Stornos von Datensätzen wegen Eingabefehlern oder gelöschte Grundaufzeichnungen?

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R. in der Be­schwer­desache Bf., vertreten durch SOT Süd-Ost Treuhand GmbH, 7400 Oberwart, Hauptplatz 11, über die Beschwerde vom 31.01.2006 ge­gen die Bescheide des Finanzamtes Bruck Eisenstadt Oberwart vom 05.01.2006 , be­tref­fend Umsatz- und Einkommensteuer 2000 – 2004 und Festsetzung von Um­satzsteuer für die Monate 01-06/2005 nach Durchführung der mündlichen Verhandlung vom 28.07.2016 und 21.09.2016 ent­schie­den:

I. Die Beschwerde wird abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

II. Gemäß Art 133 Abs 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) ist die ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

Als die im Spruch angeführten Bescheide angefochten wurden, war der Unabhängige Fi­nanz­senat für die Rechtsmittelerledigung zuständig. Diese Zuständigkeit des Unabhängi­gen Finanzsenates endete am 31.12.2013. An die Stelle des Unabhängigen Finanzse­na­tes trat am 01.01.2014 das Bundesfinanzgericht (BFG), das alle mit Ablauf des 31.12.2013 an­hängigen Rechtsmittelverfahren – und damit auch dieses Rechtsmittelverfahren – wei­ter­führt. Mit Einführung der Verwaltungsgerichtsbarkeit (01.01.2014) haben sich die Be­zeich­nungen der Rechtsmittel geändert. Das Bundesfinanzgericht verwendet in seinen Verfahren die verwaltungsgerichtsübliche Terminologie: „Berufungen“ werden als „Be­schwer­den“ bezeichnet, „Berufungsvorentscheidungen“ als „Beschwerdevorent­schei­dun­gen“ und „Berufungswerber“ als „Beschwerdeführer (Bf.)“.

Aus den Verwaltungsakten:

1. Der Beschwerdeführer (Bf.) hatte u.a. Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Friseur.

2. Bei einer Außenprüfung gemäß § 250 BAO idgF wurden die elektronischen Aufzeich­nun­gen des Bf. überprüft. Auffällig war die Anzahl der Stornierungen. Aus dem Daten­be­stand konnte der Systemprüfer nicht feststellen, ob es sich bei den Stornos um berechtigte Stor­nos oder um unerlaubt gelöschte Grundaufzeichnungen handelte.

Da die Auswertung dieser Daten in jedem geprüften Jahr mehr Stornierungen als tat­säch­lich erzielte Kundenumsätze ergab, Terminkalender und eingelöste Gutscheine nicht auf­be­wahrt wurden und dadurch die Angaben des Bf. über die Stornos nicht nachprüfbar wa­ren, ging der Systemprüfer davon aus, dass die Buchhaltung des Bf. sachlich unrichtig ist und führte Erlös- und Gewinnzuschätzungen durch.

2004 wurde auch ein Privatanteil – Pkw iHv EUR 400,00 die Einkünfte aus Gewerbe­be­trieb er­hö­hend hinzugerechnet.

3. Die nach dieser Außenprüfung erlassenen Bescheide wurden in der Beschwerde vom 31.01.2006 im Wesentlichen mit der Begründung angefochten, der Systemprüfer habe hin­zu­geschätzt, obwohl er nicht habe feststellen können, ob es sich bei den Stornos um be­rechtigte Stornos oder um unerlaubt gelöschte Grundaufzeichnungen handle. Auch ha­be er für das Jahr 2004 keine Abweichungen festgestellt.

In einer Beilage zur Beschwerde gab der Bf. u.a. an, dass der Systemprüfer nur das „Kas­sa­programm“ überprüft habe, das vom Bf. nur für Preisabfragen, Preisvergleiche, für die Preis­ermittlung bei Gutscheinverkäufen und zum Üben des EDV-Programms verwendet word­en sei. EDV – programmbedingt habe bei jeder Abfrage eine Laufkundennummer ver­ge­ben werden müssen. Bei der letzten Betriebsprüfung seien nicht aufbewahrte Termin­ka­len­der und Gutscheine nicht beanstandet worden. Für 06.12.2001 bis 03.09.2002 seien infolge eines EDV – Programmabsturzes keine Daten vorhanden. In der Woche vom 16.02.2002 bis 23.02.2002 seien die Losungen händisch erfasst worden.

4. In seiner Stellungnahme zur Beschwerde verwies der Prüfer auf eine während der Außen­prüfung vorgelegte „Punktation“ mit 11 Gründen für Kundenstornos, deren Auswer­tung ergeben habe, dass den Aussagen der Ehegattin – © Seite 2, Absatz 1 – „keine sehr hohe Glaubwürdigkeit abgewonnen werden“ könne, da die Anzahl der Stornos höher als die Kundenanzahl sei. Warum storniert worden sei, sei nicht dokumentiert worden. Die Kal­kulation sei eine „Grobkalkulation“.

In dieser „Punktation“ steht: 1. Preisauskunft – Leute kommen in den Salon, 2. Preis­aus­kunft an Leute im Salon, 3. Telefon, 4. Flugblatt, Zeitungen – Konkurrenz, 5. Angestellte ver­lieren Stammkunden, 6. Gutscheinverkauf, 7. Karteiausdruck vertippt sich, 8. Kunde ein­getippt unter Laufkunde, 9. Kunde zahlt nicht – bitte aufschreiben oder Mama kommt und zahlt (Kind), 10. Übungen bei MA, 11. Beim Kopieren – es wird anstatt Haarschnitt nur Teil­schnitt gerechnet …

5. In der Gegenäußerung vom 20.04.2006 stellte der Bf. den Ablauf der Schlussbespre­chung dar und wiederholte im Wesentlichen seine bisherigen Ausführungen.

6. Mündliche Verhandlung; Niederschrift vom 28.07.2016:

„Der Systemprüfer hat dem Bf. gezeigt, wie man Abfragen ohne Eingabe einer Kunden­num­mer durchführen kann. Die Abfragemöglichkeit ohne Eingabe einer Kundennummer wur­de damals nicht verwendet. Laut Verordnung müssen Preise im Geschäft ausgezeich­net wer­den, eine elektronische Abfrage sei nicht notwendig. Eine allgemeine Preisliste ist im Ge­schäft vorhanden gewesen, die Preise für spezielle Kundenwünsche standen nicht auf dieser Liste. Die Abfragen fanden während der Öffnungszeiten statt, am Montag war ge­schlos­sen. Wann die Öffnungszeiten an Dienstagen bis Samstagen waren, kann nicht ge­sagt werden. Das Programm hatte einen Trainingsmodus für Schulungen, dieser wurde nicht verwendet. Der Terminkalender wurde nicht vorgelegt, es wurden Gutscheine ver­kauft, die bar bezahlt wurden und im Zeitpunkt des Verkaufes nicht verbucht wurden, son­dern erst später. Die Gutscheine wurden nicht aufbewahrt, das Finanzamt konnte nicht nach­vollziehen, dass diese Gutscheine tatsächlich später verbucht worden sind. Das ver­wen­dete EDV-System konnte manipuliert werden und ist nach Meinung des Finanzamtes auch angeblich manipuliert worden. Ca. 3.000 Stornos sind damals anerkannt worden.

Richterin: Festgehalten wird, dass die Kalkulation aus Stornierung und eine Grafik für die Jahre 2002 ff vom Finanzamt der Richterin und dem Beschwerdeführer ausge­hän­digt wur­den. Dem Beschwerdeführer wird aufgetragen, die Terminkalender aus den Streitjahren vor­zulegen. Dem Finanzamt wird aufgetragen, eine Tabelle mit den anerkannten Stornos vor­zulegen und einen innerbetrieblichen Betriebsvergleich für die Folgejahre durchzu­füh­ren.

Dem Beschwerdeführer wird eine Kopie des Aktenvermerkes über die Systemprüfung vom 24.10.2005 ausgehändigt.

7. Schreiben des Bf. vom 16.08.2016; lautend:

„1. Öffnungszeiten: Die Öffnungszeiten waren grundsätzlich Dienstag bis Freitag von 08:00 bis 18:00 Uhr und Samstag von 07:00 bis 15 Uhr. Eine Mitarbeiterin war jedoch schon ab 07:30 Uhr im Salon und öffnete diesen für die Kunden. Montags war der Salon grundsätzlich geschlossen. In Ausnahmefällen (z.B. wenn der nächste Tag ein Feiertag war, wie z.B. der 23.12.2002 und der 22.12.2003) wurde der Salon aufgrund einer Em­pfeh­lung der Wirtschaftskammer geöffnet.

2. Innerbetrieblicher Vergleich: Der Klient hat uns den in der Anlage beigefügten innerbe­trieb­lichen Betriebsvergleich für die Jahre 2000 bis 2010 zur Verfügung gestellt. Geprüft wurden die Jahre 2000 bis Juni 2005 sowie 2008 bis 2010. Bei der Betriebsprüfung 2008 bis 2010 wurden trotz besonderem Augenmerk auf die Stornos und Gutscheinverbuchung keine Feststellungen getroffen, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 BAO erforderlich gemacht hätten. Laut innerbetrieblichem Betriebsvergleich kam es auch im Zeitraum nach 2004 zu keinem signifikanten Umsatzanstieg, der die Erlöszuschätzung der Streitjahre bestätigen würde.

3. Terminkalender aus den Streitjahren: Eine Nachreichung der Terminkalender für die Jah­re 2000 bis 2004 ist nicht möglich, da diese – wie bereits im Rahmen der damaligen Betriebsprüfung ausgeführt – nicht aufbewahrt wurden. Dem Klienten war zum damaligen Zeit­punkt nicht bewusst, dass diese Grundaufzeichnungen darstellen, die der Aufbe­wah­rungs­pflicht unterliegen. Nach den Prüfungsfeststellungen wurden die Terminkalender vor­schriftsgemäß aufbewahrt ...“

8. eMail des Finanzamtes vom 05.09.2016:

1. … Der innere Betriebsvergleich 2000 – 2010 zeige in den einzelnen Jahren keine signi­fi­kanten Abweichungen. Die Parameter (RAK, LAK und gesamter RAK) seien sowohl in den Beschwerdejahren (2000 – 2002), als auch in den nachfolgenden erklärten Jahren (2005 – 2007) bzw. 2008 – 2010 in etwa gleich hoch. Der innere Betriebsvergleich stammt aus dem Arbeitsbogen der Betriebsprüfung II (2008 – 2010).

2. Tabellen mit den anerkannten Stornos: Lt. Schreiben der steuerlichen Vertretung waren die Öffnungszeiten Dienstag bis Freitag von 08:00 bis 18:00 Uhr bzw. am Samstag von 07:00 – 15:00 Uhr. Der Vergleich der anerkannten Stornos mit den nicht anerkannten Stor­nos 2000 – 2005 zeige, dass die bemängelten Stornos an den umsatzstarken Tagen Frei­tag und Samstag exorbitant ansteigen, während die anerkannten Stornos Freitag und Sams­tag sinken. In der Gegenäußerung des Bf. werde angeführt, dass die anerkannten Stor­nos zum erheblichen Teil auf Preisauskünfte von Schülerinnen und Schülern der um­lie­genden Schulen zurückzuführen seien. Die Auswertung der Stornierungen habe er­ge­ben, dass an Sams­ta­gen am meisten storniert worden sei. In den umliegenden Schulen sei Freitag nach­mit­tags und Samstag ganztags schulfrei gewesen. Auch sei nach Be­triebs­ende (18:00 Uhr) in der Zeit von 18:00 – 19:00 Uhr wie folgt storniert worden: Jahr 2002: Stornierung 8,56% der Gesamtbonierungen; Jahr 2003: Stornierung 7,92% der Ge­samt­bonierungen; Jahr 2004: Stornierung 9,96% der Gesamtbonierungen und Jahr 2005: Stor­nierung 8,56% der Gesamtbonierungen.

Der Sicherheitszuschlag lt. Betriebsprüfungsbericht vom 05.01.2006 sei wegen nachfol­gen­der Mängel verhängt worden: fehlende bzw. nicht aufbewahrte Grundaufzeichnungen (Terminkalender), Nicht­verbuchung (=Kassamangel) und Nichtaufbewahrung von Gut­schei­nen und Stor­nierungen. Jeder einzelne dieser Mängel berechtige zur Schätzung.

9. BFG-Betriebsvergleich: erkläre Erlöse 2000 bis 2004 – Erlöse lt. Betriebsprü­fung 2000 bis 2004 – Erlöse 2008 bis 2010:

Die Erlöse lt. Steuererklärungen iHv EUR 235.948,16 (2000), EUR 237.660,94 (2001), EUR 244.040,77 (2002), EUR 248.046,77 (2003) und EUR 260.761,02 (2004) ergeben EUR 1.226.457,66 und durchschnittliche Erlöse iHv EUR 245.291,53 per anno.

Lt. Betriebsprüfungsbericht vom 05.01.2006 betragen die Erlöszuschätzungen jeweils 8% der erklärten Erlöse; 5576 Stornierungen bei 31.781 regulär verbuchten Belegen ergeben 17,55%. Die gelöschten Datensätzen können nicht wiederhergestellt werden, weshalb Leis­tung und Betrag nicht feststellbar sind (Arbeitsbogen/Betriebsprüfung, Seite 22).

Die geschätzten und mit den v.a. Erlösen lt. Steuererklärungen addierten Besteuerungs­grund­lagen betragen EUR 18.873,14 (2000), EUR 19.011,21 (2001), EUR 19.500,00 (2002), EUR 19.800,00 (2003) und EUR 20.900,00 (2004); diese Beträge zusammen­ge­zählt ergibt geschätzte Erlöse iHv EUR 98.084,35 und geschätzte durchschnittliche Erlö­se iHv EUR 19.616,87 per anno.

Die Erlöse lt. angefochtenen Bescheiden iHv EUR 254.821,30 (2000), EUR 256.672,15 (2001), EUR 263.540,77 (2002), EUR 267.846,77 (2003) und EUR 281.661,02 (2004) er­ge­ben EUR 1.324.542,01 und durchschnittliche Erlöse iHv EUR 264.908,40 per anno.

Die im Betriebsprüfungsverfahren II nicht beanstandeten Erlöse EUR 262.165,84 (2008), EUR 266.464,30 (2009) und EUR 263.681,85 (2010) ergeben EUR 792.311,99 und durch­schnitt­liche Erlöse iHv EUR 264.104,00 per anno.

10. eMail des Bf. mit Schreiben vom 15.09.2016:

1. Innerer Betriebsvergleich: Das Finanzamt bestätige in seiner eMail vom 05.09.2016, dass der innere Betriebsvergleich 2000 bis 2010 in den einzelnen Jahren keine signi­fi­kan­ten Abweichungen zeige. Die Parameter (RAK, LAK und gesamter RAK) seien so­wohl in den Beschwerdejahren (2000 - 2004) als auch in den nachfolgenden erklärten Jahren (2005 - 2007) bzw. der Betriebsprüfung 2008 - 2010 in etwa gleich hoch. Ausdrücklich wer­de darauf hingewiesen, dass es auch im Zeitraum nach 2004 (= nach der strit­ti­gen Be­trieb­sprüfung) zu keinem signifikanten Umsatzanstieg gekommen sei, der die Erlöszu­schät­zungen der Streitjahre bestätigen würde.

2. Tabellen mit anerkannten Stornos: Nach Auskunft des Bf. sollen die bemängelten Stor­nos u.a. Preisauskünfte an Kunden betreffen. Freitag und Samstag seien die umsatz­stärk­sten Wochentage gewesen, weshalb plausibel sei, dass auch an diesen Tagen die meis­ten Preisauskünfte erteilt worden seien. Die Preisauskünfte seien wegen geringer Häufig­keit vernachlässigbar. Die in der eMail vom 05.09.2016 angeführten Prozentangaben zu den mangelhaften Stornos (ca. 9% pro Jahr) seien nicht korrekt errechnet worden und wür­den ein falsches Bild vermitteln. Die angeführten Prozentsätze ergäben sich, wenn man die Zahl der bemängelten Stornos zwischen 18:00 und 19:00 Uhr durch die Zahl der ge­samten bemängelten Stornos dividiert. Errechne man das Verhältnis der bemängelten Stor­nos zwischen 18:00 und 19:00 Uhr zu den Gesamtbonierungen ergäben sich folgende Werte: Jahr 2002: Stornierung 1,59 % der Gesamtbonierungen; Jahr 2003: Stornierung 1,36% der Gesamtbonierungen; Jahr 2004: Stornierung 1,88% der Gesamtbonierungen; Jahr 2005: Stornierung 2,05% der Gesamtbonierungen.

Im Zeitraum zwischen 28.02.2002 und 05.09.2005 seien zwischen 18:00 und 19:00 Uhr ins­gesamt 528 Stornierungen von der Finanzbehörde bemängelt worden. Dies entsprä­che durchschnittlich ca. 0,7 Stornierungen pro Arbeitstag …

4. Vorschlag zur Schätzung nach Durchschnittserlösen der Jahre 2008 bis 2010: Eine Zu­schät­zung aufgrund der bemängelten Stornos für die Jahre 2000 – 2005 basierend auf den Durchschnittserlösen 2008 bis 2010 sei nicht adäquat, da die von der Finanzbehörde be­mängelten Stornierungen zu keiner Umsatzverkürzung geführt haben. Zudem lägen die Zeit­räume weit auseinander und es werden bei dieser Methode keine Inflationseffekte be­rück­sichtigt. Auch sei diese Zuschätzung höher als die Zuschätzung der Betriebsprüfung. Als Kompensation für Mängel iZm mit den nicht aufbewahrten Terminkalendern und der Nichtverbuchung bzw. Nichtaufbewahrung von Gutscheinen werde ein Zuschlag zu den Umsatzerlösen iHv EUR 2.000,00 pro Jahr vorgeschlagen.

11. Mündliche Verhandlung; Niederschrift vom 21.09.2016:

„Der Bf. ist damit einverstanden, dass seine Ehegattin Fragen für ihn beantwortet … Das Pro­gramm ist sowohl von der Ehegattin des Bf. als auch von den Angestellten verwendet wor­den. Das neue Programm wurde seit 2001 verwendet; das ist nach der Euroumstellung ge­wesen. Vor Verwendung des Programmes hatten der Bf. und seine Ehegattin keine EDV-Kenntnisse. Der Bf. und seine Ehegattin wurden einen Tag lang vom Programm­her­stel­ler eingeschult, es hat sich dabei um eine einmalige Einschulung gehandelt. Unterla­gen sind dem Bf. und seine Ehegattin damals ausgehändigt worden, sie haben sich je­doch nicht damit beschäftigt. Es wurde nur das Kassaprogramm verwendet, hätte man eine Pro­gramm­erweiterung gewollt, hätte es eine zusätzliche Einschulung vom Programm­her­stel­ler gegeben. Die Angestellten wurden von der Ehegattin des Bf. eingeschult. Die Ehegattin des Bf. hat keine Umsatz verringernden Stornos durchgeführt, sie hat jedoch auch Ein­ga­be­fehler nach Betriebsende korrigiert.

Finanzamt: Wir haben im Zeitraum vom 28.02.2002 bis 05.09.2005 3.722 Stornos aner­kannt, 5.577 Stornos bemängelt und 31.756 Gesamtbonierungen. Bei diesen bemängelten Stor­nos handelt es sich um Stornos nach Abschluss des Eingabevorganges. Bei den be­män­gelten Stornos handelt es sich um Stornos, die nur nach Eingabe eines Passwortes durch­geführt werden konnten und dieses Passwort hatte nur die Ehegattin des Bf.; dem Bf. war dieses Passwort auch bekannt.

Vorgelegt wird eine Liste „das EDV-Kassaprogramm wurde wie folgt verwendet ...“ Die Lis­te wird zum Akt genommen.

Es gab viele Stammkunden und auch Laufkunden, das Verhältnis Stammkunden zu Lauf­kun­den kann nicht angegeben werden. Umsatzeinbrüche haben glaublich nicht statt­ge­fun­den.

Der Bf. erklärt den vom Betriebsprüfer während der Betriebsprüfung gemachten Schät­zungs­vorschlag zu seinem Beschwerdevorbringen; ein diesbezüglicher Beschwerdeantrag wird jedoch nicht gestellt.

Steuerliche Vertreterin: Eine Schätzungsbefugnis wegen der Stornos besteht nicht. Die Schät­zungsbefugnis wird zur Gänze bestritten. In den Folgejahren haben die Gutscheine € 7.000,00 bis € 8.000,00 betragen. Gegen eine Schätzung nach den Durchschnittser­lö­sen 2008 – 2010 sprechen 10 Jahre Unterschied. Die Zahlen müssen inflationsbereinigt wer­den und dazu wird eine Berechnung vorgelegt, die zum Akt genommen wird.

Vom Finanzamt wird dazu kein Vorbringen erstattet. Auf die bisherigen Ausführungen wird verwiesen.

Die steuerliche Vertreterin verweist auf den fehlenden, signifikanten Umsatzanstieg in den Jahren zwischen den beiden Betriebsprüfungen.

Die Verfahrensparteien stellen keine weiteren Beweisanträge. Das Beweisverfahren wird geschlossen.

Über die Beschwerde wurde erwogen:

Da die Beschwerde vom 31.01.2006 frist- und formgerecht eingebracht worden ist, ist über die Beschwerde „in der Sache“ zu entscheiden.

Beschwerdepunkt/e

In der Sache sind Schätzungsberechtigung und Schätzungsgrundlagen für Erlös- und Ge­winn(hinzu)schätzungen strittig.

Rechtslage

Gemäß § 184 Abs 1 Bundesabgabenordnung – BAO idgF sind die Grundlagen für die Ab­gabenerhebung zu schätzen, wenn diese nicht ermittelt oder berechnet werden können. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Be­deutung sind. Gemäß § 184 Abs 2 BAO idgF ist insbesondere dann zu schätzen, wenn Abgabepflich­ti­ge über ihre Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermögen oder wei­te­re Auskunft über Umstände verweigern, die für die Ermittlung der Grundlagen nach Abs 1 leg.cit. wesentlich sind. Gemäß § 184 Abs 3 BAO idgF ist ferner zu schät­zen, wenn Ab­ga­bepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die sie nach den Abgabenvorschrif­ten zu füh­ren haben, nicht vorlegen oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrich­tig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtig­keit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.

Sach- und Beweislage

Der ggstl. Entscheidung ist die im Betriebsprüfungsverfahren festgestellte, vom Bf. nicht be­strittene, Sachlage zugrunde zu legen, die darin besteht, dass 1.) elektronische Ein­gaben storniert, 2.) Terminkalender nicht aufbewahrt und 3.) Gutscheine nicht aufbewahrt oder nicht verbucht worden sind.

Zum entscheidungsrelevanten Sachverhalt gehört auch, dass die stornierten Eingaben ent­weder als berechtigte Stornos anerkannt oder als nicht berechtigte Stornos verwen­det wor­den sind, um die Besteuerungsgrundlagen erlös- und gewinnerhöhend zu schätzen. Ein Schätzungsgrund sind daher jene Stornos gewesen, bei denen nicht festgestellt wer­den konnte, ob sie berechtigte Stornos oder unerlaubt gelöschte Grundaufzeichnun­gen ge­wesen sind. Weitere Schätzungsgründe sind die nicht aufbewahrten Ter­min­ka­len­der und die nicht aufbewahrten oder nicht verbuchten Gutscheine gewesen.

Ad. Schätzungsgrund berechtigte Stornos oder unerlaubt gelöschte Grund­auf­zeich­nun­gen:

Ob berechtigte Stornos vorliegen oder unerlaubt gelöschte Grundaufzeichnungen , ist eine auf der Ebene der Beweiswürdigung zu beantwortende Sachfrage. Bei dieser Beweisfüh­rung darf jedes geeignete und zweckdienliche Beweismittel verwendet werden und nach dem Ergebnis des Beweisverfahrens ist nach freier Überzeugung zu beurteilen, welche Fakten als erwiesen oder nicht erwiesen anzunehmen sind (§ 166 BAO idgF, § 167 Abs 2 BAO idgF). Von mehreren Versionen darf die wahrscheinlichste als erwiesen ange­nom­men werden (Ritz, BAO⁴, § 167, Tz 8, und die do. zit. Judikate VwGH 23.09.2010, 2010/15/0078; …).

Die Stornos hat der Bf. u.a. damit begründet, dass nach dem Wissenstand der das EDV-Pro­gramm Anwendenden Laufkundennummern vergeben werden mussten, um Preise ab­zu­fragen: Eine Auswertung der Abfragen hat ergeben, dass Datensätze auch an Monta­gen gelöscht worden sind, obwohl der Friseursalon an Montagen geschlossen hatte und dass an allen Werktagen Datensätze auch nach Betriebsschluss gelöscht worden sind. Da aus­zu­schließen ist, dass der Rechner für Preisabfragen verwendet wird, wenn der Fri­seur­sa­lon geschlossen hat, ist anzunehmen und nach der vorzit. VwGH-Rechtsprechung als er­wie­sen anzusehen, dass an Montagen und an allen Werktagen nach Betriebs­schluss Grundaufzeichnungen gelöscht worden sind.

Plausibel und damit der Entscheidung zugrunde zu legen ist, dass Anwender von EDV-Pro­grammen in der Lern- oder Übungsphase viele Eingabefehler machen und dass sie immer weniger Eingabefehler machen, je öfter sie mit einem bestimmten EDV-Programm arbeiten. Die Anzahl der Eingabefehler muss sich daher im Laufe der Zeit verringert haben. Die Auswertung der gelöschten Datensätze hat ergeben, dass 2000 bis 06/2005 (und da­mit während eines 66 Monate dauernden Zeitraumes) an den Werktagen Dienstag, Mitt­woch, Donnerstag, Freitag und Samstag jeweils 15% - 22% der Datensätze gelöscht wor­den sind. Da eine im Wesentlichen gleichbleibende Anzahl der Eingabefehler in einem 66 Mo­nate umfassenden Zeitraum nicht glaubwürdig ist, ist davon auszugehen, dass Grundaufzeichnungen gelöscht worden sind.

Wer ein EDV-Programm durch Testeingaben erlernt, wird dieses EDV-Programm ir­gend­wann beherrschen und muss nach abgeschlossener Lern- und Übungsphase nicht mehr zu Übungszwecken Testeingaben machen, weshalb regelmäßig im Ausmaß von 15% - 22% ge­löschte Datensätze auch aus diesem Grund dafür sprechen, dass Grundaufzeichnun­gen gelöscht worden sind.

Die v.a. Ausführungen zusammenfassend ist als erwiesen anzusehen, dass Grundauf­zeich­nungen gelöscht worden sind, weshalb die Aufzeichnungen zumindest teilweise sach­lich unrichtig sind. In welchem Umfang diese Aufzeichnungen abgeändert werden müssen, damit sie sachlich richtig sind, kann aus den gelöschten Datensätzen nicht er­mittelt und nicht berechnet werden. Die Besteuerungsgrundlagen sind daher wegen ge­lösch­ter Grundaufzeichnungen zu schätzen“.

Ad. Schätzungsgrund nicht aufbewahrte Terminkalender:

Der Bf. hat nicht bestritten, dass er Terminkalender nicht aufbewahrt hat. Da ohne Ter­min­kalender nicht überprüfbar ist, ob die Aufzeichnungen (und damit die erklärten Be­steu­e­rungs­grundlagen) sach­lich richtig oder unrichtig sind, sind die Besteuerungsgrundlagen we­gen nicht aufbewahrter Terminkalender zu schätzen.

Ad. Schätzungsgrund nicht aufbewahrte und/oder nicht verbuchte Gutscheine:

Der Bf. hat nicht bestritten, dass er eingelöste Gutscheine nicht aufbewahrt hat. Da ohne diese Gutscheine nicht überprüfbar ist, ob die Aufzeichnungen (und damit die erklärten Be­steuerungsgrundlagen) sachlich richtig oder unrichtig sind, sind die Besteuerungs­grund­la­gen wegen nicht aufbewahrter Gutscheine zu schätzen.

Rechtliche Würdigung und Entscheidung

Wie bereits ausgeführt, berechtigen die gelöschten Datensätze (= „Stornos“), die nicht auf­be­wahrten Terminkalender und die eingelösten und darum nicht aufbewahrten Gutschrif­ten, die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen.

Ist eine Schätzung zulässig, so steht die Wahl der anzuwendenden Schätzungsme­tho­de der Abgabenbehörde im Allgemeinen frei, doch muss das Schätzungsverfahren ein­wand­frei abgeführt werden, müssen die zum Schätzungsergebnis führenden Gedankengän­ge schlüssig und folgerichtig sein und muss das Ergebnis, das in der Feststellung der Be­steu­e­rungsgrundlagen besteht, mit der Lebenserfahrung im Einklang stehen. Das ge­wähl­te Ver­fahren muss stets auf das Ziel gerichtet sein, diejenigen Besteuerungsgrundlagen zu er­mitteln, welche die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben. Dabei muss im Rahmen des Schätzungsverfahrens auf alle vom Abgabepflichtigen substantiiert vor­ge­tra­genen und für die Schätzung relevanten Behauptungen eingegangen werden (bspw. VwGH vom 21.10.2015, 2012/13/0097; 22.12.2011, 2010/15/0088, 0089, mwN, und vom 23.04.2014, 2010/13/0016). Die Begründung muss in einer Weise erfolgen, dass der Denk­prozess, der in der Erledigung seinen Niederschlag findet, sowohl für den Abga­be­pflich­tigen als auch im Fall der Anrufung des Verwaltungsgerichtshofes für diesen nach­voll­zieh­bar ist (bspw. VwGH vom 27.01.2011, 2007/15/0226, mwN).

Über die Schätzung im Beschwerdefall ist festzustellen, dass jeweils 8% der erklärten Er­lö­se hinzugeschätzt worden sind. Eine Schätzung mit 8% der erklärten Erlöse ist plausibel, da nach Betriebsende 8,56% (2002), 7,92% (2003), 9,96% (2004) und 8,56% (2005) der Gesamtbonierungen storniert worden sind, diese Prozentsätze zusammengezählt 35%; di­vidiert durch 4 Jahre 8,75% und abgerundet 8% ergibt. Ein für alle Jahre gleichhoher Pro­zent­satz ist auch deshalb gerechtfertigt gewesen, da die nicht berechtigten Stornos re­gel­mä­ßig jeweils 15 – 22% betragen haben und die Terminkalender sowie Gutscheine in allen Streitjahren nicht aufbewahrt worden sind.

Ein innerbetrieblicher Vergleich mit den erklärten Besteuerungsgrundlagen der Folgejahre 2006 bis 2009 hat ergeben, dass diese erklärten Betriebsergebnisse erheblich schwanken, obwohl nach Wahrnehmung des Bf. keine Umsatzspitzen oder Umsatzeinbrüche stattge­fun­den ha­ben. Da die erklärten Betriebsergebnisse 2006 bis 2009 nicht Gegenstand einer Betriebsprüfung gewesen sind, ist nicht nachvollziehbar, ob die Grundaufzeichnungen für diese Jahre sachlich richtig oder unrichtig sind, weshalb sich diese Betriebsergebnisse nicht dazu eig­nen, um Rückschlüsse auf die wahren Besteuerungsgrundlagen der Streit­jah­re zu zie­hen.

Die Erlöse in den Jahren 2008 bis 2010 sind Gegenstand einer Betriebsprüfung gewesen die ergeben hat, dass die Grundaufzeichnungen 2008 bis 2010 sachlich richtig sind, da nicht berechtigte Stornos nicht durchgeführt und Terminkalender und Gutscheine aufbe­wahrt worden sind. Wer einen Friseursalon aufsucht, tut dies nach allgemeiner Lebenser­fahrung in regelmäßigen Abständen und nimmt – mit wenigen Ausnahmen – dieselben Fri­seur­leistungen in Anspruch, was dafür spricht, dass die (in richtiger Höhe erklärten) Um­sät­ze und Gewinne 2008 bis 2010 nicht wesentlich von den tatsächlich erzielten Um­sät­zen und Gewinnen der Streitjahre abweichen. Die Erlöse 2008 bis 2010 eignen sich daher, um die strittige Schätzung daraufhin zu überprüfen, ob sie den wahren Besteuerungsgrund­la­gen der Streitjahre nahe kommt oder nicht.

Die durchschnittlichen Erlöse 2008 bis 2010 betragen EUR 264.104,00 per anno und sind damit um EUR 804,41 niedriger als die durchschnittlichen geschätzten Erlöse der Streit­jah­re 2000 bis 2004, die EUR 264.908,40 per anno betragen. Erlösschätzungen iHv EUR 264.104,00 per anno sind wegen der mit EUR 804,41 geringfügigen Differenz zu den geschätzten durchschnittlichen Erlösen der Streitjahre nicht durchzuführen.

Die vom Bf. vorgeschlagene inflationsbereinigte Schätzung ist nicht durchzuführen, da die mit den gelöschten Datensätzen stornierten Leistungen und Preise nicht feststellbar sind.

Welche Überlegungen dem Schätzungsvorschlag der Betriebsprüfung zugrunde lagen, ist nicht nachvollziehbar, da der einzige Hinweis auf diesen Schätzungsvorschlag darin be­steht, dass auf Seite 1 des Arbeitsbogens/Betriebsprüfung – Prüfungsablauf – unter dem Datum 07.10.2005 an­gemerkt wird, der Bf. habe einen Sicherheitszuschlag iHv 5% nicht akzeptiert. Wie dem weiteren Prüfungsablauf zu entnehmen ist, ist erst später bekannt ge­worden, dass der Bf. Gutscheine nicht aufbewahrt hat, weshalb davon auszugehen ist, dass der Schätzungsgrund „nicht aufbewahrte Gutscheine“ bei der Schätzung mit 5% nicht berücksichtigt worden ist. Da eine Schätzung auch wegen nicht aufbewahrter Gutscheine zulässig ist, ist eine Schätzung mit 5% nicht durchzuführen.

Die vom Bf. vorgeschlagene Schätzung mittels Sicherheitszuschlag iHv EUR 2.000,00 per anno wegen Aufzeichnungsmängel anstelle der strittigen Schätzung iHv 8% der er­klär­ten Erlöse wird vom Bundesfinanzgericht abgelehnt, da eine Schätzung auch wegen nicht be­rech­tigter Stornos zulässig ist.

Da Preisabfragen und Eingabefehler teilweise als berechtigte Stornos anerkannt worden sind, sind die geschätzten Erlöse nicht zu reduzieren.

Die v.a. Ausführungen zusammenfassend ist als erwiesen anzusehen und festzustellen, dass die den angefochtenen Bescheiden zugrunde liegende Schätzung jene Schätzung ist, die den tatsächlichen Betriebsergebnissen der Streitjahre am nächsten kommt. Allfällige Un­genauigkeiten hat der Bf., der durch nicht berechtigte Stornos, nicht aufbewahrte Ter­min­kalender und nicht aufbewahrte Gutschriften Anlass zu dieser Schätzung gegeben hat, hin­zunehmen (siehe bspw. VwGH 30.09.1998, 97/13/0033; 19.03.2002, 98/14/0026; 27.08.2002, 96/14/0111; 08.09.2009, 2009/17/0119 bis 0122).

Die Beschwerdebegehren sind daher abzuweisen.

Revision

Gemäß Art 133 Abs 1 Z 4 B-VG ist die ordentliche Revision an den Verwaltungsge­richts­hof gegen ein Erkenntnis oder einen Beschluss des Bundesfinanzgerichtes zulässig, wenn die Entscheidung von der Lösung einer Rechtsfrage mit grundsätzlicher Bedeutung ab­hängt. Eine grundsätzlich bedeutende Rechtsfrage musste das Bundesfinanzgericht nicht be­ant­wor­ten, da im Beschwerdefall Sachfragen im Beweisverfahren zu beantworten waren und Sachfragen nicht Gegenstand eines Revisionsverfahrens sind (VwGH 05.10.1993, 93/11/0200).

Die (ordentliche) Revision ist daher nicht zulässig.

Wien, am 6. Oktober 2016

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at