Keine Berücksichtigung tatsächlicher Aufwendungen für behinderten Ehepartner, wenn dieser Einkünfte iSd § 33 Abs 4 Z 1 EStG von mehr als 6.000 Euro bezieht.

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht erkennt durch den Richter Mag. Daniel Philip Pfau über die Beschwerde des Beschwerdeführers, vom 17.04.2015, gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 12/13/14 Purkersdorf vom 19.03.2015, betreffend Einkommensteuer 2014 (Arbeitnehmerveranlagung) zu Recht: 

I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

II. Die Revision ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang:

Der Beschwerdeführer erzielte im Streitjahr 2014 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. In seiner Arbeitnehmerveranlagung für das Jahr 2014 beantragte er die steuerliche Berücksichtigung von außergewöhnlichen Belastungen mit Selbstbehalt (Krankheitskosten inkl Zahnersatz; Kz 730) in Höhe von 920,37 Euro und für seine zu 100 % behinderte Ehefrau neben den pauschalen Freibeträgen für Behinderung, Diätverpflegung und das eigene Kfz die steuerliche Berücksichtigung von außergewöhnlichen Belastungen für unregelmäßige Ausgaben für Hilfsmittel sowie Kosten der Heilbehandlung (Kz 417) in Höhe von 3.732,38 Euro.

Im Einkommensteuerbescheid 2014 vom 19.3.2015 versagte die belangte Behörde die Berücksichtigung der Aufwendungen für außergewöhnliche Belastungen, da sie den Selbstbehalt in Höhe von 10.969,89 Euro nicht überstiegen haben. Da der Alleinverdienerabsetzbetrag nicht zustehe, habe auch kein Freibetrag für die Behinderung des (Ehe)Partners berücksichtigt werden können.

In seiner Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 führte der Beschwerdeführer aus, der Alleinverdienerabsetzbetrag sei nicht das einzige Kriterium für die Berücksichtigung seiner außergewöhnlichen Belastungen infolge der Krankheitskosten seiner behinderten Ehefrau. Es sei auch das Einkommen seiner Ehefrau, das unter 6.000 Euro liege, zu beachten, "da sie für die in den gesetzlich festgelegten Pauschalbeträgen selbst aufkommt". Des Weiteren sei er der Meinung, dass die Gleichmäßigkeit der Besteuerung nicht gegeben sei. Bei einer derart gravierenden Behinderung müssen die gesetzlich anzurechnenden Freibeträge zur Ermittlung des maßgebenden Einkommens abgezogen werden. Da das Einkommen seiner Ehefrau weniger als 6.000 Euro betrage, beantrage er die außergewöhnlichen Belastungen iHv 3.732,38 Euro ohne einen Selbstbehalt zu berücksichtigen.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 18.8.2015 wies die belangte Behörde die Beschwerde als unbegründet ab. Begründend führte sie aus, im Beschwerdefall betragen die Einkünfte der Ehefrau des Beschwerdeführers im Jahr 2014 mehr als 6.000 Euro, die Freibeträge für die Behinderung seien nur bei ihrer eigenen (Arbeitnehmer)Veranlagung zu berücksichtigen, die jedoch mangels Einbehalt von Lohnsteuer zu keiner Gutschrift führen könne.

Gegen diese Beschwerdevorentscheidung stellte der Beschwerdeführer fristgerecht einen Antrag auf Vorlage zur Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht. Darin schränkt der Beschwerdeführer sein Vorbringen dahingehend ein, dass ein "Körperbehindertenfreibetrag" für seine 100% behinderte Ehefrau nicht beansprucht worden sei und werde, sondern die Berücksichtigung der tatsächlichen Kosten aus dem Titel der Behinderung nach § 35 Abs. 5 EStG. Diese Krankheitskosten (tatsächliche Behandlungskosten) iHv 3.732,38 Euro seien - auf Grund der Behinderung und des geringen Einkommens seiner Ehefrau - zwangsläufig und als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt zu berücksichtigen.

Die belangte Behörde legte den Beschwerdeakt am 1.6.2016 dem Bundesfinanzgericht vor und beantrage die Beschwerde als unbegründet abzuweisen.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Feststellungen

Der Beschwerdeführer war mit seiner zu 100% behinderten Ehefrau mehr als sechs Monate im Veranlagungsjahr 2014 verheiratet.

Der Beschwerdeführer beantragte im Rahmen seiner Arbeitnehmerveranlagung 2014 ua die steuerliche Berücksichtigung außergewöhnlicher Belastungen ohne Selbstbehalt für seine Ehefrau. Für diese machte er die pauschalen Freibeträge für Behinderung (100%), für Diätverpflegung und für das eigene Kfz geltend sowie darüber hinaus unregelmäßige Ausgaben für Hilfsmittel sowie Kosten der Heilbehandlung iHv 3.732,38 Euro (Kz 417).

Aus dem vom Beschwerdeführer vorgelegten Einkommensteuerbescheid 2014 seiner Ehefrau ergeben sich aus dem darin angeführten Lohnzettel der Pensionsversicherungsanstalt für den Zeitraum 1.1. bis 31.12.2014 Bruttobezüge (Kz 210) iHv 10.805,06 Euro, sonstige Bezüge vor Abzug der SV-Beiträge (Kz 220) iHv 1.543,58 Euro, SV-Beiträge für laufende Bezüge (Kz 230) iHv 472,32 Euro, steuerpflichtige Bezüge (Kz 245) iHv 8.789,16 Euro und SV-Beiträge für sonstige Bezüge (Kz 225) iHv 78,72 Euro.

Im Vorlageantrag schränkte der Beschwerdeführer sein Beschwerdevorbringen dahingehend ein, dass er nicht den "Körperbehindertenfreibetrag" beansprucht, sondern die tatsächlichen Kosten (iHv 3.732 Euro) aus dem Titel der Behinderung nach § 35 Abs. 5 EStG.

Die belangte Behörde stellte für die Beurteilung der für den Alleinverdienerabsetzbetrag des Beschwerdeführers maßgeblichen Einkunftsgrenze seiner Ehefrau darauf ab, dass die Einkünfte der Ehefrau mehr als 6.000 Euro betragen haben und versagte dem Beschwerdeführer im Rahmen seines Einkommensteuerbescheides 2014 die steuerliche Berücksichtigung der geltend gemachten außergewöhnlichen Belastungen für seine Ehefrau.

2. Beweiswürdigung

Die obigen Sachverhaltsfeststellungen sind allesamt aktenkundig. Die Feststellungen zu den Einkünften der Ehefrau des Beschwerdeführers basieren auf dem vom Beschwerdeführer im Rahmen des Beschwerdevorbringens vorgelegten Einkommensteuerbescheid 2014 der Ehefrau.

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (Beschwerdeabweisung)

Gemäß § 35 Abs. 1 EStG ist Voraussetzung für die steuerliche Berücksichtigung außergewöhnlicher Belastungen durch eine Behinderung des Ehepartners ua, dass der behinderte Ehepartner Einkünfte iSd § 33 Abs. 4 Z 1 EStG von höchstens 6.000 Euro jährlich verdient.

§ 35 EStG in der im Beschwerdefall maßgeblichen Fassung, BGBl. I Nr. 112/2012, lautet auszugsweise:

"(1) Hat der Steuerpflichtige außergewöhnliche Belastungen

(4) ...

(5) Anstelle des Freibetrages können auch die tatsächlichen Kosten aus dem Titel der Behinderung geltend gemacht werden (§ 34 Abs. 6).

...."

§ 34 Abs. 6 EStG in der im Beschwerdefall maßgeblichen Fassung, BGBl. I Nr. 112/2012, lautet auszugsweise:

"Folgende Aufwendungen können ohne Berücksichtigung des Selbstbehaltes abgezogen werden:

- ...

...

- Aufwendungen im Sinne des § 35, die an Stelle der Pauschbeträge geltend gemacht werden (§ 35 Abs. 5).

- ...

...."

§ 33 Abs. 4 Z 1 EStG in der im Beschwerdefall maßgeblichen Fassung, BGBl. I Nr. 112/2012, lautet:

„"Alleinverdienenden steht ein Alleinverdienerabsetzbetrag zu. Dieser beträgt jährlich“

„- bei einem Kind (§ 106 Abs. 1) 494 Euro,“

„- bei zwei Kindern (§ 106 Abs. 1) 669 Euro.“

„Dieser Betrag erhöht sich für das dritte und jedes weitere Kind (§ 106 Abs. 1) um jeweils 220 Euro jährlich.“

„Alleinverdienende sind Steuerpflichtige mit mindestens einem Kind (§ 106 Abs. 1), die mehr als sechs Monate im Kalenderjahr verheiratet oder eingetragene Partner sind und von ihren unbeschränkt steuerpflichtigen Ehegatten oder eingetragenen Partnern nicht dauernd getrennt leben oder die mehr als sechs Monate mit einer unbeschränkt steuerpflichtigen Person in einer Lebensgemeinschaft leben. Für Steuerpflichtige im Sinne des § 1 Abs. 4 ist die unbeschränkte Steuerpflicht des Ehegatten oder eingetragenen Partners nicht erforderlich. Voraussetzung ist, dass der (Ehe-)Partner (§ 106 Abs. 3) Einkünfte von höchstens 6 000 Euro jährlich erzielt. Die nach § 3 Abs. 1 Z 4 lit. a, weiters nach § 3 Abs. 1 Z 10, 11 und 32 und auf Grund zwischenstaatlicher oder anderer völkerrechtlicher Vereinbarungen steuerfreien Einkünfte sind in diese Grenzen mit einzubeziehen. Andere steuerfreie Einkünfte sind nicht zu berücksichtigen. Der Alleinverdienerabsetzbetrag steht nur einem der (Ehe-)Partner zu. Erfüllen beide (Ehe-)Partner die Voraussetzungen im Sinne der vorstehenden Sätze, hat jener (Ehe-)Partner Anspruch auf den Alleinverdienerabsetzbetrag, der die höheren Einkünfte im Sinne der Z 1 erzielt. Haben beide (Ehe-)Partner keine oder gleich hohe Einkünfte im Sinne der Z 1, steht der Absetzbetrag dem haushaltsführenden (Ehe-)Partner zu."“

„ “

Nach Darstellung der maßgebenden Rechtslage ist einleitend festzuhalten, dass der Einkommensteuerbescheid der Ehefrau des Beschwerdeführers keine Bindungswirkung bei der Prüfung der Voraussetzungen für den Alleinverdienerabsetzbetrag des Beschwerdeführers entfaltet (vgl hierzu BFG 19.7.2017, RV/3100290/2011 mwN).

Maßgebend für die Ermittlung des Grenzbetrages von 6.000 Euro ist der Gesamtbetrag der Einkünfte iSd § 2 Abs. 2 bis 4 EStG im gesamten Kalenderjahr zuzüglich bestimmter steuerfreier Einkünfte sowie sonderbesteuerter Einkünfte. Nicht als steuerfreie Einkünfte gelten solche, die bloß aufgrund gesonderter Tarifvorschriften bei der Veranlagung nicht zu berücksichtigen sind. Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit sind daher bei der Ermittlung des Grenzbetrages die gemäß § 67 EStG mit festen Steuersätzen zu versteuernden sonstigen Bezüge grundsätzlich miteinzubeziehen. Bis zur Freigrenze von 2.100 Euro bleiben diese sonstigen Bezüge jedoch gemäß § 67 Abs. 1 EStG außer Ansatz, sofern die sonstigen Bezüge in dem Jahressechstel Deckung finden (vgl Jakom/Kanduth-Kristen, EStG, 2017, § 33 Rz 27; Herzog in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG¹⁹, § 33 Tz 44 ff; VwGH 27.9.2000, 97/14/0033; VwGH 10.5.2001, 99/15/0256; Kirchmayr/Schaunig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG¹⁹, § 67 Tz 25 und 29; Fellner in Hofstätter/Reichel, EStG-Kommentar, § 67 Tz 19; Jakom/Lenneis, EStG, 2017, § 67 Rz 4; Knechtl in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG, § 67 Tz 20).

§ 67 EStG in der im Beschwerdefall maßgeblichen Fassung, BGBl. I Nr. 22/2012, lautet auszugsweise:

„(1) Erhält der Arbeitnehmer neben dem laufenden Arbeitslohn von demselben Arbeitgeber sonstige, insbesondere einmalige Bezüge (zum Beispiel 13. und 14. Monatsbezug, Belohnungen), beträgt die Lohnsteuer für sonstige Bezüge innerhalb des Jahressechstels gemäß Abs. 2 nach Abzug der in Abs. 12 genannten Beträge

(2) Das Jahressechstel beträgt ein Sechstel der bereits zugeflossenen, auf das Kalenderjahr umgerechneten laufenden Bezüge. Soweit die sonstigen Bezüge gemäß Abs. 1 mehr als das Jahressechstel oder nach Abzug der in Abs. 12 genannten Beträge mehr als 83 333 Euro betragen, sind diese übersteigenden Bezüge im Auszahlungsmonat nach Abs. 10 zu besteuern. Bei der Berechnung des Jahressechstels ist jener laufende Bezug, der zusammen mit dem sonstigen Bezug ausgezahlt wird, bereits zu berücksichtigen. Wird ein sonstiger Bezug in einem Kalenderjahr vor Fälligkeit des ersten laufenden Bezuges ausgezahlt, ist dieser erste laufende Bezug in seiner voraussichtlichen Höhe auf das Kalenderjahr umzurechnen. Steuerfreie laufende Bezüge gemäß § 3, ausgenommen laufende Einkünfte gemäß § 3 Abs. 1 Z 10, 11 und 15 lit. a, erhöhen nicht das Jahressechstel, steuerfreie sonstige Bezüge gemäß § 3, ausgenommen sonstige Einkünfte gemäß § 3 Abs. 1 Z 10 und 11, werden auf das Jahressechstel nicht angerechnet.“

Aus § 67 Abs. 2 EStG ergibt sich, dass das Jahressechstel ein Sechstel der bereits zugeflossenen, auf das Kalenderjahr umgerechneten laufenden Bezüge beträgt. Zur Berechnung des Jahressechstels ist die Summe der im Kalenderjahr (auch zusammen mit einem sonstigen Bezug) zugeflossenen laufenden Bezüge durch die Anzahl der bereits abgelaufenen Kalendermonate zu teilen. Der so ermittelte Durchschnitt ist auf den Jahresbezug umzurechnen, also mit 12 zu vervielfachen und davon das Sechstel zu berechnen (VwGH 10.4.1997, 94/15/0197, Jakom/Lenneis, EStG, 2017, § 67 Rz 6 mit Verweis auf VwGH 4.8.2004, 2001/08/0154; Kirchmayr/Schaunig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG¹⁹, § 67 Tz 26; Fellner in Hofstätter/Reichel, EStG-Kommentar, § 67 Tz 27).

Nach § 67 Abs. 2 letzter Satz EStG erhöhen steuerfreie laufende Bezüge gemäß § 3 EStG (abgesehen von hier nicht maßgeblichen Bezügen) nicht das Jahressechstel.

Im vorliegenden Fall wurde nach dem oben festgestellten Sachverhalt auf dem Lohnzettel der Ehefrau des Beschwerdeführers von der Pensionsversicherungsanstalt ein Betrag iHv 1.543,58 Euro als "Sonstige Bezüge vor Abzug d. SV-Beträge" ausgewiesen. Somit erhielt die Ehefrau des Beschwerdeführers im Kalenderjahr 2014 zuzüglich zu ihren laufenden Bezügen sonstige Bezüge iHv 1.543,58 Euro.

Nach § 33 Abs. 4 Z 1 achter Satz EStG sind andere, als die ausdrücklich im Gesetz aufgezählten steuerfreien Einkünfte bei Ermittlung einer Über- oder Unterschreitung des maßgeblichen Grenzbetrages nicht zu berücksichtigen. Daher sind auch sonstige Bezüge bis zu maximal 2.100 Euro bei den erzielten Einkünften des Ehepartners eines Alleinverdieners nicht zu berücksichtigen, sofern der zugeflossene Betrag das Jahressechstel nicht übersteigt.

Aufgrund dessen ist im vorliegenden Fall eine Berechnung des Jahressechstels vorzunehmen, um das Ausmaß der steuerfreien sonstigen Bezüge ermitteln zu können. Das Jahressechstel der Ehefrau des Beschwerdeführers für das Kalenderjahr 2014 errechnet sich wie folgt (Jakom/Lenneis, EStG, 2017, § 67 Rz 6 mit Verweis auf VwGH 4.8.2004, 2001/08/0154 und VwGH 10.4.1997, 94/15/0197; Kirchmayr/Schaunig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG¹⁹, § 67 Tz 24ff; Fellner in Hofstätter/Reichel, EStG-Kommentar, § 67 Tz 27):

Die von der Ehefrau des Beschwerdeführers im Jahr 2014 erhaltenen sonstigen Bezüge iHv 1.543,58 Euro übersteigen daher ihr Jahressechstel iHv 1.464,86 Euro um 78,72 Euro.

Dieser Betrag, somit das Ausmaß, in dem die sonstigen Bezüge das Jahressechstel übersteigen, ist nach dem Tarif zu besteuern und daher den steuerpflichtigen Einkünften hinzuzurechnen. Der Betrag von 1.464,86 Euro, somit das Ausmaß des Jahressechstels, bleibt bei der Berechnung der steuerpflichtigen Einkünfte hingegen außer Ansatz (vgl Kirchmayr/Schaunig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG¹⁹, § 67 Tz 25 und 29; Fellner in Hofstätter/Reichel, EStG-Kommentar, § 67 Tz 19; Jakom/Lenneis, EStG, 2017, § 67 Rz 4; Knechtl in Wiesner/ Grabner/Wanke, EStG, § 67 Tz 29).

Der für die Einkunftsgrenze des § 33 Abs. 4 Z 1 EStG im Jahr 2014 maßgebliche Betrag der Ehefrau des Beschwerdeführers errechnet sich daher wie folgt (vgl Herzog in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG¹⁹, § 33 Tz 44/3; Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG, § 33 Tz 77; VwGH 10.5.2001, 99/15/0256):

In Anbetracht des um 2.789,16 Euro über der Einkunftsgrenze des § 33 Abs. 4 Z 1 EStG liegenden Einkünftebetrages, kann dahingestellt bleiben, ob die Ehefrau des Beschwerdeführers noch Anspruch auf ein bei Berechnung der maßgeblichen Einkünfte iSd § 33 Abs. 4 Z 1 EStG in Abzug zu bringendes Werbungskostenpauschale (132 Euro) gehabt hätte.

Die Ehefrau des Beschwerdeführers hat im Kalenderjahr jedenfalls mehr als die gemäß § 33 Abs. 4 Z 1 EStG für die Erlangung des Alleinverdienerabsetzbetrages zulässigen 6.000 Euro bezogen, weshalb die belangte Behörde zurecht die steuerliche Berücksichtigung der außergewöhnlichen Belastungen ohne Selbstbehalt für die zu 100% behinderte Ehefrau des Beschwerdeführers im Rahmen seines Einkommensteuerbescheides versagt hatte.

Der angefochtene Bescheid erweist sich somit als nicht rechtswidrig.

Abschließend wird darauf hingewiesen, dass die von der Ehefrau des Beschwerdeführers geltend gemachten behinderungsbedingten außergewöhnlichen Belastungen im Wege der pauschalen Freibeträge für die 100% Behinderung (iHv 726 Euro), für Diätverpflegung (iHv 504 Euro) und das eigene Kfz (iHv 2.280 Euro) zwar Eingang in den Einkommensteuerbescheid der Ehefrau gefunden und dadurch die Bemessungsgrundlage (auf 5.219,16 Euro) reduziert haben, sich aber mangels Einbehalt von Lohnsteuer steuerlich nicht auswirken konnten. 

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Zulässigkeit der Revision)

Gemäß § 25a Abs. 1 VwGG hat das Verwaltungsgericht im Spruch seines Erkenntnisses oder Beschlusses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig ist. Der Ausspruch ist kurz zu begründen.

Gegen eine Entscheidung des Bundesfinanzgerichtes ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Die rechtliche Beurteilung der Frage, wie sich der für die Einkunftsgrenze des § 33 Abs. 4 Z 1 EStG maßgebliche Betrag errechnet, ist durch die zitierte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 10.5.2011, 99/15/0256) hinreichend geklärt, weshalb die Revision nicht zuzulassen ist. Die Frage, ob der Einkommensteuerbescheid der Ehefrau des Beschwerdeführers Bindungswirkung bei der Prüfung der Voraussetzungen für den Alleinverdienerabsetzbetrag des Beschwerdeführers entfaltet, ist vor dem Hintergrund der im Beschwerdefall gegebenen Sachverhaltskonstellation nicht entscheidungsrelevant.

Wien, am 10. August 2017

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