherung der Wiederherstellung (i.S. der Versicherungsbedingungen A.11.2.1. - 11.2.3) sinngemäß an, und es erkannte damit auch an, dass das Gebäude, dessen Wiederherstellung hinreichend gesichert war, demselben Betriebszweck dienen werde, wie das durch den Brand zerstörte Gebäude (Versicherungsbedingungen A.11.2.2; § 863 Abs 1 und Abs 2 AbGB) .
d.)Ging die Bf mit dem Anspruch auf die Zahlung des VU gegenüber dem VU ab dem Erhalt der Zahlung auch eine "langjährige" oder zumindest mehrjährige rechtlich durchsetzbare Betriebspflicht ein?
Das ist nicht der Fall.
Nach den Versicherungsbedingungen ("Allgemeine Bedingungen All-Risk Sach- und Betriebsunterbrechungs Bedingungen") musste die bf GmbH innerhalb von 3 Jahren nach dem Brandschaden (Pkt 11.2.3. der Bedingungen) nachweisen, dass
-es gesichert sei, dass die Entschädigung zur Gänze zur Wiederherstellung ….verwendet werde, und dass
- es gesichert sei, das die wiederhergestellten Sachen dem gleichen Betriebszweck….dienten (Pkt 11.2.1 und 11.2.2. der Bedingungen).
Nach den Bedingungen reichte es jedenfalls aus, wenn innerhalb der Frist von drei Jahren bindende Wiederherstellungsaufträge erteilt wurden (11.2.3. der Versicherungsbedingungen). Weitere Anspruchsvoraussetzungen und zeitliche Vorgaben sind den Bedingungen nicht zu entnehmen. Auch ist den Versicherungsbedingungen keine mehrjährige Betriebspflicht zu entnehmen. Auch das Gesetz verlangt nur die Sicherung der bestimmungsgemäßen Verwendung des Geldes (§ 97 VersVG).
Der Anspruch auf die Neuwertentschädigung durch die VU entstand zu Gunsten der bf GmbH, weil innerhalb der Drei-Jahresfrist (Pkt 11.2.3. der Versicherungsbedingungen "Allgemeine Bedingungen All-Risk Sach- und Betriebsunterbrechungs Bedingungen") durch die Bf insbesondere durch den Nachweis verbindlicher Aufträge an die Professionisten (vgl. Pkt 11.2.3. der Bedingungen) nachgewiesen wurde,
- dass die Entschädigung mit hinreichender Sicherheit (dh Sicherheit, die keinen vernünftigen Grund zum Zweifel offen ließ) zur Gänze zur Wiederherstellung des niedergebrannten Objektes (dh Wiederherstellung eines dreistöckigen Apartmentwohnhauses) verwendet werden würde [; (7Ob188/14v)], und
-dass das wiederhergestellte Objekt mit hinreichender Sicherheit auf Grund der Flächenwidmung "Tourismusgebiet" dem gleichen Betriebszweck (betrieblich-touristische Nutzung auf einem Grund und Boden, der laut Flächenwidmungsplan nur eine betrieblich-touristische Nutzung zuließ) dienen würde [Versicherungsbedingungen Pkt 11.2.1. bis 11.2.3., vgl. ; vgl. (7Ob188/14v); vgl. ; vgl. ].
Im Wirtschaftsjahr 2018 erbrachte die Bf diesen Nachweis der hinreichenden Sicherheit der Wiederherstellung insbesondere durch den Nachweis der bindenden Wiederherstellungsaufträge [vgl. (7Ob188/14v) ] gegenüber dem VU, sodass der Anspruch der bf GmbH gegenüber dem VU auf Leistung der Restzahlung im WJ 2018 entstanden ist, sodass die strittigen Zahlungen des VU auch im Wirtschaftsjahr 2018 geflossen sind (Beschwerde vom , S. 2).
Dh, die Bf hatte zwischen dem Erwerb im Dezember 2016 und dem XX.XX.2018 wenig mehr als ein Jahr Zeit, das zu errichtende, touristisch- betrieblich zu nutzende Apartmentwohnhaus zu planen, die baurechtlichen Bescheide zu erwirken, die verbindlichen Aufträge an die Professionisten [vgl. (7Ob188/14v] zu erteilen und all dies dem VU nachzuweisen. Dies (dh insbesondere der Nachweis der bindenden Auftragserteilung, vgl. Pkt 11.2.1. -11.2.3 der Bedingungen) gelang der Bf bis zum Dezember 2017, weshalb das VU noch im Wirtschaftsjahr 2018 die Differenz zwischen der Zeitwertentschädigung und der Neuwertentschädigung an die Bf bezahlte (Beschwerde vom , S. 2).
Die tatsächliche Fertigstellung und Inbetriebnahme des Gebäudes im Rahmen des Tourismusbetriebes der Bf erfolgte im April 2018 (Beschwerde S. 5,7), dh noch im Wirtschaftsjahr 2018. Bis wurden im Wirtschaftsjahr 2018 auch alle strittigen Zahlungen des VU (1,900.000 €) geleistet (3 Kontoblätter vom betreffend Versicherungsentschädigung).
Dass die Voraussetzungen für die Zahlung des VU (Sicherung der Wiederherstellung des Gebäudes, das demselben Betriebszweck diente , vgl. Versicherungsbedingungen Pkt A.11.2.1. bis Pkt 11.2.3.), auch noch während einer bestimmten Zeit nach dem Ergehen der Zahlung des VU erfüllt sein mussten, ist diesen Versicherungsbedingungen und dem Gesetz (§ 97 und § 69 VersVG) nicht zu entnehmen. Insbesondere ist eine mehrjährige, zivilrechtlich durch das VU durchsetzbare Betriebspflicht weder den Versicherungsbedingungen (A.11.2.1-11.2.3), noch dem VersVG zu entnehmen (vgl. ; BGH vom , VersR 1986, 756, , vgl. ; ebenso Tanzer in Althuber / Griesmayr / Zehetner, Versicherungen und Steuern, Ersatzleistungen in der Sachversicherung und ihre Steuerfolgen, Pkt III. D. Anm. 33).
Eine durch das VU im Wirtschaftsjahr 2018 ausbezahlte Neuwertspanne kann daher später nicht mit der Begründung durch das VU zurückgefordert werden, dass die zunächst im Wirtschaftsjahr 2018 sichergestellte und auch tatsächlich durchgeführte Wiederherstellung mit demselben Betriebszweck (dh Wiederherstellung eines einem Tourismusbetrieb dienenden Gebäudes) schließlich nachträglich entfallen sei, weil z.B. nachträglich der Tourismusbetrieb eingestellt worden wäre. Da nach der Gesetzes- und Bedingungslage keine restlose Sicherheit verlangt werden kann, muss das VU einen gewissen Prozentsatz von Fällen in Kauf nehmen, in denen die einmal nachgewiesene hinreichende Sicherheit der Wiederherstellung zum selben Betriebszweck (Tourismusbetrieb) später schließlich dennoch entfällt. Es existiert keine Rechtsnorm, welche vorsieht, dass der einmal durch den Nachweis der Sicherung der Wiederherstellung zum selben Betriebszweck entstandene und befriedigte Anspruch auf Bezahlung der Differenz zwischen Zeitwert und Neuwert nachträglich erlöschen könnte (vgl. ; BGH vom , VersR 1986, 756, ).
Wenn, wie im gegenständlichen Fall geschehen, der Versicherer die Bedingungen so formuliert, dass er restlose Sicherheit nicht verlangen darf (Nachweis von Wiederherstellungsaufträgen innerhalb von 3 Jahren nach dem Schadensfall reicht aus, vgl A. 11.2.1- A. 11.2.3. der Bedingungen), dann muss er einen gewissen Prozentsatz von Fällen in Kauf nehmen, in denen die Wiederherstellung zum selben Betriebszweck später schließlich unterbleibt oder nachträglich entfällt" (vgl. ; vgl. ).
Mit dem Hinweis darauf, dass § 97 VersVG und die Versicherungsbedingungen (A 11.2.1-A 11.2.3) für die Zahlung der Entschädigung nur die Sicherung des Wiederaufbaus eines Gebäudes mit demselben Betriebszweck fordern, geht auch der OGH davon aus, dass das Gesetz dem Versicherer ein gewisses - wenn auch geringes - Restrisiko aufbürdet, dass der Wiederaufbau mit demselben Betriebszweck wider alle berechtigte Erwartungen unterbleibt oder nachträglich entfällt ( vgl ; vgl. ).
e.) die restlichen zivilrechtlichen Voraussetzungen für die Zahlung des VU an die bf GmbH erfüllte bereits der Rechtsvorgänger:
- Versicherungsvertrag zwischen dem Rechtsvorgänger und dem VU
- Prämienzahlungen durch den Rechtsvorgänger an das VU
- Schadensfall vom XX.XX.2015.
8.) steuerrechtliche Rechtsfolgen der Zahlungen von insgesamt 1,900.000 durch das VU an die bf GmbH im WJ 2018:
Zahlungen eines Feuerversicherers, die im Zusammenhang mit dem Betrieb des Empfängers stehen, sind in dem Jahr, in das die Zahlungen wirtschaftlich gehören, in voller Höhe steuerpflichtige Betriebseinnahmen (vgl. ; vgl. ). Die gegenständlichen Zahlungen des VU gehören wirtschaftlich ins Jahr 2018, weil im Jahr 2018 der Anspruch der bf GmbH gegenüber dem VU auf Leistung der Restentschädigung (Zahlung der Differenz zwischen der Zeitwert- und der Neuwertentschädigung) entstanden ist.
Im Betriebsvermögen der Bf ist kein Brandschaden eingetreten. Der Brandschaden trat noch im Betriebsvermögen des Rechtsvorgängers der Bf ein. Indem die Bf das durch den Brand beschädigte Objekt von ihrem Rechtsvorgänger erworben hat, erwarb sie alle Rechte und Pflichten des Rechtsvorgängers (§ 69 VersVG). Die Zahlungen des VU (1,900.000 € im Wirtschaftsjahr 2018) wurden der Bf nicht nur gem. § 69 VersVG als Ersatz des Brandschadens, der sich im Betriebsvermögen des Rechtsvorgängers ereignet hatte, gezahlt, sondern auch gem. § 97, gem. § 69 VersVG und gem. den Versicherungsbedingungen (A.11.2.1. bis A.11.2.3) deshalb geleistet, weil die Bf im Wirtschaftsjahr 2018 gegenüber dem VU die Sicherung der Wiederherstellung des damals durch Brand zerstörten Gebäudes mit demselben Betriebszweck nachgewiesen hat.
Somit waren die Zahlungen des VU an die bf GmbH ( 1,900.000 € im Wirtschaftsjahr 2018) aus der Sicht der bf. GmbH betrieblich veranlasst, weil sie geleistet wurden, da die bf. GmbH im Wirtschaftsjahr 2018 dem VU nachgewiesen hat, dass die Errichtung eines durch die Bf touristisch-betrieblich genutzten Gebäudes gesichert war. Daher standen die Zahlungen des VU im wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Betrieb der Bf. Daher waren alle diese Zahlungen im Wirtschaftsjahr 2018 in voller Höhe Betriebseinnahmen der Bf (vgl. ; vgl. ; ; Doralt / Ruppe, Steuerrecht I, 12. Auflage, S. 190).
Die gegenständlichen Zahlungen des VU in Höhe von 1,900.000 € waren keine steuerfreien Subventionen aus öffentlichen Mitteln i.S. des § 3 Abs 1 EStG und des § 6 Z 10 EStG 1988. Jede betrieblich veranlasste Vermögenserhöhung, die nicht als steuerfreie Subvention aus öffentlichen Mitteln anzusehen ist, ist in dem Jahr, in dem sie sich ereignet hat, voll zu versteuern ( ; vgl. ; ; Doralt / Ruppe, Steuerrecht I, 12. Auflage, S. 190). Eine rechnerische Reduktion der Anschaffungs- und Herstellungskosten des damit finanzierten Gebäudes in Höhe der Zahlungen des VU samt Steuerfreistellung dieser Zahlungen oder eine Passivierung des Großteils der Zahlungen des VU mit nachfolgender Versteuerung pro rata temporis war daher nicht zulässig (vgl. Doralt/Ruppe, Steuerrecht I, 11. Aufl 142).
Die Bf ist der Ansicht, dass die Zahlungen des VU im Wirtschaftsjahr 2018 ähnlich dem Erkenntnis des im ursächlichen Zusammenhang mit der Verpflichtung der bf GmbH stünden, den Tourismusbetrieb, für den sie die Zahlungen erhalten hat, jahrelang aufrechtzuerhalten. Sie schließt dies insbesondere aus den Versicherungsbedingungen, die verlangen, dass die wiederhergestellten Sachen dem gleichen Betriebszweck dienen müssen (Allgemeine Bedingungen All-Risk A. 11.2.2). Sie schließt dies auch aus der Flächenwidmung am Standort des errichteten Apartmenthauses ("Tourismusgebiet"), die ausschließlich eine betrieblich-touristische Nutzung zulässt. Daher begehrt die Bf die Versteuerung der im Wirtschaftsjahr 2018 erhaltenen Differenzzahlungen von insgesamt 1,900.000 € verteilt auf die Nutzungsdauer des wiederhergestellten Gebäudes und dessen Betriebs- und Geschäftsausstattung.
Durch den Nachweis der Sicherung der Wiedererrichtung (insbesondere durch Vorlage der bindenden Wiederherstellungsaufträge an die Professionisten ) des niedergebrannten Gebäudes zum selben Betriebszweck (dieser wurde durch den Nachweis der Flächenwidmung des Grundstückes, auf dem die Wiedererrichtung stattfinden sollte, erbracht) erfüllte die Bf im Wirtschaftsjahr 2018 jedenfalls alle Voraussetzungen für die Zahlung des VU (Allgemeine Bedingungen All-Risk A. 11.2.1. bis A. 11.2.3) endgültig [; vgl. (7Ob188/14v); vgl. ; vgl. OGH 7Ob88/12k]; eine mehrjährige zivilrechtlich durchsetzbare Betriebspflicht der bf GmbH entspricht nicht den o.e. Versicherungsbedingungen und nicht dem VersVG (§ 97 VersVG).
Insbesondere erwähnen die Versicherungsbedingungen (Pkt A. 11.2.1-11.2.3. der Bedingungen) mit keinem Wort, dass mit dem Erfordernis, dass die wiederhergestellten Sachen demselben Betriebszweck dienen müssten, eine mehrjährige Betriebspflicht verbunden sei, deren allfällige Nichteinhaltung eine Rückzahlungspflicht gegenüber dem VU auslöse . Eine nachträgliche Rückzahlungspflicht der bf GmbH gegenüber dem VU für den Fall der nachträglichen Betriebsbeendigung (z.B. wegen Konkurses) entspricht weder dem Gesetz (§ 97 VersVG) noch den Versicherungsbedingungen (Allgemeine Bedingungen All-Risk A. 11.2.1-11.2.3.) [vgl. ; ; BGH vom , VersR 1986, 756; vgl. ; Tanzer in Althuber/ Griesmayr / Zehetner, Versicherungen und Steuern, Ersatzleistungen in der Sachversicherung und ihre Steuerfolgen, Pkt III.D.Anm.32,33 ].
Durch die Zahlungen des VU im Wirtschaftsjahr 2018 von insgesamt 1,900.000 € hat das VU gegenüber der bf GmbH die im Wirtschaftsjahr 2018 erfolgte Sicherung der Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes zum selben Betriebszweck i.S. der Versicherungsbedingungen (Allgemeine Bedingungen All-Risk A.11.2.1. bis A.11.2.3.) unwiderruflich anerkannt (§ 863 Abs 1 und 2 ABGB).
Da den Zahlungen des VU keine durch das VU zivilrechtlich durchsetzbare, mehrjährige Betriebspflicht der bf GmbH gegenübersteht, kann eine Verpflichtung der bf GmbH gegenüber dem VU nach der Art eines Dauerschuldverhältnisses nicht festgestellt werden. Eine Versteuerung der Zahlungen des VU verteilt auf die Laufzeit eines solchen Rechtsverhältnisses oder auch verteilt auf die Nutzungsdauer des mit diesen Zahlungen finanzierten Gebäudes ist daher nicht zulässig (Doralt/Ruppe, Steuerrecht I, 11. Auflage, 141; ; Tanzer in Althuber/Griesmayr/Zehetner, Versicherungen und Steuern; Ersatzleistungen in der Sachversicherung, Anm. 32,33, S. 164 ff).
Rückstellungen oder sonstige Passivierungen im Zusammenhang mit vorbelasteten Einnahmen:
Derartige Passivierungen sind bisher im Zusammenhang mit Einnahmen eines Forstwirtes aus Kahlschlägerungen anerkannt worden (; ; ), nicht aber im Zusammenhang mit Ausgaben wegen der Errichtung eines Gebäudes, das sich im Anlagevermögen befindet, und dessen Kosten zumindest zum Teil durch eine betrieblich veranlasste Versicherungszahlung beglichen wurden. Die Kosten der Errichtung eines im Anlagevermögen befindlichen Gebäudes dürfen nach st.Rsp nur im Wege der AfA abgesetzt werden, auch wenn diese Kosten durch eine betrieblich veranlasste Zahlung eines Versicherers gedeckt sind (vgl. ).
Dasselbe gilt sinngemäß für Rückstellungen: Eine Rückstellung darf nur für Aufwendungen gebildet werden, die sofort als Betriebsausgabe abzugsfähig sind. Für Aufwendungen, die als Anschaffungs- oder Herstellungskosten vom Anlagevermögen zu aktivieren sind, darf eine Rückstellung nicht gebildet werden (; Doralt/Ruppe, Steuerrecht Band I , 12. Aufl, S 233). Schon deshalb ist im Zusammenhang damit, dass der Einnahme aus der Leistung des VU Betriebsausgaben im Wege der AfA gegenüberstehen, eine Rückstellung nicht zulässig.
Was das Vorbringen betrifft, die sofortige Versteuerung sei nicht finanzierbar, sie würde zur Zahlungsunfähigkeit der bf GmbH führen (u.a. S. 7, 8 Beschwerde; NiS vom , S. 10):
Die Muttergesellschaften der Bf haben bisher pro Jahr nach Abzug der KSt durchschnittlich Einkünfte von 382.000 € (erste Gesellschafterin) und 610.987,08 € (zweite Gesellschafterin) erzielt (Vorhalt , S. 4 und 5). Sie sind daher in der Lage, die Bf bei der Bezahlung der KST-Schuld 2018 zu unterstützen. Dass im Wirtschaftsleben aktive Gesellschafter ihre wirtschaftlich aktive Tochtergesellschaft bei Bedarf durch Einlagen unterstützen, liegt nicht außerhalb der Lebenserfahrung. Für den Fall, dass das FA gegen die bf GmbH Einbringungsmaßnahmen verwirklichen sollte, könnten daher die Gesellschafter der bf GmbH auf die Idee kommen, die bf GmbH durch Einlagen zu unterstützen.
Die bf GmbH erzielt steigende Gewinne (51.231,53 € 2020; 155.436,06 € 2021; 258.579 € 2022 lt. Vorhalt , S. 2); dabei ist die Auflösung der strittigen Passivpost betreffend die Versicherungsentschädigung abgezogen worden. Diese Gewinne überstiegen die hohen Abschreibungen von mindestens ca 330.000 € pro Jahr.
Die Bf hat zwischen 2020 und 2022 Jahr für Jahr mindestens 180.000 € (7,2% der ursprünglichen Bankverbindlichkeiten von 2,5 Mio €) zurückgezahlt. Wenn die Bf in der Lage war, Jahr für Jahr mindestens 7,2 % ihrer Bankverbindlichkeiten zurückzuzahlen, dann wird sie voraussichtlich auch in der Lage sein, im Wege einer Ratenvereinbarung Jahr für Jahr ca 7,2 % ihrer Abgabenverbindlichkeiten 2018 (378.243 € x 7,2 %) , dh ca 27.000 € ohne zusätzliche Kreditaufnahme zurückzuzahlen (Vorhalt vom , insbesondere S. 1).
In dieses Bild fügen sich die positiven Stände auf dem Bankkonto von je mindestens 74.000 € per , und (Vorhalt vom , S. 2), die iVm der steigenden Tendenz der Gewinne auch in Zukunft eine mindestens ähnliche Liquidität erwarten lassen.
In dieses Bild fügen sich die beträchtlichen Investitionen, die die Bf bisher verwirklicht hat: So hat die Bf im WJ 2022 123.000 € für den Erwerb zweier angrenzender Grundstücke ausgegeben, weil diese Grundstücke gut zur Liegenschaft der Bf dazu passten (Schreiben der Vertreterin der Bf vom ). So etwas tut keine Gesellschaft, die von einer Insolvenz bedroht ist, oder die sich in einer wirtschaftlichen Notlage befindet.
Insgesamt hat die Bf im WJ 2022 233.461,88 € (einschließlich des Liegenschaftserwerbs) in neue Anlagegüter investiert. In dieser Summe sind die Investitionen in die erneuerungsbedürftigen Chalets nicht enthalten (Vorhalt , S. 2 und 3).
Wer wie die Bf so viel Geld in Anlagegüter investiert, lässt keine wirtschaftliche Not erkennen. Wenn sich die Bf in Zukunft entschließen sollte, nur etwas weniger in Anlagegüter zu investieren, oder auch einen Teil des Geldes vom Bankkonto abzuziehen, könnte sie sich jedenfalls wirtschaftlich tragbare Rückzahlungen in Bezug auf die Abgabenschuld 2018 leisten, ohne deshalb einen Kredit aufzunehmen. Es erscheint der Bf jedenfalls zumutbar, Ratenzahlungen auf diese Abgabenschuld in derselben Größenordnung zu leisten, wie sie ihre Bankschulden zurückzahlt (ca 7,2 % ihrer ursprünglichen Schuld p.a.) (Vorhalt vom , S. 4). Gesetzt den Fall, es gelingt der Bf, mit dem FA eine Ratenzahlung in dieser Größenordnung zu erreichen, oder es gelingt der Bf, in einem allfälligen Rechtsmittelverfahren (vgl. Ritz, BAO, 6. Auflage, § 212 TZ 34, 35) eine derartige Ratenzahlung zu erreichen, so wäre dies ein gesetzlich möglicher Weg der Rückzahlung des strittigen Abgabenanspruches (§ 212 BAO).
Gesetzt den Fall, es gelingt der Bf auch nach Ausschöpfung aller Rechtsmittel nicht, eine für sie zumutbare Ratenzahlung zu erreichen, hat das FA auch noch andere Möglichkeiten der Einbringung. Es liegt nicht außerhalb der Lebenserfahrung, dass ein wirtschaftlich noch tätiger Schuldner, der mit Einbringungsmaßnahmen eines Gläubigers konfrontiert wird, finanzielle Hilfe durch seine Gesellschafter erhält. Im gegenständlichen Fall erzielen die Gesellschafter der Bf Jahr für Jahr beträchtliche Gewinne , die es ihnen ermöglichen würden, der Bf im Falle von Einbringungsmaßnahmen des FA beizustehen.
In dieses Bild fügt sich das Eigenkapital, das seit 2022 auch dann positiv (211.477,56 €) ist, wenn man die Abgabenschuld 2018 so festsetzt, wie dies der Rechtsansicht des BFG entspricht (Vorhalt vom , S. 2). Auch bei Annahme des Abgabenanspruchs 2018 in der vom BFG für richtig erachteten Höhe ergibt sich aus heutiger Sicht keine Insolvenzgefahr, wie dies auch die Vertreterin der Bf in ihren Schreiben vom und vom eingeräumt hat.
Daher könnte der strittigen Abgabenanspruch durchsetzbar sein. Es kann daher nicht mit Bestimmtheit festgestellt werden, dass der Abgabenanspruch in Bezug auf das Streitjahr 2018 gegenüber der Bf nicht durchsetzbar sein wird (§ 206 BAO).
Die durch die Bf erwähnten regelmäßigen Hochwasserschäden werden ebenso regelmäßig durch Versicherungsentschädigungen gedeckt (Vorhalt , S. 5).
Es kann auch nicht festgestellt werden, dass sich die Bf in wirtschaftlicher Not befindet (Vorhalt vom , S. 4). Eine Anwendung des § 206 Abs 1 lit a oder b BAO kommt daher nicht in Betracht.
Der Bf steht eine Antragstellung gem. § 236 BAO offen (vgl. Ritz, BAO § 236 TZ 10; Ritz,BAO § 236 TZ 4).
9.) Zur Bescheidaufhebung gem. § 299 BAO
Ein VU leistete der bf GmbH im Wirtschaftsjahr 2018 Zahlungen in Höhe von 1,900.000 €, die bei der bf GmbH betrieblich veranlasst (siehe auch Punkte 1-8, insbesondere Pkt 8) waren. Diese Zahlungen wären in voller Höhe mit Wirksamkeit für das WJ 2018 zu versteuern gewesen (Siehe oben Pkte 1-8, insbesondere Pkt 8).
Im Erstbescheid vom an die bf GmbH war entgegen der Sach- und Rechtslage (siehe auch Punkte 1-8, siehe insbesondere Pkt 8) antragsgemäß nur ein Teil der Zahlungen des VU im Wirtschaftsjahre 2018 ( dh nur ein Teil in Höhe von 32.656 €) als steuerpflichtig behandelt worden. Die Zahlungen des VU waren durch das FA antragsgemäß auf die Nutzungsdauer des u.a. durch diese Zahlungen finanzierten Betriebsgebäudes und seiner Betriebs- und Geschäftsausstattung aufgeteilt worden. Der Spruch des Erstbescheides vom war daher unrichtig (siehe oben insbesondere Pkte 7 und 8), weil nicht die Gesamtheit der Zahlungen in Höhe von 1,900.000 € im Wirtschaftsjahr 2018 als steuerpflichtig behandelt worden war, sondern nur ein Teil in Höhe von 32.656 €.
Das FA hatte daher das Recht, den Erstbescheid gem. § 299 Abs 1 BAO aufzuheben. Der Aufhebungsbescheid vom , mit welchem dieser Erstbescheid aufgehoben worden war, entsprach daher dem Gesetz.
Dadurch erhöhte sich die KSt von 500 € (Erstbescheid vom ) auf 378.743 € (KSt-bescheid 2018 , zeitgleich erlassen mit dem Aufhebungsbescheid vom ). Da die abgabenrechtlichen Auswirkungen beträchtlich waren, diente der Aufhebungsbescheid dem öffentlichen Interesse der Rechtsrichtigkeit des behördlichen Handelns. Es wird daher die Ermessensentscheidung getroffen, den Aufhebungsbescheid vom zu bestätigen.
10.) Unzulässigkeit einer ordentlichen Revision:
Es hat sich in einem Betrieb 2015 ein Brand ereignet, der das Hauptgebäude zerstört hat. Der Eigentümer, Betreiber und Versicherungsnehmer erhielt von seiner Feuerversicherung (VU) im Jahr 2015 eine Zeitwertentschädigung in Höhe von 1,162.130 €. Der Eigentümer und Versicherungsnehmer hatte auf Grund des Versicherungsvertrages noch die Chance auf eine weitere Entschädigung in Höhe der Differenz zwischen dem Neuwert und dem Zeitwert des zerstörten Gebäudes (Schreiben des VU vom Oktober 2016 an den Versicherungsnehmer; Versicherungsbedingungen Pkt A 11.2.1-A.11.2.3.).
Allerdings verkaufte der Eigentümer und Versicherungsnehmer im Dezember 2016 den Grund und Boden mit dem zerstörten Gebäude um 1,282.130 € an die bf GmbH.
Durch den Erwerb der versicherten Sache im Jahr 2016 (Kaufvertrag vom Dezember 2016) trat die bf GmbH in die sich aus dem Versicherungsverhältnis mit dem Rechtsvorgänger ergebenden Rechte und Pflichten ein (§ 69 VersVG), dh, unter der Voraussetzung der Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes um 2,918.000 € oder zumindest der Sicherung dieser Wiederherstellung innerhalb von 3 Jahren nach dem Schadensfall auf demselben Grund und Boden (gem. allgemeinen Bedingungen All-Risk A.11.2.1. - 11.2.3.) erwarb die bf GmbH das Recht auf eine weitere Entschädigung des Feuerversicherers in Höhe der Differenz zwischen dem Neuwert und dem Zeitwert des zerstörten Gebäudes (1,900.000 €)(§97 VersVG) (E-Mail des R HU an HS LG vom ). Die bf GmbH musste gegenüber dem Feuerversicherer auch nachweisen, dass die wiederhergestellte Sache, oder die Sache, deren Wiederherstellung zumindest gesichert war, demselben Betriebszweck (allgemeine Bedingungen All-Risk A.11.2.1-11.2.3.) diente.
Beim zerstörten Gebäude handelte es sich um das Haupthaus des Tourismusbetriebes des Rechtsvorgängers der bf GmbH. Beim durch die bf GmbH auf demselben Grund und Boden tatsächlich wiederhergestellten Gebäude (die Bf wies im Wirtschaftsjahr 2018 sowohl die Sicherung der Wiederherstellung innerhalb von 3 Jahren nach, aber sie stellte das Gebäude im selben Wirtschaftsjahr- nach Ablauf der 3-Jahres-Frist - auf demselben Grund und Boden auch tatsächlich wieder her) handelte es sich um ein durch die bf GmbH ebenso betrieblich-touristisch genutztes Apartmenthaus auf dem durch die bf GmbH vom Rechtsvorgänger erworbenen, weiterhin betrieblich touristisch genutzten Grundstück.
Die Bf nutzte also das vom Rechtsvorgänger erworbene Grundstück ebenso betrieblich-touristisch. Eine andere Nutzung war laut Flächenwidmungsplan der Gemeinde gar nicht zulässig. Das Grundstück, auf dem sich das wiederhergestellte Gebäude befand, befand sich laut Flächenwidmungsplan im "Tourismusgebiet", dh in einem Gebiet, in dem nur eine betrieblich-touristische Nutzung zulässig war (Flächenwidmungsplan als Beilage zum Schreiben der Vertreterin der bf GmbH vom ).
Die Bf wies im Wirtschaftsjahr 2018 gegenüber dem Feuerversicherer innerhalb von 3 Jahren nach dem Schadenseintritt die Sicherung der Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes auf demselben Grund und Boden (insbesondere durch Vorlage der Wiederherstellungsaufträge) mit demselben Betriebszweck (touristisch-betriebliche Nutzung) nach und der Feuerversicherer überwies der Bf in mehreren Teilbeträgen die Differenzzahlung in Höhe von insgesamt 1,900.000 € im Wirtschaftsjahr 2018 (Beschwerde S. 2, 5, 7).
Betriebseinnahmen sind alle Zugänge in Geld oder Geldeswert, die durch den Betrieb veranlasst sind (Doralt / Ruppe, Steuerrecht I, 12. Auflage, S. 190).
Die Zahlung des Versicherers erfolgte jedenfalls, weil die bf GmbH innerhalb von 3 Jahren nach dem Schadenseintritt im WJ 2018 die Sicherung der Wiederherstellung des zerstörten Betriebsgebäudes mit demselben Betriebszweck auf demselben Grund und Boden (gleicher Betriebszweck wie der Betriebszweck des Rechtsvorgängers: touristisch-betriebliche Nutzung) um 2,918.000 € nachweisen konnte (Pkt 11.2., 11.2.1-11.2.3 der Versicherungsbedingungen; E-Mail des R HU vom ).
Das auf demselben Grund und Boden wiederhergestellte Gebäude, ein dreistöckiges Apartmentwohnhaus, diente der bf GmbH jedenfalls im Jahr der Wiederherstellung, dh im Wirtschaftsjahr 2018 als Anlagevermögen ihres Tourismusbetriebes. Dies war bereits zum Zeitpunkt der Sicherung der Wiederherstellung des Gebäudes durch Nachweis der bindenden Wiederherstellungsaufträge im Wirtschaftsjahr 2018 klar erkennbar, da sich das Gebäude, dessen Wiederherstellung im Wirtschaftsjahr 2018 durch Wiederherstellungsaufträge gesichert wurde, lt. Flächenwidmungsplan in einem Gebiet befinden würde, in welchem nur eine betrieblich - touristische Nutzung zulässig war. Die Zahlung des VU an die bf GmbH , die auf Grund der Sicherung der Wiederherstellung im Wirtschaftsjahr 2018 geleistet wurde, war daher bei der bf GmbH jedenfalls betrieblich veranlasst, weil das zu errichtende und noch im selben Wirtschaftsjahr tatsächlich errichtete Gebäude, das die Zahlung des VU auslöste, zur betrieblichen Sphäre der bf GmbH gehörte (Doralt/Ruppe, Steuerrecht I, 12. Aufl., S. 190). Die Zahlung des VU war daher im Streitjahr i.S. des Vorbringens des Finanzamtes grundsätzlich voll steuerpflichtig (vgl. ; ; ).
Die Bf ist der Ansicht, dass die Zahlungen des VU im ursächlichen Zusammenhang mit der Verpflichtung der bf GmbH stünden, den Tourismusbetrieb, für den die Bf die Zahlungen erhalten hat, mehrere Jahre lang aufrechtzuerhalten. Sie schließt dies insbesondere aus den Versicherungsbedingungen, die verlangen, dass die wiederhergestellten Sachen dem gleichen Betriebszweck dienen müssen (Allgemeine Bedingungen All-Risk A. 11.2.1-11.2.3). Sie schließt dies auch aus der Flächenwidmung am Standort des errichteten Apartmenthauses, die ausschließlich eine betrieblich-touristische Nutzung zulässt. Daher begehrt die Bf die Versteuerung der Differenzzahlung von insgesamt 1,900.000 € verteilt auf die Nutzungsdauer des wiederhergestellten Gebäudes und dessen Betriebs- und Geschäftsausstattung.
Durch den Beweis der Sicherung der Errichtung des Apartmenthauses im Wirtschaftsjahr 2018 durch den Nachweis bindender Wiederherstellungsaufträge in Bezug auf ein Gebäude, das demselben Betriebszweck dienen musste, erfüllte die Bf gegenüber dem Feuerversicherer das Erfordernis der Wiederherstellung zum selben Betriebszweck (Allgemeine Bedingungen All-Risk A. 11.2.1. und A. 11.2.2, sowie 11.2.3.) endgültig. Dass das auf Grund der Flächenwidmung nur touristisch-betrieblich nutzbare Apartmenthaus, dessen Errichtung durch die Maßnahmen der Bf im WJ 2018 gesichert war, wie durch das VU durch seine Zahlungen im Wirtschaftsjahr 2018 endgültig anerkannt wurde, im Wirtschaftsjahr 2018 von zumindest vergleichbarer Zweckbestimmung war, wie das zerstörte Haupthaus des Tourismusbetriebes des Rechtsvorgängers, ist ausreichend (), eine mehrjährige zivilrechtlich durchsetzbare Betriebspflicht der bf GmbH entspricht nicht dem geltenden Recht (Versicherungsbedingungen A. 11.2.1.-11.2.3; ; BGH , VersR 1986, 756; ; Tanzer in Althuber/ Griesmayr Zehetner, Versicherungen und Steuern, Ersatzleistungen in der Sachversicherung und ihre Steuerfolgen, Pkt III.D. Anm. 33).
Passivierungen im Zusammenhang mit vorbelasteten Einnahmen:
Derartige Passivierungen sind bisher im Zusammenhang mit Einnahmen eines Forstwirtes aus Kahlschlägerungen anerkannt worden (; ; ), nicht aber im Zusammenhang mit Ausgaben wegen der Errichtung eines Gebäudes, das sich im Anlagevermögen befindet, und dessen Kosten zumindest zum Teil durch eine betrieblich veranlasste Versicherungszahlung beglichen wurden ().
Daher waren die strittigen Zahlungen (1,900.000 €) im Streitjahr 2018 voll steuerpflichtig.
Durch die Zahlungen des VU im Wirtschaftsjahr 2018 von insgesamt 1,900.000 € hat das VU gegenüber der bf GmbH die Wiederherstellung des zerstörten Gebäudes zum selben Betriebszweck i.S. der Versicherungsbedingungen (Allgemeine Bedingungen All-Risk A.11.2.1. bis A.11.2.3.) unwiderruflich anerkannt (§ 863 ABGB).
Eine nachträgliche Rückzahlungspflicht der bf GmbH gegenüber dem VU für den Fall der Betriebsbeendigung entspricht weder dem Gesetz (§ 97 VersVG) noch den Versicherungsbedingungen (Allgemeine Bedingungen All-Risk A. 11.2.2-11.2.3) ().
Eine Rechtsfrage i.S. des Art 133 Abs 4 B-VG ist nicht feststellbar. Eine ordentliche Revision gegen dieses Erkenntnis gemäß Art 133 Abs 4 B-VG ist daher nicht zulässig (§ 25 a Abs 1 VwGG).
Klagenfurt am Wörthersee, am
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 5 Abs. 1 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2022:RV.4100336.2020 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at