Abgabenschuldner gem. § 59 (2) GSpG bei elektronischer Ausspielung via Video Lotterie Terminals, Verfassungs - und Unionswidrigkeit des GSpG

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die RichterinR in der Beschwerdesache Bf., Adresse, vertreten durch Dr. Patrick Ruth, MMag. Daniel Pinzger Rechtsanwälte, Kapuzinergasse 8/4, 6020 Innsbruck, über die Beschwerde vom 14. Februar 2014 gegen den Bescheid des Finanzamtes Österreich - Dienststelle Sonderzuständigkeiten vom 15. Jänner 2014 betreffend Glücksspielabgabe 01.2011-09.2011 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig

Entscheidungsgründe

Verfahrensgang

Mit Bescheid vom 15.01.2014 setzt das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel (kurz FA) gegenüber der Beschwerdeführerin (= Bf.) Glücksspielabgabe für den Zeitraum 01-09/2011 gem. § 59 (2) GSpG in Höhe von € 16.782,14 fest.
Begründend führte die Behörde aus:

"Gemäß § 59 Abs. 2 GSpG sind bei der Abgabenpflicht nach § 57 GSpG bei Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses der Vertragspartner des Spielteilnehmers, der Veranstalter der Ausspielung sowie der Vermittler Abgabenschuldner. Diese mehreren Personen sind daher unmittelbar Kraft dieser gesetzlichen Bestimmung Gesamtschuldner der Glücksspielabgabe. Bei Vorliegen eines Gesamtschuldverhältnisses in Abgabensachen steht der Abgabenbehörde die Wahl zu, ob sie alle Gesamtschuldner oder nur einzelne, im letzteren Fall welchen der Gesamtschuldner, die dieselbe Abgabe schulden, sie zur Leistung heranziehen will. Die Auswahl der zur Leistung der Abgabenschuld heranzuziehenden Gesamtschuldner, die Belastung der einzelnen mit der Gesamtschuld oder nur einen Teil davon, die Bestimmung des Zeitpunktes und der Reihenfolge der Heranziehung der einzelnen Gesamtschuldner liegt im Ermessen der Behörde (VwGH 4.3.1999, 96/16/0221,0222). Das Gesetz räumt der Abgabenbehörde sohin einen Ermessensspielraum ein, in dessen Rahmen sie ihre Entscheidung gemäß § 20 BAO nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen hat.

Im gegenständlichen Fall ist die Bf. Gesamtschuldnerin für die in Anspruch genommene Abgabe, da sie Veranstalterin der Ausspielungen ist. Im Rahmen der Ermessensabwägung gem. § 20 BAO wurde die X Ltd. als erster Gesamtschuldner für die gegenständliche Glücksspielabgabe in Anspruch genommenen. Da diese die Glücksspielabgabe bislang nicht entrichtet hat und deren Einbringlichmachung bei der X Ltd. nach der Aktenlage als unwahrscheinlich anzusehen ist (Einstellung der unternehmerischen Tätigkeit), ergeht der Bescheid an Sie als weiteren Gesamtschuldner, zumal nach der Aktenlage keine weiteren Gesamtschuldner für die gegenständliche Glücksspielabgabe existiert. Sofern einer der Gesamtschuldner die Forderung des Bundesschatzes erfüllt, wirkt die Zahlung als schuldbefreiend für alle Gesamtschuldner.

Mit Beschwerde vom 14. Februar 2014 wurde beantragt, den im Spruchkopf dieses Erkenntnisses genannten Bescheides betreffend die Festsetzung der Glücksspielabgabe für die Monate Jänner 2011 bis September 2011 aufzuheben iVm der "Festsetzung von Glücksspielabgaben in den Monaten Jänner bis September 2011 mit NULL bzw. im Fall des Vorliegens einer elektronischen Lotterie in Höhe jenes Betrages, die der inländische Konzessionär unterlegen ist."

Die ausführlichst begründete Beschwerde enthält am Ende folgende Zusammenfassung:

"Im vorliegenden Sachverhalt wird die Rechtsansicht vertreten, dass die Übergangsregelung des § 60 Abs. 25 GSpG zur Anwendung kommt und daher keine Glücksspielabgabe anfällt.

Sollte die Berufungsbehörde dennoch zur Ansicht gelangen, dass eine elektronische Lotterie iSd § 12 GSpG vorliegt, ist festzuhalten, dass das Glücksspielgesetz in § 57 Abs. 3 und Abs. 4 GSpG hinsichtlich der Besteuerung von Glücksspiel zwischen konzessionierten und nicht-konzessionierten Glücksspielanbietern und deren Vermittlern beim Anbieten von Videolotterie mittels Video Lotterie Terminals (VLTs) differenziert.

Diese Differenzierung stellt eine Diskriminierung dar und verstößt somit gegen die Niederlassungs- und Dienstleistungsfreiheit. Dem liegen weder Rechtfertigungsgründe des Allgemeininteresses zu Grunde noch ist diese Differenzierung als verhältnismäßig einzustufen. In Folge der unmittelbaren Anwendung des Unionrechts kann einem Nicht-Konzessionär somit keine höhere Steuerbelastung erwachsen als dem Konzessionär. Aus verfassungsrechtlicher Sicht widerspricht die höhere Besteuerung von (aufgrund des Unionsrechts den Konzessionären gleichgestellten) Nicht-Konzessionären dem Gleichheitssatz der Bundesverfassung und der Erwerbsfreiheit.
Die höhere Besteuerung verletzt auch das Diskriminierungsverbot und die unternehmerische Freiheit der Grundrechte-Charta. Auf diesen Befund können sich in anderen Mitgliedsstaaten niedergelassene Anbieter mit Sekundärniederlassung in Österreich und in Österreich niedergelassene Vermittler eines in einem anderen Mitgliedstaat niedergelassenen Anbieters stützen.
Aufgrund des Verstoßes gegen verfassungs- und europarechtliche Grundsätze ist die Republik Österreich nicht befugt Glückspielabgaben auf Grundlage des § 57 GSpG für Nicht-Konzessionäre iSd §§ 5, 14, 21 und 22 GSpG -- wie die Beschwerdeführerin - einzuheben, die höher sind als jene, die ein Konzessionär nach §§ 5, 14, 21 und 22 GSpG unterliegt."

Mit Beschwerdevorentscheidung der belangten Behörde vom 02. September 2014 wurde die oa Beschwerde als unbegründet abgewiesen. Begründend wurde dazu zusammengefasst im Wesentlichen wie folgt ausgeführt:

Eine Ausspielung findet dort statt, von wo aus die Teilnahme daran erfolgt ist. Der Rsp des VwGH zufolge (Verweis auf E vom 19.07.2011, 2011/02/0127) stelle der Begriff "zentralseitig" in Zusammenhang mit elektronischen Lotterien nicht darauf ab, dass eine Verbindung zu mehreren Geräten bestehen muss. Bereits eine Verbindung zu einem Rechner, der das Spielergebnis durch Rechenvorgänge ermittelt und an das Endgerät übermittelt, reiche aus, um eine zentralseitige Entscheidung zu begründen. Da dieses Erfordernis im Beschwerdefall erfüllt werde, handle es sich bei den betreffenden Geräten um Video-Lotterie-Terminals gemäß § 12a Abs. 2 GSpG. Eine Anwendung der Übergangsbestimmung des § 60 Abs 25 Z 2 GSpG und der Befreiungsbestimmung des § 57 Abs 6 Z 2 GSpG komme daher nicht in Frage.

Betreffend die in der Beschwerde vorgebrachte "Ungleichbehandlung von gleichwertigen Marktteilnehmern" wendete die belangte Behörde ua ein, dass Konzessionäre in Gestalt der Konzessions- und Spielbankabgabe besonderen, "auf die Konzessionäre gemäß § 14 GSpG, § 21 GSpG und § 22 GSpG zugeschnittene(n)" Glücksspielabgaben unterliegen würden und zudem mit der Innehabung einer Konzession zahlreiche Auflagen und zusätzliche Kosten verbrunden seien. Darüber hinaus sei auf darauf zu verweisen, dass die Ausgestaltung der Glücksspielabgabe nach § 57 GSpG der Rsp des VfGH zufolge (Beschluss vom 19.02.2015, E 293/2015, mwN) nicht den rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers überschreite.

Betreffend die in der Beschwerde vorgebrachte Verletzung der Dienst- und Niederlassungsfreiheit durch die Monopolregelung des Glücksspielgesetzes wendete die belangte Behörde zunächst ein, dass das Glücksspielmonopol gemäß § 3 GSpG nicht präjudiziell für die Glücksspielabgaben gemäß §§ 57 bis 59 GSpG sei. Ließe man das Glücksspielmonopol infolge einer angenommenen Unionsrechtswidrigkeit "wegfallen", stünden die §§ 57 bis 59 GSpG dennoch in Geltung. Die Konzessionäre unterlägen diesfalls nicht mehr der lex specialis (Konzessions- und Spielbankabgabe), sondern - ebenso wie Nicht-Konzessionäre - der lex generals (Glücksspielabgaben). Zudem habe ua der VwGH mit Erkenntnis vom 16.3.2016, Ro 2015/17/0022, die Vereinbarkeit des österreichischen Glücksspielgesetzes mit dem Unionsrecht bestätigt. Auch mehrere andere Gerichte hätten bereits die Vereinbarkeit des österreichischen Glücksspielgesetzes mit dem Unionsrecht geprüft und das österreichische Glücksspielmonopol für zulässig befunden bzw keine Zweifel gehegt (ua Verweis auf die umfangreiche Rsp der Landesverwaltungsgerichte).

Zur Inanspruchnahme des Beschwerdeführers als Gesamtschuldner ist auszuführen, dass Wesen der Gesamtschuld ist, dass der Gläubiger die gesamte Schuld von allen oder von einigen Mitschuldnern oder nur von einem einzigen einfordern kann. Grundsätzlich liegt es im Ermessen der Behörde, ob sie das Leistungsgebot an einen der Gesamtschuldner und an welchen Gesamtschuldner oder an mehrere oder an alle Gesamtschuldner richtet (VwGH V. 30.1.2007, 2004/17/0096; 23.6.2003, 2002/17/0241, u.a.). Allerdings bleibt bei Uneinbringlichkeit der Abgabenforderung bei dem anderen Gesamtschuldner kein Spielraum für die Ermessensübung (VwGH v. 29.3.2007, 2005/16/0108).

Da die zuerst in Anspruch genommen X Ltd. ihre unternehmerische Tätigkeit eingestellt hat und die ihr gegenüber festgesetzte Glücksspielabgabe daher nicht mehr einbringlich gemacht werden kann, lag die Inanspruchnahme des Beschwerdeführers als Gesamtschuldner nicht im Ermessen der Abgabenbehörde. Auch wenn der Beschwerdeführer nicht selbst Veranstalter der Ausspielungen war, wird in der Beschwerde ausgeführt, dass dieser die Tätigkeit eines Vermittlers isd § 59 Abs. 5 GSpG ausgeübt hat.

Gemäß § 59 Abs. 2 Z 1 GSpG ist auch der Vermittler Gesamtschuldner der Glücksspielabgabe iSd. § 6 Abs. 2 BAO.

Die Inanspruchnahme eines der Gesamtschuldner setzt nicht voraus, dass die Abgabe gegenüber einem anderen Gesamtschuldner (hier: X Ltd.) rechtskräftig festgesetzt wurde.

Mit Schreiben vom 1.10.2014 wurde der Antrag auf Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht eingebracht. Darin wurden im Wesentlichen die bereits im Rahmen der Beschwerde erfolgten Ausführungen erneut wiedergegeben.

Am 22.01.2014 erfolgte durch die belangte Behörde die Vorlage der gegenständlichen Beschwerde an das Bundesfinanzgericht.

Im Vorlagebericht nahm die Abgabenbehörde nochmals Stellung:

"Es wird auf die Ausführungen in der Beschwerdevorentscheidung und die darin vertretenen Rechtsansichten verwiesen. Ergänzend wird auf die in den Erkenntnissen des BFG vom 21.11.2014, GZ. RS/7100015/2012, sowie vom 02.02.2015, RV/7103459/2012, vertretene Rechtsansicht verwiesen, wonach die abgabenrechtlichen Bestimmungen des Glücksspielgesetzes weder den verfassungsrechtlich gewährleisteten Rechten noch dem Gemeinschaftsrecht widersprechen. Eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung in der unterschiedlichen Besteuerung zwischen konzessionierten und nicht konzessionierten Glücksspielanbietern konnte ebenso nicht erkannt werden. Weiters wurde in diesen Erkenntnissen bestätigt, dass die Besteuerung gemäß § 57 Abs. 1 iVm § 57 Abs. 3 GSpG nicht an den Ort, an dem der Glücksvertrag in der Form "Ausspielung" zustande kommt, sondern an den Ort, von dem aus der Spielteilnehmer an der Ausspielung teilnimmt, anknüpft. Aus dem medienneutral formulierten Tatbestandsmerkmal "Teilnahme vom Inland aus" ergibt sich auch für einen Inlandsfall, der sich über mehrere Bundesländer erstreckt, dass es gleichgültig ist, ob bei einem "Server-Eingabeterminal" System der Glücksvertrag am Ort des Servers (hier Steiermark) oder am Ort des dezentralen Eingabeterminals (andere Bundesländer) zustande kommt. Die Ausspielung wird steuerrechtlich an dem geografisch festlegbaren Ort verwirklicht, an dem sich der Spielteilnehmer bei Abschluss des Glücksvertrages tatsächlich physisch befindet, wo er "vor dem Bildschirm, mit dem Handy, Smartphone oder Tablett" sitzt (VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085). Somit wurden keinen Ausspielungen mittels landesbehördlich bewilligten Glücksspielautomaten, sondern Ausspielungen mittels Video-Lotterie- Terminals veranstaltet, die nicht von der Befreiung nach § 60 Abs. 25 GSpG umfasst sind (vgl. BFG v. 02.02.2015, RV/7103459/2012). Die Behandlung der zum Erkenntnis vom 2.2.2015, GZ RV/7103459/2012, zu Zl. E 564/2015 beim VfGH erhobenen Beschwerde wurde mit Beschluss vom 11.6.2015 abgelehnt. Daraus ergibt sich, dass den behaupteten - der gegenständlichen Beschwerde inhaltlich vergleichbaren - verfassungsrechtlichen Bedenken keine Berechtigung zukommt. Selbst wenn die ordnungspolitischen Regelungen, d.h. das Glücksspielmonopol als verfassungs- bzw. gemeinschaftswidrig anzusehen wäre, würde die begünstigte Besteuerung für die konzessionierten Glücksspielanbieter wegfallen, die Beschwerdeführerin bliebe dennoch mit der Glücksspielabgabe nach § 57 Abs. 3 GSpG belastet (vgl. BFG v. 21.11.2014, GZ. RS/7100015/2012)."

Mit Schreiben vom 8. September 2020 teilte die steuerliche Vertretung PWC PricewaterhouseCoopers WP u StB, Donau-City-Straße 7, 1220 Wien, dem Bundesfinanzgericht mit, dass seit einigen Jahren keine Vertragsbeziehung zur Beschwerdeführerin bestehe und ersuchte allfällige Vermerke hinsichtlich einer Zustellungsvollmacht an sie zu löschen.

Die Beschwerdeführerin, nunmehr vertreten durch Dr. Patrick Ruth, MMag. Daniel Pinzger Rechtsanwälte, Kapuzinergasse 8/4, 6020 Innsbruck, ersuchte mit Schreiben vom 06.02.2019um Akteneinsicht.

Mit Schriftsatz vom 28. Februar 2019 brachte die steuerliche Vertretung vor, dass die Bf. überhaupt nicht Abgabenschuldnerin nach § 59 Abs. 2 GSpG ist, da sie weder Vertragspartner der Spielteilnehmer war, noch Veranstalterin von Ausspielungen noch Vermittlerin gem. § 59 (5) GSpG. Der Antrag auf Entscheidung durch den Senat wurde zurückgenommen.

Die belangte Behörde legte in Erwiderung dieser Stellungnahme die Sachverhaltsdarstellung einer erfolgten Glücksspielkontrolle bei der Beschwerdeführerin vom 04.06.2012, eine ausführliche Fotodokumentation sowie eine anlässlich der Kontrolle aufgenommenen Niederschrift mit Hrn. AB, seines Zeichens damaligen Gesellschafter und alleinvertretungsbefugten Geschäftsführer der Bf. vor.

Dieser Niederschrift ist folgendes zu entnehmen:

Frage:
Wie lange stehen die Glückspielgeräte schon in diesem Lokal?
Antwort:
Seit 2011, ein genaues Datum kann ich nicht nennen. Wird aber anhand der Abrechnungen nachgeliefert. -

Frage: Wer hat die Glückspielgeräten geliefert, wer hat die Aufstellung vermittelt?
Antwort:
Geliefert hat sie ein gewisser D Nachname weiß ich keinen, aber ich glaube er ist von der Firma X Ltd..

Frage: Wer ist der Betreiber der Glückspielgeräte, also auf wessen Rechnung gehen Gewinn und Verlust durch den Betrieb dieser Geräte?
Antwort:
Meines Wissens nach die X Ltd.

Frage: Wer ist Eiqentümer der GIückspielgeräte?
Antwort:
Meines Wissens nach die Firma X Ltd.

Frage: Welche Spiele insgesamt (genaue Arten) können auf dem (n) Gerät(en) durchgeführt werden?
Antwort:
Ich habe auf den Geräten noch nie gespielt

Frage: Wer hat sie in der Handhabung der Geräte (Einschalten, Gewinne auszahlen und am Gerät abbuchen, StörungsfälIe,...) unterwiesen?
Antwort:
Bei Störungen der Geräte gibt es eine eigene Telefonnummer 1234 ein gewisser T, österreichischer StA der dann kommt. Einweisungen auf den Geräten haben lediglich der D oder unter Umständen T gemacht, aber normal gibt es nicht viel zu tun da die Geräte immer eingeschalten sind und wenn Serverarbeiten durchgeführt werden, geschieht diese nicht in der Tankstelle.

Frage: Welche Karten (Kundenkarte, Chipkarte,...) und/oder Schlüssel, bzw., Fernbedienung zum Betrieb der Glückspielgeräte wurden ihnen übergeben?
Antwort:
Eine Chipkarte und ein Steckschlüssel die den Beamten ausgehändigt wurde.

Frage: Verfügen sie über einen Schlüssel zur Geldlade?
Antwort:
Nein

Frage: Verfügen sie über Zugang zur Buchhaltung? Falls nicht, wie überprüfen sie ihre Angestellten bei der Auszahlung?
Antwort:
Nein, von unserer Seite aus werden händische Aufzeichnungen geführt

Frage: Wer schaltet die Spielgeräte nach der Sperrstunde tue und wer schaltet sie wieder ein?
Antwort:
Die Geräte werden nicht ausgeschaltet, sie laufen durch.

Frage: Wer kommt in welchen Abständen in das Lokal, um die Glückspielgerätekassen zu leeren und mit ihnen die ausbezahlten Gewinne abzurechnen?
Antwort:
Die Entleerung machte ca. einmal in der Woche der T und die Abrechnung machte D der mir auch das Geld für die Auszahlungen gebracht hat. Wenn das Geld früher fertig geworden ist habe ich D angerufen der mir dann Geld vorbeigebracht hat.

Frage: Wann war diese Person zuletzt im Lokal?
Antwort:
D war letzte Woche hier und T kann ich nicht genau sagen.

Frage: Wann erwarten sie diese Person zum nächsten Mal?
Antwort:
Lt. meiner telefonischen Kontaktierung zum Zeitpunkt der Kontrolle kommt D am Mittwoch, 06.06.2012 vorbei um die Geräte zu entleeren.

Frage: In welchem Verhältnis wird abgerechnet? Es wird ihnen vorgehalten, dass, bei Glücksspielen üblicherweise die Aufteilung der Erlöse im Verhältnis 50:50 erfolgt.
Antwort:
Ich erhalte monatlich von der Firma X Ltd. einen Betrag, die Abrechnungen wurden den Beamten ausgehändigt.

Frage: Wie wird die Auszahlung dokumentiert?
Antwort:
Monatliche Gutschrift

Frage: Gibt es einen (schriftlichen) Vertrag mit dem Aufsteller? Sie werden aufgefordert diesen Vertrag vorzulegen.
Antwort:
Unterlagen wurde den Beamten ausgehändigt

Frage: Wer wird von ihnen im Falle einer Störung verständigt? (Name, Anschrift, Telefon, Handy, Spitzname)
Antwort:
T

Frage: Wer führt Wartungs-, Reinigungs- und Servicearbeiten durch?
Antwort:
T

Frage: Wer hat die Einleitung der Datenleitung (ADSL, ISDN, Standleitung, sonstiger Internetanschluss,...) in das Lokal bezahlt, bzw. wer zahlt die laufenden Gebühren dafür?
Antwort:
Die Rechnungen bezahle ich und wird mir im Zuge der Gutschrift rückvergütet.

Frage: Wann wurden die Spielgeräte von dem Betreiber zuletzt geleert? Welcher Betrag wurde dabei entnommen?
Antwort:
Glaublich letzte Woche über den Betrag kann ich keine Auskunft geben.

In der darauf eingebrachten Stellungnahme des steuerlichen Vertreters wurde nach Ausführungen zur Definition der Vermittlung iSd § 59 (5) GSpG lt OGH sowie VwGH erneut bestritten, dass die Bf. Spieleinsätze oder - gewinne weitergeleitet hätte, ebenso wenig hätte sie auf andere Art und Weise am Zustandekommen des Glücksspielvertrages mitgewirkt.

Die Bf "hat vielmehr nur Auszahlungen treuhändig für die X Ltd. vorgenommen, was aber keine Vermittlungstätigkeit darstellt. Schon dem Begriffsinhalt des "Weiterleitens" ist inhärent, dass nur etwas an eine andere Person bzw. Stelle weitergeleitet werden kann, was man zuvor von einer anderen Person/Stelle zur Weiterleitung erhalten hat."

In der durchgeführten mündlichen Verhandlung vom 25.03.2021 wurde - nach Berichterstattung des bisherigen Verfahrensablauf sowie Sachverhaltsdarstellung - seitens des steuerliche Vertreter um Auskunft darüber ersucht, welcher Betrag von der X Ltd. selbst bezahlt worden war. Die Vertreterin der Abgabenbehörde gab die Höhe der von der Bf. geleisteten Zahlungen bekannt unter Verweis darauf, dass "die Bf. erst in Anspruch genommen wurde, nachdem feststand, dass die Abgabe bei der X Ltd. nicht mehr einbringlich war. Dies wurde auch im Bescheid begründet. Im Falle eines Gesamtschuldverhältnisses wird die Schuld von allen Gesamtschuldnern in voller Höhe geschuldet wird."

Der steuerliche Vertreter behauptet, sofern die X Ltd. den in Rede stehenden Betrag der Glücksspielabgabe entrichtet hat, steht außer Zweifel, dass die Fa Bf. diesen Betrag nicht mehr zu entrichten hat. Es wird darauf hingewiesen, dass selbst dann, wenn die X Ltd. mit dem FA für Gebühren Verkehrsteuern und Glückspiel einen Vergleich über die Entrichtung der gültigen Abgabe getroffen hat, dieser Umstand jedenfalls nicht zulasten der Bf. ausgelegt werden kann. Beweis: informierter Vertreter der X Ltd. insbesondere der Einvernahme der Buchhalterin.

Auf Nachfrage der Richterin, der steuerliche Vertreter möge Name sowie Adresse des informierten Vertreters der X Ltd. bekannt geben, gab dieser zu Protokoll, dass er derzeit keine Kenntnis über den Namen oder Adresse eines informierten Vertreters der X Ltd. hat.

Die Richterin stellte fest, dass die X Ltd. ihren Hauptsitz in Großbritannien hatte und bereits im Firmenbuch gelöscht ist, da sie nicht mehr existent ist. Auch das ho geführte Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht der X Ltd. wurde bereits mit Beschluss vom 23.1.2019 abgeschlossen.

Auf Nachfrage der Behördenvertreterin an den steuerlichen Vertreter (nachdem dieser angeblich geführte Vergleichsgespräche zwischen der Abgabenbehörde und der X Ltd. ins Treffen führte), wurde vom steuerlichen Vertreter ausgeführt, dass er von der Herrn Z, PWC (= ehemalige steuerliche Vertretung des Bf. sowie der X Ltd.) gehört habe, dass die X Ltd. vom Finanzamt geprüft worden und dabei auch die Höhe der Glücksspielabgabe ein Thema war.

Die Vertreterin der Abgabenbehörde führte sodann auch aus, dass gegenständliches Verfahren ein Ausfluss der beendeten FA-Prüfung bei der X Ltd. ist.

Auf Frage der Richterin, ob ein schriftlicher Treuhandvertrag zwischen der Bf. und der X Ltd. besteht (da die Treuhand vom steuerlichen Vertreter in dessen Schriftsatz angeführt wurde), gibt der steuerliche Vertreter bekannt, dass die Vereinbarung zwischen der X Ltd. und der Bf. "einer Treuhandvereinbarung entspricht, schriftlich gibt es keine Vereinbarung." Lt. dem steuerlichen Vertreter wurde dem Bf. von der X Ltd. das Geld für die Auszahlungen der Glücksspielgewinne gegeben und mit diesem Geld wurden dann die Auszahlungen getätigt. Diese Vereinbarung kann lt. steuerlichem Vertreter nur als Treuhandvereinbarung gesehen werden.

Die Vertreterin der Abgabenbehörde stellt fest, dass lt. Auskunft des steuerlichen Vertreters die Bf. Geldbeträge erhalten hat um damit etwaige Gewinne ausbezahlen zu können. Das spricht für den Vermittlerbegriff im Sinne des Glückspielgesetzes.

Der steuerliche Vertreter bestreitet diese Ansicht.

Die Parteien stellen keine weiteren Fragen und Beweisanträge.

Sachverhalt

Auf Basis des oben geschilderten Verwaltungsgeschehens, der aktenkundigen Unterlagen sowie den Ergebnissen der mündlichen Verhandlung wird folgender entscheidungswesentlicher Sachverhalt festgestellt:

Die Bf. ist eine Gesellschaft mit Sitz im Inland (Tirol) und waren im streitgegenständlichen Zeitraum Eingabeterminals von elektronischen Ausspielungen (Video Lotterie Terminals) der Firma X Ltd. in ihren Räumlichkeiten aufgestellt.

Dabei handelte es sich um sogenannte dislozierte Ausspielungen, bei denen die Spielteilnahme unmittelbar durch den Spieler über diese Geräte, die nicht aufgrund einer landesgesetzlichen Bewilligung gemäß § 4 Abs 2 GSpG in der Fassung vor BGBl I 2010/73 zugelassen worden waren erfolgte. Am Ort des Eingabegerätes erfolgt der Geldeinwurf und der Start der Ausspielung.

Die Eingabeterminals der Firma X Ltd. fungierten ausschließlich als Ein-/Ausgabegeräte für den Spieler und waren diese mittels verschiedener Router über das Internet mit Glücksspielautomaten verbunden, die im Bundesland Steiermark aufgestellt waren und die aufgrund landesgesetzlicher Bewilligung gemäß § 4 Abs 2 GSpG in der Fassung vor BGBl I 2010/73 zugelassen worden waren. Hatte der Spieler die Starttaste auf dem Eingabeterminal betätigt, wurde eine Verbindung zu einem in diesem Moment nicht bespielten, im Bundesland Steiermark aufgestellten Glücksspielautomat hergestellt, auf welchem die Entscheidung über das Spielerergebnis getroffen wurde. Das Ergebnis wurde in der Folge auf den Eingabeterminal mittels Internet übertragen und auf diesem angezeigt. Ein Glücksspielautomat konnte immer nur direkt oder über ein Eingabeterminal bespielt werden; eine gleichzeitige Nutzung war nicht möglich. Der Spieler wurde vorab darüber informiert, dass er an einer "Ausspielung in der Steiermark" teilnimmt. Die bei der Bf. aufgestellten Eingabeterminals verfügten selbst über keine mechanische oder elektronische Einrichtung, die eine Entscheidung über Gewinn und Verlust herbeiführen hätten können. Die Bf. hatte für diese Eingabeterminals einen Raum zur Verfügung gestellt (siehe Fotodokumentation), übernahm die Auszahlung der Gewinne (Niederschrift GF sowie Niederschrift mV) und führte Auszahlungsaufzeichnungen (vorgelegte Gewinnauszahlungsliste) und besaß zur Bedienung der Geräte Chipkarte bzw. Steckschlüssel (Niederschrift GF sowie SV-darstellung). Die X Ltd. stellte der Bf. das Geld für die Auszahlung der Glücksspielgewinne vorab zur Verfügung, die Bf. zahlte sodann damit die Glücksspielgewinne an die Spieler aus. Über dieses Auszahlungen wurden durch die Bf. händische Aufzeichnungen geführt

Der Gewinn aus diesen Eingabeterminals wurde zwischen der Beschwerdeführerin und der X Ltd. im Verhältnis 50:50 aufgeteilt.

Am 10.09.2012 erfolgte eine amtswegige Löschung der X Ltd. gem § 10 Abs 2 FBG durch das LG Leoben als Firmenbuchgericht, am 14.08.2012 wurde die X Ltd. aus dem britischen Companies House gelöscht.

Beweiswürdigung

Die Feststellungen ergeben sich aus dem vorgelegten Akteninhalt, der Einsichtnahme des Gerichts in das Firmenbuch, den vorgelegten Schriftsätzen und Unterlagen der Abgabenbehörde sowie der Bf und den Ergebnissen der mündlichen Verhandlung.

Die belangte Behörde stützte ihre diesbezüglichen Feststellungen insbesondere auf die auch nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes als glaubwürdig einzuschätzenden Aussagen Hrn. AB, Geschäftsführer der Bf. über die von der Bf. bzw. deren Angestellten durchgeführten Tätigkeiten im Rahmen des Geschäftsverhältnisses mit der X Ltd.

Der im Rahmen der ergänzend eingebrachten Schriftsätze seitens der Bf. vorgebrachten Behauptung, dass die Bf weder Spieleinsätze annehmen, noch weiterleiten noch Spielgewinne weiterleiten würde, wurde vom erkennenden Gericht kein Glauben geschenkt.

Die Bf. erstattete in diesem Zusammenhang keinerlei Beweisanträge, Belege für die von ihr geäußerten Behauptungen wurden weder im Vorfeld der mündlichen Verhandlung noch in dieser dem Gericht vorgelegt. Auch unterließ es die Bf. glaubhaft darzulegen, dass die von ihr aufgestellten Behauptungen entgegen den Feststellungen der belangten Behörde der Wirklichkeit entspreche, sodass insoweit kein substantiiertes Vorbringen vorliegt.

Weiters steht im eklatanten Widerspruch zu den von der steuerlichen Vertretung der Bf. in den Schriftsätzen vorgebrachten Behauptungen auch die ebenfalls von der steuerlichen Vertretung im Rahmen der mündlichen Verhandlung getätigten Aussagen, dass der Bf. von der X Ltd. das Geld für die Auszahlungen der Gücksspielgewinne gegeben wurde um damit etwaige Gewinne auszubezahlen. Das Gericht erachtet diese mündlichen Aussagen zur Vorgangsweise der Auszahlungen als den Tatsachen entsprechend, da diese mit den bereits in der Niederschrift mit Hrn. AB protokollierten Aussagen übereinstimmen.

Im Übrigen beruhen die obigen Sachverhaltsfeststellungen auf den aktenkundigen Erhebungen der belangten Behörde, denen von der Bf. nicht entgegengetreten wurde. Vor diesem Hintergrund können die obigen Sachverhaltsfeststellungen gemäß § 167 Abs 2 BAO als erwiesen angenommen werden.

Erwägungen

Gemäß § 1 Abs 1 GSpG ist ein Glücksspiel im Sinne des Glückspielgesetzes "ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt."

Nach § 1 Abs 4 GSpG hat der Bundesminister für Finanzen eine Stelle für Spielerschutz einzurichten, deren Aufgabe die inhaltliche, wissenschaftliche und finanzielle Unterstützung des Spielerschutzes ist. Zur Finanzierung der Arbeit dieser Stelle wird ab 1. Jänner 2011 ein Finanzierungsbeitrag von 1 vT der jeweiligen Bemessungsgrundlage nach § 28 sowie nach § 57 Abs. 4 gemeinsam mit den jeweiligen Abgaben erhoben.

Gemäß § 2 Abs 1 GSpG sind Ausspielungen Glücksspiele,
1. die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und
2. bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und
3. bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine Vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn).

Nach § 2 Abs 2 GSpG ist Unternehmer, wer selbstständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmenaus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Wenn von unterschiedlichen Personen in Absprache miteinander Teilleistungen zur Durchführung von Glücksspielen mit vermögenswerten Leistungen im Sinne der Z 2und 3 des Abs 1 an einem Ort angeboten werden, so liegt auch dann Unternehmereigenschaft aller an der Durchführung des Glücksspiels unmittelbar beteiligten Personen vor, wenn bei einzelnen von ihnen die Einnahmenerzielungsabsicht fehlt oder sie an der Veranstaltung, Organisation oder dem Angebot des Glücksspiels nur beteiligt sind.

Eine Ausspielung mit Glücksspielautomaten liegt gemäß § 2 Abs 3 GSpG vor, wenn die Entscheidung über das Spielergebnis nicht zentralseitig, sondern durcheine mechanische oder elektronische Vorrichtung im Glücksspielautomaten selbst erfolgt.

Verbotene Ausspielungen sind gemäß § 2 Abs 4 GSpG Ausspielungen, für die eine Konzession oder Bewilligung nach diesem Bundesgesetz nicht erteilt wurde und die nicht vom Glücksspielmonopol des Bundes gemäß § 4 GSpG ausgenommen sind.

§ 5 GSpG definiert Landesausspielungen mit Glücksspielautomaten als Ausspielungen nach § 2Abs 3 an ortsfesten, öffentlich zugänglichen Betriebstätten und regelt neben ordnungspolitische Anforderungen auch umfassende Anforderungen zur Spielsuchtvorbeugung und Geldwäschevorbeugung an Bewilligungswerber und -Inhaber.

§ 12a. (1) Elektronische Lotterien sind Ausspielungen, bei denen die Spielteilnahme unmittelbar durch den Spieler über elektronische Medien erfolgt und die Entscheidung über das Spielergebnis zentralseitig herbeigeführt sowie über elektronische Medien zur Verfügung gestellt wird. Auf den Konzessionär gemäß § 14 Abs. 1 sind bei der Durchführung von elektronischen Lotterien die Bestimmungen des § 25 Abs. 6 bis 8 und des § 25a über die Geldwäschevorbeugung sinngemäß anzuwenden.

(2) Wird der Zugang zu elektronischen Lotterien über zentralseitig vernetzte Terminals (Video Lotterie Terminals - VLT) an ortsfesten, öffentlich zugänglichen Betriebsstätten angeboten, sind in diesen VLT-Outlets mindestens 10 und höchstens 50 Video Lotterie Terminals zu betreiben. Für die Eröffnung von VLT-Outlets an neuen Standorten ist eine Standortbewilligung des Bundesministers für Finanzen erforderlich. Im Bewilligungsantrag hat der Konzessionär die folgenden Angebotsbeschränkungen nachzuweisen:….

(3) Für Ausspielungen mit Video Lotterie Terminals gelten die Bestimmungen des § 5 Abs. 3 bis 6 über den Spielerschutz und die Bestimmungen der § 27 Abs. 3 und 4 über die Arbeitnehmer eines Konzessionärs sinngemäß. Für die Spielteilnehmer müssen Spielbeschreibungen aller Spiele der VLT jederzeit in deutscher Sprache ersichtlich gemacht werden. In VLT-Outlets dürfen keine anderen Glücksspiele als solche des Konzessionärs im Sinne des § 14 angeboten werden…..

(4) Der Bundesminister für Finanzen ist ermächtigt, durch Verordnung bau- und spieltechnische Merkmale von Video Lotterie Terminals näher zu regeln sowie Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten festzulegen. Video Lotterie Terminals sind verpflichtend an die Bundesrechenzentrum GmbH elektronisch anzubinden. ….

§ 14. (1) Der Bundesminister für Finanzen kann das Recht zur Durchführung der Ausspielungen nach den §§ 6 bis 12b durch Erteilung einer Konzession übertragen. ….

§ 57 GSpG (Ausspielungen) lautet:

"(1) Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, unterliegen - vorbehaltlich

der folgenden Absätze - einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Bei turnierförmiger Ausspielung treten außerhalb des Anwendungsbereiches von § 17 Abs. 2 an Stelle der Einsätze die in Aussicht gestellten vermögenswerten Leistungen (Gewinne in Geld, Waren oder geldwerten Leistungen) des Turniers.

(2) Für Ausspielungen gemäß § 12a (elektronische Lotterien), an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt und die nicht über Video-Lotterie-Terminals im Sinne des § 12a Abs. 2 durchgeführt werden, beträgt die Glücksspielabgabe 40 vH der Jahresbruttospieleinnahmen. Besteht eine Abgabenpflicht nach § 17 Abs. 3, sind Ausspielungen gemäß § 12a von der Glücksspielabgabe befreit.

(3) Für Ausspielungen mit Glücksspielautomaten und für elektronische Lotterien über Video- Lotterie-Terminals beträgt die Glücksspielabgabe - vorbehaltlich Abs. 4 - 30 vH der um die gesetzliche Umsatzsteuer verminderten Jahresbruttospieleinnahmen.

(4) Für Ausspielungen mit Glücksspielautomaten und für elektronische Lotterien über Video- Lotterie-Terminals beträgt die Glücksspielabgabe 10 vH der um die gesetzliche Umsatzsteuer verminderten Jahresbruttospieleinnahmen (Bundesautomaten- und VLT-Abgabe), wenn sie - im Falle von Glücksspielautomaten auf Basis einer landesrechtlichen Bewilligung nach § 5 oder - im Falle von Video-Lotterie-Terminals auf Basis einer Konzession des Bundesministers für Finanzen nach § 14 durchgeführt werden.

Die Regelung von Zuschlägen der Länder (Gemeinden) zur Bundesautomaten- und VLTAbgabe bleibt dem jeweiligen Finanzausgleichsgesetz vorbehalten.

(5) Jahresbruttospieleinnahmen sind die Einsätze abzüglich der ausgezahlten Gewinne eines Kalenderjahres.

(6) Von der Glücksspielabgabe befreit sind
1. Ausspielungen in vom Bundesminister für Finanzen konzessionierten Spielbanken im Sinne des § 21,
2. Ausspielungen mit Glücksspielautomaten auf Basis einer landesrechtlichen Bewilligung unter Einhaltung der Vorgabe des § 4 Abs. 2 in der Fassung vor dem Bundesgesetz BGBl. I Nr. 73/2010,
3. die Ausnahmen aus dem Glücksspielmonopol des § 4 Abs. 3 bis 6.

(7) Abweichend von Abs. 4 gilt für die Glückspielabgabe für elektronische Lotterien über Video- Lotterie-Terminals in den Ländern Kärnten, Niederösterreich, Steiermark und Wien auf Basis einer Konzession des Bundesministers für Finanzen nach § 14 bis zum Ablauf des 31. Dezember 2014 bzw. 31. Dezember 2015 (§ 60 Abs. 25 Z 2) Folgendes:

1. Wenn das Land keine Bewilligungen gemäß § 5 vergeben hat, beträgt der Steuersatz 25 vH.
2. Wenn das Land die höchstzulässige Anzahl von Bewilligungen gemäß § 5 vergeben hat, beträgt der Steuersatz 10 vH.
3. Wenn das Land nur einen Teil der gemäß § 5 möglichen Bewilligungen vergeben hat, wird der Hundertsatz für den Steuersatz entsprechend dem Anteil der vergebenen möglichen Bewilligungen zwischen 10 und 25 eingeschliffen und halbjährlich nach folgender Formel berechnet: 25 - (15 x vergebene Bewilligungen / Höchstzahl der Bewilligungen).

Der Bundesminister für Finanzen hat die Höhe des aktuellen Steuersatzes dem Konzessionär für das jeweilige Halbjahr bis 1. Februar und 1. August verbindlich mitzuteilen."

Zur Entstehung und Entrichtung der Steuerschuld enthält § 59 GSpG ua folgende Regelungen:

Die Abgabenschuld entsteht bei elektronischen Lotterien gemäß § 59 Abs 1 Z 2 GSpG mit Erhalt der Einsätze und Auszahlung der Gewinne.

Gemäß § 59 Abs 2 Z 1 zweiter Teilstrich GSpG sind Schuldner der Glücksspielabgabe nach § 57 GSpG bei Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses der Vertragspartner des Spielteilnehmers, der Veranstalter der Ausspielung sowie der Vermittler (Abs 5) sowie im Falle von Ausspielungen mit Glücksspielautomaten der wirtschaftliche Eigentümer der Automaten zur ungeteilten Hand.

Die Schuldner der Glücksspielabgaben haben diese gemäß § 59 Abs 3 GspG jeweils für ein Kalendermonat selbst zu berechnen und bis zum 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats (Fälligkeitstag) an das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu entrichten. Bis zu diesem Zeitpunkt haben sie eine Abrechnung über die abzuführenden Beträge in elektronischem Weg vorzulegen.

Gemäß § 59 Abs 5 GSpG gelten als Vermittlung jedenfalls die Annahme und die Weiterleitung von Spieleinsätzen oder -gewinnen sowie die Mitwirkung am Zustandekommen des Glücksspielvertrages auf andere Art und Weise.

§ 60 Abs 25 GSpG idF BGBl I 2010/111 bestimmt ua Folgendes:

"Nach erfolgter Notifikation im Sinne der RL 98/34/EG (Nr. 2010/228/A) und nach am 16. Juli 2010 abgelaufener Sperrfirst des Art. 8 RL 98/34/EG treten die Änderungen jeweils in der Fassung des Bundesgesetzes, BGBl. I Nr. 73/2010, am Tag nach Kundmachung dieses Bundesgesetzes, BGBl. I Nr. 73/2010, im Bundesgesetzblatt in Kraft.
Dabei gelten jedoch folgende Sonderbestimmungen:

1. Zum 1. Jänner 2011 bestehende VLT-Outlets oder VLT-Outlets, die bis 31. Dezember 2010 vom Bundesminister für Finanzen bescheidmäßig genehmigt sind, müssen spätestens mit 31. Dezember 2014 den Vorschriften des § 12a in der Fassung dieses Bundesgesetzes entsprechen. Dies gilt nicht für § 12a Abs. 2 dritter Satz für zum 1. Jänner 2010 bereits bestehende VLT-Outlets.

2. Glücksspielautomaten, die aufgrund landesgesetzlicher Bewilligung gemäß § 4 Abs. 2 in der Fassung vor diesem Bundesgesetz zugelassen worden sind, dürfen längstens bis zum Ablauf des 31. Dezember 2014 betrieben werden (Übergangszeit). Wenn in einem Bundesland die nach § 5 Abs. 1 höchstzulässige Anzahl an Glücksspielautomaten zum 31. Dezember 2009 um mehr als

das Doppelte überschritten worden ist, dürfen in diesem Bundesland Glücksspielautomaten, die aufgrund landesgesetzlicher Bewilligung gemäß § 4 Abs. 2 in der Fassung vor diesem Bundesgesetz zugelassen worden sind, längstens bis zum Ablauf des 31. Dezember 2015 betrieben und bis dahin an bereits bestehenden Standorten und im bestehenden Ausmaß auch verlängert werden.
....

4. § 57 und die Änderung in § 59 Abs. 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes, BGBl. I Nr. 73/2010, treten mit 1. Jänner 2011 in Kraft. § 57 Abs. 3 tritt für Ausspielungen mit Glücksspielautomaten auf Basis einer landesrechtlichen Bewilligung nach § 4 Abs. 2 in der Fassung vor diesem Bundesgesetz erst ein Jahr nach Inkrafttreten eines Landesgesetzes über Landesausspielungen mit Glücksspielautomaten in Kraft.
..."

Im vorliegenden Beschwerdefall ist unstrittig, dass im streitgegenständlichen Zeitraum Video Lotterie Terminals (sogenannte "dislozierte Ausspielungen") in den Räumlichkeiten der Beschwerdeführerin zur Nutzung durch dritte Personen jederzeit spielbereit zur Verfügung gestellt wurden.

Zu Beschwerdepunkt 1) - Anwendbarkeit des § 60 Abs. 25 GSpG

Die Bf. vermittelte über in seinen Räumlichkeiten aufgestellte Terminals Spiele, wobei die Terminals mit einem "Muttergerät" in der Steiermark verbunden waren.

Im Erkenntnis VwGH 29.06.2017, Ra 2017/16/0095 hat der Verwaltungsgerichtshof darauf verwiesen, dass er schon zur Rechtslage vor der GSpG-Novelle 2008, BGBl. I Nr. 54/2010, erkannt hat, dass in Fällen, in denen Geräte mit einem ausgelagerten Rechner, der die Entscheidung über das Spielergebnis herbeiführt, verbunden sind, das Spielergebnis "zentralseitig" herbeigeführt wird und in einem solchen Fall daher auch weder ein Glücksspielapparat nach § 2 Abs. 2 GSpG 1989 noch ein Glücksspielautomat nach § 2 Abs. 3 GSpG 1989 vorliegt (vgl. etwa VwGH 19.7.2011, 2011/02/0127 , mwN) und er auch zum Glücksspielgesetz in der Fassung nach der genannten Novelle die Auffassung vertritt, dass in Fällen, in denen die Entscheidung über Gewinn und Verlust nicht durch den Apparat selbst getroffen, sondern einem ausgelagerten Server übertragen wird, eine zentralseitige Entscheidung gegeben ist. Auch § 2 Abs. 3 GSpG 1989 in der Fassung der GSpG-Novelle 2008 verlangt, dass die Entscheidung über das Spielergebnis nicht zentralseitig, sondern durch eine mechanische oder elektronische Vorrichtung im Glücksspielautomaten selbst erfolgen muss (vgl. etwa VwGH 27.4.2012, 2011/02/0224 , sowie VwGH 24.4.2014, 2012/02/0299 , jeweils mwN).

Die Terminals der Bf. wurden ausschließlich als Eingabe- und Ausgabegeräte verwendet und waren diese in ortsfesten, öffentlich zugänglichen Räumlichkeiten aufgestellt und über Internet mit einem Server verbunden, welcher wiederum die Terminals über mehrere Router mit in der Steiermark aufgestellten Glücksspielautomaten verband. Die Spielteilnahme durch die Spieler erfolgte somit über elektronische Medien und liegt - da die Entscheidung über das Spielergebnis nicht im Terminal, sondern im disloziert aufgestellten Automaten getroffen wurde - eine "zentralseitige" Herbeiführung des Spielergebnisses vor. Auch die Voraussetzung der Zurverfügungstellung des Spielergebnisses über elektronische Medien ist gegeben, da die Übermittlung auf den Terminal mittels eines Video-Streams erfolgt. Die von der Bf. angebotenen sog. "dislozierten Ausspielungen" sind daher elektronische Lotterien über Video-Lotterie-Terminals iSd § 57 Abs. 3 GSpG.

Auch betreffend die in § 60 Abs 25 Z 1 und Z 2 GSpG normierten Übergangsfristen hat der VfGH eine Verletzung des Rechts auf Freiheit der Erwerbsbetätigung verneint (VfGH 7.10.2015, G 282/2015, VfSlg 20.011/2015). So liege es "im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum desGesetzgebers, dass er den Betrieb dieser Glücksspielautomaten nach Ablauf dieserÜbergangsfristen gänzlich untersagt, statt den Betrieb unter bestimmten Bedingungen weiter zuermöglichen."

Zudem hat der VfGH etwa betreffend die Besteuerung von Geldspielapparaten nach dem Wiener Vergnügungssteuergesetz ausgesprochen, dem Gesetzgeber sei "nicht entgegenzutreten, wenner statt eines Verbotes des Aufstellens von Geldspielautomaten (das ein Ausweichen in andere,vor allem illegale Varianten des Glücksspiels auslösen kann) eine Eindämmung derAutomatenaufstellung oder des Spielens mit Hilfe einer Erhöhung der Abgabenbelastungerreichen möchte. Sollten damit potentielle Spieler wegen mangelnder Attraktivität vom Spielenabgehalten werden, liegt dies genau in der - verfassungsrechtlich nicht zu beanstandenden -Absicht des Gesetzgebers. Dass damit eine Verminderung der Rentabilität für denAutomatenaufsteller einhergehen kann und einige Standorte nicht mehr wirtschaftlich betriebenwerden können, führt - wie der Verfassungsgerichtshof schon in seiner Vorjudikaturausgesprochen hat - nicht zu einem unzulässigen Eingriff in verfassungsrechtlich verbürgteRechtspositionen. Dass der Erwerbszweig als solcher zum Erliegen kommt, ist nicht erkennbar" (VfGH 5.12.2011, B 533/11, VfSlg 19.580/2011; vgl auch VfGH 28.6.2007, B 1895/06, VfSlg 18.183/2007).

Aufgrund der oa Rsp des VfGH kann das erkennende Gericht in der Normierung unterschiedlicher Steuersätze in § 57 Abs 3 GSpG einerseits und § 57 Abs 4 GSpG andererseits eine Verfassungswidrigkeit nicht erblicken, sondern bewegt sich der Gesetzgeber insoweit im Rahmen seines gesetzespolitischen Gestaltungsspielraumes. Gegen die Anwendung des § 57 Abs 3 GSpG bestehen somit nach Ansicht des erkennenden Gerichtes keine Bedenken aus dem Grund der Verfassungswidrigkeit. Anzumerken ist schließlich, dass das BFG seit der Einbringung der gegenständlichen Bescheidebeschwerde bereits mehrfach unter Hinweis auf seine Entscheidungen vom 21.11.2014, RS/7100015/2012, und vom 2.2.2015, RV/7103459/2012, der gegenständlichen Beschwerde inhaltlich vergleichbare verfassungsrechtliche und unionsrechtliche Bedenken verworfen hat (vgl zB BFG 14.07.2016, RV/7100925/2012; BFG 26.09.2016, RV/7100405/2012; BFG 26.09.2016, RV/7100403/2012; BFG 5.5.2020, RV/7100404/2012; BFG 2.6.2020, RV/7100406/2012, mwN). Soweit gegen die Entscheidungen des BFG Beschwerden an den Verfassungsgerichtshof erhoben wurden, wurden diese mit folgenden Beschlüssen nicht in Behandlung genommen: VfGH 19.2.2015, E 49/2015; VfGH 11.6.2015, E 564/2015; VfGH 8.6.2017, E 2416/2016. Der Verwaltungsgerichtshof hat die gegen die Entscheidungen des BFG vom 21.11.2014, RS/7100015/2012, und vom 2.2.2015, RV/7103459/2012 eingebrachten Revisionen mit Beschlüssen vom 30.6.2016, Ro 2015/16/0013 und Ro 2015/16/0021, zurückgewiesen.

Da hier eine Variante einer elektronischen Lotterie Gegenstand der Besteuerung ist, kommt der landesrechtliche Bewilligungen für Glücksspielautomaten in der Steiermark keine Bedeutung zu und greifen hier weder die Bestimmungen über eine Übergangszeit nach § 60 Abs. 25 GSpG noch besteht eine Ausnahme von der Besteuerung gemäß § 57 Abs. 6 GSpG. Für die von der Bf. angebotenen elektronischen Ausspielungen mittels Video-Lotterie-Terminal ist daher die Besteuerung nach der Vorschrift des § 57 Abs. 3 GSpG vorzunehmen. (siehe dazu auch die ausführlichen Begründungen in den zu vergleichbaren Sachverhalten ergangenen Erkenntnissen des BFG vom 5.5.2020, RV/7100404/2012, und vom 2.6.2020, RV/7100406/2012).

Beschwerdepunkt 2) - Verfassungs - und Unionsrechtswidrigkeit

Zu den Vorwürfen der Unionsrechtswidrigkeit des Glücksspielmonopols wird weiters auf die Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes, insbesondere VfGH 15.10.2016, G 103/2016 ua sowie auf das ausführliche Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes VwGH 16.3.2016, Ro 2015/17/0022 verwiesen. Durch diese inhaltlichen Entscheidungen sind die durch das Glücksspielmonopol aufgeworfenen unions- und verfassungsrechtlichen Fragen als hinreichend geklärt anzusehen. Dabei wurde auch die Frage eines maßvollen Werbeauftritts der Konzessionäre behandelt, insgesamt aber eine gesamthafte Würdigung aller Auswirkungen auf den Glücksspielmarkt im Sinne der Rechtsprechung des EuGH vorgenommen. Zu den Voraussetzungen der unionsrechtlichen Zulässigkeit des Glücksspielmonopols und der Inanspruchnahme der Dienstleistungs- und Niederlassungsfreiheit liegt bereits umfangreiche Rechtsprechung des EuGH vor, die in den oben genannten Entscheidungen des Verfassungsgerichtshofs und des Verwaltungsgerichtshofs umfassend referiert wurden.

Auch der OGH hat im Einklang mit der Entscheidung des VfGH seine Rsp dahingehend geändert, dass kein Anlass besteht, "von der Rechtsprechung des Senats abzugehen (10 Ob 52/16v ), wonach in gesamthafter Würdigung aller tatsächlichen Auswirkungen im Sinn der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs das österreichische System der Glücksspielkonzessionen nicht gegen Unionsrecht verstößt und daher auch kein Anhaltspunkt für eine Inländerdiskriminierung besteht ( 4 Ob 95/17z mwN). Der Senat hat auch in sämtlichen der Entscheidung 10 Ob 52/16v nachfolgenden Entscheidungen an dieser Rechtsprechung festgehalten; eine Uneinheitlichkeit der Rechtsprechung liegt nicht vor (RIS-Justiz RS0042668 [T5]). Diese gefestigte Rechtsprechung des Senats orientiert sich an der Judikatur des Europäischen Gerichtshofs zu den Kriterien einer allfälligen Unionsrechtswidrigkeit des GSpG (ua EuGH C-390/12, Pfleger; C-347/09 , Dickinger/Ömer; C-64/08 , Engelmann; vgl die zu RIS-Justiz RS0129945 angeführten Entscheidungen)."

Festzuhalten ist auch, dass es sich bei der Beschwerdeführerin um eine Gesellschaft mit Sitz im Inland handelt, die im streitgegenständlichen Zeitraum Ausspielungen anbot, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgte. Im vorliegenden Beschwerdefall ist somit kein grenzüberschreitender Sachverhalt gegeben, der die Anwendung des Unionsrechts begründen würde (vgl dazu VwGH 27.2.2013, 2012/17/0509, mwN). Die Bf. behauptet auch nicht, die mit dem Unionsrecht vereinbaren Voraussetzungen zur Erlangung einer Konzession nach dem Glücksspielgesetz betreffend die Rechtsform (Kapitalgesellschaft mit Aufsichtsrat) und das erforderliche Gesellschaftskapital zu erfüllen. Insofern stellt sich auch die Frage der Inländerdiskriminierung nicht (vgl. VwGH 28.5.2013, 2012/17/0567).

Da eine Unionsrechtswidrigkeit der einschlägigen glücksspielrechtlichen Bestimmungen vor diesem Hintergrund nicht zu erkennen ist, fehlt es schon an einem wesentlichen Kriterium für einen Sachverhalt, der als sogenannte Inländerdiskriminierung am Gleichheitsgrundsatz zu prüfen wäre. Ein Verstoß gegen das Recht auf Gleichheit aller Staatsbürger vor dem Gesetz gemäß Art 7 Abs 1 B-VG und Art 2 StGG wegen Inländerdiskriminierung scheidet somit aus (VfGH 15.10.2016, E 945/2016 ua, VfSlg 20.101/2016).

Beschwerdepunkt 3) - Ermessensübung

Die Entscheidung über die Geltendmachung einer Abgabenschuld gegenüber einer von mehreren Parteien bei Vorliegen eines Gesamtschuldverhältnisses stellt eine Ermessensentscheidung dar. Eine solche Entscheidung ist gemäß § 20 BAO nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Bei Auslegung des § 20 BAO ist dabei dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" die Bedeutung von Angemessenheit in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei und dem Begriff "Zweckmäßigkeit" das öffentliche Interesse insbesondere an der Einbringung der Abgaben beizumessen. Die Vorschreibung an einen der Gesamtschuldner ist jedenfalls dann begründet, wenn die Einhebung beim anderen Gesamtschuldner zumindest mit großen Schwierigkeiten verbunden ist. Wenn die Abgabenforderung bei einem der Gesamtschuldner infolge der Eröffnung des Konkursverfahrens uneinbringlich geworden ist, liegt darüber hinaus ein Ermessensspielraum für die Behörde gar nicht mehr vor (vgl. das Erkenntnis vom 26. Juni 2003, Zl. 2002/16/0301, mwN). Ermessen des Abgabengläubigers eines Gesamtschuldverhältnisses bedeutet das Recht der Ausnützung jener Gläubigerschritte, die dazu führen, den Abgabenanspruch zeitgerecht, sicher, auf einfachstem Weg unter Umgehung von Erschwernissen und unter Vermeidung von Gefährdungen hereinzubringen (vgl. das Erkenntnis vom 14. November 1996, Zl. 95/16/0082).
Die X Ltd. wurde bereits im Jahr 2012 amtswegig aus dem österreichischen Firmenbuch sowie im britischen Companies House gelöscht. Der gegenständliche Erstbescheid an die Bf wurde erst am 15.1.2014 erlassen. Die Bf. wurde somit erst nachdem sich herausgestellt hatte, dass die X Ltd. nicht mehr existent und auch die ihr vorgeschriebenen Abgabe nicht einbringlich war, als Gesamtschuldnerin herangezogen. Aufgrund dessen war es rechtskonform, dass die Vorschreibung der Glücksspielabgabe an die Bf. erfolgte.

Beschwerdepunkt 4) - Vermittler gem. § 59 (5) GSpG

Gem. § 59 (5) GSpG gelten als Vermittlung jedenfalls die Annahme und die Weiterleitung von Spieleinsätzen oder - gewinnen sowie die Mitwirkung am Zustandekommen des Glücksspielvertrages auf andere Art und Weise.

Bereits mit der GSpG-Novelle 2008 orientierte sich der Gesetzgeber bei der Einführung einer Definition der "Vermittlung" an der in § 28 (3) GebG enthaltenen Definition iZm der nunmehrigen Gebührenpflicht für Wetten. Nach § 28 (3) GebG gilt als Vermittlung im Sinne dieser Bestimmung jedenfalls die Annahme und die Weiterleitung von Wetteinsätzen sowie die Mitwirkung am Zustandekommen der Wette auf andere Art und Weise. Demnach ist für Zwecke der Auslegung der "Vermittlung iSd § 59(5) GSpG" nicht zuletzt auf die Rsp und Literatur zum GebG zu verweisen.

Die Definition Vermittlung in § 59 (5) GSpG ist nicht abschließend, sondern beispielhaft ausgestaltet (siehe "jedenfalls). Konkret werden zwei Vorgänge angeführt, einerseits die Annahmen und Weiterleitung von Spieleinsätzen oder - gewinnen, andererseits die Mitwirkung am Zustandekommen des Glückspielvertrages auf andere Art und Weise.
Die Bf. hatte jedenfalls Video Lotterie Terminals in ihren Räumlichkeiten offen den Kunden zur Verfügung gestellt. Diese Terminals wurden auch jederzeit von ihr betriebs- und spielbereit gehalten, da sie niemals ausgeschaltet wurden. Von der Bf. wurden- eigenen Angaben zufolge - die Kosten der Einleitung der Datenleitung sowie die laufenden Gebühren beglichen und im Nachhinein erfolgte die Verrechnung mit der X Ltd.. Für die Auszahlung von Spielgewinnen, die ebenfalls durch die Bf. erfolgte, wurde dieser vorab Geld von der X Ltd. übergeben um damit die Auszahlungen zu tätigen. Darüber wurden von der Bf. händische Aufzeichnungen geführt. Für ihre Leistungen wurde der Bf. monatlich von der X Ltd. eine monatliche Provision iHv 50% der erzielten Erlöse gutgeschrieben.
Legt man nun die demonstrativ gestaltete Definition der Vermittlung diesem Sachverhalt zugrunde ist aus der Sicht des erkennenden Gerichtes eindeutig von einer Vermittlung zu sprechen. Die Bf. hat durch die Duldung der Aufstellung der Geräte, durch die Zurverfügungstellung der Datenleitung, der Räumlichkeiten sowie die Auszahlung von Gewinnen sowohl den Vorgang der Weiterleitung von Spielgewinnen als auch der Mitwirkung am Zustandekommen des Glücksspielvertrages auf andere Art und Weise entsprochen. Weiters erfolgte dafür eine Entlohnung der Bf. durch die X Ltd.. Denkt man sich die Tätigkeit der Bf. nun weg, wären weder Räumlichkeiten für die Video Lotterie Terminals vorhanden gewesen, noch die notwendige technische und elektronische Ausstattung, noch wäre es dem Spieler möglich gewesen, sich seinen Gewinn auszahlen zu lassen, sodass ein Glücksspielvertrag gar nicht zustande gekommen wäre.

Wie der VwGH (siehe Ra 2020/02/0092, 21.07.2020) bereits zum Vorarlberger Wettengesetz ausgesprochen hat, entzieht sich zwar die Vermittlungstätigkeit selbst einer gesetzlichen Definition, weil die an sie zu stellenden Anforderungen je nach Geschäftszweig und Lage des Falles sehr variieren; es ist jedoch selbstverständlich, dass der Begriff "Vermitteln" bedeutet, zwei potentielle Vertragspartner zusammenzubringen und zum Geschäftsabschluss zu bewegen. Das Vermitteln von Wettkunden erfordert dabei ein Tätigwerden des Vermittlers zur Zuführung von Wettkundinnen und Wettkunden an Buchmacher oder Totalisateure, das typischerweise durch eine Provision für jede abgeschlossene Wette honoriert wird. Die Vermittlung von Wettkunden an Buchmacher und Totalisateure ist eine der Tätigkeit der Buchmacher und Totalisateure vorgeschaltete Tätigkeit. Sie erfolgt mittlerweile vielfach über Wettterminals und das Internet. Der Wettkundenvermittler schließt dabei nicht unmittelbar eine Wette ab oder vermittelt eine solche, sondern vermittelt vielmehr den Wettkunden an den Buchmacher oder den Totalisateur. Der Vermittler nimmt im Namen des Buchmachers oder Totalisateurs die Wetteinsätze ein und zahlt einen allfälligen Gewinn in dessen Namen auch wieder aus.
Das Aufstellen oder der Betrieb von Wettterminals ist dabei zweifellos eine Tätigkeit im Rahmen der gewerbsmäßigen Vermittlung von Wettkunden.

Erst durch das Tätigwerden der Bf. wurde die Möglichkeit geschaffen, dass Glücksspielkunden und die X Ltd. (über ihre Glücksspielautomaten) in Kontakt treten konnten und somit die Möglichkeit eines Geschäftsabschlusses geschaffen wurde. Die Heranziehung der Bf. als Abgabenschuldnerin gem. § 59 (2) GSpG erfolgte somit zu Recht.

Beweisantrag Zeugeneinvernahme

Zeugen dienen gem. § 169 BAO dazu, über Tatsachen auszusagen.

Im Beschwerdefall fehlt dem Beweisantrag neben der Nennung eines konkreten Zeugen und einer ladungsfähigen Adresse auch das Beweisthema, sodass ihm nicht gefolgt werden kann.

In Beweisanträgen ist das Beweismittel, das Beweisthema und im Falle von Zeugen auch deren Adresse anzugeben (VwGH 23.1.2020, Ra 2019/15/0099). Da der Beweisantrag der Bf weder den Namen eines konkreten Zeugen, ein konkretes Beweisthema noch eine ladungsfähige Adresse enthält, war dem Antrag nicht zu entsprechen.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision)

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das gegenständliche Erkenntnis weicht nicht von der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ab. (siehe VwGH-Verweise in der Entscheidung.)
Soweit im Beschwerdefall Rechtsfragen zu lösen waren, folgt das Bundesfinanzgericht der im Rahmen der rechtlichen Beurteilung angeführten einheitlichen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, weshalb gemäß § 25a Abs 1 VwGG spruchgemäß zu entscheiden ist

Graz, am 12. April 2021

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