Umfang der Besteuerung einer zum Teil auf "vorobligatorischen" Beitragszahlungen basierenden Rente aus einer Schweizer Pensionskasse

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Gerald Daniaux über die Beschwerde vom  der a, zuletzt wohnhaft b, vertreten durch Dr. Hubert Ferdinand Kinz, Rechtsanwalt, Anton-Schneider-Sraße 16, 6900 Bregenz, gegen den Bescheid des Finanzamtes Bregenz vom 19. März 2015 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2014 zu Recht erkannt: 

Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der festgesetzten Abgabe betragen:

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig.

Entscheidungsgründe

Verfahrensgang:

Der am c verstorbene Beschwerdeführer (Bf.) bezog im Streitjahr 2014 neben einer geringfügigen inländischen Pension und einer AHV-Pension aus der Schweiz eine weitere Pension von der betrieblichen Pensionskasse seiner ehemaligen Schweizer Arbeitgeberin.

Gegen die mit Bescheid vom 19. März 2015 erfolgte Veranlagung der Einkommensteuer 2014 erhob der Bf. Beschwerde wegen Falschberechnung der Pensionskassenrente. Zur Begründung wurde auf eine beigelegte Kopie des Einkommensteuerbescheides 2011 verwiesen, laut der die Pensionskassenrente zu 81% auf vorobligatorischen und lediglich zu 19% auf obligatorischen Beitragsleistungen beruhe und diese Rente daher in Höhe von 19% zur Gänze sowie in Höhe von 81% zu einem Viertel der inländischen Einkommensteuer unterliege.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 15. April 2015 wurde der Beschwerde stattgegeben.

Mit Bescheid vom 30. September 2016 erfolgte eine amtswegige Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens 2014. Begründend führte das Finanzamt aus, laut Vorlageantrag vom 26. September 2016 betreffend das Einkommensteuerverfahren 2015 sei es seit 2011 jedes Mal nötig gewesen, mittels Rechtsmittel die Besteuerung der Pensionsbezüge zu korrigieren, damit vorobligatorische Leistungen steuerfrei behandelt würden. Eine Überprüfung dieser Behauptung habe ergeben, dass der stattgebenden Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 der Bescheid 2011 als Beweis beigelegt worden sei und auf Basis dessen eine Korrektur erfolgt sei. Die Bescheidkorrektur sei jedoch zu Unrecht erfolgt. Aus einem Schreiben der HIAG-Pensionskasse vom 05. Juli 2012 zum Einkommensteuerverfahren 2011 sei ersichtlich, dass im Ausmaß von 52,51% nicht begünstigte Arbeitgeberbeiträge vorlägen. Die für das Einkommensteuerverfahren 2011 erfolgte Steuerfreistellung sei deshalb zwar rechtskräftig, aber rechtswidrig erfolgt. Diese im Zuge der Überprüfung neu hervorgekommenen Tatsachen, welche zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung im eingescannten Akt 2014 weder aus der Steuererklärung noch aus den Beilagen noch aus der Beschwerde ersichtlich gewesen seien, berechtigten – da nicht geringfügig – die Verfügung einer Wiederaufnahme und die Erfassung der fälschlich steuerfrei belassenen Einkünfte (CHF 12.168,00) gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988.  

In der am 30. September 2016 neu erlassenen Beschwerdevorentscheidung betreffend  Einkommensteuer 2014 wurde die von der HIAG Pensionskasse bezogene Pension zur Gänze als steuerpflichtig erfasst. Begründend wurde ausgeführt, gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 seien Pensionskassenleistungen nur dann lediglich mit 25% zu erfassen, wenn es sich bei den Einzahlungen um freiwillige Arbeitnehmerbeiträge gehandelt habe, welche gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b leg. cit. die in- oder ausländischen Einkünfte nicht gemindert hätten. Arbeitgeberbeiträge seien daher grundsätzlich jedenfalls von der Befreiung ausgeschlossen.

Die freiwilligen Arbeitgeberbeiträge seien in der Schweiz Geschäftsaufwand und somit für den Arbeitgeber abzugsfähig. Die Arbeitnehmerbeiträge seien gemäß Art. 81 BVG absetzbar und wären daher – im Gegensatz zu den Arbeitgeberbeiträgen – auf den ausländischen Lohnausweisen als Pflichtbeiträge angeführt und seien dementsprechend als Werbungskosten berücksichtigt worden (vgl. VwGH 20.10.1999, 94/13/0027; 13.12.1995, 93/13/0272). Laut Judikatur würden die Arbeitgeberbeiträge dem Arbeitnehmer erst bei der Auszahlung zufließen und seien daher ebenfalls zur Gänze als steuerpflichtig zu erfassen. Das Zutreffen von Begünstigungsvoraussetzungen sei außerdem gemäß dem Erkenntnis des VwGH vom 20.10.1999, 94/13/0027, nachzuweisen.

In der gegen den Wiederaufnahmebescheid fristgerecht eingebrachten Beschwerde wurde die ersatzlose Behebung dieses Bescheides beantragt. Begründend wurde vorgebracht, laut BAO könne ein abgeschlossenes Verfahren von Amts wegen nur dann wieder aufgenommen werden, wenn der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden sei, oder Tatsachen oder Beweismittel im angeschlossenen Beweisverfahren neu hervorgekommen seien, oder der Bescheid von Vorfragen abhängig gewesen sei und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden sei.

Im Beschwerdefall liege keiner der genannten Wiederaufnahmegründe vor. Die Behörde habe sämtliche Unterlagen erhalten und aus dem Akt ergebe sich eine Aufteilung von 81% zu 19% betreffend Vorobligatorium und Obligatorium. Die Beiträge zum Vorobligatorium seien versteuert worden. Es seien keine Werbungskosten geltend gemacht worden. Die Wiederaufnahme des Verfahrens sei daher zu Unrecht erfolgt.

Im fristgerecht eingebrachten Vorlageantrag gegen die am 30. September 2016 erlassene Beschwerdevorentscheidung betreffend Einkommensteuer 2014 wurde die ersatzlose Behebung dieses Bescheides begehrt. Begründend wurde vorgebracht, die Neufestsetzung der Einkommensteuer sei zu Unrecht erfolgt. Es lägen keine Wiederaufnahmsgründe vor, und es seien die Einkünfte ohne inländischen Steuerabzug falsch ermittelt worden, da die Pensionsbezüge zu 81% aus steuerfrei zu behandelnden vorobligatorischen Leistungen stammten, deren Beiträge bereits besteuert worden und nicht als Werbungskosten abgesetzt worden seien. Steuerpflichtig seien nur die obligatorischen Beiträge, deren Anteil an der Gesamtrente 19% betrage.

Mit Schreiben des Finanzamtes vom 10. November 2016 wurde dem Bf. zur Kenntnis gebracht, dass der „überobligatorische Anteil“ der BVG-Pensionen voll steuerpflichtig sei und deshalb zwischen vorobligatorischem Anteil (vor 1985) einerseits sowie dem obligatorischem (Art. 8 Abs. 1 BVG) und überobligatorischem Anteil (Art. 79c BVG) andererseits differenziert werden müsse. Da die in vorobligatorischen Zeiträumen vom Arbeitgeber in die Betriebspensionskasse einbezahlten Beitragsleistungen zwischen 50% und 100% betragen hätten und das Ausmaß der vom Arbeitgeber und Arbeitnehmer einbezahlten Anteile auch gemäß Art. 204 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) bzw. Art. 280 StG St. Gallen für die Besteuerung in der Schweiz von Relevanz sei, werde um Vorlage folgender Unterlagen ersucht: Eine Bestätigung der HIAG-Pensionskasse

• in welchem Ausmaß das Vorobligatorium bzw. die daraus resultierende Rente aus Arbeitnehmerbeiträgen (Arbeitnehmerpensionskassenbeiträgen) gespeist worden sei,

• ob dieses Ausmaß im Vorsorgevertrag arbeitsvertraglich vereinbart worden bzw. ob und wie es im Pensionskassenreglement fixiert worden wäre, und

• ob die Arbeitnehmerpensionskassenbeiträge damals tatsächlich im Lohnausweis ausgewiesen worden seien.

Dem Antwortschreiben beigelegt waren folgende Unterlagen:

• Eine mit 18. November 2016 datierte Beitragsübersicht der HIAG-Pensionskasse, in der die Arbeitnehmer- und die Arbeitgeberbeiträge sowie die darauf entfallenden Zinsen gesondert ausgewiesen sind.

• Eine Rentenübersicht, in der die jeweilige Jahres- und Monatsrente angeführt werden.

• Eine mit 22. Mai 2012 datierte Bestätigung der HIAG-Pensionskasse, in der angegeben wird, aus welchen obligatorischen und überobligatorischen Anteilen sich die jährliche Rente zusammensetzt.

• Eine Kapital-Liste zum Rentenantrittszeitpunkt (g).

• Der Rentenentscheid, wonach ab j Anspruch auf Bezug einer lebenslänglichen Altersrente besteht.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 1. Oktober 2017 wurde die Beschwerde gegen den Wiederaufnahmebescheid mit der Begründung abgewiesen, in der vom Bf. eigenhändig unterschriebenen Einkommensteuererklärung vom 10. März 2015 seien keine Bemessungsgrundlagen eingetragen gewesen. Aus den Beilagen (Aufstellung Sonderausgaben, außergewöhnliche Belastungen, Kontoauszug vom 01. Oktober 2014 bis zum 31. Oktober 2014 der St. Galler Kantonalbank bzw. dem Lohnausweis der HIAG Pensionskasse) seien Pensionseinkünfte in Höhe von CHF 16.212,00 (AHV Caisse Suisse de Compensation) bzw. CHF 15.024,00 (HIAG Pensionskasse) hervorgegangen, welche nach Umrechnung mit dem amtlichen Jahresdurchschnittskurs von 0,810967 amtswegig in der Kennzahl 359 mit EUR 25.331,37 erfasst und veranlagt worden seien.

In der am 13. April 2015 eingereichten Beschwerde gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 19. März 2015 sei um Neuberechnung der Pensionskassenrente ersucht worden, da diese falsch bewertet worden sei. Zum Beweis sei die Seite 2 des Einkommensteuerbescheides 2011 vom 16. Juli 2012 beigefügt worden, in dessen Begründung angeführt gewesen sei, dass die Pensionskassenrente zu 81% auf vorobligatorischen Beitragsleistungen beruhe und daher von der gesamten Pensionskassenrente von EUR 12.006,04 lediglich EUR 4.712,37 der österreichischen Einkommenbesteuerung unterliegen würden. Der Beschwerde sei mittels Beschwerdevorentscheidung vom 15. April 2015 vollinhaltlich stattgegeben worden.

Aufgrund des Vorlageantrags betreffend Einkommensteuer 2015 und dem darin enthaltenen Vorwurf, die Pensionskassenrenten seien seit dem Jahr 2011 jeweils erst nach einem Rechtsmittel korrekt angesetzt worden, sei die Veranlagung 2011 einer Überprüfung unterzogen worden. Dabei sei festgestellt worden, dass die vorobligatorischen Pensionskassenleistungen auf Antrag des Bf. insoweit falsch zum Ansatz gebracht worden seien, als der gesamte vorobligatorische Teil der Pensionskassenrente (81%) zu drei Viertel steuerfrei gestellt worden sei. Richtig wäre gewesen, gemäß den Bestimmungen des § 25 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 nur die auf Arbeitnehmerbeiträge beruhenden Anteile zu begünstigen – sofern diese nicht als Werbungskosten oder Sonderausgaben die in- oder ausländischen Einkünfte vermindert hätten (vgl. § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988).

Da im Akt des Veranlagungsjahres 2014 weder aus der Einkommensteuererklärung noch aus einer der Beilagen oder der Bescheidbeschwerde hervorgegangen sei, dass das Vorobligatorium (81% der Pensionskassenrente) zu 47,49% aus Arbeitgeberanteilen und nur zu 52,51% aus Arbeitnehmeranteilen gespeist worden sei, seien erst aufgrund der im Herbst 2016 erfolgten Ermittlungen des Finanzamtes neue Tatsachen bekannt worden, welche im abgeschlossenen Verfahren 2014 nicht berücksichtigt worden seien und bei deren Berücksichtigung ein im Spruch anders lautender Bescheid ergehen hätte müssen. Die Wiederaufnahme des Verfahrens 2014 sei daher rechtmäßig erfolgt.

Am 30. Dezember 2017 legte das Finanzamt die Beschwerde dem Bundesfinanzgericht vor und beantragte, die Beschwerde als unbegründet abzuweisen und somit die Pensionskassenrente in Höhe von CHF 15.024,00 zur Gänze als steuerpflichtig zu behandeln.

Mit Schriftsatz vom 16. April 2019 zog das Finanzamt unter Verweis auf die zwischenzeitlich zur Frage des Vorobligatoriums ergangenen Erkenntnisse des BFG vom 31. Jänner 2019, RV/110395/2015, und vom 28. März 2019, RV/1100473/2017, den Antrag auf Abweisung der Beschwerde als unbegründet zurück. Nunmehr begehrte das Finanzamt, die aus der Schweiz zugeflossenen Pensionskassenbezüge wie folgt zu berücksichtigen:

Gemäß Bestätigung der HIAG Pensionskasse vom 22. Mai 2012 setze sich die jährliche Pensionskassenrente in Höhe von CHF 15.024,00 aus einer jährlichen Rente aus dem Obligatorium in Höhe von CHF 2.856,00 und einer jährlichen Rente aus dem Überobligatorium in Höhe von CHF 12.168,00 zusammen.

Gemäß Bestätigung der HIAG Pensionskasse vom 5. Juli 2012 würden im vorobligatorischen Guthaben per 31. Dezember 1984 Arbeitnehmerbeiträge im Ausmaß von CHF 78.273,50 (=52,51%), und Arbeitgeberbeiträge im Ausmaß von CHF 70.795,20 (=47,49%) stecken.

Werde der in Pkt. 1 von der Pensionskasse bestätigte „überobligatorische“ Rentenanteil als „vorobligatorischer“ Rentenanteil (CHF 12.168,00) übernommen und daraus der anteilige, aus Arbeitnehmerbeiträgen finanzierte Rentenanteil mit 52,51%=CHF 6.389,21 ermittelt, ergebe sich gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. a sublit. aa EStG 1988 ein steuerfrei zu belassender vorobligatorischer Rentenanteil von CHF 4.791,91. Der steuerpflichtige Anteil der HIAG-Pensionskassenrente betrage daher CHF 10.232,09 (oder CHF 15.024,00 – CHF 4.791,91=CHF 10.323,09).

Sachverhalt:

Mit Einantwortungsbeschluss des Bezirksgerichtes d wurde die Verlassenschaft nach dem am cverstorbenen Bf. den i Erben (seiner h) rechtskräftig eingeantwortet.

Der im Jahr f geborene Bf. war bis zu seiner Pensionierung am g als Grenzgänger in der Schweiz nichtselbständig tätig. Im Streitjahr bezog er neben einer geringfügigen inländischen Pension und einer AHV-Pension aus der Schweiz eine weitere Pension von der betrieblichen Pensionskasse seiner ehemaligen Schweizer Arbeitgeberin in Höhe von jährlich CHF 15.024,00. Die jährliche Pensionskassenrente setzt sich zusammen aus einem obligatorischen Anteil in Höhe von CHF 2.856,00 und einem vorobligatorischen Anteil in Höhe von CHF 12.168,00.

Die vorobligatorischen Pensionskassenbeiträge stammten zu 52,51% vom Bf. und zu 47,49% vom Arbeitgeber.

Für diese Sachverhaltsfeststellungen stützt sich das BFG auf die im Finanzamtsakt befindlichen Unterlagen.

Rechtslage und rechtliche Würdigung:

Gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung, BGBl. I Nr. 52/2009, zählen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn) Bezüge und Vorteile aus inländischen Pensionskassen und aus betrieblichen Kollektivversicherungen im Sinne des § 18f des Versicherungsaufsichtsgesetzes. Jene Teile der Bezüge und Vorteile, die auf die vom Arbeitnehmer (sublit. aa), vom wesentlich Beteiligten im Sinne des § 22 Z 2 (sublit. bb) und von einer natürlichen Person als Arbeitgeber für sich selbst eingezahlten Beträge entfallen (sublit. cc), sind nur mit 25% zu erfassen. 

Gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 in der streitgegenständlichen Fassung zählen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn) Bezüge und Vorteile aus ausländischen Pensionskassen (einschließlich aus ausländischen Einrichtungen im Sinne des § 5 Z 4 des Pensionskassengesetzes). Z 2 lit. a zweiter Satz ist für Bezüge und Vorteile aus ausländischen Pensionskassen (einschließlich aus ausländischen Einrichtungen im Sinne des § 5 Z 4 des Pensionskassengesetzes) insoweit anzuwenden, als die Beitragsleistungen an derartige ausländische Pensionskassen (einschließlich an Einrichtungen im Sinne des § 5 Z 4 des Pensionskassengesetzes) die in- oder ausländischen Einkünfte nicht vermindert haben. Dies gilt sinngemäß, wenn die Beitragsleistungen das Einkommen im Ausland nicht vermindert haben.

Gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. h EStG 1988 sind Beiträge von Arbeitnehmern zu ausländischen Pensionskassen, die auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung zu leisten sind, Werbungskosten. 

Gemäß § 26 Z 7 lit. a EStG 1988 gehören Beitragsleistungen des Arbeitgebers für seine Arbeitnehmer an ausländische Pensionskassen auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung oder an ausländische Einrichtungen im Sinne des § 5 Z 4 des Pensionskassengesetzes nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit.

Im Beschwerdefall ist lediglich strittig, in welchem Umfang die auf „vorobligatorische“ Beitragszahlungen entfallenden Pensionszahlungen steuerpflichtig oder steuerfrei sind. Dass die auf obligatorische Beitragszahlungen entfallenden Pensionszahlungen zur Gänze im Inland der Steuerpflicht unterliegen, steht außer Streit. Auch wurde gegen die abweisende Beschwerdevorentscheidung betreffend die Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens 2014 kein Vorlageantrag eingebracht, sodass die betreffende Beschwerdevorentscheidung Rechtkraft erlangte.

Als "vorobligatorische" Beiträge werden solche bezeichnet, die geleistet wurden, bevor eine entsprechende gesetzliche Verpflichtung zur Pensionsvorsorge bestand. In der Schweiz wurde mit dem am 1. Jänner 1985 in Kraft getretenen Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) erstmals eine gesetzlich verpflichtende Vorsorge eingeführt. Bis zu diesem Zeitpunkt war der Beitritt zu den Pensionskassen freiwillig, allenfalls beruhte er auf dienstvertraglicher Verpflichtung (BFG 31.01.2019, RV/110395/2015, mit Verweis auf UFS 05.03.2015, RV/1100135/2015).

Wie das BFG bereits in den Erkenntnissen vom 31. Jänner 2019, RV/110395/2015, und vom 28. März 2019, RV/1100473/2017, zum Ausdruck gebracht hat, ist bei Pensionen von ausländischen Pensionskassen danach zu differenzieren, ob im Ausland eine gesetzliche Beitragspflicht besteht. Besteht eine solche Pflicht, gehören die Beiträge des Arbeitgebers nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und sind die Beiträge des Arbeitnehmers Werbungskosten. Besteht im Ausland keine gesetzliche Beitragspflicht, sind die Beiträge des Arbeitgebers steuerpflichtiger Arbeitslohn und die Beiträge des Arbeitnehmers können als Sonderausgaben geltend gemacht werden (vgl. Doralt, EStG¹², § 25 Tz 52). 

Lediglich dann, wenn die Beitragsleistungen an ausländische Pensionskassen die in- und ausländischen Einkünfte nicht vermindert haben, sind jene Teile der Pensionszahlungen, die auf die vom Arbeitnehmer eingezahlten Beträge entfallen, mit 25 % zu erfassen. Haben die Beitragsleistungen jedoch die in- oder ausländischen Einkünfte vermindert, sind die darauf entfallenden Pensionszahlungen voll steuerpflichtig.

Die vom Bf. vor dem 1. Jänner 1985 geleisteten „vorobligatorischen“ Beitragszahlungen haben die in- oder ausländischen Einkünfte bzw. das Einkommen im Ausland nicht vermindert. Die darauf entfallenden Pensionszahlungen sind daher gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 nur mit 25% zu versteuern. 

Die auf die Beitragszahlungen des Arbeitgebers des Bf. entfallenden Pensionsbezüge sind von dieser Steuerbegünstigung allerdings nicht erfasst, denn § 25 Abs. 1 Z 2 lit. a sublit. aa EStG 1988 schränkt diese Begünstigung ausdrücklich auf jene Pensionsbezüge ein, die auf die vom Arbeitnehmer eingezahlten Beiträge entfallen. 

Im Beschwerdefall beträgt der vorobligatorische Anteil an den Pensionskassenzahlungen 2014 CHF 12.168,00 bzw. 80,99%. Der auf die Arbeitnehmerbeiträge entfallende Anteil am Vorobligatorium beträgt CHF 6.389,21 bzw. 52,51%. Diese Bezüge sind mit 25 % bzw. mit CHF 1.597,30 steuerlich zu erfassen. 

Die Pensionskasseneinkünfte 2014 setzten sich somit aus dem obligatorischen Anteil an der Rente in Höhe von CHF 2.856,00, des auf die Arbeitgeberbeiträge entfallenden vorobligatorischen Anteils in Höhe von CHF 5.778,79 und eines Viertels des auf die Arbeitnehmerbeiträge entfallenden vorobligatorischen Anteils in Höhe von CHF 1.597,30 zusammen. Das ergibt in Summe CHF 10.232,09. 

Die Einkünfte ohne inländischen Steuerabzug 2014 betragen:

Zulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Die Frage, ob von der Bestimmung des § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 auch auf vorobligatorische Arbeitgeberbeiträge entfallende Bezüge umfasst sind und in welchem Umfang die auf die Arbeitnehmerbeiträge entfallenden Bezüge begünstigt sind, war bisher noch nicht Gegenstand der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Es liegt daher eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor und ist eine (ordentliche) Revision an den Verwaltungsgerichtshof zulässig.

Der Beschwerde war aus den o.a. Gründen somit teilweise stattzugeben.

Feldkirch, am 17. Mai 2019

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