Besteuerung einer liechtensteinischen Freizügigkeitsleistung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Peter Steurer in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, gegen den Bescheid des Finanzamtes Feldkirch (nunmehr: Finanzamt Österreich) vom betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2017 zu Recht erkannt:
Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben.
Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
I. Verfahrensgang
1. Mit Bescheid vom setzte das Finanzamt die Einkommensteuer 2017 fest, wobei eine der Beschwerdeführerin ausbezahlte liechtensteinische Freizügigkeitsleistung zur Gänze den steuerpflichtigen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zugerechnet wurde.
2. Dagegen erhob die Beschwerdeführerin mit Schriftsatz vom Beschwerde. Sie habe mit Ende Oktober 2009 die nichtselbständige Tätigkeit in Liechtenstein beendet. Die Beendigung des Dienstverhältnisses habe zwangsläufig zum Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung geführt. Im Juni 2010 sei die Freizügigkeitsleistung von der Pensionskasse - ohne eine Wahlmöglichkeit - auf ein Freizügigkeitskonto bei einer liechtensteinischen Bank übertragen worden. Mit Erreichen des 60. Lebensjahres habe sie am ihre Alterspension angetreten. Ab diesem Zeitpunkt sei sie verfügungsberechtigt über das Kapital auf dem Freizügigkeitskonto gewesen, es habe aber wiederum keine Möglichkeit zum Bezug einer laufenden Pension bestanden und sei das Freizügigkeitskonto daher aufgelöst und der gesamte Betrag auf ihr inländisches Konto überwiesen worden. Es habe somit zu keinem Zeitpunkt ein Wahlrecht zum Bezug einer laufenden Rente bestanden. Dass es sich bei der Auszahlung um die Abgeltung ihrer Pensionsansprüche aus der zweiten Säule und somit um eine Pensionsabfindung handle, sei auch vom Finanzamt nicht in Abrede gestellt worden und stehe die Drittelbegünstigung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 daher zu, sei die Bestimmung doch gerade zum Zweck der Abfederung der Progressionswirkung eingeführt worden.
3. Mit Beschwerdevorentscheidung wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet ab. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes liege im Falle eines freien Wahlrechtes zwischen einer Rente und einer Kapitalabfindung eine Abfindung im Sinne des § 124b Z 53 EStG 1988 nicht vor (Hinweis auf ). Anlässlich des Verlassens der Vorsorgeeinrichtung infolge der Beendigung der Grenzgängertätigkeit sei aufgrund der liechtensteinischen gesetzlichen Bestimmungen zwingend eine Übertragung auf ein Freizügigkeitskonto bei einer liechtensteinischen Bank oder auf eine Freizügigkeitspolice bei einer Versicherung in Liechtenstein vorzunehmen gewesen. Damit habe die Beschwerdeführerin ein schädliches Wahlrecht zwischen einer Kapitalabfindung und einer Rente gehabt. Zudem liege eine Pensionsabfindung nur vor, wenn ein auf Renten lautender, bereits entstandener Anspruch abgefunden werde (Hinweis auf ), einen solchen Rentenanspruch, der durch eine Einmalzahlung hätte abgefunden werden können, habe es zum Auszahlungszeitpunkt aber nicht gegeben. Auch beziehe sich § 124b Z 53 EStG 1988 tatbestandsmäßig ausdrücklich auf Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen. Im Beschwerdefall sei die Zahlung von einer liechtensteinischen Bank und somit von dritter Seite erfolgt und könne die Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 somit auch aus diesem Grund nicht zur Anwendung kommen.
4. Mit Vorlageantrag beantragte die Beschwerdeführerin die Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht, wobei sie ergänzend darauf hinwies, dass es in Liechtenstein nach ihren Recherchen keine Versicherungsgesellschaft gegeben habe, die für das Pensionskassaguthaben eine Rentenversicherung angeboten hätte.
II. Sachverhalt, Beweismittel und Beweiswürdigung
Die im Jahr 1957 geborene Beschwerdeführerin war bis Ende Oktober 2009 als Grenzgängerin in Liechtenstein nichtselbständig tätig (eine vorzeitige Pensionierung war zu diesem Zeitpunkt sohin unbestritten noch nicht möglich) und hat in der Folge eine nichtselbständige Tätigkeit im Inland aufgenommen. Seit Februar 2016 bezieht sie eine inländische Pension und seit eine Altersrente von der Liechtensteinischen Alters- und Hinterlassenenversicherung. Das zum Zeitpunkt des Verlassens des Fürstentums Liechtenstein bei der Vorsorgeeinrichtung bestehende Altersguthaben wurde auf ein für Vorsorgezwecke gesperrtes Konto bei einer liechtensteinischen Bank überwiesen. Nach ihrer Pensionierung wurde ihr im Mai 2017 auf Antrag das auf dem Freizügigkeitskonto befindliche Guthaben in Höhe von 43.002,37 CHF ausbezahlt, wobei weder zum Zeitpunkt des Verlassens der Vorsorgeeinrichtung noch zum Zeitpunkt der Auszahlung des Freizügigkeitsguthabens eine Möglichkeit bestand, den Vorsorgeschutz mit Rentenanspruch aufrechtzuerhalten.
Die Feststellungen betreffend die Überweisung des Altersguthabens auf ein Freizügigkeitskonto und die Auszahlung des Guthabens im Streitjahr sind nicht strittig und ergeben sich aus den aktenkundigen Unterlagen. Hinsichtlich des Bestehens einer Möglichkeit zur Aufrechterhaltung des Vorsorgeschutzes mit Rentenanspruch hat das Bundesfinanzgericht, nachdem der Verwaltungsgerichtshof mehrere Erkenntnisse des Bundesfinanzgerichtes, in denen im Zusammenhang mit dem endgültigen Verlassen der Schweiz bzw. des Fürstentums Liechtenstein ausbezahlte Freizügigkeitsleistungen als gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 begünstigte Pensionsabfindungen beurteilt wurden, mit der Begründung, das Bundesfinanzgericht habe keine konkreten Feststellungen darüber getroffen, ob nach der schweizerischen bzw. liechtensteinischen Rechtslage und der hiezu in der Schweiz bzw. im Fürstentum Liechtenstein gepflogenen Interpretation sowie den tatsächlichen Gegebenheiten eine Aufrechterhaltung des Vorsorgeschutzes durch Abschluss einer prämienfreien Freizügigkeitspolice mit späterem Rentenanspruch möglich gewesen wäre, aufgehoben hatte (vgl. ua. , und ), hat das Bundesfinanzgericht entsprechende Auskunftsersuchen an verschiedene eidgenössische und liechtensteinische Stellen (Schweizerischer Pensionskassenverband, Bundesamt für Sozialversicherungen, Oberaufsichtskommission Berufliche Vorsorge, Eidgenössische Finanzmarktaufsicht, Schweizerischer Versicherungsverband, Finanzmarktaufsicht Liechtenstein, Liechtensteinischer Pensionskassenverband, Liechtensteinischer Versicherungsverband) gerichtet.
Die eingegangenen Stellungnahmen (die Eidgenössische Finanzmarktaufsicht, der Schweizerische Versicherungsverband und der Liechtensteinische Versicherungsverband haben sich für nicht zuständig erklärt) hat das Bundesfinanzgericht den Finanzämtern Bregenz und Feldkirch mit dem Hinweis, dass daraus nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes eine Möglichkeit zur Aufrechterhaltung des Anspruches auf eine Altersrente nicht abgeleitet werden könne und, sofern die Finanzämter weiterhin vom Bestehen eines begünstigungsschädlichen Wahlrechtes ausgehen sollten, konkrete Versicherungsgesellschaften namhaft zu machen seien, die tatsächlich Freizügigkeitspolicen mit Anspruch auf eine spätere Auszahlung in Rentenform auf dem freien Markt angeboten hätten, zur Stellungnahme übermittelt.
Das nunmehrige Finanzamt Österreich, Dienststelle Vorarlberg (FA98), hat daraufhin am mitgeteilt, dass 33 liechtensteinische und schweizerische Versicherungsunternehmen (einschließlich schweizerischer Versicherungsunternehmen, die in Liechtenstein im grenzüberschreitenden Dienstleistungsverkehr zugelassen sind) um Auskunft ersucht worden seien, ob Freizügigkeitspolicen mit Anspruch auf eine spätere Auszahlung in Rentenform angeboten würden bzw. in der Vergangenheit angeboten worden seien (Frage 1) oder andernfalls die Möglichkeit bestehe bzw. bestanden habe, den Vorsorgeschutz in Rentenform durch Abschluss einer Freizügigkeitspolice im Wege eines individuellen Einzelvertrages aufrechtzuerhalten (Frage 2). Davon hätten insgesamt 24 (13 liechtensteinische und 11 schweizerische) Versicherungsunternehmen geantwortet, wobei 22 Versicherungsunternehmen beide Fragen verneint hätten, ein Versicherungsunternehmen die erste Frage verneint und die zweite Frage unter Verweis auf eine notwendige Abstimmung mit der liechtensteinischen Steuerverwaltung nicht beantwortet habe und ein Versicherungsunternehmen keine der beiden Fragen beantwortet habe, da eine Beantwortung nur im Wege eines Rechtshilfeersuchens möglich wäre.
Die durchgeführten Ermittlungen (dazu ausführlich , betreffend Liechtenstein, sowie , und , betreffend die Schweiz) haben somit keine Anhaltspunkte dafür ergeben, dass bezüglich der Austrittsleistung im Falle des endgültigen Verlassens des Fürstentums Liechtenstein eine Möglichkeit bestanden hätte, den Vorsorgeschutz mit Anspruch auf eine spätere Rentenzahlung durch den Abschluss einer Freizügigkeitspolice aufrechtzuerhalten.
III. Rechtsgrundlagen und rechtliche Würdigung
§ 124b Z 53 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 54/2002 lautet:
"Zahlungen für Pensionsabfindungen, deren Barwert den Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 des Pensionskassengesetzes übersteigt, sind gemäß § 67 Abs. 10 im Kalendermonat der Zahlung zu erfassen. Dabei ist bei Pensionsabfindungen, die im Jahre 2001 zufließen, nach Abzug der darauf entfallenden Beiträge im Sinne des § 62 Z 3, 4 und 5 ein Viertel steuerfrei zu belassen. Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen sind nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen."
Der letzte Satz wurde der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 mit BGBl. I Nr. 54/2002 angefügt. In den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (927 BlgNR 21. GP 2) wird dazu ausgeführt:
"Ausländische gesetzliche Regelungen bzw. die darauf beruhenden Statuten der ausländischen Pensionskassen sehen vielfach Pensionsabfindungen vor. Eine Übertragung des abzufindenden Barwertes in eine inländische Pensionskasse ist nicht möglich. Diese Problematik betrifft insbesondere Grenzgänger, die in diesen Fällen keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung haben. Es wäre daher unbillig, Pensionsabfindungen in diesen Fällen zur Gänze tarifmäßig zu besteuern".
Gemäß Art. 8 Abs. 1 des liechtensteinischen Gesetzes vom über die betriebliche Personalvorsorge (BPVG) entsteht der Anspruch auf Altersleistungen mit Erreichen des ordentlichen Rentenalters nach dem AHVG (nach Art. 55 AHVG idF LGBl. 2016 Nr. 230 haben Anspruch auf eine Altersrente Personen, welche das 65. Altersjahr vollendet haben; für Versicherte, die vor dem geboren sind, wurde das ordentliche Rentenalter nach § 3 der Übergangsbestimmung nicht erhöht; nach Art. 73 Abs. 1 AHVG können Personen, welche die Mindestbeitragsdauer für den Anspruch auf Altersrente erfüllen, die Rente ab dem 60. Altersjahr vorbeziehen). Reglementarisch kann auch ein anderes Rentenalter gewählt werden.
Gemäß Art. 9 Abs. 1 BPVG werden Alters-, Invaliden- und Hinterlassenenleistungen in der Regel als lebenslängliche oder temporäre Renten ausgerichtet.
Gemäß Art. 9 Abs. 1a BPVG (eingefügt durch LGBl. 2016 Nr. 234) hat das Reglement der Vorsorgeeinrichtung vorzusehen, dass die anspruchsberechtigte Person ihre Altersleistung anteilig als Rente und als Kapital beziehen kann.
Scheidet ein Arbeitnehmer aus einem anderen Grunde als wegen Alter, Invalidität oder Tod aus der Vorsorgeeinrichtung aus, so hat diese gemäß Art. 11 Abs. 1 BPVG eine Freizügigkeitsleistung zu erbringen. Die Freizügigkeitsleistung entspricht nach Art. 11 Abs. 2 erster Satz BPVG dem zurückgestellten Deckungskapital.
Gemäß Art. 12 Abs. 1 BPVG ist die Freizügigkeitsleistung weiterhin für die Vorsorge des aus der Versicherung ausscheidenden Arbeitnehmers zu verwenden. Zu diesem Zweck wird sie an die Vorsorgeeinrichtung seines neuen Arbeitgebers überwiesen.
Falls sich dies nicht durchführen lässt, ist sie gemäß Art. 12 Abs. 2 erster Satz BPVG als Einlage für eine prämienfreie Freizügigkeitspolice bei einem in Liechtenstein zugelassenen Versicherungsunternehmen einzuzahlen oder auf ein für Vorsorgezwecke gesperrtes Konto bei einer liechtensteinischen Bank einzulegen.
Gemäß Art. 12 Abs. 3 BPVG wird die Freizügigkeitsleistung bar ausbezahlt, wenn diese weniger als einen Jahresbeitrag des Versicherten beträgt.
Nach Art. 12 Abs. 4 BPVG wird auf Verlangen des Arbeitnehmers die Freizügigkeitsleistung außerdem bar ausbezahlt, falls er den Wirtschaftsraum Liechtenstein - Schweiz endgültig verlässt oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit aufnimmt (lit. a) und nicht nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats des Europäischen Wirtschaftsraumes für die Risiken Alter, Tod und Invalidität weiterhin obligatorisch in der Rentenversicherung versichert ist (lit. b).
Gemäß Art. 12 Abs. 5 erster Satz BPVG kann die Barauszahlung der Freizügigkeitsleistung gemäß Abs. 3 und 4 bei der Aufsichtsbehörde beantragt werden.
Unter den gleichen Voraussetzungen kann nach Art. 12 Abs. 6 BPVG eine Freizügigkeitspolice durch Rückkauf aufgelöst oder ein gesperrtes Bankkonto freigegeben werden. Bei Erreichen des ordentlichen Rentenalters nach dem AHVG entsteht ein Anspruch auf Auszahlung.
Nach Art. 5 Abs. 1 des Vorsorgereglements der betrieblichen Vorsorgeeinrichtung entspricht das Rücktrittsalter dem ordentlichen AHV-Rücktrittsalter. Ein vorzeitiger Rücktritt ist bei endgültiger Aufgabe der Erwerbstätigkeit nach Art. 5 Abs. 2 des Reglements frühestens ab dem vollendeten 58. Altersjahr möglich.
Voraussetzung für die Anwendbarkeit der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass (insbesondere bei ausländischen Pensionskassen im Hinblick auf die dortige gesetzliche Situation) den Anspruchsberechtigten keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung eingeräumt ist (vgl. ua. , , und , mwN). Begünstigungsschädlich ist sohin eine Wahlmöglichkeit zwischen einem Rentenbezug und einer Kapitalauszahlung (vgl. , sowie jüngst bis 0183).
In Fällen, in denen das Vorsorgeverhältnis mit der betrieblichen Pensionskasse des bisherigen Schweizer bzw. liechtensteinischen Dienstgebers infolge der Beendigung des Dienstverhält-nisses vor Eintritt des Vorsorgefalles beendet wurde, ist daher, wie der Verwaltungsgerichtshof mehrfach ausgesprochen hat, entscheidend, ob ein Vorsorgeschutz mit späterem Rentenanspruch durch eine entsprechende Disposition über die Freizügigkeitsleistung im Rahmen einer Freizügigkeitspolice hätte aufrechterhalten werden können (betreffend Liechtenstein vgl. ua. , und ; betreffend die Schweiz vgl. ua. , mwN, und , mwN). Unerheblich sei hierbei, ob die spätere Rentenleistung von der Vorsorgeeinrichtung des früheren Arbeitgebers oder durch ein "privates Versicherungsunternehmen" erfolge, sofern ein Verbleib innerhalb des ausländischen Vorsorgesystems trotz Beendigung der Auslandstätigkeit möglich sei und daraus ein späterer Rentenbezug erfolgen könne (vgl. -0183, mwN, und ).
Nachdem die Beschwerdeführerin, wie oben festgestellt, keine Möglichkeit hatte, den liechtensteinischen Vorsorgeschutz mit späterem Rentenanspruch durch eine entsprechende Disposition über die Freizügigkeitsleistung aufrechtzuerhalten, sind die Voraussetzungen für eine Besteuerung gemäß § 124b Z 53 letzter Satz EStG 1988 gegeben und war der Beschwerde daher Folge zu geben.
IV. Revision
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Die im Beschwerdefall strittige Frage, ob hinsichtlich des der Beschwerdeführerin ausbezahlten Freizügigkeitsguthabens die Voraussetzungen für eine begünstigte Besteuerung gemäß § 124b Z 53 letzter Satz EStG 1988 gegeben sind, wurde auf Grundlage der zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sowie der angeführten Sachverhaltsfeststellungen beurteilt. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne des Artikel 133 Abs. 4 B-VG wird durch das vorliegende Erkenntnis somit nicht berührt. Eine (ordentliche) Revision ist daher nicht zulässig.
Feldkirch, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 124b Z 53 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2021:RV.1100539.2018 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at