Sonstige Bezüge und steuerfreie Feiertags- und Überstundenzuschläge eines Grenzgängers
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Josef Ungericht über die Beschwerde des ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, gegen den Bescheid des Finanzamtes Feldkirch vom , betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2015, zu Recht erkannt:
Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.
Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe/n sind dem Ende der Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
Verfahrensgang
1. Der in Österreich wohnhafte Beschwerdeführer (in der Folge kurz: Bf.) erzielte im Jahr 2015 als Grenzgänger aus zwei Dienstverhältnissen nichtselbständige Einkünfte (Dienstverhältnis zur Firma DG1, FL, Bezugszeitraum laut Lohnausweis bis ; Dienstverhältnis zur Firma DG2, CH, Bezugszeitraum laut Lohnausweis bis ).
Nach Einreichung der Einkommensteuererklärung (Arbeitnehmerveranlagung) für das Jahr 2015 (elektronisch eingelangt beim Finanzamt am ) hat das Finanzamt am den Einkommensteuerbescheid 2015 erklärungsgemäß auf Grundlage der beiden vorliegenden Lohnausweise und unter Berücksichtigung der vom Bf. geltend gemachten Werbungskosten und Sonderausgaben erlassen.
2. Dagegen erhob der Bf. fristgerecht Beschwerde (elektronisch eingelangt am ) mit der Begründung, dass bei den Lohnbezügen der Firma DG2 (Personalleasingfirma) das anteilmäßige Feriengeld bzw. der 13. Monatslohn nicht als Sonstige Bezüge berücksichtigt worden seien. Mit Einreichung der Beschwerde hat der Bf. die bezüglichen Lohnabrechnungen für November 2015 (vom ) und Dezember 2015 (vom ) dem Finanzamt übermittelt.
2.1. Nach einem vom Finanzamt an den Bf. gerichteten Ergänzungsersuchen vom übermittelte der Bf. dem Finanzamt mit Eingabe vom den vom Finanzamt angeforderten Arbeitsvertrag (Einsatzvertrag zwischen der DG2 und dem Bf. vom ). Der Aufforderung des Finanzamtes, die im Ergänzungsersuchen vom konkret angeführten Werbungskosten und Sonderausgaben (Arbeitsmittel, Fachliteratur, Kirchenbeitrag und Spenden) mittels Vorlage der Rechnungen und der Zahlungsnachweise bzw. der Spendenbestätigungen belegmäßig nachzuweisen, ist der Bf. nicht nachgekommen.
3. Nach einem weiteren Ergänzungsersuchen des Finanzamtes vom erließ das Finanzamt am eine (verbösernde) Beschwerdevorentscheidung. Mit dieser Beschwerdevorentscheidung des Finanzamtes vom wurde dem Beschwerdebegehren auf begünstigte Besteuerung sonstiger Bezüge aus dem Dienstverhältnis zur Firma DG2 nicht gefolgt und darüber hinaus der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2015 vom zu Ungunsten des Bf. abgeändert (Aberkennung der im angefochten Einkommensteuerbescheid 2015 vom noch zuerkannten Beträge hinsichtlich Arbeitsmittel, Fachliteratur, Kirchenbeitrag und Spenden als abzugsfähige Werbungskosten und Sonderausgaben). Als Begründung hat das Finanzamt in der Beschwerdevorentscheidung vom (auszugsweise) angeführt:
"…
II. Sonderzahlungen gemäß § 67 Abs. 1 EStG 1988:
…
Voraussetzung für die Zuordnung einer Zahlung zu den sonstigen Bezügen ist, dass der Arbeitnehmer laufende, d.h. für regelmäßige Lohnzahlungszeiträume flüssig gemachte Bezüge erhält. Laufende Bezüge bilden somit den Gegensatz zu den sonstigen Bezügen. Für die Beurteilung als sonstige Bezüge kommt es also darauf an, dass diese durch vertragliche Festsetzung und tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen zu unterscheiden sind. Es liegt im Wesen eines sonstigen Bezuges, dass er neben, also zusätzlich zum laufenden Bezug bezahlt wird. Dies muss aus äußeren Merkmalen ersichtlich sein. Werden Sonderzahlungen laufend anteilig mit dem laufenden Arbeitslohn ausbezahlt, sind sie als laufender Arbeitslohn (zusammen mit diesem) nach dem Tarif zu versteuern.
Aus den vorgelegten Monatslohnausweisen der Firma DG2 für November und Dezember 2015 sowie dem Einsatzvertrag vom geht hervor, dass Ihnen der 13. Monatslohn sowie die Ferienentschädigung monatlichen laufenden ausbezahlt werden. Bei diesen Zahlungen handelt es sich somit nicht um Sonderzahlungen im Sinne des Einkommensteuergesetzes (§ 67 Abs. 1), weshalb diese Einkünfte nicht mit dem begünstigten Steuersatz von 6% besteuert werden können.
Ihre Beschwerde war in diesem Punkt abzuweisen.
III. Sonderausgaben gemäß § 18 Abs. 1 EStG 1988 (Kirchenbeitrag und Spenden) und Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 (Arbeitsmittel, Fachliteratur):
Da Sie trotz Aufforderung (vgl. Ergänzungsersuchen vom und vom ) den Kirchenbeitrag, die Spenden, die Ausgaben für Arbeitsmittel und für Fachliteratur nicht belegmäßig nachgewiesen haben, kann von Seiten der Abgabenbehörde nicht überprüft werden, ob diese Freibeträge zustehen. Im Zuge der Beschwerdevorentscheidung erfolgte daher nachträglich die Aberkennung.
Bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte zwischen 36.400 € und 60.000 € vermindert sich das Sonderausgabenviertel gleichmäßig in einem solchen Ausmaß, dass sich ab einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 60.000 € ein absetzbarer Betrag in Höhe 60 € ergibt.
…"
4. In dem dagegen eingebrachten Vorlageantrag (elektronisch eingelangt am ) brachte der Bf. vor: "Das Unternehmen DG2 hat mir mitgeteilt, dass es mit dem FA die Vereinbarung gibt, dass die Sonstigen Bezüge bzw. steuerfreien Bezüge gem. Lohnzettel anerkannt werden. Ich ersuche daher um Berichtigung."
5. Der eingebrachte Vorlageantrag vom wurde vom Finanzamt dem Bundesfinanzgericht am zur Entscheidung vorgelegt (Vorlagebericht des Finanzamtes vom ).
Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
Sachverhalt
Der in Österreich wohnhafte Bf. erzielte im Jahr 2015 als Grenzgänger aus zwei Dienstverhältnissen nichtselbständige Einkünfte. Das Dienstverhältnis zu seinem (ersten) Arbeitgeber in Liechtenstein, der Firma DG1, wurde Ende Oktober 2015 beendet (Bezugszeitraum laut Lohnausweis bis ). In der Folge war der Bf. bei seinem (zweiten) Dienstgeber in der Schweiz, der Firma DG2, beschäftigt (Bezugszeitraum laut Lohnausweis bis ).
Hinsichtlich der aus dem (ersten) Dienstverhältnis (Arbeitgeber: Firma DG1, Liechtenstein) erzielten Bezüge sind im Lohnausweis u.a. die laufenden Bezüge, die sonstigen Bezüge und der Hinweis auf 3 % Erschwerniszulage angeführt. Im angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2015 vom wurden vom Finanzamt auf Grundlage dieses Lohnausweises der Firma DG1 bzw. der darin angeführten laufenden Bezüge und sonstigen Bezüge die steuerbegünstigten sonstigen Bezüge (Sechstelgrenze nach § 67 Abs. 1 EStG 1988) ermittelt und nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge der begünstigten Besteuerung (Sechstelgrenze nach § 67 Abs. 1 EStG 1988) unterzogen. Weites wurden entsprechend des Lohnausweises der Firma DG1 Zuschläge (Erschwerniszulage) als steuerfrei berücksichtigt.
Hinsichtlich der aus dem (zweiten) Dienstverhältnis (Arbeitgeber: Firma DG2, Schweiz) erzielten Bezüge sind im Lohnausweis u.a. die laufenden Bezüge angeführt. Sonstige Bezüge ("Unregelmässige Leistungen") oder steuerfreie Bezüge sind in diesem Lohnausweis (Bezugszeitraum laut Lohnausweis bis ) nicht angeführt. Im angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2015 vom wurden vom Finanzamt die Bezüge aus dem Dienstverhältnis zur Firma DG2 entsprechend des vorliegenden Lohnausweises der Firma DG2 im gesamten Umfang als steuerpflichtige laufende Bezüge zum Ansatz gebracht.
Im Zuge der Beschwerdeerhebung übermittelte der Bf. dem Finanzamt hinsichtlich des (zweiten) Dienstverhältnises (Arbeitgeber: Firma DG2, Schweiz) die Lohnabrechnungen für November 2015 (vom ) und Dezember 2015 (vom ) und einen Einsatzvertrag (vom ). Laut den beiden Lohnabrechnungen sind in den an den Bf. ausbezahlten Monatsbezügen für November und Dezember jeweils der Grundlohn, eine Ferienentschädigung, ein 13. Monatslohn, eine Feiertagsentschädigung und Überstunden 25% enthalten.
Dieser Sachverhalt ergibt sich aus der vorliegenden Aktenlage ist unstrittig. Strittig zwischen dem Finanzamt und dem Bf. ist die einkommensteuerliche Behandlung der aus dem (zweiten) Dienstverhältnis (Firma DG2) erzielten Lohnbezüge.
Rechtsgrundlagen und rechtliche Beurteilung
Der mit "Sonstige Bezüge" überschriebene § 67 EStG 1988 lautet in der für den vorliegenden Fall anzuwendenden Fassung auszugsweise:
"§ 67. (1) Erhält der Arbeitnehmer neben dem laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber sonstige, insbesondere einmalige Bezüge (zum Beispiel 13. und 14. Monatsbezug, Belohnungen), beträgt die Lohnsteuer für sonstige Bezüge innerhalb des Jahressechstels gemäß Abs. 2 nach Abzug der in Abs. 12 genannten Beträge
1. für die ersten 620 Euro 0%,
2. für die nächsten 24 380 Euro 6%,
3. für die nächsten 25 000 Euro 27%,
4. für die nächsten 33 333 Euro 35,75%.
Die Besteuerung der sonstigen Bezüge mit diesen festen Steuersätzen unterbleibt, wenn das Jahressechstel gemäß Abs. 2 höchstens 2 100 Euro beträgt. Der Freibetrag von 620 Euro und die Freigrenze von 2 100 Euro sind bei Bezügen gemäß Abs. 3, Abs. 4, Abs. 5 erster Teilstrich, Abs. 6 bis 8 und Abs. 10 nicht zu berücksichtigen.
…
(11) Die Abs. 1, 2, 6, 7 und 8 sind auch bei der Veranlagung von Arbeitnehmern anzuwenden.
…"
Der mit "Besteuerung bestimmter Zulagen und Zuschläge" überschriebene § 68 EStG 1988 lautet auszugsweise:
"§ 68. (1) Schmutz-, Erschwernis- und Gefahrenzulagen sowie Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit und mit diesen Arbeiten zusammenhängende Überstundenzuschläge sind insgesamt bis 360 Euro monatlich steuerfrei.
(2) Zusätzlich zu Abs. 1 sind Zuschläge für die ersten zehn Überstunden im Monat im Ausmaß von höchstens 50% des Grundlohnes, insgesamt höchstens jedoch 86 Euro monatlich, steuerfrei.
(3) Soweit Zulagen und Zuschläge durch Abs. 1 und 2 nicht erfaßt werden, sind sie nach dem Tarif zu versteuern.
…
(8) Schmutz-, Erschwernis- und Gefahrenzulagen, in Überstundenentlohnungen enthaltene Zuschläge für Mehrarbeit und Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit sind bei den im § 67 Abs. 11 genannten Personen unter Anwendung der Abs. 1 bis 6 zu versteuern, sofern auf Grund eines Vertrages über Rechtsschutz und Rechtshilfe in Abgabensachen überprüft werden kann, daß die Voraussetzungen der Abs. 1 bis 6 vorliegen.
…"
Der Bf. hat im Vorlageantrag vom ausgeführt, das Unternehmen DG2 habe ihm mitgeteilt, dass es mit dem Finanzamt die Vereinbarung gäbe, wonach "die Sonstigen Bezüge bzw. steuerfreien Bezüge gem. Lohnzettel anerkannt" würden. Diesem Vorbringen des Bf. hat das Finanzamt entgegnet, dass dem Finanzamt eine solche Vereinbarung nicht bekannt ist (vgl. Vorlagebericht des Finanzamtes vom ).
Vom Finanzamt wurde die Nichtzuerkennung der begünstigten Besteuerung der Ferienentschädigung und des 13. Monatslohns als sonstige Bezüge nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 im Kern damit begründet, dass aus den vorgelegten Monatslohnausweisen der Firma DG2 für November und Dezember 2015 sowie dem Einsatzvertrag vom hervorgehe, dass dem Bf. der 13. Monatslohn sowie die Ferienentschädigung monatlich laufend ausbezahlt worden seien. Bei diesen Zahlungen handle es sich somit nicht um Sonderzahlungen im Sinne des § 67 Abs. 1 EStG 1988, weshalb diese Bezugsteile nicht mit dem begünstigten Steuersatz von 6% besteuert werden könnten.
Seitens des Bundesfinanzgerichts wird dieser vom Finanzamt vertretenen Rechtsansicht zugestimmt.
Sonstige Bezüge im Sinne des § 67 Abs. 1 EStG 1988 liegen nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nur unter der doppelten Bedingung vor, dass sie erstens im Rechtstitel und darüber hinaus zweitens auch durch die tatsächliche Auszahlung deutlich von den laufenden Bezügen zu unterscheiden sind (vgl. , unter Hinweis auf zahlreiche Vorjudikatur). Bei einem "sonstigen Bezug" handelt es sich um einen Lohnteil, den der Arbeitgeber neben, also zusätzlich zum laufenden Arbeitslohn, auszahlt. Solche Bezüge dürfen nicht für den üblichen Lohnzahlungszeitraum gezahlt werden, sondern müssen Leistungen aus mehreren Lohnzahlungszeiträumen abgelten (vgl. , unter Hinweis auf Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer, § 67 Abs. 1 und 2 Tz. 2). Davon ausgehend hat der Verwaltungsgerichtshof den Fall einer Verteilung von Urlaubszuschuss und Weihnachtsremuneration auf die zwölf Monatsbezüge dahingehend entschieden, dass keine sonstigen Bezüge vorliegen (vgl. das zit. VwGH-Erkenntnis , Ro 2017/13/0005, unter Bezugnahme auf ).
Aus den vom Bf. übermittelten Unterlagen (Einsatzvertrag vom ; Lohnabrechnung November 2015 vom ; Lohnabrechnung Dezember 2015 vom ) ergibt sich, dass die Ferienentschädigung und der 13. Monatslohn als Monatsbezüge auszubezahlen waren und dass dem Bf. diese Bezüge auch tatsächlich so (als Monatsbezüge) ausbezahlt wurden. Auf dieser Grundlage wird der vom Bf. vertretenen Ansicht, dass die Ferienentschädigung und der 13. Monatslohn als (steuerfreie bzw. steuerbegünstigte) sonstige Bezüge gemäß § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 (Sechstelbegünstigung) zu beurteilen wären, seitens des Bundesfinanzgerichts nicht zugestimmt. Da die Ferienentschädigung und der 13. Monatslohn somit als laufende Bezüge zu behandeln sind, waren diese, wie vom Finanzamt vorgenommen, nach dem normalen Einkommensteuertarif der Einkommensbesteuerung zu unterziehen. In diesem Punkt war die Beschwerde somit abzuweisen.
Nach § 68 Abs. 1 EStG 1988 sind Schmutz-, Erschwernis- und Gefahrenzulagen sowie Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit und mit diesen Arbeiten zusammenhängende Überstundenzuschläge insgesamt bis 360 Euro monatlich steuerfrei. Aus den vorliegenden Lohnabrechnungen für November 2015 (vom ) und Dezember 2015 (vom ) und dem Einsatzvertrag (vom ) ist zu ersehen, dass auf Basis der gesamten im Monat November und der gesamten im Monat Dezember geleisteten Arbeitsstunden unter Ansatz jeweils eines Zuschlags von 0.690 CHF (gesamte Arbeitsstunden je Monat x Zuschlag) Lohn-(Bezugs-)Teile angesetzt wurden, die unter der Bezeichnung "Feiertagsentschädigung" dem Bf. ausbezahlt wurden. Aus der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ergibt sich nun, dass Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit nur dann als nach § 68 EStG 1988 steuerfrei behandelt werden können, wenn das Ableisten derartiger Arbeitszeiten im Einzelfall konkret nachgewiesen wird (vgl. zB , mwN). Aus dieser Rechtsprechung bzw. auf Grund der vorliegenden Abrechnungsmodalität der angeführten "Feiertagsentschädigung" ergibt sich somit, dass die Behandlung der "Feiertagsentschädigung" als steuerfreie Feiertagszuschläge nach § 68 Abs. 1 EStG 1988 nicht in Betracht kommt und somit steuerpflichtige Bezugsteile vorliegen.
Was die in den Lohnabrechnungen stundenweise angeführten "Überstunden 25%" betrifft, wurden diese entsprechend der Lohnabrechnungen für November 2015 (vom ) und Dezember 2015 (vom ) seitens des Bundesfinanzgerichts nach § 68 Abs. 2 EStG 1988 als steuerfreie Übersunden beurteilt.
Der Vollständigkeit halber wird zu den vom Finanzamt in der Beschwerdevorentscheidung vom aberkannten Werbungskosten und Sonderausgaben angemerkt, dass der Bf. diesbezüglich keine Einwände erhoben hat. Seitens des Finanzamtes wurde zur Aberkennung der Werbungskosten und Sonderausgaben in der Beschwerdevorentscheidung vom begründend angeführt, dass der Bf. trotz zweimaliger Aufforderung durch das Finanzamt (vgl. Ergänzungsersuchen vom und vom ) diesbezüglich keine Unterlagen bzw. keinen Nachweis beigebracht hat. Auf dieser Grundlage erfolgte die Aberkennung der Werbungskosten und Sonderausgaben durch das Finanzamt somit zu Recht und war diese Aberkennung seitens des Bundesfinanzgerichts auch nicht zu beanstanden.
Auf dieser Grundlage beträgt im Jahr 2015 das Einkommen 63.242,03 Euro und wird die Einkommensteuer für das Jahr 2015 mit 18.076,00 Euro festgesetzt.
Aus diesen Gründen war spruchgemäß zu entscheiden.
Zulässigkeit der Revision
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Im gegenständlichen Fall wurde von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht abgewichen bzw. ergeben sich die Rechtsfolgen unmittelbar und eindeutig aus den gesetzlichen Bestimmungen, weshalb eine Revision nicht zuzulassen war.
Insgesamt war daher spruchgemäß zu entscheiden.
Feldkirch, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 68 Abs. 1 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 68 Abs. 2 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 § 67 Abs. 1 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2022:RV.1100166.2017 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at