Besteuerung einer Pensionsabfindung aus einer Schweizer Pensionskasse

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R in der Beschwerdesache Bf. vertreten durch A über die Beschwerde vom 11. Juli 2011 gegen den Bescheid der belangten Behörde Finanzamt X vom 9. Juni 2011, betreffend Einkommensteuer für das Jahr 2010, zu Recht erkannt:

Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der festgesetzten Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Spruches dieses Erkenntnisses.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

Der im JahrB geborene österreichische Beschwerdeführer (Bf.) ist Pensionist (seit 1. August 2009 erhält er eine Pension von der C); er war von Mai 1995 bis April 2009 als Arbeitnehmer im Gastgewerbe (mit den in diesem Gewerbe üblichen saisonalen Unterbrechungen) in der Schweiz tätig.

Aufgrund des Verlassens der Schweiz (Rückkehr nach Österreich) erhielt er im streitgegenständlichen Jahr 2010 von der Schweizer Stiftung D, einer Pensionskasse, eine Pensionsabfindung (Barauszahlung der Austrittsleistung nach dem Schweizer Freizügigkeitsgesetz, sog. "zweite Säule" (berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge) des Schweizer "Drei-Säulen-Pensionsmodells") von insgesamt 61.263,38 CHF (56.844,08 CHF zuzüglich Rückerstattung der darauf entfallenden Schweizer Quellensteuer von 4.419,30 CHF. Der Betrag von 61.263,38 CHF entsprach zum damaligen Zeitpunkt einem Gegenwert von 45.976,27 €).

Der nach der am 16. Februar 2011 erfolgten Einreichung der Arbeitnehmerveranlagungserklärung für 2010 am 10. März 2011 ergangene Einkommensteuerbescheid, der nur die österreichischen Pensionseinkünfte des Bf. und in Österreich bezogenes Krankengeld der Besteuerung zugrunde legte, führte zu einer Abgabengutschrift von 69,88 €.

Am 9. Juni 2011 nahm das Finanzamt das Einkommensteuerverfahren für das Jahr 2010 von Amts wegen wieder auf und erließ am selben Tag einen neuen Einkommensteuerbescheid (Sachbescheid), in dem es die steuerpflichtigen Bezüge um einen Betrag von 30.650,85 € ("Einkünfte ohne inländischen Steuerabzug") erhöhte, was eine Abgabennachforderung von 11.872,00 € ergab. Begründend führte das Finanzamt dazu im neuen Sachbescheid aus:

"Von der Stiftung D Freizügigkeitskonten wurde vom Bruttobetrag iHv 45.976,27 € ein Drittel steuerfrei belassen. Es kamen somit 30.650,85 € zum Ansatz."

Gegen den angeführten Einkommensteuerbescheid vom 9. Juni 2011 erhob der steuerliche Vertreter des Bf. am 11. Juli 2011 Berufung (nunmehr: Beschwerde):

Die dem Bf. zugeflossene Pensionsabfindung der Schweizer Stiftung D von insgesamt 61.263,38 CHF (45.976,27 €) enthalte auch vom Bf. eingezahlte Beiträge von 20.969,25 CHF (15.736,77 €, siehe Beilagen), deren Rückerstattung nicht zu steuerpflichtigen Einkünften führe (siehe Anfragebeantwortung EAS 1365). Nach Abzug dieser Beitragserstattung verbleibe eine Schweizer Pensionsabfindung von 30.239,50 €, wovon ein Drittel nach § 124b Z 53 EStG 1988 steuerfrei bleibe. Ersucht werde daher, die Veranlagung für 2010 gemäß beiliegender Berechnung mit einem Einkommen von 30.657,98 € vorzunehmen.

Am 28. Juli 2011 erging ein Ergänzungsersuchen des Finanzamtes mit folgendem Wortlaut:

"Ergänzungspunkte:

[…]

2. Tätigkeit in der Schweiz:

Aus dem übermittelten Berechnungsblatt der Freizügigkeitsleistung ist ersichtlich, dass Sie bereits vor dem Jahr 2002 in der Schweiz tätig waren. Sie werden ersucht, alle Zeiträume Ihrer nichtselbständigen Tätigkeit in der Schweiz bekannt zu geben.

3. Höhe der Pensionsabfindung:

Nach Ansicht des Finanzamtes […] handelt es sich bei der […] ausbezahlten Barabfindung um eine Barauszahlung der Austrittsleistung nach Art. 5 des schweizerischen Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG). Bei der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge handelt es sich um die zweite Säule des schweizerischen Drei-Säulen-Pensionsmodells. Die in diese Säule eingezahlten Beiträge sind Pflichtbeiträge; die vom Arbeitnehmer zu entrichtenden Beiträge sind bei den schweizerischen direkten Steuern abziehbar. Einen Anspruch auf eine derartige Austrittsleistung haben jene Versicherten, welche die Vorsorgeeinrichtung verlassen, bevor ein Vorsorgefall (Leistungen bei Erreichen der Altersgrenze, bei Tod oder Invalidität) eintritt.

Nach § 124b Z 53 EStG sind Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen.

Bei der Barauszahlung der Austrittsleistung handelt es sich nicht um den Fall einer bloßen Rückerstattung von (vom Arbeitnehmer) seinerzeit eingezahlten Sozialversicherungsbeiträgen. Es wird vielmehr ein mittlerweile gegenüber einer schweizerischen Pensionskasse entstandener Pensionsanspruch abgefunden werden, der im Übrigen nicht nur durch Arbeitnehmerbeiträge, sondern auch durch Arbeitgeberbeiträge (mit nur teilweisem Pflichtcharakter) und durch abgereifte Zinsen erwachsen ist. Eine Verminderung der Bemessungsgrundlage um die Arbeitnehmerbeiträge ist daher nach Ansicht des Finanzamtes […] nicht zulässig.

Sie werden eingeladen, dazu Stellung zu nehmen."

In seinem Antwortschreiben vom 26. August 2011 führte der steuerliche Vertreter zu Punkt "2. Tätigkeit in der Schweiz" aus, obwohl er keinen Zusammenhang der Tätigkeitszeiten in der Schweiz vor 2002 mit der Besteuerung der im Jahr 2010 zugeflossenen Pensionsabfindung sehe, könne er die Zeiten der nichtselbständigen Tätigkeit des Bf. in der Schweiz wie folgt bekannt gegeben:

Mai 1995 bis August 1995: Hotel […], Familie […], E.

Dezember 1995 bis Mai 1997: Hotel […], Familie […], F.

Juli 1997 bis April 2001: Hotel […], Familie […], F.

Juli 2001 bis April 2009: Restaurant […], […], F.

Der Bf. sei damit ab Mai 1995 (Sommersaison 1995) bis April 2009 (Wintersaison 2008/2009) mit den im Gastgewerbe üblichen saisonalen Unterbrechungen ausschließlich in der Schweiz tätig gewesen.

Zu Punkt "3 Höhe der Pensionsabfindung" führte der steuerliche Vertreter aus, die Höhe der von der Schweizer Stiftung D zugeflossenen Pensionsabfindung stehe mit 61.263,38 CHF (45.976,27 €) unbestritten fest.

Die Qualifikation dieser Abfindung als Austrittsleistung nach dem Schweizer Freizügigkeitsgesetz wegen Verlassens der Schweiz - Barauszahlung des Guthabens aus dem Freizügigkeitskonto Nr. […] - werde nicht bestritten. Ebenso unbestritten sei die Tatsache, dass es sich hierbei um die "zweite Säule" des Schweizer "Drei-Säulen-Pensionsmodells" handle und die in diese "Säule" einbezahlten Beiträge Pflichtbeiträge seien. Auch die Feststellung, dass es sich hier nicht um den Fall einer bloßen Rückerstattung von (vom Arbeitnehmer) seinerzeit eingezahlten Sozialversicherungsbeiträgen handle, sondern um die Abfindung eines Pensionsanspruchs gegenüber einer Schweizer Pensionskasse, der nicht nur durch Arbeitnehmerbeiträge, sondern auch durch Arbeitgeberbeiträge (mit nur teilweisem Pflichtcharakter) und durch abgereifte Zinsen erwachsen sei, sei, ebenso wie die Ausführungen zu § 124b Z 53 EStG 1988, zutreffend.

Nicht nachvollziehbar sei allerdings gerade im Hinblick auf die Ausführungen zu § 124b Z 53 EStG 1988 die Ansicht des Finanzamtes, dass die Verminderung der Bemessungsgrundlage um die Arbeitnehmerbeiträge nicht zulässig sei. Diese Ansicht könne nach Auffassung des steuerlichen Vertreters nur auf der nicht zutreffenden Feststellung, "die vom Arbeitnehmer zu entrichtenden Beiträge sind bei den schweizerischen direkten Steuern abziehbar", beruhen.

Hier handle es sich wohl um eine auf Grund der österreichischen Gegebenheiten getroffene Fehlbeurteilung, da diese Beiträge bei der Schweizer direkten Steuer ("Quellensteuer") gerade nicht abziehbar seien. Hiezu sei auf die Anfragebeantwortungen EAS 1365 bzw. EAS 1283 zu verweisen, wo es heiße "insoweit liegen keine steuerbaren Einkünfte vor, als lediglich die eingezahlten Beträge rückerstattet werden".

Dass die auf Grund des Schweizer BVG bezahlten Prämien für die berufliche Vorsorge bei der Schweizer Lohnsteuer (Quellensteuer) nicht abzogen würden, ergebe sich auch deutlich aus der als Beispiel beiliegenden Abrechnung des Hotels […] für August 1995 (Beilage 5).

Beantragt werde daher neuerlich die Besteuerung der zugeflossenen Pensionsabfindung nach Abzug der vom Bf. geleisteten Beiträge und nach Abzug eines Drittels des verbleibenden Betrages gemäß § 124b Z 53 EStG 1988. Demgemäß ergebe sich nach Einholung weiterer Informationen eine korrigierte Berechnung, die zu einem Einkommen des Bf. im Jahr 2010 von 29.865,59 € führe, das der Besteuerung zu Grunde zu legen sei (verwiesen werde auf die Anlage "Einkommensteuerveranlagung 2010 - Berichtigt" und die dort angeführten Beilagen [Anmerkung: Daraus ergibt sich, dass der Bf. Pflichtbeiträge von insgesamt 22.553,05 CHF (16.925,37 €) in die "zweite Säule" des Schweizer "Drei-Säulen-Pensionsmodells" einbezahlt hat]).

Ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung (nunmehr: Beschwerdevorentscheidung) wurde das Rechtsmittel am 12. September 2011 dem Unabhängigen Finanzsenat zur Entscheidung vorgelegt.

Im Bezug habenden Vorlagebericht und in einem an den Unabhängigen Finanzsenat gerichteten Schreiben vom 6. Oktober 2011 (das zur Stellungnahme des steuerlichen Vertreters zum Vorlagebericht ergangen war) beantragte das Finanzamt die Abweisung der Berufung, wobei es ua. argumentierte, die Beiträge an die berufliche Vorsorgekasse (Schweizer BVG-Beiträge) seien bei der Festsetzung der Höhe der vom Arbeitslohn abgezogenen gegenständlichen Schweizer Quellensteuer bereits (steuermindernd) berücksichtigt worden; dies gelte sowohl für Schweizer Bundessteuern als auch für Schweizer Kantonssteuern (Kantone Bern und Graubünden).

Gemäß Art. 151 Abs. 51 Z 8 B-VG wurde mit 1. Jänner 2014 der Unabhängige Finanzsenat aufgelöst. Die Zuständigkeit zur Weiterführung der mit Ablauf des 31. Dezember 2013 bei dieser Behörde anhängigen Verfahren ging auf das Verwaltungsgericht über. Gemäß § 323 Abs. 38 BAO sind am 31. Dezember 2013 anhängige Berufungen vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinne des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Das Verfahren betreffende Anbringen wirken ab 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht.

Über die Beschwerde wurde erwogen:

Nach § 16 Abs. 1 Z 4 lit. h EStG 1988 sind Beiträge von Arbeitnehmern zu ausländischen Pensionskassen, die aufgrund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung zu leisten sind, Werbungskosten.

Gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b EStG 1988 sind Bezüge und Vorteile aus ausländischen Pensionskassen (einschließlich aus ausländischen Einrichtungen im Sinne des § 5 Z 4 des Pensionskassengesetzes) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Nach § 124b Z 53 3. Satz EStG 1988 sind Zahlungen für Pensionsabfindungen von Pensionskassen aufgrund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen.

Die Erläuternden Bemerkungen zu BGBl. I Nr. 54/2002 führen hierzu aus: "Ausländische gesetzliche Regelungen bzw. die darauf beruhenden Statuten der ausländischen Pensionskassen sehen vielfach Pensionsabfindungen vor. Eine Übertragung des abzufindenden Barwertes in eine inländische Pensionskasse ist nicht möglich. Diese Problematik trifft insbesondere Grenzgänger, die in diesen Fällen keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung haben. Es wäre daher unbillig, Pensionsabfindungen in diesen Fällen tarifmäßig zu besteuern."

Die Alterssicherung von in der Schweiz beschäftigten Arbeitnehmern basiert auf drei Säulen. Die staatliche Vorsorge, auch "erste Säule" genannt, deckt den Existenzbedarf ab und ist zwingend. Die gegenständlich interessierende "zweite Säule" ist die an das Arbeitsverhältnis gekoppelte berufliche oder betriebliche Vorsorge, zu deren Durchführung idR betriebliche Pensionskassen eingerichtet sind. Sie ist im Schweizer BVG (Bundesgesetz vom 25. Juni 1982 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge) geregelt; es besteht seit 1. Jänner 1985 Versicherungspflicht für alle in der Schweiz beschäftigten ArbeitnehmerInnen. Die "dritte Säule" bildet die freiwillige oder private Vorsorge (vgl. BFG 14.1.2016, RV/1100016/2013; BFG 22.7.2014, RV/1100498/2012).

Fest steht im gegenständlichen Fall, dass der im JahrB geborene Bf., der seinen Hauptwohnsitz in Österreich hat und seit 1. August 2009 eine Pension von der C erhält, aufgrund des Verlassens der Schweiz (Rückkehr nach Österreich) im Streitjahr 2010 von der Schweizer Stiftung D, einer Pensionskasse, eine Pensionsabfindung (Barauszahlung der Austrittsleistung nach dem Schweizer Freizügigkeitsgesetz, sog. "zweite Säule" des Schweizer "Drei-Säulen-Pensionsmodells") von insgesamt 61.263,38 CHF erhalten hat (56.844,08 CHF zuzüglich Rückerstattung der darauf entfallenden Schweizer Quellensteuer von 4.419,30 CHF. Der Betrag von 61.263,38 CHF entsprach zum damaligen Zeitpunkt einem Gegenwert von 45.976,27 €). Der Bf. hat Pflichtbeiträge von insgesamt 22.553,05 CHF (16.925,37 €) in die "zweite Säule" des Schweizer "Drei-Säulen-Pensionsmodells" einbezahlt.

Streit zwischen den Parteien des gegenständlichen verwaltungsgerichtlichen Verfahrens besteht ausschließlich darüber, ob diese vom Bf. geleisteten Pflichtbeiträge zur Gänze bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für § 124b Z 53 3. Satz EStG 1988 in Abzug zu bringen sind.

In seinen Erkenntnissen BFG 14.1.2016, RV/1100016/2013, und BFG 22.7.2014, RV/1100498/2012, hat das Bundesfinanzgericht explizit ausgesprochen, dass sowohl die "obligatorischen" (=Pflichtbeiträge) als auch die "überobligatorischen" Arbeitnehmerbeiträge, die in die "zweite Säule" des Schweizer "Drei-Säulen-Pensionsmodells" einbezahlt werden, Werbungskosten darstellen (zu den "überobligatorischen" Beiträgen siehe näher BFG 22.7.2014, RV/1100498/2012). Wörtlich hat das Bundesfinanzgericht dazu (und zu den Bezug habenden Arbeitgeberbeiträgen) ausgeführt:

"Die strittigen Pensionskassenbeiträge sind demzufolge zur Gänze, somit auch im Bereich des Überobligatoriums, als Beiträge von Arbeitnehmern zu ausländischen Pensionskassen, die auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung zu leisten sind (Pflichtbeiträge iSd § 16 Abs. 1 Z 4 lit. h EStG 1988), zum Werbungskostenabzug zuzulassen und diesbezügliche Arbeitgeberbeiträge fallen als Beitragsleistungen des Arbeitgebers für seine Arbeitnehmer an ausländische Pensionskassen auf Grund einer ausländischen gesetzlichen Verpflichtung (Beiträge des Arbeitgebers iSd § 26 Z 7 lit. a EStG 1988) nicht unter die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bzw. sind nicht steuerbar.

Ein Ansatz als Sonderausgaben kommt daher nicht in Betracht, da es sich um Werbungskosten handelt.

Die vom Arbeitgeber getragenen "überobligatorischen" BVG Beiträge sind auch nicht als sonstiger Vorteil aus dem Dienstverhältnis zu behandeln" (BFG 22.7.2014, RV/1100498/2012).

Daraus ergibt sich für den gegenständlichen Fall, dass die vom Bf. in die "zweite Säule" des Schweizer "Drei-Säulen-Pensionsmodells" einbezahlten Pflichtbeiträge von insgesamt 22.553,05 CHF (16.925,37 €) zur Gänze als Werbungskosten abzugsfähig sind (dasselbe würde auch dann gelten, wenn es sich bei diesen Beiträgen um (teilweise) "überobligatorische" Beiträge handeln würde, siehe oben); dass die vorliegende Pensionsabfindung, wie das Finanzamt in seinem Ergänzungsersuchen vom 28. Juli 2011 ausführt, auch durch Beitragsleistungen des Arbeitgebers entstanden ist, ändert daran nichts.

Entgegen der Auffassung des Finanzamtes kann es auch dahingestellt bleiben, ob die einbezahlten Pflichtbeiträge bei der Festsetzung der Höhe der gegenständlichen Schweizer Quellensteuer (steuermindernd) berücksichtigt wurden. Denn einerseits ist dem Bf. dadurch kein inländischer Steuervorteil entstanden, der rückgängig zu machen wäre, und andererseits ist der Schweiz dadurch letztlich kein Steuernachteil erwachsen, weil sie die zunächst einbehaltene Quellensteuer dem Bf. ohnehin rückerstattet hat (der den daraus resultierenden Betrag von 4.419,30 CHF in Österreich versteuert hat).

Aus den obigen Ausführungen folgt, dass die dem Bf. zugeflossene Schweizer Pensionsabfindung von insgesamt 45.976,27 € (inklusive rückerstattete Schweizer Quellensteuer, siehe oben) um die vom Bf. einbezahlten Arbeitnehmerbeiträge von 16.925,37 € zu vermindern ist. Unter Anwendung der Bestimmung des § 124b Z 53 3. Satz EStG 1988 ergibt sich aus der gegenständlichen Pensionsabfindung ein zu versteuernder Betrag von 19.367,27 €.

Es war sohin spruchgemäß zu entscheiden.

Beilage: 1 Berechnungsblatt (betreffend Einkommensteuer für 2010)

Zulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Im gegenständlichen Fall ergibt sich die Rechtsfolge der gänzlichen Abzugsfähigkeit der vom Bf. einbezahlten Pflichtbeiträge als Werbungskosten unmittelbar aus der gesetzlichen Bestimmung des § 124b Z 53 3. Satz EStG 1988 ("...nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge", siehe oben), weshalb die ordentliche Revision nicht zuzulassen war.

Wien, am 24. September 2018

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at