Haftung des Geschäftsführers einer GmbH

Rechtssätze

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. J.K in der Beschwerdesache W.Z  über die Beschwerde vom 30.09.2013 gegen den Bescheid des Finanzamtes L vom 27.08.2013 betreffend Haftung für Abgabenschuldigkeiten der Firma B1 GmbH zu Recht erkannt: 

Der Beschwerde wird teilweise Folge gegeben und der Haftungsbetrag auf Euro 42.894,74 verringert.
Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

Entscheidungsgründe

Über die B1 GmbH wurde mit Beschluss des Handeslgerichtes Wien vom 20.06.2011, AZ. 6 S 9.0, das Konkursverfahren eröffnet. Mit Beschluss vom 24.07.2013 wurde das Insolvenzverfahren mangels Kostendeckung gemäß § 123 IO aufgehoben (Konkursakt).
Der Beschwerdeführer (im Folgenden: Bf.) vertrat seit 17.06.2010 die Primärschuldnerin alleine, als selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer.

Das Finanzamt zog mit Haftungsbescheid vom 27.08.2013 den Bf. für aushaftende Abgabenschuldigkeiten in Höhe von € 43.712,65 heran. Die Abgaben setzten sich laut Rückstandsausweis nach Art, Grund und Höhe, wie folgt zusammen:

Begründend wurde auf die Rechtslage verwiesen.

Mit schriftlichem Vorhalt vom 13.08.2012 teilte das Finanzamt dem Bf. die unberichtigt aushaftenden Abgabenschuldigkeiten der GmbH mit. Das Finanzamt ersuchte den Bf. um Darlegung der Gründe und Umstände, welche zur Nichtentrichtung der Abgaben geführt haben. Dem Beschwerdeführer wurde die Sach- und Rechtslage ausführlich dargestellt, erläutert und zur Kenntnis gebracht. Der Bf. wurde ersucht, die Gleichbehandlung der Gläubiger im Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit der Abgaben nachzuweisen.

Mit schriftlicher Eingabe vom 31.08.2012 teilte der Bf. dazu mit, dass er sich derzeit nicht in Österreich aufhalte. Sobald er wieder in Österreich sei, werde er eine schriftliche Stellungnahme zu den Ereignissen abgeben. Herr J.T sei der eigentliche faktische Geschäftsführer der GmbH gewesen. Er habe diesem Mann zu 100% vertraut und sich für ihn "als Geschäftsführer hinstellen" lassen. Der Masseverwalter habe alle Daten zu diesem Herrn. Er ersuche das Finanzamt um Verständnis für die Situation.

Nachdem der Bf. innerhalb eines Jahres keine weitere Stellungnahme - wie ursprünglich angekündigt - beim Finanzamt eingereicht hat, zog das Finanzamt ihn zur Haftung für die aushaftenden Abgabenschuldigkeiten heran.

In der schriftlichen Beschwerde wendete der Bf. die Mangelhaftigkeit des Haftungsverfahrens ein, weil ihm bislang keine Möglichkeit zur Abgabe einer Stellungnahme eingeräumt worden sei. Daher werde der erstintanzliche Bescheid aufzuheben sein.

Inhaltlich wurde ausgeführt, dass die Haftung lediglich in dem Umfang zum Tragen komme, in welchen ein pflichtwidriges Handeln des Geschäftsführers kausal für den Abgabenausfall gewesen sei. Ein Verstoß des Bf. gegen den in der BAO normierten Gleichbehandlungsgrundsatzes liege im konkreten Fall nicht vor.
Die Insolvenz sei durch erhebliche Forderungsausfälle ausgelöst worden, wobei nicht nur die Forderungen des Finanzamtes, sondern auch weitere Glaubiger des Unternehmens nicht bezahlt werden konnten. Daher liege eine Ungleichbehandlung des Finanzamtes nicht vor. Schließlich werde zur Höhe der Abgaben eingewendet, dass eine Abgabengutschrift iHv € 8.849,19 (Umsatzsteuer 2010) nicht berücksichtigt worden sei.
Beantragt wurde die ersatzlose Aufhebung des angefochtenen Bescheides.

Nachdem das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet abgewiesen hat, beantragte der Bf. die Vorlage der Beschwerde. Vorgelegt wurden das Verzeichnis der Anmeldungen im Insolvenzverfahren der Primärschuldnerin. Beantragt wurde die Einvernahme des Masseverwalters und des Bf. zum Nachweis der Gleichbehandlung aller Gläubiger.  

Im Vorlagebericht beantragte das Finanzamt die Abweisung der Beschwerde unter Verweis auf die geltende Rechtslage.

Aus dem Anmeldungsverzeichnis vom 29.11.2012 im Insolvenzverfahren ergaben sich Forderungen gegenüber der GmbH in Höhe von insgesamt € 642.558,21.
Die größten Gläubiger waren das Finanzamt mit Forderungen iHv insgesamt € 76.292,96; Herr Ing. G. mit einer Forderung iHv € 115.078,76 (bestritten); sowie die A.KK mit Forderungen iHv € 28.549,37 und die B.KK mit Forderungen iHv € 38.890,10.

Aus der Höhe der angemeldeten Forderungen von insgesamt € 642.558,21 und der Tatsache, dass die Arbeitnehmer für die Monate April und Mai 2012 nicht mehr entlohnt wurden, ist abzuleiten, dass die Primärschuldnerin im Zeitraum April 2012 zahlungsunfähig geworden ist.

Gemäß § 323 Abs. 38 BAO ist die Berufung vom Bundesfinanzgericht als Beschwerde im Sinne des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen.

Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff. bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Die in § 80 BAO dem Vertreter auferlegten Pflichten umfassen auch die rechtzeitige Entrichtung der für die Gesellschaft anfallenden Abgaben (VwGH 03.09.2008, 2006/13/0121). Abgabenrechtliche Pflichten wurden nicht erfüllt, wenn Abgaben, die zu entrichten gewesen wären, nicht entrichtet worden sind (VwGH 16.12.1999, 96/15/0104).

Über die Primärschuldnerin, deren alleiniger selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer der Beschwerdeführer gewesen ist, wurde mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien das Konkursverfahren eröffnet (Auszug Insolvenzdatei).

Das Handelsgericht hat mit Beschluss vom 24.07.2013 den Konkurs mangels Kostendeckung aufgehoben und die Firma im Firmenbuch gelöscht. Damit steht fest, dass die Abgabenschuldigkeiten bei der Primärschuldnerin uneinbringlich sind. Der Bf. haftet als alleiniger selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer für die Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben (§ 9 iVm § 80 BAO). 

In der Berufung wird die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften eingewendet, weil dem Bf. keinerlei Möglichkeit gegeben worden sei, sich zu der Haftungsinanspruchnahme zu äußern.

Zu diesem Vorbringen stellt das Gericht fest, dass der Bf. unter ausführlicher Darstellung der Rechtslage als alleiniger verantwortlicher Geschäftsführer um Darlegung jener Gründe ersucht wurde, die ihn als Vertreter an der Entrichtung der haftungsgegenständlichen Abgaben gehindert haben (schriftlicher Vorhalt vom 12.08.2012, 4 Seiten).

Der Bf. teilte dazu umgehend mit, dass er nach seiner Rückkehr nach Österreich eine schriftliche Stellungnahme abgeben werde und verwies darauf, dass der faktische Machthaber Herr J.T gewesen sei. Er sei lediglich im Firmenbuch als Geschäftsführer eingetragen gewesen. Schriftlich führte er wörtlich aus:
"Ich habe diesen Mann zu 100% vertraut und habe mich leider als GF hinstellen lassen."

Das Finanzamt möge sich an den Masseverwalter wenden.

Eine weitere Stellungnahme langte beim Finanzamt nicht mehr ein.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat der Vertreter darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Verletzung im Sinne des § 9 BAO annehmen darf (VwGH 29.05.2013, 2010/16/0019).

Im gegenständlichen Beschwerdefall hat das Finanzamt den Bescheid nach einem ausführlichen Vorhalteverfahren (länger als 1 Jahr) erlassen, und dem Bf. die Möglichkeit gegeben darzulegen, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei. Damit trifft der Einwand der Mangelhaftigkeit des Bescheides infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften im Hinblick auf § 115 Abs. 2 BAO nicht zu. Mögliche Mängel des Haftungsverfahrens können nachträglich behoben werden, wobei dem Haftungsbescheid und der Berufungsvorentscheidung die Wirkung eines Vorhaltes zukommt.

Das Verwaltungsgericht hat - im Beschwerdefall auf Grundlage des vom Finanzamt mit der Eigenschaft eines Vorhaltes ausgestatteten Haftungsbescheides - über die Beschwerde gegen den angefochtenen Bescheid grundsätzlich meritorisch zu entscheiden. Dabei hat es gemäß § 270 BAO auf neue Tatsachen, Beweise und Anträge, die dem Gericht im Laufe des Beschwerdeverfahrens zur Kenntnis gelangen, Bedacht zu nehmen, auch wenn dadurch das Beschwerdebegehren geändert oder ergänzt wird. Es liegt im Wesen einer meritorischen Beschwerdeentscheidung, dass das Verwaltungsgericht die Sache nach allen tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkten neu zu überprüfen hat. Das Ergebnis dieser Überprüfung ist vom Verwaltungsgericht in der Erledigung der Beschwerde zu begründen, wodurch auch allfällige Mängel des Haftungsverfahrens bzw. des Haftungsbescheides behoben werden.

Zum geäußerten Einwand, im Rückstandsausweis seien die Abgabenschuldigkeiten in unrichtiger Höhe wiedergegeben und die Umsatzsteuergutschrift aus dem Jahre 2010 iHv € 8.849,19 nicht berücksichtigt worden, wird darauf verwiesen, dass es dem Haftungspflichtigen während des gesamten Haftungsverfahrens (einschließlich des Beschwerdeverfahrens) offen steht, in das Abgabenkonto der Primärschuldnerin Einsicht zu nehmen, um Kenntnis davon zu erlangen, wann konkret welche (Abgaben-)Zahlungen durch den Primärschuldner geleistet worden bzw. wann entsprechende Steuergutschriften erfolgt sind.
Meinungsverschiedenheiten zwischen dem Haftenden und der Abgabenbehörde über die Gebarung auf dem Abgabenkonto sind nicht im Haftungsverfahren, sondern in einem über Antrag auszulösenden Verfahren zur Erlassung eines Abrechnungsbescheides gemäß § 216 BAO auszutragen.

Hinsichtlich des konkreten Einwandes, die Steuergutschrift aus dem Jahre 2010 sei nicht berücksichtigt worden, wird festgestellt, dass das Finanzamt die Abgabengutschrift mit der Umsatzsteuerzahllast für den Voranmeldungszeitraum September 2010 iHv ursprünglich € 22.402,56 aufgerechnet und die Zahllast auf € 13.553,37 reduziert hat.
Schließlich ist zu berücksichtigen, dass der tatsächliche Abgabenausfall € 76.292,00 betragen hat.  

Zum Einwand, der Bf. habe keinesfalls schuldhaft seine Pflichten als Vertreter der Kapitalgesellschaft verletzt und es bestehe kein kausaler Zusammenhang mit dem Abgabenausfall, ist darauf zu verweisen, dass nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes der Vertreter darzutun hat, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Verletzung im Sinne des Gesetzes annehmen darf.
Der Vertreter haftet für nicht entrichtete Abgaben des Vertretenen auch dann, wenn die ihm zur Verfügung stehenden Mittel zur Entrichtung aller Verbindlichkeiten des Vertretenen nicht ausreichen, es sei denn, er weist nach, dass er die Abgaben im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat, als bei anteiliger Verwendung der vorhandenen Mittel für die Begleichung aller Verbindlichkeiten (VwGH 18.03.2013, 2011/16/0184).

Dies gilt jedoch nicht für die haftungsgegenständlichen Lohnsteuern. Für Abgaben, die der Vertretene als Abfuhrverpflichteter nicht ordnungsgemäß abgeführt hat (zB Lohnsteuer nach § 82 EStG, Kapitalertragsteuer nach § 95 EStG, Steuerabzugsbeträge nach § 99 EStG) haftet der Vertreter in voller Höhe, und zwar auch dann, wenn liquide Mittel zur Abfuhr dieser Abgaben nicht oder nicht in ausreichendem Maß vorhanden waren (für die Lohnsteuer vgl zB. VwGH 05.04.2011, 2009/16/0106).

Was die haftungsgegenständlichen Umsatzsteuern und Dienstgeberbeiträge betrifft, so erstreckt sich die Haftung des Vertreters, wenn die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden gereicht haben und der Vertreter nur deswegen haftet, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und somit die Abgabengläubiger benachteiligt hat, nur auf jenen Betrag, um den bei gleichmäßiger Behandlung sämtlicher Gläubiger die Abgabenbehörde mehr erlangt hätte, als sie infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich bekommen hat (VwGH 27.08.2008, 2006/15/0165).

Der Vertreter erfährt nur dann eine Einschränkung der Haftung, wenn er den Nachweis erbringt, welcher konkrete Abgabenbetrag auch bei einer gleichmäßigen Befriedigung der Gläubiger uneinbringlich geworden wäre. Wird dieser Nachweis nicht angetreten, kann dem Vertreter die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden (VwGH 27.08.2008, 2006/15/0165).

Dem Vertreter obliegt im Rahmen seiner qualifizierten Mitwirkungspflicht der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung aller Gläubiger an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre (VwGH 18.03.2013, 2011/16/0184; 24.01.2017, Ra 2015/16/0078).

Diesen Nachweis hat der Beschwerdeführer trotz ausdrücklichen Ersuchens im Vorhalteverfahren über mehr als ein Jahr, entgegen seiner Ankündigung, nicht erbracht.
Die allgemein gehaltene pauschale Behauptung der Gleichbehandlung aller Gläubiger reicht aus der Sicht des erkennenden Richters als Nachweis für die Gleichbehandlung aller Gläubiger wohl nicht aus.

Mit dem allgemein gehaltenen Hinweis, man möge sich an den Masseverwalter und den eigentlichen faktischen Machthaber der GmbH wenden, hat der Bf. seiner qualifizierten Mitwirkungspflicht im Haftungsverfahren schlichtweg nicht entsprochen.  

Vor diesem rechtlichen Hintergrund war es im Beschwerdefall auch nach Erhebung der Berufung am Beschwerdeführer gelegen, den Nachweis zu erbringen, welcher konkrete Abgabenbetrag auch bei einer gleichmäßigen Befriedigung der Gläubiger uneinbringlich geworden wäre.
Das "Erfordernis der Gleichbehandlung aller Gläubiger der Gesellschaft" durch deren Vertreter ergibt sich erst als Folge des vom Vertreter im Haftungsverfahren darzutuenden Fehlens ausreichender Mittel zur Befriedigung der Abgabenverbindlichkeiten.

Das Finanzamt hat dem Bf. die Notwendigkeit der Beweisführung für eine anteilige Gläubigerbefriedigung für die einzelnen Fälligkeitstage ebenso wie die "Sonderstellung" der Lohnsteuer vor Erlassung des angefochtenen Bescheides, vor Ergehen der Berufungsvorentscheidung, mit an ihn gerichtetem Schriftsatz vom 12.08.2012 nachweislich zur Kenntnis gebracht.

Es oblag dem Bf. nachzuweisen, welcher Betrag unter Einbeziehung der auf dem Konto der Bank eingegangenen Beträge bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre.

Auf dem Vertreter lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre (VwGH 18.03.2013, 2011/16/0184).

Mit den für die GmbH im Insolvenzverfahren vorgelegten Anmeldungsverzeichnis vom 29.11.2012 wurde im gegenständlichen Fall der Beweis der Gleichbehandlung aller Gläubiger nicht erbracht.

Es ist auch nicht die Aufgabe der Behörde, auf Grund des Vorbringens des Vertreters und der vorgelegten Urkunden, selbst festzustellen, in wie weit es in welchem Ausmaß es zu einer ungleichmäßigen Bevorzugung anderer Gläubiger gegenüber dem Abgabengläubiger gekommen ist (VwGH 23.03.2010, 2007/13/0137).
Die Behörde ist auch nicht gehalten, im Wege einer Schätzung auf das Ausmaß der Ungleichbehandlung zu schließen, wenn dazu kein konkretes Vorbringen erstattet wird.

Soweit der Bf. vorbringt, er habe dem eigentlichen Machthaber vertraut und sich als "Geschäftsführer hinstellen lassen" ist nach der herrschenden Rechtslage darauf zu verweisen, das der Geschäftsführer, der an der Erfüllung seiner Verpflichtungen gehindert wird, zweifelos dazu verhalten gewesen wäre, entweder im Rechtsweg die Möglichkeit der ungehinderten Ausübung seiner Funktion zu erzwingen oder seine Funktion niederzulegen und als Geschäftsführer auszuscheiden (VwGH 27.02.2008; 2005/13/0084).

Hat ein Geschäftsführer diese Funktion als "pro forma Geschäftsführer" übernommen, ohne die abgabenrechtlichen Pflichten wahrzunehmen, trifft ihn ein haftungsbegründendes Verschulden für die Nichtentrichtung jener Abgaben, die während der Zeit angefallen sind, in der er zum Geschäftsführer bestellt gewesen ist.

Soweit der Bf. vorbringt für die Nichtentrichtung verhängter Verspätungszuschläge bestehe dem Grunde nach gar kein Haftungsanspruch ist darauf zu verweisen, dass auch durch die bescheidmäßige Verhängung von Verspätungszuschlägen ein Abgabenanspruch (§ 4 BAO) entstanden ist.

Die Verspätungszuschläge wurden verhängt, weil für die GmbH die Fristen zur Einreichung der Abgabenerklärungen nicht eingehalten wurden und dies nicht entschuldbar gewesen ist.

Aus der gesamten Aktenlage ergibt sich, dass die GmbH den abgabenrechtlichen Pflichten nicht nachgekommen ist.

Aus dem Haftungs- und Insolvenzakt des Finanzamtes, dem Anmeldungsverzeichnis im Konkursverfahren ergibt sich, dass die GmbH ab dem 01.04.2011 keine Löhne und Gehälter mehr auszahlen hat können. 

Aufgrund der Tatsache, dass ab April keine Lohnzahlungen mehr erfolgt sind und in Anbetracht der Höhe der angemeldeten Forderungen iHv € 642.558,21 geht das Gericht davon aus, dass die GmbH im Laufe des Monates April 2011 zahlungsunfähig geworden ist.

Es ist daher zu Gunsten des Bf. davon auszugehen, dass hinsichtlich solcher Abgaben, deren gesetzliche Fälligkeit im Monat April 2011 liegt eine schuldhafte Pflichtverletzung nicht vorliegt und wird insoweit hinsichtlich solcher Abgaben von der Heranziehung zur Haftung Abstand genommen.
Dies gilt jedoch nicht für die haftungsgegenständlichen Lohnsteuern für den Monat März 2011. Für Abgaben, die der Vertretene als Abfuhrverpflichteter nicht ordnungsgemäß abgeführt hat (zB Lohnsteuer nach § 82 EStG, Kapitalertragsteuer nach § 95 EStG, Steuerabzugsbeträge nach § 99 EStG) haftet der Vertreter in voller Höhe, und zwar auch dann, wenn liquide Mittel zur Abfuhr dieser Abgaben nicht vorhanden waren.

Die Haftungsinsanspruchnahme liegt im Ermessen der Abgabenbehörde.
Das Legalitätsprinzip gebietet grundsätzlich die Heranziehung zur Haftung bei Verschulden des Vertreters an der Uneinbringlichkeit der Abgaben. Dies trifft auf den vorliegenden Sachverhalt zweifelos zu.

Von der Heranziehung zur Haftung bei Verschulden des Vertreters an der Uneinbringlichkeit der Abgaben kann die Behörde im Rahmen ihrer Ermessensentscheidung absehen, wenn die Heranziehung unzweckmäßig oder unbillig wäre. Eine Vermögenslosigkeit oder das Fehlen von Einkünften des Haftungspflichtigen stehen dabei der Geltendmachung der Haftung nicht entgegen. Vor diesem rechtlichen Hintergrund wurde der Bf. zu Recht zur Haftung herangezogen, zumal weder von seiner Seite Gründe vorgebracht wurden noch aufgrund der Aktenlage erkennbare Gründe vorliegen, die die Heranziehung zur Haftung als unbillig oder unzweckmäßig erscheinen lassen (VwGH 25.11.2009, 2008/15/0220).

Zu Gunsten des Bf. kann im Rahmen des Beschwerdeverfahrens der Umstand berücksichtigt werden, dass die GmbH offenkundig in den Monaten April und Mai 2011 zahlungsunfähig war. Eine Heranziehung zur Haftung für den Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Monat März 2011 iHv € 694,45 und € 61,73 kann daher insoweit unterbleiben. Der angefochtene Bescheid war daher wie im Spruch ersichtlich hinsichtlich der Haftungssumme zu verringern.

Zulässigkeit einer Revision

Da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil - auf die oben zitierten Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes wird hingewiesen - das Erkenntnis weder von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, noch eine solche Rechtsprechung fehlt und die zu lösenden Rechtsfragen in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes einheitlich beantwortet werden, war auszusprechen, dass die Revision unzulässig ist.

Klagenfurt am Wörthersee, am 20. September 2018

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Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at