Bürgschaftszahlung für nahe Angehörige als außergewöhnliche Belastung

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin BE in der Beschwerdesache Bf, vertreten durch Stb., über die Beschwerde vom 05.07.2017 gegen den Bescheid der belangten Behörde FA vom 23.06.2017, betreffend Einkommensteuer 2014 zu Recht erkannt: 

Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

1. Verfahrensgang

1 Der Beschwerdeführer (in der Folge kurz als Bf bezeichnet) reichte am 30.03.2017 seine Einkommensteuererklärung für das Jahr 2014 bei der belangten Behörde ein. Darin machte er ua. eine Bürgschaftszahlung von EUR 50.000,00 als außergewöhnliche Belastung geltend.

Der Bf übermittelte der belangten Behörde zu dieser Einkommensteuererklärung zwei ergänzende Schriftsätze vom März 2017 sowie vom 10.05.2017. Zu den von ihm beantragten außergewöhnlichen Belastungen brachte er dabei begründend vor, dass er der Bruder von Herrn B und somit ein naher Angehöriger von diesem sei. G sei die Gattin von Herrn B.

Die Kreditaufnahme im Jänner 2012 sei erfolgt, um die AGmbH bei welcher E und B indirekt Gesellschafter seien, fortzuführen. Am xx.xx.xxxx sei über die AGmbH ein Konkursverfahren eröffnet worden. Um dabei einen Konkurs abzuwenden und die AGmbH fortzuführen, hätten E und B diesen Kredit über EUR 50.000 aufnehmen müssen. Die Gewährung dieses Kredites habe jedoch vorausgesetzt, dass der Bf als Bürge und Zahler hafte.

Diese Bürgschaft sei mit 17.1.2014 laut Schreiben von RA schlagend geworden, sodass er EUR 50.000 an die XBank zu zahlen verpflichtet gewesen sei. Da die AGmbH die Existenzgrundlage für Herrn B dargestellt habe, sei es eine existenzbedrohende Notlage gewesen, die zur Kreditaufnahme (mit Bürgschaftserklärung des Bf) geführt habe.

2 In der Folge erließ die belangte Behörde am 23.06.2017 den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2014. Die geltend gemachte Bürgschaftszahlung wurde nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt. Dazu wurde begründend ausgeführt, eine außergewöhnliche Belastung müsse außergewöhnlich sein, zwangsläufig erwachsen, die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen und dürfe nicht unter ein Abzugsverbot fallen.

Eine Belastung erwachse zwangsläufig, wenn sich der Steuerpflichtige ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen könne. Zwangsläufigkeit aus rechtlichen Gründen könne aus dem Verhältnis des Steuerpflichtigen zu anderen Personen erwachsen. Erwachse eine Belastung aus der Erfüllung einer Rechtspflicht, so müsse bereits die Übernahme der Rechtspflicht das Merkmal der (rechtlichen oder sittlichen) Zwangsläufigkeit aufweisen. Dementsprechend seien Zahlungen auf Grund einer freiwillig oder im Rahmen des Unternehmerwagnisses übernommenen Bürgschaftsverpflichtung nicht zwangsläufig.

3 Gegen diese Entscheidung der belangte Behörde, die Bürgschaftszahlung in Höhe von EUR 50.000,00 nicht als außergewöhnliche Belastung anzuerkennen, beschwerte sich der Bf innerhalb offener Rechtsmittelfrist am 05.07.2017.

Begründend führte er dazu aus, gemäß Rz 893 LStR müssten für eine Bürgschaftszahlung zu Gunsten eines nahen Angehörigen zur Anerkennung als außergewöhnliche Belastung folgende Voraussetzungen kumulativ vorliegen (Auszug aus den LStR als Anlage 1):
- Der Steuerpflichtige müsse glauben, dass er durch die Übernahme von Bürgschaften eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen mit Aussicht auf Erfolg abwenden könne (Merkmal der Zwangsläufigkeit).
- Die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen drohe verloren zu gehen.
- Die besicherten Kredite dürften nicht zur Betriebserweiterung oder Verbesserung der Ertragschancen des Schuldners dienen.
- Der Bürge müsse sich aus objektiv sittlichen Gründen dazu verpflichten, die Bürgschaft einzugehen.

Zur Bürgschaftsübernahme im konkreten Fall werde Folgendes ausgeführt:
- Er habe am 9.1.2012 einen Bürgschaftsvertrag zum Abstattungskreditvertrag zwischen Herrn B und Frau G als Kreditnehmer sowie der XBank als Kreditgeber (KontoNr) vom 9.1.2012 unterzeichnet (Anlage 2 Bürgschaftsvertrag und Anlage 3 Abstattungskreditvertrag).
- Ein Schreiben der XBank vom 28.6.2017 bestätige die Bürgschaftsübernahme bzw. Bürgschaftszahlung (Anlage 4).
- Grund für die Kreditaufnahme durch Herrn B und Frau G sei gewesen, dass mit Gerichtsbeschluss vom xx.xx.xxxx der Konkurs über die AGmbH eröffnet worden sei.
- Die Masseverwalterin habe mit der sofortigen Schließung des Unternehmens gedroht, falls nicht umgehend ein Betrag von EUR 50.000 eingezahlt werde (Schreiben von Herrn B als Anlage 5).
- Dieser Betrag von EUR 50.000 hätte den Konkurs der AGmbH abwenden können. Am kk.kk.kkkk sei der Konkurs aufgehoben und ein Zahlungsplan bestätigt worden. Des Weiteren habe Herr B als Geschäftsführer und mittelbarer Gesellschafter der AGmbH die persönliche Haftung der Schulden (veröffentlichte Bilanz der AGmbH vom 31.3.2012 als Anlage 6) übernommen.
- Wäre die AGmbH in Konkurs gegangen, wäre über die MGmbH als 100%ige Muttergesellschaft der AGmbH ebenfalls der Konkurs eröffnet worden. Da auch für die Verbindlichkeiten der MGmbH Herr B (als 25%iger Gesellschafter) und Frau G (als 75%iger Gesellschafter) persönlich haften würden, habe es auch hier den Konkurs abzuwenden gegolten (veröffentlichte Bilanz der MGmbH vom 31.3.2012 als Anlage 7).
- Da die Geschäftsführerbezüge aus der AGmbH für Herrn B die Existenzgrundlage gewesen seien, sei die Abwendung des Konkurses durch den Kredit eine existenznotwendige Maßnahme gewesen. Außerdem habe es durch die Kreditzahlung abzuwenden gegolten, dass auf das Privatvermögen von Herrn B und Frau G bei Inanspruchnahme als persönlich Haftende zugegriffen werde.

- Anhand der angeführten Steuernummern der Eltern des Bf (beides Pensionsbezieher), seines Bruders (Geschäftsführerbezug aus der AGmbH), dessen Gattin (Einkünfte aus Gewerbebetrieb, GW) und der Gattin des Bf (Einkünfte als Bankangestellte) könne die belangte Behörde das Einkommen aller nahen Angehörigen abrufen und sehen, dass der Bf als leitender Angestellter bei AG das höchste Einkommen gehabt habe. Für die Bank sei es die größte Sicherheit gewesen, ihn als Bürgen heranzuziehen. Es sei daher ein offensichtlich objektiv sittlicher Grund, dass er als Bruder von Herrn B für den Kredit gebürgt habe.

- Am yy.yy.yyyy sei über die AGmbH der Konkurs eröffnet worden (Firmenreport vom 30.6.2017 als Anlage 8).
- Mit Schreiben vom 17.1.2014 von Herrn RA sei er als Bürge und Zahler aufgefordert worden, den Betrag von EUR 50.000 aus der übernommenen Bürgschaft von 2012 zu zahlen (Schreiben von RA als Anlage 9).
- Er sei dieser Zahlungsaufforderung am 22.4.2014 gefolgt und habe den Betrag von EUR 50.000 überwiesen (Überweisungsbeleg als Anlage 10).
- Am ee.ee.eeee sei über die MGmbH der Konkurs eröffnet worden und mit Beschluss vom aa.aa.aaaa der Konkurs nach Schlussverteilung aufgehoben worden (Firmenreport vom 30.6.2017 als Anlage 11).
- Letztendlich seien die persönlichen Haftungen von B und G schlagend geworden, dies sei bei Bürgschaftsvertragsabschluss noch nicht absehbar gewesen.

Zusammengefasst gelte, dass der Bf aus objektiv sittlichen Gründen sich verpflichtet gefühlt habe, im Jänner 2012 eine Bürgschaft für einen Kredit einzugehen, der die existenzbedrohende Notlage von seinem Bruder B und dessen Gattin G aus der Sichtweise von 2012 abwenden hätte können. Im Jahr 2014 sei er als Bürge und Zahler herangezogen worden und habe EUR 50.000 bezahlen müssen.

Dieser Betrag sei als außergewöhnliche Belastung in der Einkommensteuererklärung 2014 erfasst worden, da aus seiner Sicht alle Voraussetzungen für eine Anerkennung als außergewöhnliche Belastung vorgelegen hätten.

4 Daraufhin erließ die belangte Behörde am 26.09.2017 die Beschwerdevorentscheidung, in welcher sie die Beschwerde vom 05.07.2017 gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 23.06.2017 als unbegründet abwies.

Begründend führte sie dazu in einer eigens ergangenen Bescheidbegründung, welche mit 29.10.2017 datiert ist (Anm.: gemeint wohl 29.09.2017), aus, außergewöhnliche Belastungen seien bei Ermittlung des Einkommens unter bestimmten Voraussetzungen abzuziehen. Die Belastung
- dürfe nicht Betriebsausgaben, Werbungskosten oder Sonderausgaben darstellen,
- müsse außergewöhnlich sein,
- müsse zwangsläufig erwachsen,
- müsse die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen und
- dürfe nicht unter ein Abzugsverbot fallen.
Alle Voraussetzungen müssten zugleich gegeben sein.

Eine Belastung erwachse zwangsläufig, wenn sich der Steuerpflichtige ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen könne.

Eine Belastung erwachse nicht zwangsläufig, wenn sie vorsätzlich oder grob fahrlässig herbeigeführt worden sei, sonst unmittelbare Folge eines Verhaltens sei, zu dem sich der Steuerpflichtige aus freien Stücken entschlossen habe oder sich als Folge eines vom Steuerpflichtigen übernommenen Unternehmerwagnisses darstelle.

Zwangsläufigkeit aus rechtlichen Gründen könne aus dem Verhältnis des Steuerpflichtigen zu anderen Personen erwachsen. Erwachse eine Belastung aus der Erfüllung einer Rechtspflicht, so müsse bereits die Übernahme der Rechtspflicht das Merkmal der (rechtlichen oder sittlichen) Zwangsläufigkeit aufweisen. Dementsprechend seien beispielsweise Zahlungen auf Grund einer freiwillig oder im Rahmen des Unternehmerwagnisses übernommenen Bürgschaftsverpflichtung nicht zwangsläufig.

Ebenso wie die Zwangsläufigkeit aus rechtlichen Gründen könne eine solche aus sittlichen Gründen nur aus dem Verhältnis zu anderen Personen erwachsen. Eine sittliche Verpflichtung komme in erster Linie gegenüber nahen Angehörigen in Betracht, soweit nicht ohnehin hinsichtlich dieses Personenkreises eine rechtliche Verpflichtung bestehe.

Eine sittliche Verpflichtung liege nur dann vor, wenn die Übernahme der Aufwendungen nach dem Urteil billig und gerecht denkender Personen (objektiv) durch die Sittenordnung geboten erscheine. Es reiche nicht aus, dass sich der Steuerpflichtige zur Tätigung der Aufwendungen sittlich verpflichtet fühle. Ebenso sei nicht ausreichend, dass das Handeln menschlich verständlich, wünschens- oder lobenswert erscheine.

Nach ständiger höchstgerichtlicher Rechtsprechung müsse die Zwangsläufigkeit schon für das Eingehen der Bürgschaftsverpflichtung gegeben gewesen sein. Eine sittliche Verpflichtung zur Übernahme einer Bürgschaft für nahe Angehörige könne nur unter folgenden kumulativen Voraussetzungen als gegeben angenommen werden:
1) Es sei erforderlich, dass der Abgabepflichtige glaube, durch die Übernahme von Bürgschaften eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen mit Aussicht auf Erfolg abwenden zu können.
2) Eine existenzbedrohende Notlage liege nicht schon dann vor, wenn nur die Fortführung einer selbständigen Betätigung ohne die Übernahme von Bürgschaften nicht mehr möglich scheine, sondern wenn die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen überhaupt verloren zu gehen drohe, dieser also seine berufliche Existenz nicht auch auf andere ihm zumutbare Weise hätte erhalten können.
3) Die besicherten Kredite dürften nicht dazu dienen, den Betrieb des Schuldners zu erweitern oder ihm sonst bessere Ertragschancen zu vermitteln (Hinweis E 1.3.1983, 82/14/0187).
4) Es bestehe keine sittliche Verpflichtung eines Abgabepflichtigen zur Übernahme von Bürgschaften für Schulden, die ein naher Angehöriger ohne besondere Notwendigkeit eingegangen sei.
5) Eine Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen setze voraus, dass sich der Steuerpflichtige nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen der Übernahme von Bürgschaften nicht entziehen könne. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen sei entscheidend. Es reiche daher nicht aus, dass das Handeln des Steuerpflichtigen menschlich verständlich sei, es müsse vielmehr die Sittenordnung dieses Handeln gebieten.

Aufgrund ha. bekannten Grundlagen habe der Bf 2012 einen Bürgschaftsvertrag zum Abstattungskredit zwischen seinem Bruder und dessen Ehegattin und der XBank übernommen.

Sein Bruder, Herr B, sei Geschäftsführer der AGmbH. Als Muttergesellschaft und reine Verwaltungsgesellschaft (Liegenschaft in L) gehe die MGmbH hervor, dessen Gesellschafter ebenfalls Herr B (Geschäftsführer) und dessen Ehegattin G seien.

Über das Vermögen der AGmbH sei am xx.xx.xxxx das Konkursverfahren eröffnet worden. Laut Schreiben der XBank hätte nach Gesprächen mit der Masseverwalterin eine Unternehmensfortführung bis zumindest Ende März 2012 nur dann garantiert werden können, wenn zusätzliche Liquidität in Höhe von € 50.000,00 zur Verfügung gestellt worden wäre.

Daraufhin sei ein Abstattungskredit mit Herrn B und G abgeschlossen worden, wobei der Bf als Bürge und Zahler in den Vertrag eingetreten sei. Mit Zahlung des Betrages sei der Konkurs zunächst aufgehoben und ein Zahlungsplan bestätigt worden.

Am yy.yy.yyyy sei über die AGmbH der Konkurs eröffnet worden und der Bf sei als Bürge und Zahler aufgefordert worden, den aus der Bürgschaft übernommenen Betrag zu zahlen.

Am ee.ee.eeee sei auch über die MGmbH (Muttergesellschaft und Verwaltungsgesellschaft über die Liegenschaft in L) der Konkurs eröffnet worden.

Herr B sei nunmehr an der Privatadresse in Adr als Einzelunternehmer (EU) tätig und beziehe Einkünfte aus Gewerbebetrieb.

Nach höchstgerichtlicher Entscheidung sei die grundsätzliche Haftungsfreiheit in Bezug auf Schulden einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung für diese Gesellschaftsform derart charakteristisch, dass nach den sittlichen Wertvorstellungen rechtlich denkender Menschen neben der gesetzlichen Ausnahme auch in Notfällen weder den Gesellschafter noch den Geschäftsführer grundsätzlich eine moralische Verpflichtung treffe, für die Gesellschaftsschulden einzustehen.

Schon die Bürgschaftsübernahme durch den Gesellschafter-Geschäftsführer komme grundsätzlich keine Zwangsläufigkeit zu, was auch die Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen ausschließe. Normzweck sei nicht, wirtschaftliche Misserfolge, die ja die verschiedensten Ursachen haben könnten, mit einer Ermäßigung der Einkommensteuer zu berücksichtigen. Die Verschuldung im Zusammenhang mit einer gewerblichen Tätigkeit entstehe im Rahmen des mit dieser verbundenen Wagnisses, welches der Steuerpflichtige freiwillig auf sich genommen habe (vgl. VwGH vom 13.10.1987, 86/14/0007).

Da die Übernahme des Kredites durch Herrn B und G freiwillig oder zumindest im Rahmen des Unternehmenswagnisses erfolgt sei, könne von einer zwangsläufigen Übernahmen der Bürgschaftsverpflichtung nicht ausgegangen werden. Zudem sei anzuführen, dass die berufliche Existenz seines Bruders auch auf andere ihm zumutbare Weise erhalten werden hätte können.

5 In der Folge brachte der Bf fristgerecht am 27.10.2017 einen Vorlageantrag bei der belangten Behörde ein, in welchem er die Vorlage seiner Beschwerde vom 05.07.2017 gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 23.06.2017 an das Bundesfinanzgericht begehrte.

Ergänzend zu seiner Beschwerde vom 5.7.2017 und seiner Begründung führte der Bf nochmals begründend aus, dass bereits 2012 bei Eingehen der Bürgschaft durch ihn diese erforderlich gewesen sei, um einen Privatkonkurs bei Herrn B abzuweisen, es läge daher eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen vor. Es ginge nicht nur um die Abweisung eines Konkurses bei den beiden Gesellschaften AGmbH bzw. MGmbH. Der Kredit, den Herr B von der XBank durch seine Bürgschaftsübernahme bekommen habe, habe letztendlich die Existenz von Herrn B retten sollen. Dass dies letztendlich nicht gelungen sei und die Bürgschaft schlagend geworden sei, sei 2012 noch nicht absehbar gewesen.

6 Schließlich legte die belangte Behörde am 07.12.2017 die Beschwerde vom 05.07.2017 gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 23.06.2017 dem Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor (samt Vorlagebericht).
 

2. Sachverhalt

Das BFG geht von folgendem entscheidungsrelevanten Sachverhalt aus, der sich aus dem vom Finanzamt vorgelegten Akt, den Angaben des Bf, den Firmenbuchauszügen der AGmbH, und der MGmbH, sowie der Behördenanfrage aus dem Zentralen Melderegister (ZMR) ergibt:

Der Bf erzielte im Beschwerdejahr Einkünfte aus selbständiger Arbeit sowie bis 28.02. als leitender Angestellter der AG Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Der Bf verpflichtete sich mittels Bürgschaftsvertrag vom 09.01.2012 gegenüber der XBank, für den Abstattungskredit seines Bruders B und dessen Ehegattin Frau G vom 09.01.2012 als Bürge und Zahler zu haften.

Der Bruder des Bf, B, erzielte ab dem Jahr 2007 als Geschäftsführer der AGmbH, Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Im Firmenbuch ist weiters dessen Ehegattin G im Zeitraum 01.01.2007 bis 02.12.2011 als Geschäftsführerin ausgewiesen. Die MGmbH, hielt 100 % der Gesellschaftsanteile der AGmbH. An der MGmbH waren B mit 25 % und G mit 75 % beteiligt. Das Firmenbuch weist als Geschäftsführer seit 01.07.2007 B und als Geschäftsführerin von 28.07.2006 bis 02.12.2011 G aus.

Mit Gerichtsbeschluss vom xx.xx.xxxx wurde über das Vermögen der AGmbH der Konkurs eröffnet. Laut Schreiben der XBank konnte nach Gesprächen mit der Masseverwalterin eine Unternehmensfortführung bis zumindest Ende März 2012 bei Zurverfügungstellung zusätzlicher liquider Mittel von 50.000,00 Euro garantiert werden.

In der Folge wurde am 09.01.2012 der Abstattungskreditvertrag zwischen den Kreditnehmern B und G und der Kreditgeberin XBank geschlossen, mit dem ein Kredit von 50.000 Euro gewährt wurde und für den der Bf die Haftung als Bürge und Zahler übernahm.

Der Konkurs wurde am kk.kk.kkkk aufgehoben und die Rechtskraft des Zahlungsplans bestätigt. B übernahm als Geschäftsführer der Schuldnerin die persönliche Haftung für 2/3 der Gesamtquote von 30 %.

Am yy.yy.yyyy wurde über das Vermögen der AGmbH erneut der Konkurs eröffnet. Mit Beschluss des Gerichtes vom bb.bb.bbbb wurde der Konkurs nach Verteilung an die Massegläubiger aufgehoben.

Mit Schreiben vom 17.01.2014 forderte der rechtsfreundliche Vertreter der XBank den Bf als Bürgen und Zahler auf, den Betrag von 50.000,00 Euro zu zahlen.

Der Bf leistete der Zahlungsaufforderung Folge und überwies am 22.04.2014 den Betrag von 50.000,00 Euro.

Am ee.ee.eeee wurde über das Vermögen der MGmbH der Konkurs eröffnet und mit Beschluss vom aa.aa.aaaa der Konkurs nach Schlussverteilung aufgehoben.

Herr B erzielt seit 2014 als Einzelunternehmer (EU) Einkünfte aus Gewerbebetrieb. G erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb (GW). 

Laut Auskunft aus dem Zentralen Melderegister sind B, und dessen Gattin  G, seit 1999 bzw. 1998 in Adr, mit Hauptwohnsitz gemeldet.

3. Rechtsgrundlagen

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen, wenn die Belastung außergewöhnlich ist, dem Steuerpflichtigen zwangsläufig erwächst und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigt.
Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.
Die Belastung erwächst dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann (§ 34 Abs. 3 EStG 1988).
 

4. Dazu wird rechtlich erwogen

Strittig ist im Beschwerdefall, ob der Bf aus sittlichen Gründen zur Übernahme der Bürgschaft für seinen Bruder B und dessen Ehegattin G im Jahr 2012 verpflichtet war und die sich daraus ergebende Zahlung von 50.000,00 Euro im Streitjahr 2014 als außergewöhnliche Belastung gem. § 34 EStG 1988 zu berücksichtigen war.

Bei einer Zahlung aus dem Anlass einer eingegangenen Bürgschaft muss nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Zwangsläufigkeit schon für den Zeitpunkt des Eingehens der Bürgschaftsverpflichtung gegeben gewesen sein (vgl. etwa VwGH 28.01.2005, 2001/15/0173 mwN).

Der Verwaltungsgerichtshof hat hinsichtlich der Bürgschaft für nahe Angehörige in ständiger Rechtsprechung Folgendes ausgeführt (vgl. das erwähnte  Erkenntnis vom 28.01.2005, mwN):

1. Es ist erforderlich, dass der Steuerpflichtige glaubt, durch die Übernahme von Bürgschaften eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen mit Aussicht auf Erfolg abwenden zu können.

2. Eine existenzbedrohende Notlage liegt nicht schon dann vor, wenn nur die Fortführung einer selbständigen Betätigung ohne die Übernahme von Bürgschaften nicht mehr möglich scheint, sondern wenn die wirtschaftliche Existenz des nahen Angehörigen überhaupt verloren zu gehen droht, dieser also seine berufliche Existenz nicht auch auf andere ihm zumutbare Weise hätte erhalten können.

3. Die besicherten Kredite dürfen nicht dazu dienen, den Betrieb des Schuldners zu erweitern oder ihm sonst bessere Ertragschancen zu vermitteln.

4. Es besteht keine sittliche Verpflichtung eines Steuerpflichtigen zur Übernahme von Bürgschaften für Schulden, die ein naher Angehöriger ohne besondere Notwendigkeit eingegangen ist.

5. Eine Zwangsläufigkeit aus sittlichen Gründen setzt voraus, dass sich der Steuerpflichtige nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen der Übernahme von Bürgschaften nicht entziehen kann. Nicht das persönliche Pflichtgefühl des Steuerpflichtigen, sondern der objektive Pflichtbegriff nach den herrschenden moralischen Anschauungen ist entscheidend. Es reicht daher nicht aus, dass das Handeln des Steuerpflichtigen menschlich verständlich ist, es muss vielmehr die Sittenordnung dieses Handeln gebieten.

Vor dem Hintergrund dieser Rechtsprechung ergibt sich im gegenständlichen Fall Folgendes:

Der Bf bringt vor, er habe sich aus objektiv sittlichen Gründen zur Übernahme einer Bürgschaft für einen Kredit, der eine existenzbedrohende Notlage seines Bruders und dessen Ehegattin abwenden hätte können, verpflichtet gefühlt. Der von ihm besicherte Kredit sei zur Rettung der wirtschaftlichen  Existenz von B notwendig gewesen. Ohne diesen Kredit wäre die AGmbH in Konkurs gegangen und in weiterer Folge das Konkursverfahren über die MGmbH eröffnet worden, für deren Verbindlichkeiten das Ehepaar ebenfalls persönlich haften würde. Die Geschäftsführerbezüge aus der AGmbH seien für Herrn B die Existenzgrundlage gewesen. Außerdem habe es gegolten, durch die Kreditzahlung abzuwenden, dass auf das Privatvermögen des Ehepaares bei Inanspruchnahme als persönlich Haftende zugegriffen werde. Nach den Ausführungen des Bruders des Bf sei auch ein Privatkonkurs im Raum gestanden.

Trotz Konkurseröffnung bei der AGmbH waren B und G in ihrer Stellung als Gesellschafter der MGmbH, der Muttergesellschaft der AGmbH, nicht zur Aufnahme des gegenständlichen, an die Haftungsübernahme durch einen Dritten gebunden Kredites verpflichtet, um die Betriebsfortführung der AGmbH zu ermöglichen bzw. einen Konkurs der beiden Gesellschaften noch abwenden zu können. Auch Herrn B in seiner Funktion als Geschäftsführer der AGmbH traf diese Verpflichtung nicht.

Die Eheleute waren in ihrer Stellung als Geschäftsführer - die Funktion der Ehegattin als Geschäftsführerin wurde im Firmenbuch am 02.12.2011 gelöscht - und Gesellschafter der AGmbH und MGmbH auch nicht verpflichtet, persönliche Haftungen für die Schulden der beiden Gesellschaften zu übernehmen. Nach der Rechtsprechung ist die grundsätzliche Haftungsfreiheit in Bezug auf Schulden der GmbH für diese Gesellschaftsform derart charakteristisch, dass neben den gesetzlichen Ausnahmen auch in Notfällen weder den Gesellschafter noch den Geschäftsführer eine Verpflichtung trifft, für Gesellschaftsschulden einzustehen (vgl. VwGH 26.09.1985, 85/14/0116; VwGH 07.09.1993, 90/14/0063). Der Gesellschafter einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung haftet nur begrenzt mit seiner Gesellschaftseinlage für die Schulden der Gesellschaft. Zudem haftet ein Geschäftsführer einer GmbH gemäß § 25 Abs. 2 GmbHG nur insoweit für einen entstandenen Schaden zur ungeteilten Hand, als dieser seine Obliegenheiten verletzt.

Die Gefahr des Zugriffes auf das Privatvermögen von B und G - allenfalls auch eines Privatkonkurses - im Zuge der Konkurse der AGmbH und der MGmbH stellte daher eine Folge aus (freiwilligen) Haftungsübernahmen des Ehepaares für Schulden der beiden GesmbHs AGmbH und MGmbH dar. Aufwendungen von Gesellschaftergeschäftsführern einer GmbH auf Grund der Inanspruchnahme aus einer übernommenen Bürgschaft für einen der GesmbH gewährten Kredit stellen ein unternehmergleiches Wagnis dar und finden keine Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung (VwGH 26.09.1985, 85/14/0116; VwGH 02.03.1987, 93/14/0018; VwGH 13.10.1987, 86/14/0007; VwGH 28.01.2005, 2001/15/0173; BFG 13.08.2015, RV/5100925/2013). Mit der Übernahme der gegenständlichen Bürgschaft durch den Bf wurde dem vom Bruder und der Schwägerin eingegangenen unternehmergleichen Wagnis begegnet.

Der Verwaltungsgerichtshof hat schon wiederholt ausgesprochen, dass nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen grundsätzlich niemand verpflichtet ist, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerrisiko abzunehmen, zu dem auch die Insolvenzgefahr gehört (vgl. 16.12.1999, 97/15/0126; VwGH 31.03.2004, 2003/13/0158; VwGH 31.03.2005, 2001/15/0222; VwGH 28.09.2011, 2008/13/0196). Die steuerliche Absetzbarkeit von Bürgschaftszahlungen als außergewöhnliche Belastung ist durch das Gesetz auf seltene Fälle beschränkt, weil § 34 EStG 1988 nicht zu dem Zweck geschaffen wurde, wirtschaftliche Misserfolge, die die verschiedensten Ursachen haben können, mit der Ermäßigung der Einkommensteuer zu berücksichtigen und auf diese Weise auf die Allgemeinheit abzuwälzen (vgl. etwa VwGH 28.01.2005, 2001/15/0173 mwN, VwGH 31.03.2005, 2001/15/0222, VwGH 28.09.2011, 2008/13/0196).

Auch das Vorbringen, wonach die Bürgschaftsübernahme der Abwendung einer existenzbedrohende Notlage von seinem Bruder und dessen Gattin hätte dienen sollen, kann dem Standpunkt des Bf nicht zum Erfolg verhelfen. Eine existenzbedrohende Notlage kann allein im Umstand, dass ein naher Angehöriger von der Gefahr der Insolvenz bedroht war, noch nicht erblickt werden (vgl. VwGH 31.03.2004, 2003/13/0158). Dass die Geschäftsführerbezüge aus der AGmbH für den Bruder des Bf im Jahr der Bürgschaftsübernahme die Existenzgrundlage darstellten, bedeutet nicht, dass ohne die gegenständliche Bürgschaftsübernahme die wirtschaftliche Existenz des Bruders überhaupt verloren zu gehen drohte. Dass dieser seine berufliche Existenz nach Wegfall der Geschäftsführerbezüge nicht auch auf andere ihm zumutbare Weise hätte erhalten können, wurde nicht vorgebracht. Schon in der Beschwerdevorentscheidung hat das Finanzamt darauf verwiesen, dass Herr B nunmehr an seiner Privatadresse in Adr, als Einzelunternehmer (EU) tätig ist und Einkünfte aus Gewerbebetrieb bezieht. Auch seine Gattin erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb (GW). 

Eine sittliche Verpflichtung zur gegenständlichen Bürgschaftsübernahme bestand daher für den Bf trotz seiner damals ausgezeichneten Einkommenslage nicht. Dass seine Handlungsweise menschlich verständlich ist, reicht nicht aus, eine Zwangsläufigkeit im Sinne des § 34 Abs. 3 EStG 1988 zu begründen.

Dem Beschwerdebegehren war somit nicht zu folgen, sodass spruchgemäß zu entscheiden war.
 

Zulässigkeit einer Revision

Gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Gegen diese Entscheidung ist eine (ordentliche) Revision unzulässig. Es handelt sich um keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung, da das Bundesfinanzgericht in rechtlicher Hinsicht der in der Entscheidung dargestellten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes folgt.

Salzburg-Aigen, am 25. Juli 2018

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at