Genügen nach dem Wortlaut des § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG die Kriterien, die in der Person der Bf. als Stadtgemeinde gelegen sind, für das Auslösen der österreichischen Versicherungssteuerpflicht in einem grenzüberschreitenden Versicherungsverhältnis?

Rechtssätze

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag.DDr. Hedwig Bavenek-Weber in der Beschwerdesache der ****Bf.****, ****ADRESSE**** vertreten durch Stauder Schuchter Kempf Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft mbH & CoKG, Ing.-Etzel_Straße 17, 6020 Innsbruck, gegen den Abweisungsbescheid gemäß § 240 Abs. 3 BAO des Finanzamtes für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 17. Juli 2011, ErfNr ****x1****, betreffend Rückzahlung Versicherungssteuer für eine ausländische Erlebensversicherung (§ 1 Abs. 2 Z 4 b VersStG) zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig.

Entscheidungsgründe

Strittiger Punkt ist, ob die Kriterien, die in der Person der Bf. als Stadtgemeinde gelegen sind, für das Auslösen der österreichischen Versicherungssteuerpflicht in einem grenzüberschreitenden Versicherungsverhältnis genügen? Die Bf. bestreitet nämlich, dass die Wortfolge des § 1 Abs. 2 Z 4 VersStG „das Unternehmen, die Betriebsstätte oder die entsprechende Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht,“ auf sie als Stadtgemeinde zuträfe.

Bemerkt wird, dass die Rechtsmittelverfahren der Beschwerdeführerin (Bf.) vom Unabhängigen Finanzsenat auf das Bundesfinanzgericht übergegangen sind. Die entsprechende Gesetzesstelle lautet:

„§ 323 Abs. 38 BAO: Die am 31. Dezember 2013 bei dem unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge sind vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht.....

„§ 323 Abs. 39 BAO: Soweit zum 31. Dezember 2013 eine Befugnis zur geschäftsmäßigen Vertretung im Abgabenverfahren vor den Abgabenbehörden zweiter Instanz besteht, ist diese auch im Beschwerdeverfahren vor den Verwaltungsgerichten gegeben.“

1. Verfahrensverlauf

Mit Schreiben vom 14. Juni 2011, beim Finanzamt eingelangt am 30. Juni 2011 stellte die Bf., eine Stadtgemeinde, den Antrag auf Rückzahlung von zu Unrecht einbehaltener Versicherungssteuer Zeitraum 2008 gemäß § 240 Abs. 3 BAO in Höhe von 46.990,15 Euro. Die Bf. habe im Jahr 2002 eine britische Erlebensversicherung abgeschlossen. Versichertes Risiko sei das Ableben zweier natürlicher Personen, die als Dienstnehmer bei der Bf. beschäftigt seien. Es bestehe jedoch keine Versicherungssteuerpflicht nach § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG, weil die Bf. weder ein Unternehmen noch eine Betriebsstätte habe, sie sei eine Körperschaft öffentlichen Rechts, weiters beträfe das versicherte Risiko keine Einrichtung der Bf.

Das Finanzamt wies mit Bescheid vom 14. Juli 2011 den Antrag der Bf. ab. Nicht allein wegen des Risikobezuges sei die Versicherungssteuerpflicht in Österreich gegeben, sondern weil die Bf. als Versicherungsnehmer Vertragspartner und gemäß § 7 Abs. 1 VersStG auch Steuerschuldner ist. Außerdem sei bezüglich der Antragmöglichkeit Verjährung gemäß § 207 BAO eingetreten.

Fristgerecht wurde dagegen Berufung/Beschwerde erhoben. Gegen die Verjährung wendete die Bf. ein, dass das Finanzamt die Versicherungssteuer im Jahr 2008 festgesetzt habe, weswegen der Antrag rechtzeitig sei. Weiters erfülle die Bf. keinen in § 1 Abs. 2 angeführten Tatbestand.

Mit Berufungs/Beschwerdevorentscheidung vom 25. November 2011 wies das Finanzamt die Berufung/Beschwerde als unbegründet ab. Für den Betriebsstättenbegriff sei § 29 BAO maßgeblich, für den Unternehmensbegriff der des § 2 UStG. Einem Unternehmen oder einer Betriebsstätte entsprechende Einrichtungen sind dann von Bedeutung, wenn der Versicherungsnehmer eine Körperschaft öffentlichen Rechts ist. Der Begriff Einrichtung ist daher der relevante Anknüpfungspunkt für Körperschaften öffentlichen Rechts. Dem von der Bf. zitierten Erlass des BMF könne nicht entnommen werden, dass unter § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG nicht auch Personenversicherungen fallen würden.

Die Bf. stellte den Antrag auf Vorlage der Berufung/Beschwerde an die Rechtsmittelinstanz.

Nach den Angaben des Finanzamtes wurde die österreichische Versicherungssteuer vom britischen Versicherer bezahlt.

Folgender Sachverhalt wurde von der Bf. dargelegt: Die Bf. hat als Körperschaft öffentlichen Rechts im Jahr 2002 eine Erlebensversicherung nach einem vorgegebenen Plan mit dem Versicherer, der seinen Sitz in Irland hat, abgeschlossen. Die Versicherungsprämie von 401.880,78 wurde von der Bf. in Form eines Einmalerlages entrichtet. Versichertes Risiko ist das Ableben zweier natürlicher Personen, die ihren Wohnsitz in Österreich haben und als Dienstnehmer bei der Bf. beschäftigt sind. Die Todesfall-leistung des Versicherers ist nur beim Ableben beider versicherter Personen, und zwar nach dem Tod des zuletzt Ablebenden fällig. Die Lebensversicherung dient ausschließlich dem Zweck einer Streuung der Kapitalveranlagung und nicht zur Absicherung gegenüber irgendwelchen Risiken.

Mit Vorhalt vom 13. August 2018 wurde der Bf. und dem Finanzamt die beabsichtigte Entscheidung bekanntgegeben. Um die Angelegenheit abschließend beurteilen zu können, wurde die Bf. ersucht, die Allgemeinen Versicherungsbedingungen, auf die in der Polizze Bezug genommen wird, zu übersenden (Versicherer: ****VERSICHERER****, Polizzen-Nummer ****y1****, Vertragstyp ****VERTRAGSNUMMER****, Benachrichtigung über die Zuteilung von Fondsanteilen, Versicherungsnehmer: Bf., versicherte Person: ****NAMEN**** Todesfall-Leistung: Die Berechnung erfolgt gemäß den Allgemeinen Versicherungsbedingungen), sowie bekanntzugeben, an wen die Zahlung im Todesfall erfolgt. Dazu wurde der Bf. die Frist von einem Monat ab Zustellung dieses Vorhaltes eingeräumt. Das Finanzamt wurde ersucht, innerhalb dieser Frist den Versicherungssteuerakt vorzulegen, da im Jahr 2008 ein Schriftverkehr zwischen dem Finanzamt und der Bf. stattgefunden hat.

Die Bf. hat bis dato keine Stellungnahme abgegeben.

Das Finanzamt legte innerhalb der Frist den Akt vor. Daraus ergab sich für den vorliegenden Fall, dass im Zuge einer frühzeitigen Auflösung (unter 10 Jahren) einer Lebensversicherung und der daraus resultierenden Nachversteuerung im Jahr 2007 festgestellt wurde, dass bei Abschluss der Lebensversicherung im Jahr 2002 irrtümlich von der Steuerfreiheit für öffentlich-rechtliche Körperschaften ausgegangen worden sei. Von Seiten der Versicherung wurde die Versicherungssteuererklärung für das Jahr 2002 korrigiert, woraus sich eine Steuernachzahlung von 46.990,15 Euro ergab, die auch entrichtet wurde. Der Schriftverkehr zwischen dem Finanzamt und der Bf. aus dem Jahr 2008 (Gutachten und Ersuchen um Rechtsauskunft, sowie Rechtsauskunft des Finanzamtes) lag dem Bundesfinanzgericht ohnehin in Kopie vor, worauf bereits der Sachverhalt im Vorhalt der beabsichtigten Entscheidung gestützt wurde.

2. Gesetzesmaterialien

§ 240 Abs. 3 BAO lautet:

§ 240 (1) Bei Abgaben, die für Rechnung eines Abgabepflichtigen ohne dessen Mitwirkung einzubehalten und abzuführen sind, ist der Abfuhrpflichtige berechtigt, während eines Kalenderjahres zu Unrecht einbehaltene Beträge bis zum Ablauf dieses Kalenderjahres auszugleichen oder auf Verlangen des Abgabepflichtigen zurückzuzahlen.

(3) Auf Antrag des Abgabepflichtigen (Abs. 1) hat die Rückzahlung des zu Unrecht einbehaltenen Betrages insoweit zu erfolgen, als nicht

a) eine Rückzahlung oder ein Ausgleich gemäß Abs. 1 erfolgt ist,

b) ein Ausgleich im Wege der Veranlagung erfolgt ist,

c) ein Ausgleich im Wege der Veranlagung zu erfolgen hat oder im Fall eines Antrages auf Veranlagung zu erfolgen hätte.

Der Antrag kann bis zum Ablauf des fünften Kalenderjahres, das auf das Jahr der Einbehaltung folgt, gestellt werden. Für das Verfahren über die Rückzahlung ist die Abgabenbehörde zuständig, der die Erhebung der betroffenen Abgabe obliegt. ….

§ 1 VersStG lautete in der im Jahr 2008 anzuwendenden Fassung BGBl 1993/13:

§ 1. (1) Der Steuer unterliegt die Zahlung des Versicherungsentgeltes auf Grund eines durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandenen Versicherungsverhältnisses.

(2) Besteht das Versicherungsverhältnis mit einem Versicherer mit Sitz (Wohnsitz) in einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum, so unterliegt die

1. bei der Versicherung von Risken betreffend unbewegliche Sachen, insbesondere Bauwerke und Anlagen, und den darin befindlichen Sachen mit Ausnahme von gewerblichem Durchfuhrgut, wenn sich diese Gegenstände im Inland befinden,

2. bei der Versicherung von Risken betreffend Fahrzeuge aller Art, wenn das Fahrzeug im Inland einem Zulassungsverfahren zuzuführen oder in ein behördliches Register einzutragen ist,

3. bei der Versicherung von Reise- oder Ferienrisken auf Grund eines Versicherungsverhältnisses mit einer Laufzeit von nicht mehr als vier Monaten, wenn der Versicherungsvertrag im Inland zustande gekommen ist,

4. bei der Versicherung von anderen als den in Z 1 bis 3 genannten Risken, wenn der Versicherungsnehmer

a) eine natürliche Person ist, sofern diese bei der jeweiligen Zahlung des Versicherungsentgeltes ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, oder

b) keine natürliche Person ist, jedoch das Unternehmen, die Betriebsstätte oder die entsprechende Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht, bei der jeweiligen Zahlung des Versicherungsentgeltes im Inland gelegen ist.

…

3. Erwägungen

Voraussetzung für eine Versicherungssteuerpflicht ist ein Versicherungsverhältnis iSd § 1 VersStG. Unter Versicherungsverhältnis bezeichnet man das Rechtsverhältnis des einzelnen Versicherungsnehmers zum Versicherer. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 299). Das Versicherungssteuergesetz enthält in Umsetzung von EU-Richtlinien auch Regelungenfür grenzüberschreitende Fälle, in denen ein inländischer Versicherungsnehmer mit einer ausländischen Versicherung eine Versicherung abgeschlossen hat. Im vorliegenden Fall geht es um eine Lebensversicherung, die die Bf. für zwei ihrer Arbeitnehmer mit einem ausländischen Versicherer abgeschlossen hat. Damit kommt der Auffangtatbestand des § 1 Abs. 2 Z 4 VersStG zum Tragen, wonach abhängig von der Ansässigkeit des Versicherungsnehmers die Versicherungssteuerpflicht in Österreich eintritt. § 1 Abs. 2 Z 4 VersStG setzt Art.13 Z 13 lit. d der RL 2009/138/EG bzw die Vorgängerrichtlinien um. (Pinetz/Schaffer in Bergmann/Pinetz, GebG – Kommentar § 1 VersStG Rz 63-64).

Nach Art. 50 der RL 2002/83/EG unterliegen alle Versicherungsverträge ausschließlich jenen indirekten Steuern und steuerähnlichen Abgaben, die im „Mitgliedstaat der Verpflichtung“ auf Versicherungsprämien erhoben werden. Als „Mitgliedstaat der Verpflichtung“ gilt nach Art. 1 Abs. 1 lit. g der RL 2002/83/EG jener Mitgliedstaat, in dem der Versicherungsnehmer seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat, oder, wenn der Versicherungsnehmer eine juristische Person ist, jener Mitgliedstaat, in dem sich die Niederlassung dieser juristischen Person befindet, auf die sich der Versicherungsvertrag bezieht. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 305).

Nach österreichischer innerstaatlicher Regelung unterliegen Lebensversicherungsverträge mit natürlichen Personen als Versicherungsnehmer nach § 1 Abs. 2 Z 4 lit. a VersStG der Versicherungssteuer, wenn der Versicherungsnehmer bei der Zahlung des Versicherungsentgeltes seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Österreich hat. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 307).

i.) Unbestritten ist, dass die Bf. als Stadtgemeinde eine juristische Person ist, die sich in Österreich befindet.

ii.) Unbestritten ist, dass die Bf. für zwei ihrer Dienstnehmer ein grenzüberschreitendes Versicherungsverhältnis abgeschlossen hat, sie hat mit einer ausländischen Versicherung einen Versicherungsvertrag abgeschlossen.

iii.) Im vorliegenden Fall geht es um ein versichertes Risiko (Erlebensversicherung), das auf Grund von in der Person des Versicherungsnehmers gelegenen Kriterien in Österreich, als „Mitgliedstaat der Verpflichtung“, steuerpflichtig ist.

Strittiger Punkt ist hier, ob die Kriterien, die in der Person der Bf. als Stadtgemeinde gelegen sind, für das Auslösen der Versicherungssteuerpflicht genügen. Die Bf. bestreitet nämlich, dass die Wortfolge des § 1 Abs. 2 Z 4 VersStG „das Unternehmen, die Betriebsstätte oder die entsprechende Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht,“auf sie als Stadtgemeinde nicht zuträfe.

3.1. Rechtsnatur der Bf. in Bezug auf die Wortfolge „Unternehmen, Betriebsstätte, Einrichtung“

Auf den gegenständlichen Fall ist noch § 1 VersStG idF BGBl 1993/13 anzuwenden. Mit dieser Novelle kam die von der Bf. bekämpfte Wortfolge in das Versicherungssteuergesetz. Die Regierungsvorlage 764 BlgNR 18. GP besagt zu BGBl 1993/13 folgendes:

Allgemeiner Teil: Auf Grund des Abschlusses des EWR-Vertrages ist Österreich verpflichtet, das in diesem Vertrag enthaltene, das private Versicherungswesen betreffende EG-Recht, in innerstaatliches Recht umzusetzen. Das in diesem Zusammenhang maßgebende EG-Recht ist in die Rechtsform von Richtlinien gekleidet. Zwei dieser Richtlinien enthalten auch versicherungssteuerrechtliche Bestimmungen:

Zweite Richtlinie vom 22. Juni 1988 (88/357/EWG) zur Koordinierung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften für die Direktversicherung (mit Ausnahme der Lebensversicherung) und zur Erleichterung der tatsächlichen Ausübung des freien Dienstleistungsverkehrs sowie zur Änderung der Richtlinie 73/239/EWG

Zweite Richtlinie vom 8. November 1990 (90/619/EWG) zur Koordinierung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften für die Direktversicherung (Lebensversicherung) und zur Erleichterung der tatsächlichen Ausübung des freien Dienstleistungsverkehrs sowie zur Änderung der Richtlinie 79/267/EWG

Im besonderen Teil der Regierungsvorlage 764 BlgNR 18. GP wurde klargestellt, dass der Steuergegenstand gemäß § 1 Abs. 1 VersStG nicht geändert wurde. § 1 Abs. 2 VersStG regelt die Steuertatbestände bei Versicherungsverhältnissen mit Versicherern mit Sitz in einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum. Die Vorschrift unterscheidet hiebei zwischen Versicherungsverhältnissen, die jedenfalls im Inland steuerpflichtig sind, unabhängig von der Person des Versicherers oder des Versicherungsnehmers (§ 1 Abs. 2 Z 1 bis 3) und solchen, die auf Grund von in der Person des Versicherungsnehmers gelegenen Kriterien im Inland steuerpflichtig sind (§ 1 Abs. 2 Z 4). Erstere knüpfen an die Versicherung von im Inland gelegenen Risken betreffend unbewegliche Sachen und Fahrzeuge sowie von Reise- und Ferienrisken. Bei der Versicherung anderer Risken unterscheidet das Gesetz danach, ob der Versicherungsnehmer eine natürliche Person ist oder nicht. …. Ist der Versicherungsnehmer keine natürliche Person, so entsteht die Steuerpflicht dann, wenn sich das Unternehmen, die Betriebsstätte oder eine entsprechende, Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht, im Inland befindet. Die Begriffe "Unternehmen", "Betriebsstätte" und "entsprechende Einrichtung" sind aus dem in Artikel 2 lit. d der Richtlinie 88/357/EWG verwendeten Begriff der "Niederlassung" abgeleitet.

Für die Auslegung der Versicherungssteuer können die §§ 6 und 7 ABGB, die allgemeinen Auslegungsregeln herangezogen werden.

Wie das Finanzamt in der Berufungs/Beschwerdevorentscheidung dargelegt hat, orientiert sich der Begriff der Betriebsstätte nach § 29 BAO, der Begriff des Unternehmens nach § 2 UStG.

Der Begriff der Einrichtung im Zusammenhang mit einer juristischen Person des öffentlichen Rechts findet sich zB in § 1396a Abs. 3 ABGB: „…. juristische Person oder einer von dieser gegründeten Einrichtung ….“. Laut Heidinger in Schwimann, ABGB Praxiskommentar³ § 1396a Rz 11 sind juristischen Personen öffentlichen Rechts sonstige Einrichtungen gleichgestellt, die Förderungen im Auftrag und auf Rechnung einer juristischen Person öffentlichen Rechts abwickeln sowie selbständige Einrichtungen, die die Förderungen zwar im eigenen Namen und auf eigene Rechnung vergeben, jedoch von einer juristischen Person öffentlichen Rechts gegründet wurden.

Abgesehen davon handelt es sich bei der Bestimmung des § 1 Abs. 2 Z 4 lit. b VersStG um umgesetztes Richtlinienrecht. Zur Auslegung kann deshalb auf den Wortlaut der entsprechenden Richtlinien und die dahinterstehenden Intentionen zurückgegriffen werden (Posch in Schwimann, ABGB Praxiskommentar³ § 6 Rz 34-38):

Nach Art. 2 lit. d der Richtlinie 88/357/EWG gilt als Mitgliedstaat, in dem das Risiko belegen ist, wenn der Versicherungsnehmer eine juristische Person ist, der Mitgliedstaat, in dem sich die Niederlassung dieser juristischen Person befindet, auf die sich der Vertrag bezieht. ISd Artikel 2 litc gilt als Niederlassung der Sitz, eine Agentur oder eine Zweigniederlassung des Unternehmens unter Berücksichtigung des Artikels 3. Nach Artikel 3 ist jede ständige Präsenz eines Unternehmens im Gebiet eines Mitgliedstaates einer Agentur oder Zweigniederlassung gleichzustellen, z.B. auch wenn diese durch ein Büro wahrgenommen wird.

In der Richtlinie 2002/83/EG werden die Begriffe „Unternehmen“ und „Einrichtungen“ in verschiedenen Zusammenhängen verwendet:

(4) Nach dem EG-Vertrag ist im Dienstleistungsverkehr eine unterschiedliche Behandlung je nachdem, ob das Unternehmen in dem Mitgliedstaat, in dem die Dienstleistung erbracht wird, niedergelassen ist oder nicht, unzulässig. In den Genuss der Dienstleistungsfreiheit kommt dabei jede Niederlassung in der Gemeinschaft, also nicht nur der Hauptsitz des Unternehmens, sondern auch Agenturen oder Zweigniederlassungen desselben.

(19) Es empfiehlt sich, einen Informationsaustausch zwischen den zuständigen Behörden und den Behörden oder Einrichtungen zu gestatten, die aufgrund ihrer Funktion zur Stärkung des Finanzsystems beitragen.

Artikel 4: Ferner können die Mitgliedstaaten gegebenenfalls öffentlichrechtliche Unternehmen schaffen, wenn diese Einrichtungen zum Ziel haben, Versicherungsgeschäfte unter gleichen Bedingungen wie private Unternehmen durchzuführen;

Artikel 16 (8) Die Mitgliedstaaten können die zuständigen Behörden ermächtigen, — den Zentralbanken und anderen Einrichtungen mit ähnlichen Aufgaben in ihrer Eigenschaft als Währungsbehörden, — gegebenenfalls anderen staatlichen Behörden, die mit der Überwachung der Zahlungssysteme betraut sind, zur Erfüllung ihrer Aufgaben Informationen zu übermitteln, und können diese staatlichen Behörden oder Einrichtungen ermächtigen…

Knörzer vertritt in seiner Monografie Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers (2012) dazu folgende Rechtsmeinung:

Ist der Versicherungsnehmer keine natürliche Person, unterscheidet die österreichische Versicherungssteuer seit der Änderung durch das BudBG 2009, BGBl I 2009/52 ab 18.6.2009 nicht mehr zwischen Versicherern mit Sitz innerhalb und außerhalb des EWR, sondern nimmt seitdem eine einheitliche Anknüpfung vor. Die Versicherungssteuerpflicht entsteht gemäß § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG nur dann, wenn das Unternehmen, die Betriebsstätte oder die entsprechende Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht, bei der jeweiligen Zahlung des Versicherungsentgeltes im Inland gelegen ist. Keine natürlichen Personen iSd § 1 Abs 2 Z 4b VersStG sind nach der Auslegung durch das deutsche BMF neben den juristischen Personen des privaten und öffentlichen Rechts insbesondere OG, KG und G,bH und CoKG, Gesellschaften des bürgerlichen Rechts, Erbengemeinschaften, Zweckverbände, Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögenmassen. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 309 mit Angaben zur Auslegung durch das deutsche BMF in FN 1192).

Diese Aufzählung macht deutlich, dass die Rechtsfähigkeit des Versicherungsnehmers keine Voraussetzung der Zuordnung bildet. Österreich hat durch die Verwendung der Begriffe „Unternehmen“, „Betriebsstätte““ und „entsprechende Einrichtung“ in § 1 Abs 2 Z 4b VersStG dieselbe Umsetzung wie das deutsche VersStG gewählt. (In Deutschland ist § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr 2 dVersStG gleichlautend). Nach den Ausführungen der deutschen Finanzverwaltung sind diese Termini aus dem in Art 2 lit. d der Zweiten Schadensversicherungsrichtlinie 88/357/EWG verwendeten Begriff der „Niederlassung“ abgeleitet. Zwar nimmt diese Richtlinie Lebensversicherungen aus ihrem Geltungsbereich ausdrücklich aus, doch auch die für Lebensversicherungen relevante RL 2002/83/EG knüpft in Art 50 an die Niederlassung des Versicherungsnehmers an. Unter „Unternehmen“ oder „Betriebsstätte“ versteht man nach dem deutschen BMF jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient, zB Hauptgesellschaften (Muttergesellschaften), rechtlich unselbständige oder selbständige Filialen, Zweigniederlassungen oder Tochtergesellschaften, Schwestergesellschaften ua. Der Begriff „entsprechende Einrichtungen“ gilt für nichtunternehmerische Bereiche, insbesondere für Einrichtungen von Körperschaften des öffentlichen Rechts oder nichtunternehmerischen Zwecken dienende Einrichtungen von Vereinen oder Gesellschaften. Nach der Rechtsprechung des EuGH umfasst der Begriff der Niederlassung jedenfalls alle in einem Konzern miteinander verbundenen Gesellschaften, wenn eine dieser Gesellschaften einen Versicherungsvertrag mit Wirkung für andere konzernangehörige Gesellschaften abschließt. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 310).

Laut Bruschke, dGrunderwerbsteuer, Kraftfahrzeugsteuer und andere Verkehrsteuern⁷, 351, sind einem Unternehmen bzw. einer Betriebsstätte entsprechende Einrichtungen dann von Bedeutung, wenn Versicherungsnehmer eine Körperschaft öffentlichen Rechts ist.

§ 1 Abs 2 Z 4b VersStG betrifft sämtliche Rechtsgebilde, die von einer natürlichen Person verschieden sind, und somit sowohl juristische Personen als auch Personengesellschaften, Vermögensmassen, Erbengemeinschaften etc., wobei die Rechtsfähigkeit des Versicherungsnehmers keine Voraussetzung für die Zuordnung bildet. (Pinetz/Schaffer in Bergmann/Pinetz, GebG – Kommentar § 1 VersStG Rz 71).

3.2. Erlebensversicherung als Vertrag zugunsten Dritter

Im vorliegenden Fall wurde unstrittig von der Bf. mit dem Versicherer eine Erlebensversicherung zugunsten von zwei ihrer Dienstnehmer abgeschlossen.

Der Versicherungsvertrag muss sich nach § 1 Abs 2 Z 4b VersStG auf das Unternehmen, die Betriebsstätte oder die entsprechende Einrichtung im Inland beziehen. Diese Bestimmung wird dahingehend ausgelegt, dass der Lebensversicherungsvertrag zugunsten Dritter abgeschlossen wird und die Begünstigung dem Unternehmen, der Betriebsstätte oder der entsprechenden Einrichtung zusteht. Bei einer Lebensversicherung als Indirektversicherung, die eine Gesellschaft als Arbeitgeber abschließt, sind die Prämienzahlungen durch den Arbeitgeber versicherungssteuerpflichtig. (Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 310-311).

4. Zusammenfassung

Die Bf., eine Stadtgemeinde, hat mit einer britischen Versicherung eine Erlebensversicherung für zwei ihrer Dienstnehmer abgeschlossen, wofür die britische Versicherung die Versicherungssteuer entrichtete. Die Bf. hat einen Rückzahlungsantrag gestellt.

Die Bf. als Stadtgemeinde ist eine juristische Person, die sich in Österreich befindet. Da sie mit einer ausländischen Versicherung einen Versicherungsvertrag abgeschlossen hat, und es um ein versichertes Risiko (Erlebensversicherung) geht, das auf Grund von in der Person des Versicherungsnehmers gelegenen Kriterien im Inland steuerpflichtig ist, tritt grundsätzlich in Österreich als „Mitgliedstaat der Verpflichtung“ die Versicherungssteuerpflicht ein.

Strittiger Punkt war, ob die Kriterien, die in der Person der Bf. als Stadtgemeinde gelegen sind, für das Auslösen der Versicherungssteuerpflicht genügen. Die Bf. bestreitet nämlich, dass die Wortfolge des § 1 Abs. 2 Z 4 VersStG „das Unternehmen, die Betriebsstätte oder die entsprechende Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht,“auf sie als Stadtgemeinde nicht zuträfe.

Die Interpretation dieser Wortfolge nach innerstaatlichem Recht im Licht der EU-Richtlinien ergab folgendes: Eine von einer Stadtgemeinde mit einer ausländischen Versicherung abgeschlossene Erlebensversicherung für zwei ihrer Dienstnehmer unterliegt nach dem Wortlaut des § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG der österreichischen Versicherungssteuer, weil sie als juristische Person eine „Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht“ ist. Der Terminus „Einrichtungen“ wird aus dem Begriff der Niederlassung in den Richtlinien abgeleitet und nach österreichischem Begriffsverständnis ausgelegt: Nach Art. 2 lit. d Richtlinie 88/357/EWG, Richtlinie 2002/83/EG, sowie nach der Nachfolgeregelung Art. 13 Z 13 RL 2009/138/EG, kann die Niederlassung ganz allgemein sämtliche Unternehmensteile eines Konzerns umfassen, auf die sich der Versicherungsschutz bezieht. Der Begriff „Einrichtungen“ gilt für nichtunternehmerische Bereiche, insbesondere für Einrichtungen von Körperschaften des öffentlichen Rechts (vgl. 764 BlgNR 18. GP zu BGBl 1993/13; Knörzer, Lebensversicherungen im Steuerrecht. Ertrag- und verkehrsteuerliche Behandlung aus der Sicht des Versicherungsnehmers, 309), was auf eine Stadtgemeinde iSd § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG zutrifft.

5. Schlussfolgerung

Die rechtliche Beurteilung und die daraus resultierenden Schlussfolgerungen beruhen auf dem dargestellten Sachverhalt, der der Bf. und dem Finanzamt mit der beabsichtigten Entscheidung am 13. August 2018 vorgehalten wurde. Dazu wurden bis dato keine Stellungnahmen abgegeben.

Die Rückzahlung der Versicherungssteuer gemäß § 240 Abs. 3 BAO war daher nicht zu gewähren, weil eine Stadtgemeinde unter die Wortfolge des § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG „Einrichtung, auf die sich das Versicherungsverhältnis bezieht,“ subsumiert werden kann.

Da nach dem Wortlaut des § 1 Abs. 2 Z 4b VersStG die Kriterien, die in der Person der Bf. als Stadtgemeinde gelegen sind, für das Auslösen der österreichischen Versicherungssteuerpflicht in einem grenzüberschreitenden Versicherungsverhältnis genügen, besteht die Versicherungssteuerpflicht zu Recht, weswegen der Beschwerde der Erfolg zu versagen war.

6. Zulässigkeit der Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Da es zu dieser Frage noch keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gibt, war die Revision zuzulassen.

Wien, am 19. Oktober 2018

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at