Haftung gemäß § 9 Abs. 1 BAO - Nichtvorliegen einer schuldhaften Pflichtverletzung mit dem Vorbringen der Unzuständigkeit für die Abgabenentrichtung und der Gläubigergleichbehandlung eingewendet.

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Senat in der Beschwerdesache N.N., Adresse1, vertreten durch Mag. Manfred Takacs, Amtshausgasse 2, 7132 Frauenkirchen, über die Beschwerde vom 30.06.2016 gegen den Bescheid des Finanzamtes vom 21.04.2016, StNr.: ****, betreffend Haftung gemäß § 9 Abs. 1 BAO nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung in Anwesenheit des Beschwerdeführers und seines steuerlichen Vertreters, des Amtsvertreters AB und  der Schriftührerin E.F.  zu Recht erkannt: 

Der Beschwerde wird teilweise Folge gegeben und die Haftung auf einen Betrag von € 61.937,91 (statt bisher € 73.985,69), und zwar auf folgende Abgabenschuldigkeiten und Nebengebühren eingeschränkt:

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nichtzulässig.

Entscheidungsgründe

Mit Bescheid vom 21.4.2016 wurde der nunmehrige Beschwerdeführer N.N. (in der Folge kurz Bf. genannt) als Haftungspflichtiger gemäß § 9 i.V. m. §§ 80 ff. Bundesabgabenordnung (BAO) für die aushaftenden Abgabenschuldigkei ten der Fa. A-GmbH, Fi rmenbuchnummer *****, im Ausmaß von € 73.985,69 in Anspruch genommen, und zwar für folgende Abgabenschuldigkeiten:

Zur Begründung wurde ausgeführt, die genannten Abgabenschuldigkei ten seien bei der Fa.  A-GmbH als uneinbringlich anzusehen. Nach Abschluss eines Sanierungsplanes sei, mangels gegenteiliger Anhaltspunkte, anzunehmen, dass der in der Sanierungsplanquote nicht mehr Deckung findende Teil der Abgabenforderung uneinbringlich sein werde. Mit Beschluss des Landesgerichtes Wiener Neustadt vom 27.06.2012 sei der zwischen der Fa.  A-GmbH und deren Gläubigern abgeschlossene 20%-i ge Sani erungsplan bestätigt worden. Somit sei der in der Sanierungsplanquote nicht mehr Deckung findende Teil der Abgabenforderung uneinbringlich.

Entsprechend der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei es im Falle der Unei nbringlichkeit der Abgaben bei der Gesellschaft Sache des Geschäftsführers nachzuweisen, weshalb er nicht Sorge getragen habe, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet habe, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung annehmen dürfe.

In der Vorhaltsbeantwortung vom 23. April 2015 werde vorgebracht, dass der Bf. seit 2008 die Geschäftsführerfunktion inne gehabt, sich seine Zuständigkeit aber auf die technischen und nicht auf die kaufmännischen Belange bezogen habe. Für die kaufmännischen Angelegenheiten sei der zweite Geschäftsführer, der mittlerweile verstorbene Großvater B.C., zuständig gewesen.

Seien wie i m vorliegenden Fall mehrere Geschäftsführer gleichzeitig bestellt, sei eine Aufteilung der die Gesellschaft betreffenden Agenden untereinander zulässig. Dies enthebe jedoch denjenigen Geschäftsführer, der mit der Erledigung der abgabenrechtlichen Pflichten nicht betraut sei, nicht von seiner Verpflichtung, den jeweils anderen zu überwachen. Ausführungen dazu, dass solche Überprüfungen stattgefunden hätten bzw. in welcher Form solche erfolgten, seien dem Schreiben vom 23.04.2015 nicht zu nehmen. Die Untätigkeit führe zu einem Verschulden an der Uneinbringlichkeit  der Abgabenschuldigkeiten.

Betreffend die i m Jahr 2005 ausgesetzten und im Jahr 2010 wiederaufgenommenen Beträge in Höhe von € 95.765,60 werde festgehalten, dass diesbezüglich eine Verjährung nicht vorliege. Die Verjährung fälliger Abgaben werde durch jede zur Durchsetzung des Abgabenanspruches unternommene, nach außen erkennbare Amtshandlung unterbrochen. Mit Ablauf des Jahres, in welchem die Unterbrechung eingetreten sei, beginne die Verjährungsfrist neu zu laufen. Entgegen den Ausführungen des Bf., dass es in den Jahren seit 2005 keine Unterbrechungshandlung gegeben habe, sei festzuhalten, dass am 23. Juni 2005 eine Bereisung durch den Vollstrecker stattgefunden habe. Damit habe die Einhebungsverjährung mit Beginn 2006 neu zu laufen begonnen. Die Wiederaufnahme sei am 12.01.2010, somit innerhalb der 5-Jahresfrist durchgeführt worden. Eine neuerliche Unterbrechungshandlung sei kurz darauf in Form der Stellung eines Konkursantrages erfolgt.

Für das Haftungsverfahren sei entscheidungswesentlich, ob der Geschäftsführer bei Fälligkei t der Abgabenverbindlichkeiten Mittel zur Bezahlung zur Verfügung habe. Reichten die Mittel zur Befriedigung aller Gläubiger nicht aus, habe der Geschäftsführer dafür zu sorgen, dass die ihm zur Verfügung stehenden Mittel anteilig für die Begleichung aller fälligen Verbindlichkeiten verwenden werden. Die Gl eichbehandlung sämtlicher Gläubiger beziehe sich auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits. Der Vertreter dürfe hiebei Abgabenschulden nicht schlechter behandeln als die übrigen Schulden.

Den Vertreter treffe im Haftungsverfahren eine qualifizierte Behauptungs-  und Konkretisierungslast. Pauschale Behauptungen, dass die Abgabenbehörde bei der Mittel verteilung ni cht benachteiligt worden sei, reichten nicht aus. Dem Vertreter obliege der Nachweis, welcher Betrag bei Gl eichbehandlung sämtlicher Gläubiger an die Abgabenbehörde zu entri chten gewesen wäre. Dies sei aus den vorgelegten Unterlagen nicht ersichtlich. Gelinge der Nachweis der Gleichbehandlung nicht, so könne die Haftung für den gesamten uneinbringlichen Abgabenbetrag geltend gemacht werden.

Deutliche Anhaltspunkte für eine gänzliche Vermögenslosigkeit der Gesellschaft zu den Fälligkeitstagen der haftungsgegenständlichen Abgaben würden sich nicht ergeben , zumal laut Aktenl age bis zur Insolvenzeröffnung laufend Umsätze erzielt worden wären, woraus geschlossen werden könne , dass Mittel zur zumindest anteiligen Abgabenentrichtung im haftungsrelevanten Zeitraum vorhanden gewesen seien. Ergänzend werde festgehalten, dass sich eine schuldhafte Verletzung der Vertreterpflichten auch daraus ergebe , wenn sich der Geschäftsführer in die Abhängigkeit eines Dritten (Bank) begebe und er in seiner Verfügungsgewalt derart eingeschränkt werde, dass er über einlangende Kundengelder nur mehr nach Maßgabe der Bank verfügen könne.

Zum Hinweis, dass die Abgabenbehörde die Gutschriften aus den laufenden Umsatzsteuervoranmeldungen nicht auf die in diesen Monaten angefallenen Lohnabgaben gebucht habe, sei auszuführen, dass gemäß § 21 4 Abs. 1 BAO Gutschri ften auf die dem Fälligkeitstag nach ältesten verbuchten Abgabenschuldigkeiten zu verrechnen seien.

Eine Ausnahme vom Gleichbehandl ungsgrundsatz bestehe für die Lohnsteuer. Betreffend die Lohnsteuer sei die abgabenrechtlich relevante Pflichtverletzung schon gemäß § 78 Abs. 3 Einkommensteu ergesetz gegeben. Reichten die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht aus, so habe er die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten. In solchen Fällen dürften Löhne somit nicht in voller Höhe ausgezahlt werden und seien diese anteilig zu kürzen. Die auf den gekürzten Lohnbetrag entfallende Lohnsteuer sei zur Gänze zu entrichten. Dem Schreiben vom 23.04.2015 sei zu entnehmen, dass ab November 2011 keine Löhne mehr ausbezahlt worden seien. Die haftungsrelevanten Lohnabgaben betreffen jedoch frühere Zeiträume.

Die Geltendmachung der Haftung stelle di e letzte Möglichkeit zur Durchsetzung des Abgabenanspruches dar. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folge, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel dann ermessenskonform sei, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich sei. Der öffentliche Auftrag zur Ergreifung aller Mittel, vollstreckbare Abgaben einzubringen, überwiege bei einer vorzuwerfenden Pflichtverletzung auch allfällige Billigkeitsgründe, die für eine Abstandnahme von der Heranziehung zur Haftung ins Treffen geführt werden.

Da der Nachwei s, dass der Bf. ohne sein Verschulden gehindert gewesen sei, für die Entrichtung der Abgaben zu sorgen, nicht erbracht hätte werden können, müsse angenommen werden, dass der Abgabenrückstand durch offenbar schuldhaftes Verhalten des Bf. nicht entrichtet worden sei. Aus diesem Grunde sei die Haftung geltend gemacht worden.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die frist- und formgerechte Beschwerde des Bf. vom 30.06.2016, mit welcher beantragt wird, keine Beschwerdevorentscheidung gemäß §  262 Abs. 2 BAO zu erl assen, wobei die Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht gemäß § 272 Abs.2 BAO durch den gesamten Beschwerdesenat nach Durchführung ei ner mündlichen Verhandlung (§ 274 Abs. 1 BAO) erfolgen möge.

Zur Begründung führt der Bf. aus, er weise nochmal s darauf hin, dass er in der Gesellschaft zwar die Funktion eines Geschäftsführers seit 2008 inne gehabt, sich seine Zuständigkeit aber auf die technischen und nicht auf die kaufmännischen Belange bezogen, welche stets sein vor gut 1,5 Jahren verstorbener Geschäftsführerkollege und Großvater B.C. wahrgenommen habe. Der Rückstand auf dem Abgabenkonto der Gesellschaft habe bereits im Zeitpunkt der Bestellung als Geschäftsführer Anfang des Jahres 2008 rund € 68.000,00 betragen, weitere fast € 96.000,00 seien ausgesetzt gewesen.

Abgaben bis November 2005

Hi nsichtlich der i m Jahr 2005 ausgesetzten Beträge in Höhe von € 95.765,60 (Beilage 1) sowie der i m Jahr 2010 erfolgten Wiederaufnahme der Einbringung sei gemäß § 231 Abs. 2  BAO di ese nur dann zulässig, wenn die Gründe - im gegenständlichen Fall wohl die Aussichtslosi gkeit der Einbringung - innerhalb der Verjährungsfrist wegfallen würden. Die Verjährungsfrist betrage dabei 5 Jahre und sei von der Fälligkeit der offenen Forderungen abhängig.

Für den Bf. sei ist nicht ersichtlich, wieso die Einbringung Anfang 2010 wesentlich einfacher gewesen sein sollte als 2005 und es scheine zum Zeitpunkt der "Wiederaufnahme" die Verjährung bereits für die damals offenen Abgabenschulden  (es handle sich überwiegend um Lohnabgaben  aus 2000 bis 2003; sowie Lohnabgaben aus Jänner und Juli 2004) eingetreten.

Da es i n den Jahren seit 2005 keine für den Bf. feststellbare U nterbrechungshandl ung gegeben habe, liege aufgrund der „Wiederaufnahme der Einbringung" i m Jahr 2010  hinsichtlich der vor seiner Geschäftsführerbestellung resul tierenden Abgabenbelastung kein haftungsrelevantes Verschulden des Bf. vor.

Der für die Beurteilung der Haftung des neuen Geschäftsführers heranzuziehende offene Rückstand am Finanzamtskonto sei daher um den wieder eingebuchten Betrag iHv € 95.765,60 zu vermindern. Neben dieser formalen Unrichtigkeit sei darauf zu verweisen, dass die laufenden Abgabenschulden in den letzten Jahren seit Bestellung zum Geschäftsführer auch tatsächlich bezahlt worden seien.

Abgaben 2009 bis 2011

Einerseits sei schon daraus ersichtlich, dass sich der Kontostand - nach Ei nbuchung der „Wiederaufnahme" - von € 157.311,44 (per 12.01.2010) auf € 75.871,83 (Beilage zum Haftungsvorhalt vom 17.03.2014) reduziert habe und andererseits sei aus der beiliegenden Aufstellung (Beilage 2) betreffend das Kalenderjahr 2010 i m Sinne der „Gleichbehandlung der Gläubiger" ersi chtlich, dass die Abgaben monatlich jeweils zur Gänze (mit einem geringfügigen Überhang für Monat November 2010) bezahlt worden seien, sodass es zu keiner abgabenrelevanten Pflichtverletzung im Sinne einer Benachteiligung der Finanzverwaltung gekommen sei.

Weiters sei darauf hinzuweisen, dass das Finanzamt die hier und in den anderen Monaten vorhandenen Umsatzsteuerguthaben NICHT gegen die in diesen Monaten angefallenen Lohnabgaben gebucht habe, sondern auf die im Jänner 2010 im Rahmen der "Wiederaufnahme" wieder eingebuchten Abgaben. Den Ausführungen im Haftungsbescheid vom 21.04.2016, wonach gemäß § 214 Abs. 1 BAO sämtliche UVA-Guthaben stets mit den dem Fälligkeitstag nach ältesten Abgabenschuldigkeiten zu verrechnen seien, sei die Richtlinie des BMF vom 07.11.2014, BMF-010103/0166-IV/4/2014 Rz 703 iVm Rz 705 (Rückwirkung von UVA-Guthaben) entgegen zu halten, aus der sich sehr wohl ein Verrechnungsauftrag bei unterschiedlichen Abgaben mit gleicher Fälligkeit bei ausreichendem UVA-Guthaben (Beilagen 2 und 3) ableiten lasse.

Hätte das Finanzamt die Guthaben mit den jeweiligen Monatsabgaben gegenverrechnet, wäre jetzt deutlich erkennbar, dass alle für den Bf. haftungsrelevanten Abgaben bezahlt seien und in der Folge wäre gegenständliches Verfahren gar nicht eingeleitet worden.

I m Haftungsbescheid werde auf Seite 2 ausgeführt, dass i n der Vorhaltsbeantwortung vom 23.04.2015 „pauschale Behauptungen" vorgebracht worden seien, wonach die Abgabenbehörde bei der Mittelverteilung nicht benachteiligt worden sei. Gleichzeitig stelle das Finanzamt aber selbst keine Ermittlungen an oder fordere zusätzliche konkrete Unterlagen an, die nach Meinung der Abgabenbehörde zur Glaubhaftmachung des Sachverhalts geeignet wären.

Die i n der Beilage 3 angeführten Beträge seien in den entsprechenden Monaten zur Gänze bezahlt bzw. durch Umsatzsteuerguthaben gedeckt gewesen, sodass es zu keiner rel evanten Benachteiligung des Finanzamtes im fraglichen Zeitraum gekommen sei. Es sei ersi chtlich, dass betreffend der haftungsrelevanten Monate eine Unterdeckung lediglich für die Monate 8 und11/2009 sowie 1/2011 vorliege.

In fol genden Monaten erhöhten sich aber auch die Verbindlichkeiten (siehe Beilage 3): 8/2009: Abgaben fällig am 15.10.09
Stand Verbindlichkeiten zum 1.10.09: -691.709; Stand zum 31.10.09: -786.062;
11/2009:Abgaben fällig am 15.1.10
Stand Verbindlichkeiten zum 1.1.10.: -427.293; Stand zum 31.1.10: -444.998;
1/2011: Abgaben fällig am 15.3.11
Stand Verbindlichkeiten zum 1.3.11: -631.028; Stand zum 31.3.11: -647.857;

Ergänzend werde noch ausgeführt, dass nach allgemeiner Rechtsauffassung (so u.a. UFS 10.10.2007, RV/****) für di e Gläubigergleichbehandlung eine Zeitraumbetrachtung anzuwenden sei, sodass die Jahreszusammenstellungen für 2009 bis 10I2011 (Überdeckungen in Summe von € 13.126,00 für 2009 sowie € 55.250,00 für 2010 bei Unterdeckung iHv € 6.950,00 für 1-10/2011) zum Nachweis der vollständigen Begleichung der Abgabenschulden genügen.

Aus di esem Erkenntnis gehe auch klar hervor, dass dem Bf. kein schuldhaftes Verhalten vorzuwerfen sei , wenn er - wie im Haftungsbescheid vom 21.04.2015 gefordert - eine Verrechnungsanweisung nicht angegeben habe, die tatsächliche Zahlung/Gutschrift aber die gleichzeitig fälligen Lohnabgaben decke.

Da i m angeführten Zeitraum 2009-2011 insgesamt alle Abgaben an das Finanzamt bezahlt worden seien, könne es auch zu keiner „negativen" Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes gegenüber dem Finanzamt gekommen sein.

Jene Abgabenrückstände, die aus der „EinbuchungIWiederaufnahme der Einbringung" resultieren, könnten - wie bereits dargel egt - für die Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger jedenfalls nicht herangezogen werden.

Bezüglich allfällig vorhandener liqui der Mittel sei festzuhalten, dass das Girokonto der Gesellschaft (geführt bei der X-Bank) stets bis auf wenige hundert Euro ausgeschöpft bzw. trotz Fehlen eines Rahmens überzogen gewesen sei und dem Unternehmen ab dem Jahre 2008 kein Rahmenkredit zur Verfügung gestanden wäre (vgl. Schreiben der X-Bank - Beilage 4).

Aus allen oben angeführten Gründen und dem tatsächlichen Sachverhalt sei klar ersichtlich, dass beim Bf. keine schuldhafte Pflichtverletzung gegeben sei.

Darüber hi naus sei zu bedenken, dass die Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger eine Ermessensentscheidung sei, und nach Pkt. 2.10. des maßgeblichen Erlasses - AÖF 2006/186 - der hier vorliegende Sachverhalt hinsichtlich
- der aus der Zeit vor dem Verantwortungszeitraum des Bf. stammenden und wiederaufgenommenen Abgaben,
- der tatsächlich erfolgten vollständigen Bezahlung der laufenden Abgaben sowie
- im Hinblick auf die hinsichtlich der ursprünglichen Schuld lange zurückliegende Zeit
dafür spreche, dass es gegen den Bf. zu keiner Inanspruchnahme als Haftungspflichtiger komme.

Aus allen dargel egten Gründen sei von einer Inanspruchnahme abzusehen.

In der auf Antrag des Bf. durchgeführten mündlichen Verhandlung vor dem Senat des Bundesfinanzgerichtes vom 16.11.2016 brachte dieser (wie schriftlich) vor,  dass die Abgaben der Jahre 2009-2011 durch den Bf. als Geschäftsführer weitgehend durch Umsatzsteuergutschriften entrichtet worden seien. Durch von der Buchhalterin unterlassenen Verrechnungsweisungen, wären diese Gutschriften auf älteste Fälligkeiten verbucht und damit Abgabenschuldigkeiten der Jahre 2000-2004 getilgt worden, die längst vor Geschäftsführerbestellung fällig gewesen seien. Während des Zeitraumes der Geschäftsführung des Bf. seien die Abgaben weitestgehend bezahlt worden.

Der Wiederaufnahme der Ausetzung der Einbringung zu Beginn des Jahres 2010 stehe der Einwand der Verjährung entgegen, diese Beträge seien 5 Jahre ausgesetzt gewesen.

Eine explizite Vereinbarung über die Aufteilung der Geschäfte zwischen den Bf. und den zweiten Geschäftsführer (Großvater) habe es nicht gegeben. Diese habe sich aus den betrieblichen Gegebenheiten und der Historie (der Großvater sei der Patriach des Unternehmens gewesen, der die wirtschaftliche Leitung inne gehabt habe) ergeben. Der Bf. sei lange Zeit, bis ins Jahr 2014, Dienstnehmer (ab 2008 in Geschäftsführerposition) gewesen und habe die technischen Inovationen in die Firma eingebracht.

Der Umstand, dass es wirtschaftliche Probleme im Rahmen der GmbH und insbesondere auch Steuerschulden beim Finanzamt gegeben habe, sei dem Bf. grundsätzlich bekannt gewesen. Er habe sich jedoch vorrangig um die technischen Belange des Unternehmens gekümmert. Gespräche dahingehend, welche Zahlungen an wen geleistet wurden, habe es nicht gegeben. Von der Wiederaufnahme der Aussetzung der Einbringung Anfang 2010 habe er grundsätzlich Kenntnis gehabt, er habe die Zahlen gesehen, aber diese Belange nicht als seinen Aufgabenbereich betrachtet.

Der steuerlicher Vertreter brachte in der mündlichen Verhandlung ergänzend vor, die Übernahme der Geschäftsführung durch den Bf. bzw. dessen Eintragung als Geschäftsführer im Firmenbuch sei auf Anraten des damaligen Steuerberaters und des Großvaters erfolgt, ohne Hinweis auf eventuelle Haftungsfolgen, die mit der Übernahme der Geschäftsführerfunktion verbunden sein könnten. Es sollte aufgrund des hohen Alters des Großvaters eine zweite jederzeit handlungsfähige Person die Geschäftsführung übernehmen können. Aus seitens des Notars erfolgte bei Übernahme der Geschäftsführung keine enstprechende Belehrung im Rahmen des Notariatsaktes.

Zum Vorhalt eines fachkundigen Laienrichters, dass diese Rechtfertigung etwas zu einfach sei, wenn der Bf. vorbringe, von allen Seiten unrichtig belehrt worden zu sein und er als Geschaftsführer völlig unwissend gewesen sei, gab der Bf. keine Erklärung ab.

Der steuerliche Vertreter führte aus, dass der Großvater ein unverbesserlicher Optimist und richtiger Unternehmertyp gewesen sei und die Situation immer besser dargestellt habe, als sie tatsächlich gewesen sei.

Über die Beschwerde wurde erwogen:

Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff. bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Gemäß § 80 Abs. 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.

Gemäß § 231 Abs. 1 BAO kann die Einbringung fälliger Abgaben ausgesetzt werden, wenn Einbringungsmaßnahmen erfolglos versucht worden sind oder wegen Aussichtslosigkeit zunächst unterlassen werden, aber die Möglichkeit besteht, daß sie zu einem späteren Zeitpunkt zum Erfolg führen können. Das gleiche gilt, wenn der für die Einbringung erforderliche Verwaltungsaufwand außer Verhältnis zu dem einzubringenden Betrag stehen würde.

Gemäß § 231 Abs. 2 BAO ist die ausgesetzte Einbringung wieder aufzunehmen, wenn die Gründe, die zur Aussetzung der Einbringung geführt haben (Abs. 1), innerhalb der Verjährungsfrist (§ 238) wegfallen.

Gemäß § 216 BAO ist mit Bescheid (Abrechnungsbescheid) über die Richtigkeit der Verbuchung der Gebarung (§ 213) sowie darüber, ob und inwieweit eine Zahlungsverpflichtung durch Erfüllung eines bestimmten Tilgungstatbestandes erloschen ist, auf Antrag des Abgabepflichtigen (§ 77) abzusprechen. Ein solcher Antrag ist nur innerhalb von fünf Jahren nach Ablauf des Jahres, in dem die betreffende Verbuchung erfolgt ist oder erfolgen hätte müssen, zulässig.

Laut Firmenbuch ist der Bf. seit Datum1 handelsrechtlicher Geschäftsführer der Fa. A-GmbH und zählt somit zum Kreis der im § 80 Abs. 1 BAO genannten gesetzlichen Vertreter, welche gemäß § 9 BAO, bei Vorliegen der übrigen Haftungsvoraussetzungen, als Haftungspflichtiger in Anspruch genommen werden können. Bis Anfang 2014 hat er diese Geschäftsführerfunktion neben dem laut Beschwerdevorbringen mittlerweile verstorbenen B.C. (geb. *****) ausgeübt (Löschung seiner Geschäftsführerfunktion im Firmenbuch mit Wirksamkeit vom Datum2).

Mit Beschluss des Landesgerichtes vom Datum3, Zl. *****, wurde über das Vermögen der Primärschuldnerin Fa. A-GmbH das Sanierungsverfahren eröffnet und in der Folge mit Beschluss desselben Gerichtes vom 16.07.2012 der Sanierungsplan mit einer Quote von 20% rechtskräftig bestätigt und das Sanierungsverfahren aufgehoben. Die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten steht somit im Ausmaß von 80% fest. Dennoch wurde der Bf. in vollem Ausmaß der aushaftenden Abgabenschuldigkeiten zur Haftung herangezogen und die Quotenzahlungen zur Erfüllung des Sanierungsplanes offenkudig auf älteste Fälligkeiten verbucht. Dies erweist sich als nicht rechtskonform, war daher mit dem gegenständlichen Erkenntnis zu korrigieren und der Bf. mit 80% der gemeldeten bzw. gegenüber der Primärschuldnerin festgesetzten haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten, maximal jedoch in Höhe des derzeit noch aushaftenden aushaftenden Betrages, als Haftungspflichtiger in Anspruch zu nehmen.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (zB VwGH 25.3.2010, 2009/16/0104, VwGH 23.3.2010, 2009/13/0094) stellt nämlich eine Restschuldbefreiung der Primärschuldnerin im Rahmen eines Zwangsausgleiches (nunmehr Sanierungsverfahren ohne Eigenverwaltung) keinen Grund für die Befreiung des Haftungspflichtigen dar, weshalb die rechtskräftige Bestätigung eines Sanierungsplanes der Primärschuldnerin der Geltendmachung der Haftung des Vertreters für den die Quote übersteigenden Teil der Abgabenschuldigkeiten nicht entgegensteht.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes hat der Vertreter darzutun, aus welchen Gründen ihm die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten unmöglich gewesen sei, widrigenfalls die Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung annehmen darf. Hat der Vertreter schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Abgabenentrichtung aus den Mitteln der Gesellschaft zu sorgen, so darf die Abgabenbehörde davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlich war.

Der Bf. wendet mit der gegenständlichen Beschwerde zunächst ein, dass die am 12.01.2010 erfolgte Wiederaufnahme der Aussetzung der Einbringung gemäß § 231 Abs. 2 BAO (am 11.11.2005 ausgesetzte Selbstbemessungsabgaben und Nebengebühren der Jahre 2002 bis 2004) wegen Eintritt der Verjährung unrechtmäßig wäre und es auch für den Bf. nicht ersichtlich sei, wieso die Einbringung Anfang 2010 wesentlich einfacher gewesen sein sollte als 2005. Da es in den Jahren seit 2005 keine für den Bf. feststellbare Unterbrechungshandlungen gegeben habe, liege aufgrund der Wiederaufnahme der Einbringung im Jahr 2010 hinsichtlich der vor seiner Geschäftsführerbestellung resultierenden Abgabenbelastungen kein haftungsrelevantes Verschulden des Bf. vor.

Diesem Vorbringen ist zunächst zu entgegnen, dass Gegenstand dieses Beschwerdeverfahrens der angefochtene Haftungsbescheid ist, mit welchem der Bf. ausschließlich für Abgabenschuldigkeiten zur Haftung herangezogen wurde, deren Fälligkeit im Zeitraum seiner Geschäftsführung gelegen sind. Hinsichtlicher dieser haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten wurde seitens des Bf. der Eintritt der Verjährung gemäß § 238 BAO gar nicht behauptet.

Die Klärung der Frage der Rechtmäßigkeit der am 12.01.2010 erfolgten Wiederaufnahme der Aussetzung der Einbringung gemäß § 231 Abs. 2 BAO betreffend Abgabenschuldigkeiten, die gar nicht Gegenstand des Haftungsverfahrens sind, würde daher über die gegenständliche Sache hinausgehen und ist daher unzulässig. Die Zulässigkeit der Wiederaufnahme der Aussetzung der Einbringung bzw. der dagegen eingebrachte Einwand der Einhebungsverjährung wäre daher vom Bf. im Rahmen eines antragsgebundenen Abrechnungsverfahrens gemäß § 216 BAO und nicht im gegenständlichen Verfahren einzuwenden gewesen.

Zum Nichtvorliegen einer schuldhaften Pflichtverletzung wendet der Bf. auch ein, seine Zuständigkeit habe sich auf die technischen und nicht auf die kaufmännischen Belange bezogen, welche zu den hier relevanten Zeitpunkten sein mittlerweile verstorbener Geschäftsführerkollege und Großvater, B.C., wahrgenommen habe. Der Rückstand auf dem Abgabenkonto der Gesellschaft habe bereits im Zeitpunkt der Bestellung als Geschäftsführer Anfang des Jahres 2008 ca. € 68.000,00 betragen, weitere fast € 96.000,00 seien ausgesetzt gewesen.

Sind mehrere potentiell Haftungspflichtige vorhanden, richtet sich die haftungsrechtliche Verantwortung danach, wer mit der Besorgung der Abgabenangelegenheiten betraut ist, der von den finanziellen, insbesondere steuerlichen Angelegenheiten ausgeschlossene Geschäftsführer ist in der Regel nicht in Anspruch zu nehmen.

Verletzt jedoch der mit abgabenrechtlichen Angelegenheiten nicht befasste Vertreter seine eigenen Pflichten dadurch grob, dass er trotz Unregelmäßigkeiten des zur Wahrnehmung der abgabenrechtlichen Angelegenheiten Bestellten nichts unternimmt, um Abhilfe zu schaffen, so ist auch er haftbar, es sei denn, dass ihm triftige Gründe die Erfüllung dieser wechselseitigen Überwachungspflicht unmöglich machen. Allerdings kommt eine Überprüfung der Tätigkeit des mit der Abgabenentrichtung betrauten oder hiefür verantwortlichen Geschäftsführer durch den anderen Geschäftsführer nur dann in Betracht, wenn ein Anlaß vorliegt, an der Ordnungsgemäßheit seiner Geschäftsführung zu zweifeln (vlg. zB VwGH 20.1.2010, 2005/13/0086).

Zum Einwand der Unzuständigkeit des Bf. für die abgabenrechtlichen Belange der GmbH ist zunächst festzustellen, dass eine im Vorhinein vereinbarte Aufteilung der Geschäfte zwischen dem Bf. und dem zweiten Geschäftsführer (Großvater des Bf.), etwa durch Vorlage einer schriftlichen Vereinbarung bzw. eines Gesellschafterbeschlusses nicht nachgewiesen bzw. glaubhaft gemacht und auch nicht dezitiert behauptet wurde.

Selbst wenn man jedoch von einer im Vorhinein vereinbarten, festen Geschäftsverteilung zwischen dem Bf. und seinem Großvater B.C. ausgehen würde, so hatte der Bf. aufgrund des zu Beginn seiner Geschäftsführung bestehenden (von ihm selbst ins Treffen geführten) Abgabenrückstandes in Höhe von insgesamt ca. € 164.000,00 (davon ca: € 96.000,00 von der Einbringung ausgesetzt), sehr wohl gravierende Anhaltspunkte dahingehend, dass Abgabenschuldigkeiten im hohen Ausmaß nicht entrichtet wurden und es wäre auch in Anbetracht des hohen Alters des zweiten Geschäftsführers bei Beachtung der gebotenen Sorgfalt erforderlich gewesen, diesen in Bezug auf die steuerlichen Belange, insbesondere auf die Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes im Rahmen der Abgabenentrichtung, zu überwachen. Eine derartige Verletzung der Überwachungspflicht wurde dem Bf. mit dem angefochtenen Bescheid vorgehalten, dennoch hat er im Rahmen der gegenständlichen Beschwerde Art und Umfang eventueller Überwachungsmaßnahmen und somit eine Nichtverletzung der Überwachungspflicht nicht dargelegt.

Hinsichtlich der haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten mit Fälligkeitstagen in den Jahren 2009 bis 2011 bringt der Bf. vor, dass sich der Kontostand nach Einbuchung der Wiederaufnahme der Aussetzung der Einbringung von € 157.311,44 (per 12.1.2010) während seiner Geschäftsführerzeit auf € 75.871,83 (Beilage zum Haftungsvorhalt vom 17.3.2014) reduziert habe und andererseits sei aus der beigelegten Aufstellung für das Kalenderjahr 2010 im Sinne der Gleichbehandlung der Gläubiger ersichtlich, dass die Abgaben monatlich jeweils zur Gänze (geringfügiger Überhang für den Monat 11/2010) bezahlt worden seien, sodass es zu keiner abgabenrechtlichen Pflichtverletzung im Sinne einer Benachteiligung der Finanzverwaltung gekommen sei. In diesem Zusammenhang werde darauf hingewiesen, dass das Finanzamt die hier und in anderen Monaten vorhandenen Umsatzsteuerguthaben nicht gegen die in diesem Monat angefallenen Lohnabgaben gebucht habe, sondern auf die im Jänner 2010 im Rahmen der Wiederaufnahme der Aussetzung der Einbringung wieder eingebuchten Abgaben. Den Ausführungen im Haftungsbescheid vom 21.4.2016, wonach gemäß § 214 Abs. 1 BAO sämtliche UVA-Guthaben stets mit den dem Fälligkeitstag nach ältesten Abgabenschuldigkeiten zu verrechnen seien, sei die Richtlinie des BMF vom 7.11.2014, BMF-010103/0166-IV/4/2014, Rz 703 iVm Rz 705 (Rückwirkung von UVA-Guthaben) entgegenzuhalten, aus der sich sowohl ein Verrechnungsauftrag bei unterschiedlichen Abgaben mit gleicher Fälligkeit bei ausreichenden UVA-Gutschriften ableiten lasse. Hätte das Finanzamt die Guthaben mit den jeweiligen Monatsabgaben gegenverrechnet, wäre jedoch deutlich erkennbar, dass alle für den Bf. haftungsrelevanten Abgaben bezahlt seien und in der Folge wäre das gegenständliche Verfahren gar nicht eingeleitet worden.

Diesem Beschwerdevorbringen des Bf. ist entgegenzuhalten, dass nach der eindeutigen Bestimmung des § 214 Abs. 1 BAO die von der Primärschuldnerin im Zeitraum nach Wiederaufnahme der Aussetzung der Einbringung gemeldeten Umsatzsteuergutschriften auf die ältesten Fälligkeiten (Selbstbemessungsabgaben der Jahre 2002 bis 2004) und nicht auf die gleichzeitig gemeldeten Lohnabgaben zu verbuchen waren. Der Bf. hat nicht behauptet, eine Verrechnungsweisung dahingehend gegeben zu haben, dass diese Umsatzsteuergutschriften mit gleichzeitig fällig werdenden gemeldeten Lohnabgaben zu verrechnen wären (vgl. § 217 Abs. 4 BAO). Sollte er jedoch der Meinung sein, die Richtigkeit der Verbuchung der Gebahrung wäre nicht gegeben bzw. die haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten bereits getilgt, so wäre ein derartiger Einwand im Rahmen einer Antragstellung gemäß § 216 BAO im Abrechnungverfahren und nicht im gegenständlichen Haftungverfahren geltend zu machen gewesen.

Fest steht somit, dass die aus dem Spruch dieses Erkenntnisses ersichtlichen und den Gegenstand des zugrunde liegenden Haftungsbescheides bildenden nach wie vor aushaftenden Abgabenschuldigkeiten in dem die Quote des Sanierungsverfahrens übersteigenden Teil (80%) nicht entrichtet wurden. Das Beschwerdeargument des Bf., er habe im Zeitraum seiner Geschäftsführung mehr an alten Abgabenschuldigkeiten getilgt, als neue hinzugekommen seien, mag zwar richtig sein, kann ihm jedoch vom Vorwurf einer schuldhaften Pflichtverletzung im Bezug auf die haftungsgegenständlichen und im Zeitraum seiner Geschäftsführung fällig gewordenen Abgabenschuldigkeiten nicht befreien. Der Aufforderung der Abgabenbehörde im Haftungsvorhalt vom 12.02.2015 zur Erbringung des Gleichbehandlungsnachweises im Bezug auf die hier relevanten Abgabenschuldigkeiten, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger, bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits, an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, hat der Bf. nicht erbracht.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, hat der Vertreter darzutun, weshalb er nicht dafür habe Sorge getragen, dass der Vertretene die Abgaben entrichtet hat, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf (vgl. zB VwGH 24.6.2010, 2009/16/0206, VwGH 23.11.2004, 2001/15/0138).

In der Regel wird nämlich nur der Vertreter jenen ausreichenden Einblick in die Gebahrung des Vertretenen haben, der ihm entsprechende Behauptungen und Nachweise ermöglicht (VwGH 25.2.2010, 2009/16/0246).

Reichen die liquiden Mittel des Vertretenen nicht aus, die offenen Schuldigkeiten zur Gänze zu entrichten, so ist der Vertreter grundsätzlich zur Befriedigung der Schulden im gleichen Verhältnis (anteilig) verpflichtet (Gleichbehandlungsgrundsatz); die Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger bezieht sich auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits (vgl. zB VwGH 29.1.2004, 2000/15/0168).

Bei Verletzung des Gleichbehandlungsgrundsatzes erstreckt sich die Haftung des Vertreters nur auf jenen Betrag, um den bei gleichmäßiger Behandlung sämtlicher Gläubiger die Abgabenbehörde mehr erlangt hätte, als sie in der Folge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich bekommen hat (vgl. zB VwGH 11.5.2000, 2000/16/0347).

Auf dem Vertreter lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote und des Betrages, der bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderung der Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, eine Betrachtung der Gläubiger Gleichbehandlung hat zum jeweiligen Fälligkeitstag zu erfolgen (VwGH 28.2.2014, 2012/16/0001).

Die pauschale Behauptung einer Gleichbehandlung aller Gläubiger reicht nicht (VwGH 22.9.1999, 96/15/0049).

Wie ausgeführt, hat der Bf. einen derartigen Gleichbehandlungsnachweis trotz Aufforderung der Abgabenbehörde und trotz neuerlichem Hinweis auf die Folgen des unterbliebenen Gleichbehandlungsnachweises im angefochtenen Bescheid nicht erbracht. Die der Beschwerde beigelegten Aufstellungen dahingehend, dass mit den laufend in den Jahren 2009 bis 2011 abgegebenen Umsatzsteuervoranmeldungen (mit ausgewiesenen Gutschriften) die Entrichtung der gleichzeitig fällig werdenden lohnabhängigen Abgaben möglich gewesen wäre und dass es sogar zu einer Rückstandsminderung im Geschäftsführerzeitraum des Bf. gekommen ist, stellt keinen Gleichbehandlungsnachweis dar, da, wie bereits ausgeführt, diese Umsatzsteuergutschriften zur Tilgung älterer Fälligkeiten und mangels Angabe eines Verwendungszweckes (Verrechnungsweisung) nicht zur Abdeckung der hier haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten geführt haben.  Im Zusammenhang mit den haftungsgegenständlichen Abgabenschuldigkeiten hat der Bf. bezogen auf die hier relevanten Fälligkeitstage keine Aufstellung der vorhandenen liquiden Mittel und des Verhältnisses der Abgabenschuldigkeiten zu den übrigen Verbindlichkeiten und somit eine Quotenberechnung vorgelegt. Dass liquide Mittel für eine zumindest anteilige Entrichtung der hier in Rede stehenden Abgabenschuldigkeiten vorhanden waren, lässt sich aus laufenden Zahlungen auf das Abgabenkonto, aus der laufenden Auszahlung von Löhnen (gemeldete Lohnabgaben) sowie auch aus Zahlungen, die zur Aufrechterhaltung der betrieblichen Tätigkeit erforderlich waren (zB Strom, Telefon usw.), jedenfalls schließen.

Die Haftungsinanspruchnahme des Bf. in der aus dem Spruch des gegenständlichen Erkenntnis ersichtlichen Höhe erweist sich daher rechtmäßig.

In Bezug auf die haftungsgegenständlichen Beträge an Lohnsteuer ist zusätzlich darauf zu verweisen, dass diese gemäß ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ohnehin vom Gleichbehandlungsgrundsatz ausgenommen ist. Reichen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes nicht aus, so hat er die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten (§ 78 Abs. 3 EStG 1988).

In solchen Fällen dürfen Löhne nicht in voller Höhe ausgezahlt werden und sind sie (wie auch andere Schuldigkeiten) anteilig zu kürzen; die auf den gekürzten Lohnbetrag entfallende Lohnsteuer ist zur Gänze zu entrichten (vgl. zB VwGH 16.2.2000, 95/15/0046).

Die Inanspruchnahme der gemäß § 9 BAO bestehenden Haftung setzt voraus, dass die schuldhafte Pflichtverletzung kausal für die Uneinbringlichkeit ist. Bei schuldhafter Pflichtverletzung darf die Abgabenbehörde mangels dagegen sprechender Umstände annehmen, dass die Pflichtverletzung Ursache der Uneinbringlichkeit ist (vgl. zB VwGH 16.12.1999, 97/15/0051; VwGH 20.6.2000, 98/15/0084).

Die Heranziehung zur Haftung ist in das Ermessen der Abgabenbehörde gestellt, wobei die Ermessensentscheidung im Sinne des § 20 BAO innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen ist. Die Abgabenbehörde hat im angefochtenen Bescheid unwidersprochen festgelegt, dass die Geltendmachung der Haftung die letzte Möglichkeit zur Durchsetzung des die Quote übersteigenden Teiles des Abgabenanspruches darstellt. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel dann ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist. Der öffentliche Auftrag zur Ergreifung aller Mittel, vollstreckbare Abgaben einzubringen, überwiegt bei einer vorzuwerfenden Pflichtverletzung auch allfällige Billigkeitsgründe, die für eine Abstandnahme von der Heranziehung zur Haftung ins Treffen geführt werden.

Mit der gegenständlichen Beschwerde bringt der Bf. Billigkeitserwägungen im Sinne des § 20 BAO dahingehend vor, dass sich die Aussetzung der Einbringung von Abgabenschuldigkeiten, die aus der Zeit vor seinem Verantwortungszeitraum stammten und er tatsächlich die während seines Geschäftsführungszeitraumes angefallenen Abgabenschuldigkeiten vom Betrag her vollständig bezahlt habe. Damit wendet der Bf. neuerlich keine Unbilligkeit im Bezug auf die Haftungsinanspruchnahme der hier gegenständlichen im Zeitraum seiner Geschäftsführung fällig gewordenen Abgabenschuldigkeiten samt Nebengebühren ein, sondern wiederum die aus seiner Sicht unbillige (und unrichtige) Tilgung der nicht aus seinen Zeitraum der Geschäftsführung stammenden Abgabenschuldigkeiten mit den von ihm gemeldeten Umsatzsteuergutschriften. Somit geht auch dieses Vorbringen insoweit am Gegenstand dieses Haftungsbescheides vorbei, zumal Aussagen im Bezug auf die Unbilligkeit der Einhebung der hier haftungsgegenständlichen und aus dem Zeitraum der Geschäftsführung des Bf. stammenden Abgabenschuldigkeit nicht vorgebracht wurden. Mit diesem Vorbringen konnte der Bf. keine Mängel der Ermessensübung im Bezug auf seine Haftungsinanspruchnahme darlegen.

Insgesamt erweist sich daher die Haftungsinanspruchnahme des Bf. in Höhe von € 61.937,91 als rechtmäßig.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Zulässigkeit einer Revision

Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt.

Einer Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu, wenn das Erkenntnis von vorhandener Rechtsprechung des VwGH abweicht, diese uneinheitlich ist oder fehlt.

Das gegenständliche Erkenntnis weicht nicht von der zitierten Rechtsprechung des VwGH ab und hatte auch die Klärung von Sachverhaltsfragen im Einzelfall, somit keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung zum Gegenstand.

Da die Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht erfüllt sind, ist eine ordentliche Revision nicht zulässig.

Wien, am 16. November 2016

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at