Diensterfindungsvergütung

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin***R*** in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch LeitnerLeitner GmbH, Ottensheimer Straße 32, 4040 Linz, über die Beschwerde vom 26. November 2020 gegen die Bescheide des Finanzamtes Österreich vom 14. Oktober 2020 betreffend Einkommensteuer 2016 bis 2018 sowie Festsetzung von Anspruchszinsen 2016 bis 2018, Steuernummer ***BF1StNr1***, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 9. März 2022 zu Recht erkannt:

I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang

Mit den Bescheiden vom 14. Oktober 2020 wurde die Einkommensteuer 2016 bis 2018 veranlagt. In einer zusätzlichen Begründung wurde ausgeführt, dass gemäß § 38 Abs. 1 EStG Einkünfte aus der Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindungen durch andere Personen mit dem halben Durchschnittssteuersatz zu besteuern seien. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes seien Einkünfte aus der Verwertung von Urheberrechten jedoch nur jene, die unmittelbar als Entgelt für die Verwertung urheberrechtlich geschützter Leistungen anfallen würden. Dies treffe nicht zu, wenn der Urheber ein Entgelt erhalten würde, welches in erster Linie nicht dazu bestimmt sei, eine urheberrechtlich geschützte Leistung zu entlohnen.
Aus Punkt V. des vorgelegten Dienstvertrages gehe hervor, dass ab dem Geschäftsjahr 1995/96 neben den festen Monatsbezügen eine Erfolgsprämie in Höhe von 2 % bzw. in weiterer Höhe von 3 % zustehen würde. Weiters sei in Punkt X. des Dienstvertrages geregelt, dass im Falle der Überlassung von Diensterfindungen an die Gesellschaft zusätzlich zum Gehalt eine angemessene besondere Vergütung gebühre.
Mit Wirkung zum 1.12.1999 sei der Beschwerdeführer zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer der Firma ***DienstgeberX***gesellschaft, bestellt worden. In Punkt VII. der Vereinbarung vom 16. 12.1999 werde festgehalten, dass ab 1.12.1999, also mit der Bestellung zum Geschäftsführer, der Prämienanspruch 7 % betrage. In Punkt XIV. dieser Vereinbarung werde festgehalten, dass für allfällige Diensterfindungen gebührende Vergütungen durch die mit 1.12.1999 geltenden Erfolgsprämienerhöhung abgegolten seien.
Da die Erhöhung der Erfolgsprämie im Zusammenhang mit der Bestellung zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer zu sehen sei und ein gesondertes Entgelt zur Abgeltung für die Verwertung der Diensterfindung nicht vereinbart worden sei, seien die Anträge auf Besteuerung mit dem halben Durchschnittssteuersatz für einen Teil der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit abzuweisen.

Mit den Bescheiden vom 14. Oktober 2020 wurden für die Jahre 2016 bis 2018 Anspruchszinsen in Höhe von 135,71 €, 233,20 € bzw. 931,66 € festgesetzt.

Mit Schriftsatz vom 26. November 2020 wurde nach gewährter Rechtsmittelfristverlängerung gegen die Einkommensteuerbescheide 2016 bis 2018 sowie gegen die Festsetzung von Anspruchszinsen 2016 bis 2018 wegen Nichtanerkennung der Halbsatzbegünstigung das Rechtmittel der Beschwerde eingebracht. Begründend wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass der Beschwerdeführer in seiner Funktion als Dienstnehmer Erfindungen getätigt habe, die patentrechtlich geschützt seien. Diese würde von ***Dienstgeber*** GmbH & CoKG verwertet. Gesetzlich bestehe ein Anspruch auf Diensterfindungsvergütung gemäß § 8 Abs. 1 PatG, da die Voraussetzungen gemäß § 7 Abs. 1 und Abs. 3 PatG erfüllt seien. Dieses dem Dienstnehmer zustehende Recht könne gemäß § 17 PatG durch Vereinbarung weder aufgehoben noch beschränkt werden.
Dem bestehenden gesetzlichen Anspruch auf Diensterfindungsvergütung sei durch eine ausdrückliche Regelung (Punkt XIV Abs. 2) vom 16.12.1999 Rechnung getragen worden. Der zu § 38 EStG geforderte Kausalzusammenhang zwischen der patentrechtlich geschützten Erfindung und dem Entgelt liege eindeutig vor.
Der in der Bescheidbegründung zitierte Rechtssatz des VwGH beruhe auf Rechtsprechungen, denen kein vergleichbarer Sachverhalt zu Grunde liegen würde. Diese Entscheidungen hätten stets die damals noch und jetzt nicht mehr im EStG verankerte Verwertung von selbstgeschaffenen literarischen oder künstlerischen Urheberrechten zum Inhalt. Zudem würden die Judikate allesamt in erster Linie in Rechnung gestellte Honorare für Gutachten, Vortragstätigkeiten und Beratungsleistungen ohne Hinweis auf Verwertung von Urheberrechten und ohne vertragliche Vereinbarung betreffen, welche laut VwGH aber dann entbehrliche seien, wenn der Sachverhalt keinen Zweifel an der Verwertung iSd UrhG ließe.
Aufgrund der Dienstnehmerstellung des Beschwerdeführers und der dienstvertraglichen Regelung, die eine eindeutige inhaltliche Zuordnung der Vergütung als Diensterfindung ermöglichen würde, seien die in den Judikaten adressierten Fälle mit dem vorliegenden Fall nicht vergleichbar. Hinzu komme, dass es sich im Fall des Beschwerdeführers um eine Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindung handle, die auch ohne vertragliche Vereinbarung bereits einen gesetzlichen Anspruch auf Diensterfindungsvergütung begründen würde, und nicht um selbstgeschaffene literarische oder künstlerische Urheberrechte, wo ein vergleichbar eindeutiger gesetzlicher Anspruch nicht gegeben sei.
Hinsichtlich des zufälligen zeitlichen Zusammenhanges zwischen Bestellung zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer und der Regelung der Dienstnehmervergütung im Zuge der Neufassung des Dienstvertrages vom 16.12.1999 sei Folgendes festzuhalten:
- Die Bestellung zum Geschäftsführer ab 1.12.1999 sei aufgrund der Pensionierung des vorherigen Geschäftsführers erfolgt.
- Bereits zuvor hätte der Beschwerdeführer eine maßgebliche Stellung im Unternehmen gehabt, seit 1.2.1996 sei er Prokurist der ***Dienstgeber*** GmbH & CoKG gewesen, weshalb sich sein Tätigkeits- und Verantwortungsbereich durch die Bestellung zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer nur unwesentlich geändert habe.
- Bereits im Prokuristen-Dienstvertrag aus 1995 sei eine Erfolgsprämienvereinbarung und ein Passus betreffend Diensterfindungen enthalten gewesen, worin klargestellt worden sei, dass etwaige Diensterfindungen dem Unternehmen gehören würden und eine angemessene besondere Vergütung zusätzlich zum Gehalt gebühre, die Einräumung von derartigen Nutzungsrechten jedoch der Zustimmung der Gesellschafterversammlung bedürfen würde.
- Bei Errichtung dieses Dienstvertrages im Jahr 1995 seien noch keine derartigen Diensterfindungen vorgelegen, weshalb es auch noch keiner diesbezüglichen besonderen Vergütung bedurft hätte.
- Eine Patentanmeldung sei mit 13.3.1998 eingebracht worden. Die Anmeldung sei mit 15.9.1999 veröffentlicht und am 7.10.1999 der Prüfungsantrag gestellt worden. Am 15.10.1999 habe es noch Änderungen durch den Anmelder gegeben und die Patentschrift sei schließlich am 19.5.2004 erteilt worden. Die Thematik des gesetzlichen Anspruchs auf eine Diensterfindungsvergütung sei aufgrund des laufenden Patent-Anmeldeverfahrens und der zunehmenden Verwertung durch das Unternehmen im Jahr 1999 virulent geworden. Eine angemessene Abgeltungsregelung müsste gefunden werden.
- Deshalb sei es im Zuge der Geschäftsführerbestellung Ende 1999 und aufgrund des Auslaufens der vorausgehenden Prämienregelung zu einer Neufassung des Dienstvertrages mit einer maßgeblichen Prämienerhöhung zur Gewährleistung einer angemessenen Abdeckung dieses gesetzlichen Anspruches gekommen.
Zudem sei festzuhalten, dass die für die Halbsatzbesteuerung angesetzten angemessenen Diensterfindungsvergütungen abhängig von den relevanten Verwertungen in den Jahren schwankend und jedenfalls nur einen Bruchteil der gesamten Erfolgsprämie bzw. der Prämienerhöhung ausmachen würden, wie aus den Erläuterungen zur Steuererklärung zu entnehmen sei.
Die in der Bescheidbegründung angeführte Behauptung, dass die Prämienerhöhung ausschließlich im Zusammenhang mit der Bestellung zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer zu sehen sei, sei somit unbegründet. Aufgrund der im Dienstvertrag explizit geregelten Abgeltung der Diensterfindung durch die erhöhte Prämie liege ein direktes und eindeutig kausales Entgelt zur Entlohnung der Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindungen vor.
Dem Schriftsatz angeschlossen wurden die Dienstverträge 1995 und 1999 des Beschwerdeführers.

Mit den Beschwerdevorentscheidungen vom 19. Mai 2021 wurde die Beschwerde betreffend Einkommensteuer 2016 bis 2018 als unbegründet abgewiesen. Mangels Vorliegens der Voraussetzungen für die Anwendung/Berücksichtigung des Hälftesteuersatzes gemäß §§ 37 iVm 38 EStG 1988 könnte der Beschwerde nicht stattgegeben werden und werde in diesem Zusammenhang auf die Begründung des am 14.10.2020 ergangenen Einkommensteuerbescheides verwiesen.

Mit den Beschwerdevorentscheidungen vom 19. Mai 2021 wurde die Beschwerde betreffend Festsetzung von Aussetzungszinsen als unbegründet abgewiesen. Bescheide über die Festsetzung von Anspruchszinsen seien an die Höhe der im Bescheidspruch des Grundlagenbescheides ausgewiesenen Nachforderung gebunden. Zinsenbescheide würden nicht die materielle, sondern nur die formelle Richtigkeit des Grundlagenbescheides voraussetzen. Es seien daher Anspruchszinsenbescheide nicht mit der Begründung anfechtbar, dass der Stammabgabenbescheid (hier: Einkommensteuerbescheid) rechtswidrig wäre. Die Festsetzung von Anspruchszinsen sei an diesen rechtswirksam ergangenen Grundlagenbescheid gebunden. Erweist sich der Stammabgabenbescheid nachträglich als rechtswidrig und werde dieser geändert oder aufgehoben, sei ein neuer, an den geänderten Stammabgabenbescheid gebundener und angepasster Anspruchszinsenbescheid zu erlassen.

Mit Schreiben vom 6. Juni 2021 wurde der Antrag auf Entscheidung über die Bescheidbeschwerde durch das Bundesfinanzgericht eingebracht. Die Beschwerde richte sich gegen die Nichtanerkennung der Besteuerung von Einkünften aus der Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindungen durch andere Personen mit dem halben Durchschnittssteuersatz für die Jahre 2016 bis 2018. Eine detaillierte Begründung für die Anerkennung der Besteuerung der bezeichneten Einkünfte mit dem halben Durchschnittssteuersatz und der damit einhergehenden Korrektur der Anspruchszinsen sei bereits in der Bescheidbeschwerde sowie im Begleitschreiben zu den Arbeitnehmerveranlagungen 2016 bis 2018 dargelegt worden.
Entgegen dem Beschwerdebegehren sei die Anwendung des Hälftesteuersatzes für Diensterfindungsvergütungen in der Beschwerdevorentscheidung nicht anerkannt worden. Auf die in den Begleitschreiben zu den Arbeitnehmerveranlagungen 2016 bis 2018 sowie in der Bescheidbeschwerde im Detail dargelegten Begründung sei nicht eingegangen worden.
Weiters werde der Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung gemäß § 274 Abs. 1 Z 1 BAO gestellt.

Mit Vorlagebericht vom 8. November 2021 wurde die Beschwerdesache dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung mit folgender Stellungnahme vorgelegt: "Mit Wirkung zum 01. Dezember 1999 wurde der Beschwerdeführer zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer der Firma ***DienstgeberX***gesellschaft m.b.H. bestellt. In Punkt VII. der Vereinbarung vom 16. Dezember 1999 wird festgehalten, dass ab 1. Dezember 1999 der Prämienanspruch von 7% besteht. In dieser Vereinbarung wird ebenso unter Punkt XIV. festgehalten, dass allfällige Diensterfindungen mit der ab 1. Dezember 1999 geltenden Erfolgsprämie abgegolten sind. Die in dieser Vereinbarung enthaltene Erfolgsprämie ist vom Ergebnis der Gesellschaft abhängig. Jedoch ist für die Höhe der Erfolgsprämie unerheblich, ob und in welcher Höhe Umsätze auf Diensterfindungen des Beschwerdeführers zurückzuführen sind. Auch wird laut dieser Vereinbarung kein Wert zur Abgeltung für die Diensterfindung errechnet. Es ist nicht zutreffend, wie vom Beschwerdeführer behauptet, dass die gesamte Erfolgsprämie einzig der Abgeltung der Diensterfindungsprämie dient, sondern diese deckt im Sinn einer All-in Vergütung auch weitere Aspekte des Dienstverhältnisses ab. Der seit dem Jahre 1999 gültige Dienstvertrag wurde aufgrund der Erweiterung der Aufgaben des Beschwerdeführers geschlossen. Der Beschwerdeführer war bis zum Abschluss der Vereinbarung am 16. Dezember 1999 als Prokurist bei ***Dienstgeber*** Gesellschaft m.b.H. & Co. KG. tätig und damit wurde er zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer der ***DienstgeberX***gesellschaft m.b.H. bestellt. Die Erhöhung der Erfolgsprämie diente der Abgeltung des erhöhten Arbeitsaufwandes sowie des Risikos, das mit einer derartigen Bestellung zum Geschäftsführer einhergeht. Laut Judikatur findet die Begünstigung des § 37 Abs. 1 EStG 1988 iVm § 38 EStG 1988 nur Anwendung, wenn eine angemessene besondere Vergütung iSd § 8 Abs. 1 PatG 1970 gezahlt wird. Eine solche darf nicht bereits mit einem erhöhten Gehalt pauschal abgegolten werden, sondern muss für die jeweilige Patentverwertung gewährt werden (vgl. BFG vom 1.03.2018, RV/5101676/2017). Eine umsatzabhängige Vergütung, unabhängig davon, ob im jeweiligen Zeitraum es überhaupt zu einer Überlassung einer Diensterfindung kommt oder nicht, ist keine besondere Vergütung im oben genannten Sinne (vgl. BFG vom 14.04.2021, RV/5100579/2019). Da mangels besonderer Vergütung die Begünstigung des § 37 Abs. 1 iVm § 38 EStG 1988 nicht zur Anwendung kommen kann, beantragt das Finanzamt die Beschwerde abzuweisen."

In Folge einer telefonischen Urgenz seitens der Richterin wurden mit Email vom 6. März 2022 von der beschwerdeführenden Partei der 4. Nachtrag vom 27. Juli 2012 zum Geschäftsführervertrag laut Vereinbarung vom 16. Dezember 1999 sowie eine Aufstellung der erhaltenen Prämien für die Jahre 2016 bis 2018 vorgelegt.
Diese Unterlagen wurden am 7. März 2022 zur Wahrung des Parteiengehörs an das Finanzamt weitergeleitet.

Im Rahmen der mündlichen Verhandlung am 9. März 2022 wurde seitens der beschwerdeführenden Partei ergänzend Folgendes vorgebracht: Die steuerliche Vertreterin sei der Ansicht, dass die Formulierung nicht klarer sein könnte. Der Beschwerdeführer sei schon Prokurist und stellvertretender Geschäftsführer gewesen, als er zum Geschäftsführer bestellt worden sei. Gleichzeitig habe sich das Thema Diensterfindungsvergütung gestellt, die durch die Erhöhung der Prämie abgegolten werden sollte. Diese patentrechtliche Vergütung sei im Vertrag vom 16.12.1999 aufgenommen worden. Die Erfolgsprämie werde immer für einen Zeitraum von fünf Jahren abgeschlossen, sie werde nicht automatisch verlängert. Eine ausdrückliche Trennung zwischen Diensterfindungsprämie und Erfolgsprämie sei damals nicht notwendig gewesen, weil beide Teile steuerlich gleich zu behandeln gewesen wären. Nunmehr sei zu trennen, was der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer für eine Diensterfindung vergüten würde und was davon steuerlich begünstigt sei. Im Gegensatz dazu sei im Zuge der Bestellung zum Prokuristen im Punkt 10 der Vereinbarung festgehalten worden, dass für den Fall der Überlassung einer Diensterfindung eine zusätzliche Vergütung zustehen würde.
Aus dem Sachverhalt würde sich ergeben, dass es im Zeitpunkt der Vereinbarung bereits eine konkrete Diensterfindung gegeben hätte, auf die sich die Regelung in der Vereinbarung beziehen würde. Soweit es der steuerlichen Vertretung erinnerlich sei, seien die Geschäftsführerbezüge des Beschwerdeführers zwischen 400.000,00 und 1,000.000,00 € gelegen - jedenfalls für ein mittelständisches Unternehmen außergewöhnlich hoch. Damit wäre evident, dass darin auch die Diensterfindervergütungen inkludiert seien.
Die steuerliche Vertretung wies schließlich auf Punkt II der vorgelegten Ergänzung vom 27. Juli 2012 hin, wonach erfolgsunabhängig im Höchstmaß der steuerlichen Begünstigung eine Diensterfindungsvergütung zustehe. Im Unternehmen habe es intern niemals Diskussionen gegeben, ob die Diensterfindungen ausreichend hoch abgegolten würden, weil die Erfolgsprämie insgesamt stets hoch genug gewesen sei.
Die steuerliche Vertreterin des Beschwerdeführers beantragte die Stattgabe der Beschwerde und Berücksichtigung des Hälftesteuersatzes für die Diensterfindungsvergütungen.

Seitens der Amtspartei wurde im Rahmen der mündlichen Verhandlung erneut darauf hingewiesen, dass es eine besondere Vergütung für eine Diensterfindungsprämie sein müsse, um steuerlich begünstigt zu sein. Die Erfolgsprämie, welche die Diensterfindungsvergütung inkludiere, richte sich nach der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit.
Es werde die Abweisung der gegenständlichen Beschwerde beantragt.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Sachverhalt

Herr ***Bf1***, der Beschwerdeführer, ist seit 10.01.1983 bei der Firma ***Dienstgeber*** GmbH & CoKG angestellt und bezieht Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Seit 1.10.1999 fungiert er als kollektivvertretungsbefugter Geschäftsführer.

In seiner Funktion als Dienstnehmer hat er eine patentrechtlich geschützte Erfindung getätigt, die von seinem Dienstgeber im beschwerdegegenständlichen Zeitraum verwertet wurde. Die diesbezügliche Patentanmeldung wurde am 13.3.1998 eingebracht. Am 19.5.2004 wurde die Patentschrift erteilt. Der Patentschutz endete im März 2018.

Der Beschwerdeführer hat in den beschwerdegegenständlichen Jahren von seinem Dienstgeber folgende Vergütungen erhalten, für die er den halben Durchschnittssteuersatz beantragt:

Diesen Beträgen liegt folgende Berechnung zugrunde:

Mit Vereinbarung vom 16.12.1999, abgeschlossen zwischen dem Beschwerdeführer und seinem Dienstgeber unter Beitritt der Firma ***DienstgeberX***GmbH, wurde festgehalten, dass der Beschwerdeführer mit Wirkung vom 1.12.1999 zum kollektivvertretungsbefugten Geschäftsführer der Firma ***DienstgeberX***GmbH, bestellt wurde. Für seine gesamte Tätigkeit als Geschäftsführer und als Dienstnehmer der Gesellschaft erhält der Beschwerdeführer einen fixen Monatsbezug von brutto 53.164,00 ATS 14x jährlich. Zu diesem Zeitpunkt gab es bereits eine konkrete Diensterfindung des Beschwerdeführers. In Zusammenhang mit einer Erfolgsprämie wurde unter Punkt VII. der Vereinbarung Folgendes festgehalten:
"(1) Neben den festen Monatsbezügen gemäß Punkt VI dieses Vertrages steht Herrn Ing. ***Bf1*** eine Erfolgsprämie nach den Grundsätzen der folgenden Absätze zu:
(2) Ab Vertragsbeginn, also ab dem 1.12.1999, erhält Herr Ing. ***Bf1*** eine Erfolgsprämie in Höhe von 7 % (sieben Prozent), wobei diese Erfolgsprämie für die Dauer von 38 Monaten zugesagt wird.
Die Erfolgsprämie erlischt demnach am Ende des Geschäftsjahres 2002/2003, ohne dass es einer Kündigung bedarf, soferne nicht beide Vertragsteile sechs Monate vor Ablauf des Geschäftsjahres 2002/2003 den Weiterbestand der Regelung beschließen.
(3) Sollte eine Einigung über die Erfolgsprämie nicht erfolgen und kündigt Herr Ing. ***Bf1*** sein Dienstverhältnis aus diesem Grund, wird ihm zugesagt, daß er die gesetzliche Abfertigung erhalten würde, wobei der Abfertigungsanspruch so berechnet wird, als hätte der Dienstgeber das Dienstverhältnis aufgekündigt.
(4) Diese Erfolgsprämie steht somit nur für den vereinbarten Zeitraum zu.
Die jeweils getätigten Auszahlungen begründen keinen wie immer gearteten Rechtsanspruch über den 31.1.2003 hinaus.
Die Auszahlung der Erfolgsprämie erfolgt immer im darauffolgenden Geschäftsjahr.
Festgehalten wird, dass dem Geschäftsführer bis zum 30.11.1999 gemäß der bisher geltenden Regelung eine Erfolgsprämie von lediglich 3 % (drei Prozent) zusteht.
Für das auslaufende Geschäftsjahr 1999/2000 ist daher der Geschäftsführer am laufenden Ergebnis, das bis zum 30.11.1999 erzielt wurde, mit 3 % (drei Prozent), und am Ergebnis, welches vom 1.12.1999 bis zum 31.1.2000 erwirtschaftet wird, aufgrund der Neuregelung mit 7 % (sieben Prozent) beteiligt.
Das Ergebnis vom 1.12.1999 bis zum 31.1.2000 ist anteilig mit zwei Zwölftel des Jahresergebnisses zu bewerten.
(5) Bemessungsgrundlage für den oben angeführten Prämienanspruch des Geschäftsführers in Höhe von 7 % (sieben Prozent) ist das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit. Das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit inkludiert das Finanzierungsergebnis . Somit ist die Prämie des Geschäftsführers maßgeblich davon abhängig, ob die Gesellschafter das Unternehmen mit oder ohne Fremdkapital finanzieren.
Entziehen die Gesellschafter dem Unternehmen Eigenkapital, sodass das Eigenkapital unter eine entsprechende Quote (45 %) absinkt, so soll dadurch der Prämienanspruch des Geschäftsführers nicht geschmälert werden.
Umgekehrt soll aber sichergesellt werden, dass dann, wenn die Gesellschafter das Unternehmen über Gebühr, somit über diese 45 %-SchweIle, mit Eigenkapital ausstatten, eine entsprechende Kürzung der Prämie erfolgt.
Die Umsetzung der Bemessungsgrundlagenanpassung erfolgt durch den Wirtschaftsprüfer der Gesellschaft unter Berücksichtigung der in der Aktennotiz LEITNER & LEITNER vom 2.4.1996 vorgeschlagenen Vorgangsweise, wobei jegliche Anpassung unter Berücksichtigung des in diesem Absatz festgelegten Regelungszieles zu erfolgen hat."
In Zusammenhang mit Diensterfindungen und Einräumung von Lizenzrechten wurde unter Punkt XIV Folgendes festgehalten:
"(1) Klargestellt wird, dass Diensterfindungen der Gesellschaft gehören und von ihr verwertet werden können, wenn sie dies wünscht.
(2) Einvernehmlich wird vereinbart, dass die Herrn Ing. ***Bf1*** für seine allfälligen Diensterfindungen gebührenden Vergütungen durch die mit 1.12.1999 geltende Erfolgsprämienerhöhung gemäß Punkt VII. dieses Vertrages abgegolten sind.
Festgehalten wird, dass derzeit eine Diensterfindung von Herrn Ing. ***Bf1*** und Herrn DI ***X*** beim Patentamt angemeldet wird.
Die Erfindung wird bereits seit längerer Zeit im Interesse des Unternehmens genutzt. Die mit diesem Vertrag zugesagte erhöhte Prämie ist insbesondere auch Entgelt für diese Diensterfindung.
(3) Die Einräumung von Lizenzrechten oder sonstigen Nutzungsrechten an derartigen Erfindungen/Patenten bedürfen der Zustimmung der Gesellschafter."

Im 4. Nachtrag vom 27. Juli 2012 zum Geschäftsführervertrag laut Vereinbarung vom 16.12.1999 wurde zur Weitergeltung der Erfolgsprämie (Punkt VII. des Geschäftsführervertrages) Folgendes festgehalten:
"(1) Die Vertragsparteien vereinbaren ein Weitergelten der Erfolgsprämie gemäß Punkt VII. des Geschäftsführervertrages über das Geschäftsjahr 2012/2013 hinaus, für eine Periode von weiteren 5 (fünf) Geschäftsjahren.
(2) Es wird daher die Erfolgsprämie in Höhe von 7 % (sieben Prozent) für die Dauer von 60 (sechzig) Monaten, beginnend mit 1.2.2013 und endend mit Ende des Geschäftsjahres 2017/2018 zugesagt. Die Erfolgsprämie erlischt demnach am Ende des Geschäftsjahres 2017/2018, ohne dass es einer Kündigung bedarf, sofern nicht beide Vertragsparteien 6 (sechs) Monate vor Ablauf des Geschäftsjahres 2017/2018 den Weiterbestand der Regelung vereinbaren."
In Zusammenhang mit Höhe und Auszahlungsanspruch der Erfolgsprämie (zu Punkt VII. des Geschäftsführervertrages) wurde Folgendes festgehalten:
"(1) Der Auszahlungsanspruch für die Erfolgsprämie gemäß Punkt VII. des Geschäftsführervertrages entsteht im Kalenderjahr in dem das Geschäftsjahr der Gesellschaft endet in Teilbeträgen neben dem fix vereinbarten Entgelt nach folgendem Modus:
(2) Da zu Beginn des Kalenderjahres die Höhe der Erfolgsprämie noch nicht feststeht, wird durch die Geschäftsführung auf Basis eines geschätzten Jahresergebnisses ein gleichbleibender monatlicher Betrag als Akontozahlung mit den Gesellschaftern abgestimmt, der für die Monate Februar bis zur Feststellung der Bilanz (spätestens Juli) als laufender Bezug zur Auszahlung kommt. Derselbe Betrag wird im Mai als Sonderakontozahlung gemeinsam mit dem Urlaubsgeld ausbezahlt.
(3) Die endgültige Erfolgsprämie ergibt sich aus Punkt IIV. des Geschäftsführervertrages abzüglich der Diensterfindungsvergütung gemäß Punkt XIV. des Geschäftsführervertrages in Verbindung mit der vorstehenden Regelung zur Höhe und zum Auszahlungsanspruch (Punkt II.)."

Vor seiner Bestellung zum kollektivvertretungsbefugten Gesellschafter war der Beschwerdeführer seit 1.2.1996 als Prokurist der Firma ***Dienstgeber*** BeteiligungsGmbH&CoKG tätig. Im diesbezüglichen Dienstvertrag war ein monatlicher Bruttobezug von 50.000,00 ATS 14x jährlich zuzüglich einer Erfolgsprämie lt. Punkt V. (2 bzw. 3 % vom Ergebnis gewöhnlicher Geschäftstätigkeit) vereinbart.
In Zusammenhang mit Diensterfindungen und Einräumung von Lizenzrechten wurde unter Punkt X. Folgendes festgehalten:
"(1) Klargestellt wird, daß Diensterfindungen der Gesellschaft gehören und von ihr verwertet werden können, wenn sie dies wünscht.
(2) Herrn ***Bf1*** gebührt im Falle der Überlassung der von ihm gemachten Diensterfindung zusätzlich zum Gehalt eine angemessene besondere Vergütung.
(3) Die Einräumung von Lizenzrechten oder sonstigen Nutzungsrechten an derartigen Erfindungen/Patenten bedürfen der Zustimmung der Gesellschafterversammlung der Firma ***Dienstgeber*** Gesellschaft m.b.H. Co. KG."

2. Beweiswürdigung

Der Sachverhalt ergibt sich unbestritten aus den vorgelegten Akten, den Parteienvorbringen und den den Schriftsätzen angeschlossenen Verträgen. Insbesondere ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer eine patentrechtlich geschützte Erfindung getätigt, die von seinem Dienstgeber im beschwerdegegenständlichen Zeitraum verwertet wurde.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I.

3.1.1. Einkommensteuer

Strittig ist gegenständlich, ob für die Vergütungen in Höhe von 91.248,97 € im Jahr 2016, 112.435,33 € im Jahr 2017 und 6.091,60 € im Jahr 2018 der halbe Durchschnittssteuersatz für Einkünfte aus der Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindungen durch andere Personen zusteht.

§ 38 EStG 1988 regelt:
(1) Sind im Einkommen Einkünfte aus der Verwertung patentrechtlich geschützter Erfindungen durch andere Personen enthalten, so ermäßigt sich der Steuersatz auf die Hälfte des auf das gesamte Einkommen entfallenden Durchschnittssteuersatzes. Diese Begünstigung steht nur dem Erfinder selbst zu.
(2) Der patentrechtliche Schutz muss für jenen Zeitraum gegeben sein, für den Lizenzzahlungen erfolgen oder in dem die Erfindung veräußert wird. Die Erfindung muss in jenem Gebiet patentrechtlich geschützt sein, in dem sie im Sinne des Abs. 1 verwertet wird; erfolgt diese Verwertung im Ausland, so genügt es, wenn die Erfindung in Österreich patentrechtlich geschützt ist.
(3) Der ermäßigte Steuersatz steht nur für Veranlagungszeiträume zu, für die der Patentschutz nach Abs. 2 aufrecht ist. Der aufrechte Patentschutz ist auf Verlangen der Abgabenbehörde vom Steuerpflichtigen nachzuweisen.

In diesem Zusammenhang ist zu klären, ob die Beträge jeweils eine Vergütung des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer für eine Diensterfindung im rechtlichen Sinn darstellt.

Da das Einkommensteuergesetz keine eigenständige Definition für den Begriff der Diensterfindung enthält, ist diese nach den Bestimmungen des Patentgesetzes 1970 auszulegen.

§ 7 PatG 1970 normiert:
(1) Vereinbarungen zwischen Dienstgebern und Dienstnehmern, nach denen künftige Erfindungen des Dienstnehmers dem Dienstgeber gehören sollen oder dem Dienstgeber ein Benützungsrecht an solchen Erfindungen eingeräumt werden soll, haben nur dann rechtliche Wirkung, wenn die Erfindung eine Diensterfindung (Abs. 3) ist. Die Vereinbarung bedarf zu ihrer Gültigkeit der schriftlichen Form, der auch Genüge geleistet ist, wenn darüber ein Kollektivvertrag (§ 2 Abs. 1 des Arbeitsverfassungsgesetzes, BGBl. Nr. 22/1974) vorliegt.
(2) Ist das Dienstverhältnis ein öffentlich-rechtliches, so kann der Dienstgeber, ohne dass es einer Vereinbarung mit dem Dienstnehmer bedarf, dessen Diensterfindungen zur Gänze oder ein Benützungsrecht an solchen Erfindungen für sich in Anspruch nehmen; das Benützungsrecht ist auch gegen Dritte wirksam. In diesen Fällen finden die Bestimmungen des folgenden Absatzes und der §§ 8 bis 17 und des § 19 sinngemäß Anwendung.
(3) Eine Diensterfindung ist die Erfindung eines Dienstnehmers, wenn sie ihrem Gegenstande nach in das Arbeitsgebiet des Unternehmens, in dem der Dienstnehmer tätig ist, fällt und wenn
a) entweder die Tätigkeit, die zu der Erfindung geführt hat, zu den dienstlichen Obliegenheiten des Dienstnehmers gehört oder
b) wenn der Dienstnehmer die Anregung zu der Erfindung durch seine Tätigkeit in dem Unternehmen erhalten hat oder
c) das Zustandekommen der Erfindung durch die Benützung der Erfahrungen oder der Hilfsmittel des Unternehmers wesentlich erleichtert worden ist.

Danach liegt also eine Diensterfindung vor, wenn sie ihrem Gegenstand nach in das Arbeitsgebiet des Unternehmens, in dem der Dienstnehmer tätig ist, fällt, und wenn entweder die Tätigkeit, die zu der Erfindung geführt hat, zu den dienstlichen Obliegenheiten des Dienstnehmers gehört, oder wenn der Dienstnehmer die Anregung zu der Erfindung durch seine Tätigkeit in dem Unternehmen erhalten hat, oder das Zustandekommen der Erfindung durch die Benützung der Erfahrungen oder der Hilfsmittel des Unternehmers wesentlich erleichtert wurde.

Das Patentgesetz bestimmt weiters, in welcher Weise das Recht des Schöpfers einer derartigen Diensterfindung geschützt wird. So bedürfen nach § 7 Abs. 1 PatG 1970 Vereinbarungen zwischen Dienstgeber und Dienstnehmer, nach denen künftige Erfindungen des Dienstnehmers dem Dienstgeber gehören sollen oder dem Dienstgeber ein Benützungsrecht an solchen Erfindungen eingeräumt werden soll, zu ihrer Gültigkeit der schriftlichen Form. Dieses Erfordernis ist gegenständlich mit Punkt XIV. der Vereinbarung zwischen dem Beschwerdeführer und dessen Dienstgeber vom 16. Dezember 1999 in Verbindung mit dem 4. Nachtrag vom 27. Juli 2012 zum Geschäftsführervertrag laut Vereinbarung vom 16.12.199 mit Verweis auf Punkt VII. des Vertrages erfüllt.

§ 8 PatG 1970 normiert in Absatz 1, dass dem Dienstnehmer in jedem Falle für die Überlassung einer von ihm gemachten Erfindung an den Dienstgeber sowie für die Einräumung eines Benützungsrechtes hinsichtlich einer solchen Erfindung eine angemessene besondere Vergütung gebührt. Wenn der Dienstnehmer jedoch ausdrücklich zur Erfindertätigkeit im Unternehmen des Dienstgebers angestellt und auch tatsächlich damit vorwiegend beschäftigt ist und wenn die ihm obliegende Erfindertätigkeit zu der Erfindung geführt hat, so gebührt ihm gemäß Abs. 2 leg.cit. eine besondere Vergütung nur insoweit, als nicht schon in dem ihm auf Grund des Dienstverhältnisses im Hinblick auf seine Erfindertätigkeit zukommenden höheren Entgelt eine angemessene Vergütung für die Erfindung gelegen ist.

Gemäß § 9 PatG 1970 ist bei der Bemessung der Vergütung (§ 8) nach den Umständen des Falles insbesondere Bedacht zu nehmen
a) auf die wirtschaftliche Bedeutung der Erfindung für das Unternehmen;
b) auf eine sonst etwa erfolgte Verwertung der Erfindung im Inland oder Ausland;
c) auf den Anteil, den Anregungen, Erfahrungen, Vorarbeiten oder Hilfsmittel des Unternehmens des Dienstgebers oder dienstliche Weisungen an dem Zustandekommen der Erfindung gehabt habe.

Nun wurde im vorliegenden Fall vom Beschwerdeführer unbestrittenermaßen eine Diensterfindung im Sinn des Patentgesetzes gemacht, auch sind die sonstigen formellen Erfordernisse wie etwa die schriftliche Regelung der Vergütung gegeben. Fraglich ist nunmehr, ob der Beschwerdeführer hierfür tatsächlich auch die besondere angemessene Vergütung erhalten hat, die steuerbegünstigt ist, oder ob die Umsatzbeteiligung, die als Vergütung für diese Erfindung erklärt wurde, in Wahrheit nicht in Zusammenhang mit dieser konkreten Erfindung stand, da sie dem Beschwerdeführer jedenfalls zu gewähren war - unabhängig von einer allfälligen Diensterfindung.

Gemäß Punkt VII. der Vereinbarung vom 16. Dezember 1999 stand dem Beschwerdeführer ab 1. Dezember 1999 eine Erfolgsprämie von 7 % zu. Diese Regelung wurde mehrmals verlängert und neu formuliert. Für die beschwerderelevanten Jahre galt jedenfalls, dass dem Beschwerdeführer eine Erfolgsprämie in Höhe von sieben Prozent zusteht.

Der Beschwerdeführer hatte aufgrund der entsprechenden Vereinbarung neben den festen Monatsbezügen Anspruch auf eine bestimmte Erfolgsprämie. Bemessungsgrundlage für diesen Prämienanspruch war das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit. Dieser Anspruch bestand unabhängig davon, ob bzw. wie viele Patentanmeldungen erfolgt sind.

§ 8 PatG 1970 sieht vor, dass dem Dienstnehmer für die Überlassung einer Diensterfindung eine angemessene besondere Vergütung gebührt. Nur wenn diese Voraussetzung erfüllt ist, liegt ein steuerrechtlich begünstigter Tatbestand vor.

Dem Beschwerdeführer wurde schon anlässlich seiner Prokurabestellung ab dem Geschäftsjahr 1997/98 neben dem Fixbezug eine Erfolgsprämie von 3 % garantiert. Allerdings wurde damals vereinbart, dass dem Beschwerdeführer im Falle der Überlassung der von ihm gemachten Diensterfindung zusätzlich zum Gehalt eine angemessene besondere Vergütung gebührt.
In der für den beschwerderelvanten Zeitraum geltenden Vereinbarung wurde festgehalten, dass die dem Beschwerdeführer für seine allfälligen Diensterfindungen gebührenden Vergütungen durch die Erfolgsprämienvergütung lt. Punkt VII. der Vereinbarung vom 16. Dezember 1999 abgegolten ist.
Das bedeutet, dass dem Beschwerdeführer keine angemessene besondere Vergütung für eine Diensterfindung zustand, sondern eine solche mit der Erfolgsprämie von sieben Prozent abgegolten wurde. Diese Erfolgsprämie stand ihm jedoch unabhängig von einer allfälligen Diensterfindung bzw. unabhängig von deren Wert für das Unternehmen des Arbeitgebers zu. Intern wird zwar eine Diensterfindungsvergütung anhand der Umsätze, die auf die beschwerdegegenständliche Erfindung entfallen, berechnet. Diese Vergütungen werden in der Folge von der Erfolgsprämie abgezogen. Das bedeutet, dass dem Beschwerdeführer immer eine Erfolgsprämie von sieben Prozent zusteht, auch wenn er gar keine Diensterfindungsvergütung bekommen würde. Erhält er eine Diensterfindungsvergütung, wird die Erfolgsprämie um diesen Betrag vermindert. Dies geht auch aus der vorgelegten Aufstellung über die Prämien eindeutig hervor. Die Prämien betragen 453.073,62 € für das Jahr 2016, 497.736,33 € für das Jahr 2017 und für das Jahr 2018 678.009,29 €. In diesen Prämien sind jeweils die Diensterfindungsvergütungen iHv 91.248,97 € für 2016, 112.435,33 € für 2017 und für 2018 6.091,60 € enthalten. Es wird zwar von Dienstgeber ausgewiesen, wie hoch die jeweilige Diensterfindungsvergütung zwar theoretisch ist, sie stellt aber keine tatsächliche Vergütung dar, da sich nicht zusätzlich gewährt wird, sondern eine variable Komponente einer von allfälligen Diensterfindungen unabhängigen Umsatzbeteiligung darstellt. Besonders augenscheinlich ist dies im Jahr 2018. Die Diensterfindungsvergütung betrug nur 6.091,60 € (der Patentschutz ist im März 2018 ausgelaufen), während die gesamte Erfolgsprämie mit einem Betrag von 678.009,29 € höher war als in den beiden Jahren zuvor. Daher kann schon begrifflich nicht von einer besonderen Vergütung die Rede sein.

Daran kann auch der Umstand nichts ändern, dass eine Berechnung vorgelegt wurde, inwiefern sich die Diensterfindung des Beschwerdeführers auf den getätigten Umsatz auswirkte. Dies deshalb, weil diese Umsatzauswirkung keinen Niederschlag auf die Höhe der Erfolgsprämie hatte.

Schließlich wies die steuerliche Vertretung auf Punkt II. des 4. Nachtrages vom 27. Juli 2012 zum Geschäftsführervertrag laut Vereinbarung vom 16.12.1999, wonach die Diensterfindungsvergütung gemäß Punkt XIV. des Geschäftsführervertrages erfolgsunabhängig im Höchstausmaß der steuerlichen Begünstigung gemäß § 67 Abs. 7 EStG zustehe. Allerdings wurde in Punkt XIV. des Geschäftsführervertrages festgehalten, dass die Herrn Ing. ***Bf1*** für seine allfälligen Diensterfindungen gebührenden Vergütungen eben durch die Erfolgsprämienerhöhung gemäß Punkt VII. des Vertrages abgegolten ist. Diese Erfolgsprämie wiederum ist - wie oben bereits dargelegt wurde - abhängig vom Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit.

Auch der Hinweis, dass nach damaliger Rechtslage eine Trennung in Diensterfindungsprämie und Erfolgsprämie nicht notwendig gewesen sei, weil beide Teile steuerlich gleich zu behandeln gewesen wären, spricht eben gerade dafür, dass keine Vergütung im Sinne des § 9 PatG 1970 unter Berücksichtigung der wirtschaftlichen Bedeutung der Diensterfindung für das Unternehmen verhandelt und geregelt wurde, sondern dass dem Dienstnehmer insgesamt eine angemessene umsatzorientierte Erfolgsprämie (für seine Geschäftsführertätigkeit und die Verwertung seiner Diensterfindung) zuerkannt wurde.

Aufgrund dieser Erwägungen gelangte das Bundesfinanzgericht zur Ansicht, dass kein steuerbegünstigender Tatbestand vorliegt.

Anspruchszinsen

Differenzbeträge an Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, die sich aus Abgabenbescheiden unter Außerachtlassung von Anzahlungen, nach Gegenüberstellung mit Vorauszahlungen oder mit der bisher festgesetzt gewesenen Abgabe ergeben, sind für den Zeitraum ab 1. Oktober des dem Jahr des Entstehens des Abgabenanspruchs folgenden Jahres bis zum Zeitpunkt der Bekanntgabe dieser Bescheide nach Maßgabe des § 205 BAO zu verzinsen (Anspruchszinsen).

§ 207 Abs. 2 BAO (letzter Satz) bestimmt, dass das Recht, Anspruchszinsen festzusetzen, gleichzeitig mit dem Recht auf Festsetzung der Abgabe verjährt.

Anspruchszinsen im Sinne des § 205 BAO (BGBl. I Nr. 142/2000) sind eine objektive Rechtsfolge, um (mögliche) Zinsvorteile oder Zinsnachteile auszugleichen, die sich aus unterschiedlichen Zeitpunkten der Abgabenfestsetzung ergeben (VwGH 24.09.2008, 2007/15/0175).

Anspruchszinsenbescheide sind an die Stammabgabenbescheide gebunden. Wenn sich diese nachträglich als rechtswidrig erweisen und abgeändert oder aufgehoben werden, sind (von Amts wegen) neue, an die geänderten Stammabgabenbescheide gebundene Anspruchszinsenbescheide zu erlassen (VwGH 05.09.2012, 2012/15/0062).

Wegen der genannten Bindung ist der Zinsenbescheid nicht (mit Aussicht auf Erfolg) mit der Begründung anfechtbar, der maßgebende Einkommensteuer-(Körperschaftsteuer-)Bescheid sei inhaltlich rechtswidrig (vgl. Ritz, BAO⁶, § 205 Tz 34).

Im Rechtssatz zum Erkenntnis vom 27.8.2008, 2006/15/0150, hat der Verwaltungsgerichtshof Folgendes ausgesprochen: "§ 252 Abs. 2 BAO erfasst Fälle, in denen ein Abgabenbescheid die gesetzlich ausdrücklich vorgesehene Grundlage für einen davon abzuleitenden anderen Abgabenbescheid abgibt. Dazu gehört der Verspätungszuschlag (vgl. Stoll, BAO-Kommentar, 2591), dazu gehören auch die Anspruchszinsen. Anspruchszinsen wie auch Verspätungszuschläge sind zur festgesetzten Abgabe (hier: Einkommensteuer) formell akzessorisch. Sie sind insoweit von der festgesetzten Abgabe zu berechnen, als ihre Bemessungsgrundlage von der Höhe der festgesetzten Abgabe abhängt. In dieser Hinsicht sind Anspruchszinsenbescheide an die Höhe der im Spruch des Einkommen- oder Körperschaftsteuerbescheides ausgewiesenen Nachforderung gebunden (vgl. das hg. Erkenntnis vom 27. März 2008, 2008/13/0036). Das gilt sinngemäß auch für Verspätungszuschlagsbescheide. Die Festsetzung von Anspruchszinsen und Verspätungszuschlägen ist selbständig anfechtbar. Im Hinblick auf die Bindungswirkung kann jedoch eine Anfechtung mit der Begründung, der maßgebende Einkommensteuer-(Körperschaftsteuer-)bescheid sei inhaltlich rechtswidrig, von vornherein nicht zum Erfolg führen. Ändert sich die Bemessungsgrundlage für Anspruchszinsen und Verspätungszuschläge mit der Höhe der festgesetzten Abgabe, bietet eine verfahrensrechtliche Handhabe zur Anpassung der Anspruchszinsenfestsetzung und der Verspätungszuschlagsfestsetzung § 295 Abs. 3 BAO (vgl. das hg Erkenntnis vom 19. Jänner 2005, 2001/13/0167, zum Verspätungszuschlag)."

Die Beschwerde gegen die Anspruchszinsenbescheide war daher als unbegründet abzuweisen.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
3.2.1 Einkommensteuer
In Zusammenhang mit der Einkommensteuer ist eine ordentliche Revision nicht zulässig, zumal keine Rechtsfrage im Sinne des Art. 133 Abs. 4 Bundesverfassungsgesetz zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Vielmehr ergibt sich die Rechtsfolge für den festgestellten Sachverhalt direkt aus dem Gesetz.
3.2.2. Anspruchszinsen
Auch in Zusammenhang mit den Anspruchszinsen ist eine ordentliche Revision nicht zulässig, da die Entscheidung sowohl dem Wortlaut des Gesetzes als auch der ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes folgt.

Linz, am 13. März 2022

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