Studienreise eines Richters nach Hongkong und Taipeh

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht erkennt durch die Richterin Mag. Mirha Karahodzic MA in der Beschwerdesache des *****, *****, *****, gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 12/13/14 Purkersdorf vom 22.11.2013 betreffend Einkommensteuer 2012 zu Recht: 

I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

II. Die Revision ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nichtzulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verfahrensgang:

Mit Bescheid vom 22. November 2013 wurde dem Beschwerdeführer die Anerkennung im Rahmen seiner Einkommensteuererklärung 2012 geltend gemachter Werbungskosten für eine Studienreise nach Hongkong und Taipeh mit der Begründung versagt, dass Studienreisen nur dann als Werbungskosten anerkannt werden könnten, wenn der Aus- und Fortbildungscharakter weitaus überwiege.

Mit der dagegen eingebrachten Berufung (nunmehr und im Folgenden: Beschwerde) vom 8. Dezember 2013 ersuchte der Beschwerdeführer um Anerkennung der geltend gemachten Reisekosten. Begründend führte er aus, schon dadurch, dass er von seinem Dienstgeber einen Reisekostenzuschuss erhalten habe, sei dokumentiert, dass es sich "bei der gesamten Reise um eine ausschließlich im Dienstinteresse gelegene" gehandelt habe. Bei dem geltend gemachten Betrag iHv € 1.589,- handle es sich um die über den zuerkannten Reisekostenzuschuss hinausgehenden Auslagen. Die Reise, mit deren Leitung er betraut gewesen sei, sei im Fortbildungsprogramm des Bundesministeriums für Justiz bzw. des Präsidenten des Oberlandesgerichtes vorgesehen gewesen.

Mit Beschwerdevorentscheidung vom 13. Mai 2014 wurde die Beschwerde als unbegründet abgewiesen, weil es sich bei der Reise um ein "sogenanntes Mischprogramm" gehandelt habe, "da sich berufliche und touristische Teile der Reise nicht klar trennen lassen, d.h. häufig an denselben Tagen stattgefunden haben."

Mit Schreiben vom 22. Mai 2014 ersuchte der Beschwerdeführer um Vorlage seiner Beschwerde an das Bundesfinanzgericht.

II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:

1. Feststellungen

Folgender entscheidungswesentlicher Sachverhalt steht fest:

Der Beschwerdeführer war im Jahr 2012 als Richter tätig. Er nahm vom 24. Oktober 2012 bis 4. November 2012als Leiter der Delegation österreichischer Richter und Staatsanwälte an einer vom Präsidenten des Oberlandesgerichtes Wien zusammen mit der österreichischen Richtervereinigung geplanten und durchgeführten "Auslands-Studienreise" nach Hongkong und Taipeh teil, die im Rahmen des Fortbildungsprogrammes des Bundesministeriums für Justiz bzw. des Oberlandesgerichtes vorgesehen war. Dafür wurden ihm vom Präsidenten des Oberlandesgerichtes Wien fünf Tage Sonderurlaub sowie ein Reisekostenzuschuss iHv € 1.490,- gewährt.

Das Ziel der "Auslands-Studienreise" war der Besuch ausländischer Justizeinrichtungen und das Kennenlernen anderer Rechtsordnungen, Rechtssysteme und Gerichtsorganisationen sowie die Herstellung und Vertiefung fachlicher Kontakte zu ausländischen Gerichten und Justizbehörden im Lichte der wachsenden internationalen Vernetzung, der vermehrten Auslandsbezüge gerichtlicher Verfahren und Begegnungen mit anderen Verfahren.

Das Reiseprogramm nach Hongkong und Taipeh gestaltete sich wie folgt:

Die Reise des Beschwerdeführers dauerte somit zwölf Tage, wobei jedenfalls drei Tage zur An- bzw. Abreise gezählt haben (24.10., 25.10., und 4.11.). An insgesamt 4,5 Tagen waren beruflich bedingte Termine angesetzt (am 26.10., 30.10. und 1.11, sowie je ein Halbtag am 27.10., 29.10. und 31.10), an den restlichen 4,5 Tagen erfolgten allgemein interessierende Programmpunkte (28.10; 2.11. und 3.11, sowie je ein Halbtag am 27.10., 29.10. und am 31.10.). Beruflich bedingte Termine waren nicht zeitlich überwiegend:

Am 26.10., 30.10. und 1.11. standen neben Treffen mit Vertretern diverser Einrichtungen und Berufsgruppen (Justizminister, Rechtsanwälte, Universitätszugehörige) Gerichtsbesuche mit Erfahrungsaustausch am Programm, die zwischen ein und zweieinhalb Stunden dauerten. Insoweit beinhaltete das Programm Programmpunkte, die im beruflichen Kontext der Tätigkeit eines Richters zu sehen sind; die Programmpunkte erstreckten sich jedoch nicht auf einen Normalarbeitstag von acht Stunden. An den restlichen Tagen gab es zum einen Treffen mit hochrangigen, interessanten Persönlichkeiten aus Justiz und Wissenschaft (Treffen mit Vertretern des Justizministeriums und Vorsitzenden der Law Society), aber auch mit Vertretern der österreichischen Vertretungsbehörden (Treffen mit Generalkonsul und Vertretern des Protokolls sowie Abendempfänge) offiziellen Charakters, die aber nicht jeglicher Anziehungskraft auf andere Personen als Richter und Staatsanwälte entbehren und auch nicht zum beruflichen Kontext eines Richters gehören. 

An insgesamt vier Tagen (am 27.10, 28.10., 31.10 und 2.11) gab es halbtägige bzw. (am 2.11.) ganztägige Ausflüge gänzlich touristischer Art mit Stadtrundfahrten und Museumsbesuchen; am 3.11. war überhaupt kein Programmpunkt vorgesehen, der Tag stand zur Gänze zur freien Verfügung. Es kann daher nicht erkannt werden, dass die Reise insgesamt derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Steuerpflichtigen abgestellt war, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung berufliche interessierte Teilnehmer entbehrt.

Eine lehrgangsmäßige Organisation des Reiseprogrammes in Bezug auf Planung und Durchführung kann aus dem Programm nicht abgeleitet werden. Eine Aufteilung der Reisebestandteile in ausschließlich dienstliche und/oder beruflich (dienstlich) veranlasste ist nicht möglich. Es kann auch nicht festgestellt werden, dass die gesamte Reise ausschließlich beruflich veranlasst gewesen ist.

2. Beweiswürdigung

Die getroffenen Feststellungen ergeben sich widerspruchsfrei aus den im vorliegenden Verwaltungsakt enthaltenen Beweismitteln in einwandfreier Weise und blieben sowohl im Verwaltungsverfahren als auch im Beschwerdeverfahren im Wesentlichen unbestritten.

Die Feststellungen zum Beruf des Beschwerdeführers, der Organisation der Reise, der Gewährung von Sonderurlaub und Reisekostenzuschuss sowie zum Programm der Reise ergeben sich aus den aktenkundigen, vom Beschwerdeführer vorgelegten Unterlagen.

Die Feststellungen zum Programmablauf und zu den einzelnen Programmpunkten, ergeben sich aus dem Reiseprogramm; die Feststellung zum Nichterreichen der Normalarbeitszeit ergibt sich aus folgender Zeitgegenüberstellung:

* unter Einbeziehung  der Begrüßung durch den Generalkonsul (3/4 Stunde) und des Transfers  (3/4 Stunde); ** unter Einbeziehung des Transfers nach Macau (2,5 Stunden) und einer Pause (3/4 Stunde); *** unter Einbeziehung einer 3-stündigen Mittagspause

3. Rechtliche Beurteilung

3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung)

Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Dazu gehören gemäß Z 9 leg.cit. auch Reisekosten bei ausschließlich beruflich veranlassten Reisen sowie gemäß Z 10 leg.cit. Aufwendungen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder einer damit verwandten beruflichen Tätigkeit und Aufwendungen für umfassende Umschulungsmaßnahmen, die auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen. Demgegenüber sind gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung nicht abzugsfähig, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen (sog. Aufteilungsverbot).

Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes muss gerade bei Aufwendungen, die auch in den Kreis der privaten Lebensführung fallen können, ein strenger Maßstab angelegt und eine genaue Unterscheidung vorgenommen werden (vgl. zB VwGH 18.3.1992, 91/14/0171). Zur steuerlichen Anerkennung von betrieblich bzw. beruflich veranlassten Auslandsreisen hat der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung (vgl. etwa VwGH 24.4.1997, 93/15/0069; 19.10.1999, 99/14/0131; 28.3.2001, 2000/13/0194; 24.9.2008, 2008/15/0032) entschieden, dass Kosten einer Auslandsreise (Studienreise) des Steuerpflichtigen grundsätzlich Aufwendungen für die Lebensführung iSd § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 sind, es sei denn, es liegen folgende Voraussetzungen kumulativ vor:

i. Planung und Durchführung der Reise erfolgen entweder im Rahmen einer lehrgangsmäßigen Organisation oder sonst in einer Weise, die die zumindest weitaus überwiegende berufliche Bedingtheit einwandfrei erkennen lässt.

ii. Die Reise muss nach Planung und Durchführung dem Abgabepflichtigen die Möglichkeiten bieten, Kenntnisse zu erwerben, die eine einigermaßen konkrete berufliche Verwertung gestatten.

iii. Das Reiseprogramm und seine Durchführung müssen derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Abgabepflichtigen abgestellt sein, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehren.

iv. Andere allgemein interessierende Programmpunkte dürfen zeitlich gesehen nicht mehr Raum als jenen einnehmen, der während der laufenden Berufsausübung als Freizeit regelmäßig zu anderen als beruflichen Betätigungen verwendet wird; jedoch führt der nur zur Gestaltung der Freizeit dienende Aufwand keinesfalls zu einer steuerlichen Berücksichtigung.

Der Verwaltungsgerichtshof hat dementsprechend die Kosten von Reisen, bei denen ein typisches Mischprogramm absolviert wird, in den Bereich der privaten Lebensführung verwiesen (vgl. das bereits zitierte Erkenntnis VwGH 24.4.1997, 93/15/0069). So stelle die Studienreise einer Richterin nach Spanien keine Werbungskosten dar, wenn die Reise eine solche ist, die auch Touristen empfohlen wird (VwGH 24.4.1997, 93/15/0069).

Von dieser Rechtsprechung ist der Verwaltungsgerichthof auch mit dem Erkenntnis vom 27. Jänner 2011, 2010/15/0197, nicht abgegangen, sondern hat darin zum Ausdruck gebracht, dass diese Grundsätze einer gesonderten Beurteilung der einzelnen Abschnitte einer Reise und einer Aufteilung nach den betrieblichen/beruflichen und privaten Zeitanteilen (Tagen) nicht entgegenstehen.

Für das Beschwerdeverfahren bedeutet dies unter Berücksichtigung der vom Verwaltungsgerichtshof entwickelten Kriterien Folgendes:

i. Wie sich aus den Feststellungen ergibt, erfolgte die Planung und Durchführung der Reise durch den Präsidenten des Oberlandesgerichtes Wien zusammen mit der österreichischen Richtervereinigung, jedoch nicht im Rahmen einer lehrgangsmäßigen Organisation. Die Gewährung eines Sonderurlaubes im Ausmaß von fünf Tagen lässt ebensowenig auf eine lehrgangsmäßige Organisation schließen wie die Gewährung eines Reisekostenzuschusses (vgl. VwGH 24.4.1997, 93/15/0069, wonach der Umstand, dass die Reise von der Vereinigung österreichischer Richter organisiert und vom Arbeitgeber hiefür Sonderurlaub gewährt wurde, nicht zur Annahme führe, die hiefür getätigten Aufwendungen stellten Werbungskosten dar). Dadurch, dass die Reise aber im Rahmen des Fortbildungsprogrammes des Bundesministeriums für Justiz bzw. des Oberlandesgerichtes vorgesehen war und von diesen auch veranstaltet wurde, kann eine gewisse berufliche Bedingtheit der Reise nicht in Abrede gestellt werden. 

ii. Das Ziel der Reise  war der Besuch ausländischer Justizeinrichtungen und das Kennenlernen anderer Rechtsordnungen, Rechtssysteme und Gerichtsorganisationen sowie die Herstellung und Vertiefung fachlicher Kontakte zu ausländischen Gerichten und Justizbehörden im Lichte der wachsenden internationalen Vernetzung, der vermehrten Auslandsbezüge gerichtlicher Verfahren und Begegnungen mit anderen Verfahren. Damit wurde dem Beschwerdeführer die Möglichkeit geboten, Land und Leute näher kennenzulernen, aber auch seinen beruflichen Horizont als Richter zu erweitern, insbesondere auch Auslandssachverhalte in Bezug auf Hongkong und Taipeh besser zu verstehen. Von diesem Aspekt aus gesehen kann eine einigermaßen konkrete berufliche Verwertung der Reiseerlebnisse zumindest nicht zur Gänze verneint werden. Dass die Reise für die Berufstätigkeit von Nutzen sein konnte, genügt jedoch noch nicht, um sie als durch den Beruf veranlasst zu sehen (VwGH 22.9.2000, 98/15/0111 mwN).

iii. Die Re ise und ihre Durchführung waren auch nicht derartig einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Beschwerdeführers abgestimmt, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehrten: Es ist im Sinne der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes zu Reisen mit Mischprogramm nicht maßgebend, ob ein Dritter diese Reise insgesamt auch in dieser Form durchführen würde (vgl. VwGH 25.9.2002, 99/13/0243). Hier kommt es ausschließlich darauf an, ob das Reiseprogramm objektiv bloß seinem Inhalt nach geeignet war, eine solche Anziehungskraft auch auf andere Personen auszuüben. Ohne Belang ist dabei, dass sich die Reise ausschließlich an Richterinnen und Richter bzw. Staatsanwältinnen und Staatsanwälte richtete, weil sie vom Präsidenten des Oberlandesgerichtes Wien und der österreichischen Richtervereinigung organisiert wurde. Angesichts der einzelnen Programmpunkte wie Treffen mit hochrangigen, interessanten Persönlichkeiten aus der Justiz und der Wissenschaft (Treffen mit Vertretern des Justizministeriums, mit Vertretern der Juristenvereinigung [Law Society], Treffen mit Anti-Korruptions-Vertretern sowie mit Vertretern der Universitäten) sowie mit Vertretern der österreichischen Vertretungsbehörden (Treffen mit Generalkonsul und Vertretern des Protokolls) in Kombination mit Informationstouren und Stadtführungen, waren die Programmpunkte geeignet, auch das Interesse anderer, politisch, juristisch und kulturell be geisterungsfähiger Personen zu wecken. Gerade diese im Reiseprogramm enthaltene Verknüpfung von Kultur, Politik und Recht stellt ein besonderes interessantes Reiseangebot dar, das auch andere Berufsgruppen als die des Beschwerdeführers anziehen könnte (siehe dazu auch VwGH 25.9.2002, 99/13/0243).  

Eine solche Reise verliert gemessen am Interesse eines Bildungsreisenden (vgl. dazu etwa VwGH 31.5.2000, 97/13/0228) auch nicht jegliche Anziehungskraft, wenn manche Programmpunkte fachspezifische Punkte enthalten, wie im vorliegenden Fall beispielsweise die jeweils ein- bis zweieinhalbstündigen Gerichtsbesuche am 26.10., 30.10. und am 1.11. Schon die Programmteile, die an vier Tagen (am 27.10, 28.10., 31.10., 2.11. und 3.11) stattfanden und Besichtigungen touristischer Art sowie Zeit zur freien Verfügung umfassten, rechtfertigen die Zuordnung der gegenständlichen Reise insgesamt zu den nicht abzugsfähigen Kosten der Lebensführung nach § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. a EStG 1988.

Da die vom Verwaltungsgerichtshof entwickelten Kriterien kumulativ zutreffen müssen, ist es grundsätzlich entbehrlich auf eine allfällige Abgrenzung zwischen allgemein interessierenden und beruflich bedingten Programmpunkten einzugehen. Dennoch wird angemerkt, dass die berufliche Veranlassung der Reise für die Tage, an denen einigermaßen berufsbezogene Veranstaltungen stattgefunden haben (am 26.10., 27.10., 29.10., 30.10., 31.10. und 1.11.) mangels Erfüllung der vom Verwaltungsgerichtshof geforderten achtstündigen Normalarbeitszeit (vgl. zB VwGH 28.2.2012, 2009/15/0183) zu verneinen ist und die allgemein interessierenden Punkte der Reise weitaus überwiegend waren. Angemerkt wird, dass lediglich am 26.10. bei Berücksichtigung der zweistündigen Mittagspause, des Empfangs und des Transfers ein Programm von 8,5 Stunden erreicht wäre, eine Miteinberechnung der Anreise und einer mehr als halbstündigen Pause aber auch bei der Ermittlung der Normalarbeitszeit im Inland ausscheiden würde (zur Nichteinberechnung von Transferzeiten in die Normalarbeitszeit vgl. VwGH 28.3.2001, 2000/13/0194).

D a die  gegenständliche Reise nach Hongkong und Taipeh nach den obigen Ausführungen, auch wenn sie für den Beruf des Beschwerdeführers förderlich sein konnte, ein Mischprogramm darstellt, sind die dafür geltend gemachten Aufwendungen den Kosten der privaten Lebensführung zuzuordnen und stellen nicht abzugsfähige Aufwendungen iSd § 20 Abs. 1 lit. a EStG 1988 dar.

Vor diesem Hintergrund ist aus der jüngsten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, auf die in der Beschwerde Bezug genommen wird (VwGH 27.1.2011, 2010/15/0197) für die Studienreise des Beschwerdeführers nichts zu gewinnen, da diese weder überwiegend noch zur Gänze beruflich veranlasst war. Die Beschwerde ist daher abzuweisen.

3.2. Zu Spruchpunkt II. (Unzulässigkeit der Revision)

Gemäß § 25a Abs. 1 VwGG hat das Verwaltungsgericht im Spruch seines Erkenntnisses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig ist. Der Ausspruch ist kurz zu begründen.

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Die Revision ist unzulässig, da keine Rechtsfrage iSd Art. 133 Abs. 4 B-VG zu beurteilen war, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil die Frage der beruflichen Bedingtheit einer Reise eine für den Einzelfall über die Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Frage ist und die Entscheidung der umfangreichen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes folgt, die auch nicht als uneinheitlich zu bewerten ist (vgl. dazu die unter II.3.1. dargestellte Rechtsprechung).

Wien, am 3. August 2017

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