Besteuerung eines von einer Schweizer Pensionskasse ausbezahlten Vorbezuges für Wohneigentum
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Dr. Peter Steurer in der Beschwerdesache XY, vertreten durch Dipl. BW (FH) Walter Spettel, Im Weingarten 1, 6858 Schwarzach, gegen den Bescheid des Finanzamtes Bregenz vom betreffend Einkommensteuer 2013 zu Recht erkannt:
Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nichtzulässig.
Entscheidungsgründe
I. Verfahrensgang
1. Der Beschwerdeführer hat im Streitjahr aus einer in der Schweiz ausgeübten Tätigkeit resultierende Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erklärt.
2. Mit Bescheid vom hat das Finanzamt die Einkommensteuer für das Jahr 2013 festgesetzt.
3. Mit Schriftsatz vom hat der Beschwerdeführer unter Anschluss entsprechender Beilagen Selbstanzeige betreffend Einkommensteuer 2013 erstattet. Er habe im Jahr 2013 von der T Pensionskasse einen Kapitalvorbezug für Zwecke einer Wohnhaussanierung in Höhe von 56.526,40 CHF erhalten. Auf Grund der direkten Überweisung auf das Baukonto und des erfolgten Quellensteuerabzuges sei er der festen Meinung gewesen, dass dieser Betrag in Österreich keiner Besteuerung unterliege und habe er diese Zahlung daher nicht in die Steuererklärung für das Jahr 2013 aufgenommen.
Bei der Ermittlung der sich für das Jahr 2013 dadurch ergebenden Einkommensteuer hat der Beschwerdeführer in Anwendung der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 ein Drittel des Vorbezuges als steuerfrei behandelt.
4. Mit Bescheid vom hat das Finanzamt das Verfahren wieder aufgenommen und im neuen Einkommensteuerbescheid den Vorbezug zur Gänze steuerlich erfasst. Begründend wurde ausgeführt, die Steuerbegünstigung für Pensionsabfindungen im Sinne des § 124b Z 53 EStG 1988 könne nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (, und ) nur gewährt werden, wenn eine zwangsweise bezogene "Abfindung" vorliege. Beim Vorbezug für Wohnraumschaffung könne der Begünstigte im Rahmen des ihm durch das BVG und das Reglement eingeräumten Wahlrechtes (obligatio alternativa) entscheiden, ob er den von ihm gewünschten Betrag ausbezahlen oder auf dem Pensionskassenkonto stehen lasse. Die "Drittelbegünstigung für Pensionsabfindungen" könne daher nicht gewährt werden.
5. In der dagegen erhobenen Beschwerde hat die steuerliche Vertretung unter Verweis auf die Erläuterungen zur Regierungsvorlage zu § 124b Z 53 EStG 1988 sowie die Entscheidungen des unabhängigen Finanzsenates vom , RV/0136-F/09, und vom , RV/0468-F/08, eingewendet, die ursprünglich grundlegende Idee der "Drittelbegünstigung" sei die Milderung des Progressionseffektes gewesen, der bei der Zusammenballung von Bezügen entstehe. Aus der Anlage gehe hervor, dass die tatsächlich auf die Pensionsabfindung entfallende Steuerbelastung laut Veranlagung 49,29%, unter Berücksichtigung der Drittelbegünstigung hingegen 32,62% betrage. Dies entspreche dem sich laut Beilage bei einer fiktiven zukünftigen Rente ergebenden Grenzsteuersatz (32,47%). Die Nichtgewährung der Drittelbegünstigung für den Vorbezug führe somit zu einem Ergebnis, das der Gesetzgeber nach der ursprünglichen Intention explizit habe vermeiden wollen. Zudem habe die Schaffung von Wohnungseigentum für den Eigenbedarf in der "Aktivzeit" sehr wohl auch Vorsorgecharakter, weil durch die Schaffung von Eigentum die finanzielle Belastung im Pensionsalter infolge des Wegfalls der monatlichen Mietzinszahlungen verringert werde. Diese Überlegung sei wohl auch ausschlaggebend für den Schweizer Gesetzgeber gewesen.
Verwiesen werde in diesem Zusammenhang auch auf das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom , RV/1100654/2015, betreffend die Besteuerung einer Freizügigkeitsleistung im Zusammenhang mit der Beendigung des Dienstverhältnisses in der Schweiz und der damit verbundenen Auflösung des Vorsorgeverhältnisses. Obwohl es sich gegenständlich um einen Vorbezug für Wohnungseigentum und nicht um eine Austrittsleistung handle, seien die Leistungen dem Grunde nach vergleichbar. Insbesondere habe das Bundesfinanzgericht auch festgehalten, dass der Verwaltungsgerichtshof in seinen Erkenntnissen vom , 2005/15/0010, und vom , 2006/15/0258, die Freiwilligkeit der Entscheidung als der Begünstigung nicht entgegenstehend beurteilt habe. Im BVG werde die "Freizügigkeitsleistung" und die "Wohneigentumsförderung" gemeinsam im vierten Kapitel geregelt. Aus Art. 30a BVG ergebe sich, dass es sich beim Vorbezug für Wohneigentum um eine vorgezogene Freizügigkeitsleistung handle und werde daher beantragt, die "Drittelbegünstigung" zu berücksichtigen.
6. Das Finanzamt hat die Beschwerde im Wesentlichen mit Begründung, dass die Steuerbegünstigung auf Grund des im Gesetz eingeräumten Wahlrechtes nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht zustehe, mit Beschwerdevorentscheidung als unbegründet abgewiesen.
7. Mit Schriftsatz vom hat die steuerliche Vertretung die Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht beantragt.
II. Sachverhalt
Der im Inland ansässige Beschwerdeführer war im Streitjahr in der Schweiz nichtselbständig tätig. Am wurde ihm von der Vorsorgeeinrichtung seiner Arbeitgeberin antragsgemäß ein Vorbezug für Wohneigentum in Höhe von 56.526,40 CHF (abzüglich Quellensteuer in Höhe von 3.443,00 CHF, die ihm in der Folge auf Antrag wieder rückerstattet wurde) ausbezahlt.
III. Rechtsgrundlagen und rechtliche Würdigung
§ 124b Z 53 EStG 1988 idF BGBl. I Nr. 54/2002 lautet:
"Zahlungen für Pensionsabfindungen, deren Barwert den Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 des Pensionskassengesetzes übersteigt, sind gemäß § 67 Abs. 10 im Kalendermonat der Zahlung zu erfassen. Dabei ist bei Pensionsabfindungen, die im Jahre 2001 zufließen, nach Abzug der darauf entfallenden Beiträge im Sinne des § 62 Z 3, 4 und 5 ein Viertel steuerfrei zu belassen. Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen sind nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen."
Strittig ist im Beschwerdefall einzig, ob der dem Beschwerdeführer von der schweizerischen Pensionskasse ausbezahlte Vorbezug für Wohneigentum der begünstigten Besteuerung gemäß § 124b Z 53 letzter Satz EStG 1988 zu unterziehen ist.
Gesetzliche Grundlage für die berufliche Vorsorge in der Schweiz ist das Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen und Invalidenvorsorge (BVG) vom .
Die obligatorische Versicherung beginnt gemäß Art. 10 Abs. 1 BVG mit Antritt des Arbeitsverhältnisses und endet gemäß Art. 10 Abs. 2 BVG ua., wenn das Arbeitsverhältnis aufgelöst wird (lit. b).
Nach Art. 13 Abs. 1 BVG haben Männer, die das 65. Altersjahr zurückgelegt haben und Frauen, die das 64. Altersjahr zurückgelegt haben, Anspruch auf Altersleistungen. Abweichend davon können nach Art. 13 Abs. 2 erster Satz BVG die reglementarischen Bestimmungen der Vorsorgeeinrichtung vorsehen, dass der Anspruch auf Altersleistungen mit der Beendigung der Erwerbstätigkeit entsteht.
Verlassen Versicherte die Vorsorgeeinrichtung, bevor ein Vorsorgefall eintritt (Freizügigkeitsfall), so haben sie gemäß Art. 2 des Schweizer Bundesgesetzes vom über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG) Anspruch auf eine Austrittsleistung.
Gemäß Art. 37 Abs. 1 BVG werden Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenleistungen in der Regel als Rente ausgerichtet. Gemäß Art. 37 Abs. 4 lit. a BVG kann die Vorsorgeeinrichtung in ihrem Reglement vorsehen, dass die Anspruchsberechtigten an Stelle einer Alters-, Hinterlassenen- oder Invalidenrente eine Kapitalabfindung wählen können.
Nach Art. 30c Abs. 1 BVG kann der Versicherte bis drei Jahre vor Entstehung des Anspruchs auf Altersleistungen von seiner Vorsorgeeinrichtung einen Betrag für Wohneigentum zum eigenen Bedarf geltend machen.
Gemäß Art. 30c Abs. 2 BVG dürfen Versicherte bis zum 50. Altersjahr einen Betrag bis zur Höhe der Freizügigkeitsleistung beziehen. Versicherte, die das 50. Altersjahr überschritten haben, dürfen höchstens die Freizügigkeitsleistung, auf die sie im 50. Altersjahr Anspruch gehabt hätten, oder die Hälfte der Freizügigkeitsleistung im Zeitpunkt des Bezuges in Anspruch nehmen.
Mit dem Bezug wird nach Art. 30c Abs. 4 BVG gleichzeitig der Anspruch auf Vorsorgeleistungen entsprechend den jeweiligen Vorsorgereglementen und den technischen Grundlagen der Vorsorgeeinrichtung gekürzt.
Nach Art. 30d Abs. 1 BVG muss der bezogene Betrag vom Versicherten oder von seinen Erben in den dort angeführten Fällen, ua. wenn das Wohneigentum veräußert wird (lit. a), an die Vorsorgeeinrichtung zurückbezahlt werden.
Im Übrigen kann der Versicherte den bezogenen Betrag nach Art. 30d Abs. 2 BVG unter Beachtung der Bedingungen von Absatz 3 jederzeit zurückbezahlen.
Ein solcher Vorbezug kann somit während eines aufrechten Arbeitsverhältnisses bis drei Jahre vor der Pensionierung in Anspruch genommen werden und vermindert die bestehenden Vorsorgeansprüche. Von einer (teilweisen) "Abfindung" eines Pensionsanspruches und damit einem Anwendungsfall des § 124b Z 53 EStG 1988 kann daher aber nach Auffassung des Bundesfinanzgerichtes schon insofern nicht ausgegangen werden, als der Pensionsanspruch des Versicherten im Umfang des Vorbezuges nicht endgültig verloren geht, sondern im Falle der Rückzahlung wieder auflebt.
Zudem ist Voraussetzung für die Anwendbarkeit der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass (insbesondere bei ausländischen Pensionskassen im Hinblick auf die dortige gesetzliche Situation) den Anspruchsberechtigten keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung eingeräumt ist (vgl. , mit Hinweis auf , und ; ebenso jüngst , und ). Eine "Abfindung" eines Anspruches auf rentenmäßige Zahlung liegt nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sohin nicht vor, wenn dem Anwartschaftsberechtigten das freie Wahlrecht (obligatio alternativa) zwischen der Rente einerseits und dem Rentenbarwert (als Kapitalanspruch) andererseits eingeräumt ist (vgl. , und ).
Im Beschwerdefall hat der Beschwerdeführer von der im BVG und im Reglement der Pensionskasse eingeräumten Möglichkeit der Inanspruchnahme eines Vorbezuges für Wohneigentum Gebrauch gemacht. Durch die antragsgemäße Auszahlung des Vorbezuges hat sich der Anspruch aus dem Vorsorgeverhältnis, wie in dem der Auszahlungsbestätigung vom angeschlossenen Vorsorgeausweis im Einzelnen dargestellt, vermindert. Somit hat der Beschwerdeführer auf die Wahrung des vollen Pensionsanspruches gegenüber der Pensionskasse zugunsten der Auszahlung des Vorbezuges verzichtet und kann daher auch nicht davon ausgegangen werden, dass ihm keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme des Vorbezuges eingeräumt gewesen wäre. Eine dem § 124b Z 53 EStG 1988 subsumierbare "Pensionsabfindung" lag daher auch unter diesem Gesichtspunkt nicht vor (vgl. auch ).
Daran vermögen die Einwendungen der steuerlichen Vertretung nichts zu ändern.
Mit BGBl. I Nr. 54/2002 wurde der Bestimmung des § 124b Z 53 EStG 1988 der im Beschwerdefall maßgebliche letzte Satz angefügt. In den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (927 BlgNR 21. GP 2) wurde dazu Folgendes ausgeführt:
"Ausländische gesetzliche Regelungen bzw. die darauf beruhenden Statuten der ausländischen Pensionskassen sehen vielfach Pensionsabfindungen vor. Eine Übertragung des abzufindenden Barwertes in eine inländische Pensionskasse ist nicht möglich. Diese Problematik betrifft insbesondere Grenzgänger, die in diesen Fällen keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung haben. Es wäre daher unbillig, Pensionsabfindungen in diesen Fällen zur Gänze tarifmäßig zu besteuern".
Eine vom Gesetzgeber beabsichtigte (generelle) Begünstigung der Grenzgängern von ausländischen Pensionskassen ausbezahlten Pensionsabfindungen kann daraus nicht abgeleitet werden. Zweck der Bestimmung ist es vielmehr, eine tarifmäßige Besteuerung von Pensionsabfindungen dann zu vermeiden, wenn keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme dieser Abfindung besteht (vgl. ). Abgesehen davon, dass es andernfalls zu einer sachlich nicht begründeten Ungleichbehandlung von Pensionabfindungen von Pensionskassen im Sinne des Pensionskassengesetzes und solchen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Bestimmungen käme, kann es wohl auch nur in jenen Fällen, in denen Grenzgänger tatsächlich keine andere Möglichkeit als jene der Einmalzahlung haben, unbillig sein, eine Pensionsabfindung zur Gänze tarifmäßig zu besteuern, nicht aber dann, wenn der Progressionseffekt durch den dem Abgabepflichtigen möglichen Bezug einer laufenden Rente vermieden bzw. vermindert werden kann. Insoweit gehen daher auch die Hinweise auf die Entscheidungen des unabhängigen Finanzsenates vom , RV/0136-F/09, und vom , RV/0468-F/08, ins Leere.
Inwieweit das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom , RV/1100654/2015 (die vom Finanzamt dagegen erhobene außerordentliche Revision hat der Verwaltungsgerichtshof zwischenzeitig mit Beschluss vom , Ra 2016/15/0025, zurückgewiesen) und die in diesem angeführten Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes (, und ) den Standpunkt der steuerlichen Vertretung stützen sollten, ist nicht einsichtig, lagen diesen Erkenntnisse doch Fälle zu Grunde, in denen das Versorgungsverhältnis mit der Pensionskasse des bisherigen Dienstgebers vor Eintritt des Versorgungsfalles durch Dienstaustritt beendet und die Austrittsleistung infolge des "endgültigen Verlassens der Schweiz" ausbezahlt worden war (, und ) bzw. die Freizügigkeitsleistung zunächst auf eine Freizügigkeitspolice übertragen und beim "endgültigen Verlassen der Schweiz" antragsgemäß bar ausbezahlt worden war (). Mit der Beendigung der Dienstverhältnisse wurden auch die Vorsorgeverhältnisse mit den jeweiligen betrieblichen Pensionskassen ex lege beendet. Einen Anspruch auf Verbleib in der betrieblichen Pensionskasse und auf spätere Zahlung einer Altersrente hatten die Abgabepflichtigen in diesen Fällen nicht. Damit hatten sie aber auch kein Wahlrecht zwischen dem Bezug einer Alterspension und einer einmaligen Kapitalauszahlung, worauf der Verwaltungsgerichtshof im Beschluss vom , Ra 2016/15/0025, sowie im Erkenntnis vom , Ra 2018/15/0086, auch ausdrücklich hingewiesen hat. Nur wenn ein solcher (alternativer) Anspruch auf spätere Rentenzahlung nicht aufrecht erhalten werden kann bzw. konnte, steht die "Freiwilligkeit der Entscheidung", sich die Freizügigkeitsleistung auszahlen zu lassen, der Anwendbarkeit des § 124b Z 53 EStG 1988 nicht entgegen (vgl. ). Ein solcher Fall lag gegenständlich aber zweifelsohne nicht vor.
Nicht von Bedeutung ist im gegebenen Zusammenhang, dass der Vorbezug für Wohneigentum und die Freizügigkeitsleistung im BVG im selben Kapitel geregelt sind. Abgesehen davon, dass hinsichtlich der Freizügigkeitsleistungen in Art. 27 BVG lediglich normiert ist, dass diesbezüglich das Freizügigkeitsgesetz gilt, kann daraus, selbst wenn ein Vorbezug für Wohneigentum in der Schweiz als Freizügigkeitsleistung angesehen werden sollte, jedenfalls nicht abgeleitet werden, dass die nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für die begünstigte Besteuerung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 erforderlichen Voraussetzungen vorliegen.
Der Beschwerde konnte somit kein Erfolg beschieden sein.
IV. Zulässigkeit einer Revision
Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
Die im Beschwerdefall strittige Frage, ob ein Vorbezug für Wohneigentum gemäß Art. 30c BVG unter die Begünstigung des § 124b Z 53 EStG 1988 fällt, wurde auf Grundlage der im Erkenntnis angeführten höchstgerichtlichen Rechtsprechung beurteilt. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG wird durch das vorliegende Erkenntnis somit nicht berührt. Eine (ordentliche) Revision ist daher nicht zulässig.
Feldkirch, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 124b Z 53 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988 |
Verweise | |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2019:RV.1100102.2016 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at