Ausmaß der beruflich veranlassten Fahrten - Höhe der als Werbungskosten geltend gemachten Fahrtkosten?

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. W in der Beschwerdesache des Bf., N-Straße-xx, Gde X, über die Beschwerde vom 29. April 2020 gegen den Bescheid des Finanzamtes Y (nunmehr: Finanzamt Österreich), S-Straße-yy, GDe Y, vom 22. April 2020 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für das Jahr 2019 zu Recht erkannt:

Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgabe betragen:

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

Entscheidungsgründe

Der Beschwerdeführer (in der Folge kurz: Bf.) bezog im Beschwerdejahr ganzjährig als Vertreter im Außendienst bei der GT GmbH in Ge Z, A-Straße-zz, Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Für berufliche Fahrten verwendete der Bf. seinen privaten Pkw.

Nach elektronischem Einlangen seiner Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2019 am 4. Februar 2020 und nach einem entsprechenden Vorhalteverfahren [vgl. Ergänzungsersuchen des Finanzamtes vom 27.3.2020 sowie die in diesem Zusammenhang vom Bf. am 9.4.2020 vorgelegten Unterlagen (Kundenbericht, Gehaltskonto, Rechnungen der Autohaus RN G.m.b.H., Kalendereintragungen, Bestätigung vom 30.3.2020 betreffend Reisekostenersätze)] wurde der Bf. mit Bescheid vom 22. April 2020 zur Einkommensteuer für das Jahr 2019 veranlagt. Dabei kürzte die Abgabenbehörde die als Werbungskosten geltend gemachten beruflich veranlassten Reisekosten iHv 6.136,62 € um die von seiner Arbeitgeberin erhaltenen Reisekostenersätze iHv 3.095,45 € auf 3.041,17 €.

Mit dagegen erhobener Beschwerde vom 29. April 2020 führte der Bf. dazu aus, dass bei seiner Arbeitgeberin keine Km-Gelder oder Kfz-Kosten erstattet würden. Bei den erhaltenen Ersätzen für Reisekosten handle es sich ausnahmslos um Spesen/Taggelder, welche steuerfrei seien. Bei den von ihm beantragten Werbungskosten iHv 6.136,62 € handle es sich um Km-Gelder für bereits nachgewiesene (beruflich) gefahrene 14.611 km. Diese lägen unter der Grenze von 30.000 km laut Lohnsteuerrichtlinien. Er beantrage somit die diesbezüglichen Werbungskosten mit 6.136,62 € anzusetzen.

Mit Einkommensteuerbescheid 2019 (Beschwerdevorentscheidung gemäß § 262 BAO) vom 13. August 2020 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet ab; auf die diesbezügliche Bescheidbegründung wird an dieser Stelle verwiesen.

In dem dagegen via FinanzOnline erhobenen Vorlageantrag vom 24. August 2020 beantragte der Bf. unter Übermittlung des Kundenberichtes samt genauer Km-Aufstellung und einem Schreiben vom 17. August 2020, wonach von Seiten seiner Arbeitgeberin bestätigt wird, dass in den im Jahr 2019 an den Bf. gemäß § 26 EStG ausbezahlten Reisekosten iHv 3.095,45 € keine Kilometergelder enthalten seien, es sich dabei vielmehr ausschließlich um Tagesdiäten handle und auch kein Dienstfahrzeug zur Verfügung gestellt worden sei, wiederum die Berücksichtigung von Kilometergeldern iHv 6.136,62 € als Werbungskosten und gab dazu an, dass es unbedeutend sei, ob es für die Abgabenbehörde wenig glaubwürdig erscheine, dass er von seiner Arbeitgeberin keine Abgeltung für die berufliche Nutzung des privaten Pkws erhalte habe. Entscheidend seien vielmehr die tatsächlichen Umstände; bei der GT G.m.b.H. bzw. LR GmbH gäbe es mehrere Vertreter, von denen keiner eine Pkw-Entschädigung erhalte; dafür erhielten diese einen für Vorarlberger Verhältnisse guten Gehalt.
Im Hinblick auf die Km-Stände sei es zu einem Missverständnis gekommen. Er besitze zwei Pkws. Aktuell (zum heutigen Tag, 24.8.2020) besitze er einen roten DS, welcher hauptsächlich beruflich genutzt werde (Km-Stand heute: 115.153 km) und einen schwarzen DL, welcher teilweise beruflich genutzt werde (Km-Stand heute: 34.167 km). Daher sei es zu den unverständlichen Km-Ständen gekommen (Abweichung zwischen Fahrtenbuch und Rechnungen N für das andere Fahrzeug). Er sei in der Lage, für jeden Tag seinen/seine Kunden mit Namen und Adresse bekannt zu geben. Zweck der Reisen sei ausschließlich der Verkauf von Tiefkühlware seiner Firma, wie Pommes, Obst, Gemüse, Kuchen, Eis, Brot, Meeresfrüchte, Fische, etc., gewesen. Im täglichen Außendienst sei er bei 5 - 15 Kunden. Alle seine Aufzeichnungen [14.611 beruflich gefahrene Kilometer, 3.596 von Zuhause zum Arbeitgeber gefahrene Kilometer, ca. 10.000 privat gefahrene Kilometer; gesamt somit ca. 28.000 auf beiden Fahrzeugen gefahrene Kilometer] könnten im Übrigen mittels Routenplaner nachvoIIzogen werden. Ein Abzug von zusätzlichen privat gefahrenen Kilometern sei somit nicht gerechtfertigt. Gerne stehe er auch in einem persönlichen Gespräch für offene Fragen zur Verfügung bzw. "übersetze" seine schwer lesbaren Unterlagen.

Mit Vorlagebericht vom 1. September 2020 legte das Finanzamt schließlich - wie dem Bf. mitgeteilt wurde - die in Rede stehende Beschwerde dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Dabei gab die Abgabenbehörde nach entsprechenden Ausführungen zum Sachverhalt und unter Verweis auf entsprechende Beweismittel sowie auf seine Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung folgende ergänzende Stellungnahme ab:
""Aus der Bestätigung des Arbeitgebers vom 17. August 2020 geht hervor, dass keine Kilometergelder in den auf dem Jahreslohnzettel bekanntgegebenen nicht steuerbaren Bezügen gemäß § 26 Z 4 EStG (= 3.095,45 €) enthalten sind, sondern dass es sich dabei ausschließlich um die Auszahlung von Tagesdiäten handelt. Die beantragten Werbungskosten (Kilometergelder) sind daher nicht um 3.095,45 € zu kürzen. Diesbezüglich kann dem Antrag von Herrn Bf aus Sicht der Abgabenbehörde stattgegeben werden.
Jedoch bittet die Abgabenbehörde um Abzug eines Anteils für privat zurückgelegte Fahrtstrecken (zusätzlich zu den bekanntgegeben Fahrten Wohnung-Arbeitsstätte-Wohnung) im Ausmaß zwischen 20% bis 30%. Der Grund dafür sind die vorgelegten Kundenberichte, welche nicht als übersichtlich geführtes Fahrtenbuch angesehen werden können und nicht den Formvorschriften, welche vom Verwaltungsgerichtshof ausgearbeitet wurden, entsprechen.
Ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch liegt vor, wenn jede einzelne Fahrt mit Datum, Dauer (= Beginn und Ende) und Zweck unter Anführung der Kilometerstände, der Anfangs- und Endpunkte sowie der Zwischenziele so detailliert beschrieben wird, dass die Anzahl der gefahrenen Kilometer zweifelsfrei nachvollzogen werden kann (siehe VwGH 21.10.1993, 92/15/0001).
Der deutsche Bundesfinanzhof definierte die Mindestanforderungen an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch in seiner Entscheidung, BFH vom 1. März 2012, Vl R 33/10, folgendermaßen:
Ein Fahrtenbuch ist nicht ordnungsgemäß, wenn Fahrten darin nicht vollständig wiedergegeben sind. Ist als Endpunkt nur eine Straße bezeichnet, aber weder Hausnummer noch Name des besuchten Kunden oder Unternehmens angegeben, ist das Fahrtziel nicht hinreichend präzise bestimmt. Denn im Hinblick auf die Funktion des Fahrtenbuchs, hinreichende Gewähr für Vollständigkeit und Richtigkeit der dort aufgezeichneten Fahrten zu bieten, bleibt eine solche ungenaue Angabe hinter dem Erforderlichen zurück. Angaben durch Nennung allein der Straße gestatten es insbesondere nicht, Aufzeichnungen überhaupt, oder mit vertretbarem Aufwand auf materielle Richtigkeit zu überprüfen. So genügen schon bloße Ortsangaben ohne weitere Benennung der aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner nicht den Anforderungen an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch. Dies vor allem, wenn nicht nur Angaben zum aufgesuchten Kunden oder Geschäftspartner fehlen, sondern auch Ortsangaben sich in bloßer Nennung eines Straßennamens erschöpfen oder keine Straßen genannt werden. Auch in diesem Fall lässt sich unter Hinzuziehung der angegebenen Gesamtkilometer für solche Fahrten das Fahrtziel nicht konkretisieren, sondern lediglich der Umkreis bestimmen, in dem der mögliche Kunde ansässig ist und hätte besucht werden können.
Die Angaben in den vorgelegten Kundenberichten beschränken sich auf das Datum der Fahrt, den Beginn und das Ende der Fahrt, die zurückgelegte Wegstrecke unter Angaben der Orte sowie die Summe der pro Tag zurückgelegten beruflichen Kilometer und das pro Tag beantragte Kilometergeld. Den Zweck der Reisen erläutert Herr Bf. im Vorlageantrag allgemein mit dem Verkauf von Tiefkühlwaren seines Arbeitgebers, wobei täglich zwischen 5 - 15 Kunden besucht werden. Die absolvierten Fahrtstrecken sind jeweils nur durch die Ortsangabe der Abfahrt (Wohnort von Herrn Bf), einer Ortsangabe als (Zwischen-)Ziel, sowie des Endziels (Wohnort von Herrn Bf), ohne Bekanntgabe genauer Adressen oder Kunden oder Zweck des Besuches dargestellt. Werden zu den Kundenberichten die zusätzlich vorgelegten Kalendereintragungen hinzugenommen, in welchen die täglich besuchten Kunden vermerkt sind, kann das nicht zum Erfolg verhelfen, da die besuchten Kunden oftmals abgekürzt vermerkt sind oder die Aufzeichnungen nicht leserlich sind.
Zudem können die laut Kundenberichte bekannt gegebenen Kilometer durch Eingabe der Fahrtstrecke in einem Online-Routenplaner nicht nachvollzogen werden. Die Bearbeiterin des Vorlageberichtes hat dies für 4 wahllos ausgewählte Tage im Jahr 2019 probiert (20.2.2019, 22.5.2019, 13.6.2019 und 26.11.2019), scheiterte aber daran, dass die Kalendereintragungen schwer leserlich oder ungenügend sind und daher teilweise geraten werden muss, welche Kunden in welchen Orten besucht wurden.
Aufgrund der Tatsache, dass die beruflich veranlassten Fahrten hinsichtlich der Route und insbesondere der einzelnen Teilstrecken nicht nachvollziehbar sind, ist auch eine Überprüfung im Hinblick auf darin eventuell enthaltene private Kilometerleistungen anhand dieser Aufzeichnungen nicht möglich (vgl. VwGH 12.6.1985, 83/13/0219, zur Überprüfung der Verteilung der Gesamtzahl der gefahrenen Kilometer auf betriebliche und privat veranlasste Fahrten). Privat gefahrene Kilometer werden im Vorlagebericht (wohl: Vorlageantrag) pauschal mit ca. 10.000 km bekanntgegeben.
In den Kundenberichten selbst wurden keine privaten Fahrten (wie z.B. an Wochenenden oder an Urlaubstagen) ausgeschieden. Dass derartige Fahrten ausschließlich mit dem Zweit-Auto durchgeführt wurden, ist nicht glaubhaft und wurde von Herrn Bf auch nicht behauptet. Zudem wurden bisher die Serviceberichte des (hauptsächlich) beruflich genutzten PKW (welches laut Angaben von Herrn Bf im Vorlageantrag der DS mit dem amtlichen Kennzeichen "XX-123AB" ist) nicht vorgelegt.
Vergleicht man die von Lehre und Rechtsprechung aufgestellten Anforderungen an ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch, so muss festgestellt werden, dass das gegenständliche Fahrtenbuch (Kundenberichte) keinesfalls als ordnungsmäßig geführt bezeichnet werden kann (Anmerkung: Die Inhaltserfordernisse an ein laut Judikatur ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch wurden Herrn Bf bereits im Rahmen der Veranlagung 2010 mitgeteilt).
Somit beantragt die Abgabenbehörde die Berücksichtigung von Werbungskosten in Höhe von 4.796,00 € (= im Jahr 2019 insgesamt gefahrene Kilometer 18.823 km abzüglich bekanntgegebene Fahrten "W-A-W" in Höhe von 3.596 km und abzüglich von 25% privat veranlasste Fahrten => 11.420 km) anstatt wie von Herrn Bf beantragt in Höhe von 6.136,62 €.""

Das Bundesfinanzgericht (BFG) hat über die Beschwerde erwogen:

Im konkreten Fall besteht allein Streit über das Ausmaß der beruflich veranlassten Fahrten des Bf. im Streitjahr und damit im Zusammenhang über die Höhe der als Fahrtkosten (Kilometergelder) zu berücksichtigen Werbungskosten.

Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen.

Beruflich veranlasste Fahrtaufwendungen sind - unabhängig vom Vorliegen einer Reise - stets in ihrer tatsächlich angefallenen Höhe gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 als Werbungskosten anzusetzen, wobei eine Schätzung mit dem amtlichen Kilometergeld in vielen Fällen zu einem zutreffenden Ergebnis führt (30.000 km-Grenze). Für die Berücksichtigung von Fahrtkosten als Werbungskosten ist daher weder die Zurücklegung größerer Entfernungen noch das Überschreiten einer bestimmten Dauer erforderlich.

Eine Ausnahme vom Grundsatz, dass Fahrtkosten in ihrer tatsächlichen Höhe zu berücksichtigen sind, enthält § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, die dadurch gekennzeichnet sind, dass sie mit dem Ziel unternommen werden, die Arbeitsstätte aufzusuchen bzw. von dieser in die Wohnung zurückzukehren. Diese Aufwendungen sind zwar nach herrschender Ansicht beruflich veranlasst und stellen grundsätzlich Werbungskosten dar, sind jedoch in pauschalierter Form durch den Verkehrsabsetzbetrag (§ 33 Abs. 5 Z 1 EStG 1988), der allen aktiven Arbeitnehmern unabhängig von den tatsächlichen Kosten zusteht, und ein gegebenenfalls zustehendes Pendlerpauschale samt Pendlereuro abgegolten.
Wie aus dem Gesetzeswortlaut unzweifelhaft hervorgeht, umfasst die Pauschalierung sämtliche - somit auch mehrfach täglich anfallende - (Mehr-)Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, die dadurch entstehen, dass anstelle der Massenbeförderungsmittel ein eigenes Kraftfahrzeug benutzt wird. Eine teilweise Berücksichtigung von Aufwendungen in Höhe der tatsächlich angefallenen Kosten (zB Kilometergeld, Mautgebühren) findet daher selbst bei entsprechendem Nachweis im Gesetz keine Deckung.

Der Nachweis der Fahrtkosten (tatsächliche Aufwendungen, Kilometergelder) hat grundsätzlich mit einem Fahrtenbuch oder anhand anderer Aufzeichnungen zu erfolgen, die eine verlässliche Beurteilung ermöglichen.
Ein solches Fahrtenbuch hat die beruflichen und privaten Fahrten zu enthalten. Als formale Voraussetzung muss es, um aus ihm die für die Ermittlung des Privatanteils erforderlichen Tatsachen einwandfrei feststellen zu können, fortlaufend, zeitnah und übersichtlich geführt sein und Datum, Kilometerstrecke, Ausgangs - und Zielpunkt sowie Zweck jeder einzelnen Fahrt zweifelsfrei und klar angeben (vgl. Zorn in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn²¹, § 16 Tz 220 Stichwort: "Fahrtkosten", mwN).

Wie im Verfahrensgang dargestellt, hat der Bf. mit Vorlageantrag vom 24. August 2020 ua. ein Schreiben vom 17. August 2020 vorgelegt, wonach von Seiten seiner Arbeitgeberin bestätigt wird, dass in den im Jahr 2019 an den Bf. gemäß § 26 EStG ausbezahlten Reisekosten iHv 3.095,45 € keine Kilometergelder enthalten seien, es sich dabei vielmehr ausschließlich um Tagesdiäten handle und auch kein Dienstfahrzeug zur Verfügung gestellt worden sei.
Demzufolge hat die Abgabenbehörde im Vorlagebericht vom 1. September 2020 dem Antrag des Bf., die als Werbungskosten geltend gemachten beruflich veranlassten Reisekosten iHv 6.136,62 € nicht um die von seiner Arbeitgeberin erhaltenen Reisekostenersätze iHv 3.095,45 € zu kürzen, zugestimmt und damit seine bisherige Vorgehensweise revidiert.

Nach Ansicht des erkennenden Richters hat das Finanzamt im Vorlagebericht auch überzeugend und richtig dargelegt, dass die vorgelegten Terminkalender sowie Kundenberichte den von Lehre und Rechtsprechung geforderten Anforderungen an ein ordnungsgemäß geführtes Fahrtenbuch nicht entsprechen, und hat mangels zweifelsfreien Nachweises, wie sich die gesamt gefahrenen Kilometer auf berufliche und privat veranlasste Fahrten verteilen, unter Ansatz eines 25%igen Abschlages für privat veranlasste Fahrten die Berücksichtigung von Fahrtkosten iHv 4.796,00 € [= 11.420 km (im Jahr 2019 insgesamt gefahrene Kilometer 18.823 km abzüglich bekanntgegebene Fahrten "W-A-W" in Höhe von 3.596 km und abzüglich 25% privat veranlasste Fahrten iHv 3.807 km) x 0,42 € (amtliches Kilometergeld)] als Werbungskosten beantragt.

Das Finanzgericht schließt sich diesen Einschätzungen und dem Antrag der Abgabenbehörde, einen (geschätzten) 25%igen Abschlag für privat veranlasste Fahrten anzusetzen, an und verweist in diesem Zusammenhang auf die von Seiten des Bf. unwidersprochen gebliebenen ausführlichen Ausführungen des Finanzamtes im Vorlagebericht vom 1. September 2020.

In diesem Zusammenhang erlaubt sich der erkennende Richter noch darauf hinzuweisen, dass sich der Bf. mit dieser Falllösung [Ansatz von Fahrtkosten (Kilometergelder) iHv 4.796,00 €] auch aus folgender Überlegung nicht als beschwert erachten kann:
Von der zwingend geltenden Pauschalierungsregelung des § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 erfasst sind - wie bereits oben ausgeführt - Fahrten von der Wohnung zur Arbeitsstätte und von der Arbeitsstätte zur Wohnung. Bei auf der Fahrt von der Wohnung zur Arbeitsstätte (oder umgekehrt) unternommenen dienstlichen Verrichtungen (zB Kundenbesuche) dürfen Werbungskosten in tatsächlicher Höhe lediglich für zusätzlich zurückgelegte, über das Ausmaß der Strecke, welche durch den Verkehrsabsetzbetrag und ein allfällig zustehendes Pendlerpauschale abgegolten ist, hinausgehende Fahrtstrecken berücksichtigt werden (vgl. dazu auch BFG 2.11.2017, RV/2100284/2013, mwN).
Vor diesem Hintergrund wären im konkreten Fall wohl nicht nur Kosten für Fahrten von der Wohnung zur Arbeitsstätte (3.596 km; 116 Fahrten x 31 km), sondern auch solche für Fahrten von der Arbeitsstätte zur Wohnung (Strecke T - X) durch den Verkehrsabsetzbetrag und ein eventuell zustehendes Pendlerpauschale abgegolten und könnten daher nur für durch Kundenbesuche bedingte Mehrkilometer tatsächliche Fahrtkosten (Kilometergelder) als Werbungskosten in Abzug gebracht werden.

Abschließend sei noch erwähnt, dass dem Bf. angesichts dessen, dass seine (einfache) Wegstrecke (Wohnung - Arbeitsstätte) 29 km umfasst, er im Jahr 2019 überwiegend mehr als 10-mal im Monat die Wegstrecke befahren hat und ihm kein arbeitgebereigenes Kfz zur Verfügung gestellt wurde, im Beschwerdejahr lt. Pendlerrechner (zusätzlich) auch das sog. kleine Pendlerpauschale gemäß § 16 Abs. 1 Z 6 lit. c EStG 1988 iHv jährlich 696,00 € (bei einer Fahrtstrecke von mindestens 20 km bis 40 km) sowie ein Pendlereuro im Betrage von 58,00 € zusteht und dementsprechend (zusätzlich) zu berücksichtigen sind. Die Abgabenbehörde hat sich im Übrigen mit dieser Vorgehensweise einverstanden erklärt (vgl. die diesbezügliche E-Mail der Abgabenbehörde vom 18.1.2022).

Dem Beschwerdebegehren war somit im Umfang der obigen Ausführungen teilweise Folge zu geben.

Zulässigkeit der Revision:

Gemäß Artikel 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichts die ordentliche Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes uneinheitlich beantwortet wird.

Im gegenständlichen Beschwerdefall lagen keine Rechtsfragen vor, denen grundsätzliche Bedeutung zukam. Die im Beschwerdefall zu lösenden Rechtsfragen beschränkten sich einerseits auf Rechtsfragen, welche bereits in der bisherigen VwGH-Rechtsprechung beantwortet wurden und solche, welche im Gesetz eindeutig gelöst sind. Im Übrigen hing der Beschwerdefall von der Lösung von nicht über den Einzelfall hinausgehenden Sachverhaltsfragen ab.

Gesamthaft war somit spruchgemäß zu entscheiden.

Feldkirch, am 20. Jänner 2022

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at