Zuwendung eines zinslosen Darlehens aufgrund einer moralischen oder Anstandspflicht ?

Rechtssätze

Entscheidungstext

BerufungsentscheidungDer unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., vertreten durch Dr. Walter Oberrauch-Erich Seiwald, gegen den Bescheid des Finanzamtes Innsbruck betreffend Schenkungssteuer entschieden: Der Berufung wird Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird aufgehoben.

Rechtsbelehrung

Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein.

Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.

Entscheidungsgründe

Laut dem am 25. Oktober 2001 abgeschlossenen "Schuld- und Pfandbestellungsvertrag" hat A. R. (= Bw) seinem Bruder J. R. im Jahr 1998 "zur teilweisen Tilgung verschiedener Bankverbindlichkeiten und zur Verhinderung einer Zwangsversteigerung der damals im Eigentum des J. R. stehenden Liegenschaft in EZ X GB K." ein Darlehen in Höhe von gesamt S 2,000.000 gewährt. Hiezu wurde eine Tilgung in monatlichen Raten von S 12.000 vereinbart. Eine Verzinsung oder Wertsicherung der Darlehensforderung sollte erst im Falle eines Terminverlustes eintreten. Die Darlehensforderung wurde laut Punkt 2. auf den dem J. R. noch gehörigen Miteigentumsanteilen an obgenannter Liegenschaft pfandrechtlich besichert. Sämtliche mit der Vertragserrichtung verbundenen Kosten und Auslagen aller Art trägt vereinbarungsgemäß der Bw.

Das Finanzamt hat daraufhin dem Bw mit Bescheid vom 7. Feber 2002, Str. Nr. XY, unter Zugrundelegung einer Verzinsung des Darlehens von 5,5 % per anno und in Anbetracht der unbestimmten Laufzeit, sohin ausgehend von einer dem Bruder zugewendeten Zinsersparnis im Betrag von S 990.000 zuzüglich der gem. § 10 Erbschafts- und Schenkungssteuergesetz (ErbStG), BGBl. 1955/141 idgF, auf den Erwerb entfallenden Steuer, gem. § 8 Abs. 1 ErbStG eine Schenkungssteuer im Betrag von S 203.688 = € 14.802,58 vorgeschrieben (Berechnung im Einzelnen siehe Bescheid vom 7. Feber 2002).

In der dagegen erhobenen Berufung wurde eingewendet, das zinslose Darlehen sei zur Verhinderung einer laufenden Zwangsversteigerung gegeben worden, was bereits aus der Urkunde ersichtlich sei. Dieser Umstand deute auf die Notwendigkeit bzw. moralische Verpflichtung zur unverzinsten Darlehenshingabe hin, welche deshalb nicht steuerpflichtig sei. Zum Sachverhalt sei noch näher auszuführen: Der Bruder habe im Jahr 1985 mit dem Bau eines Einfamilienhauses begonnen und hiefür beträchtliches Fremdkapital aufgenommen. Durch widrige Umstände - steigende Zinsen, die aus gesundheitlichen Gründen notwendige Pensionierung - sei die Einhaltung der Darlehensrückzahlungen nicht mehr möglich gewesen. Die Pension des Bruders sei auf das monatliche Existenzminimum von S 9.600 gepfändet worden. Die Bank A habe ein Zwangsversteigerungsverfahren beim BG H. unter Zl. 1 E XY BG eingeleitet, zu welcher Zeit der Bruder und dessen Gattin bereits über 70 Jahre alt gewesen seien. Bei Durchführung der Zwangsversteigerung wären beide "praktisch auf der Straße gestanden". Der Bw habe im Zuge von Verhandlungen mit der Bank erreicht, dass das Zwangsversteigerungsverfahren bei Bezahlung von S 2 Mio. und Übergabe von Gebäudeteilen eingestellt werde. Die Aufbringung dieses Betrages sei aber dem Bruder J. R. nicht möglich gewesen, sodass sich der Bw aus moralischen und sittlichen Gründen verpflichtet gesehen habe, aufgrund der bestehenden Situation diesen Betrag dem Bruder zinsfrei zur Verfügung zu stellen. Aus diesem Grund fehle es an einer Schenkungsabsicht. Nach der Judikatur des VwGH liege Unentgeltlichkeit dann nicht vor, wenn eine Leistung aus einer moralischen, sittlichen oder Anstandspflicht zugesagt werde, weil es in diesen Fällen an der Schenkungsabsicht mangle. Der bekämpfte Bescheid sei daher zur Gänze aufzuheben. Die Anberaumung einer mündlichen Berufungsverhandlung werde beantragt.

Die abweisende Berufungsvorentscheidung vom 6. Mai 2002 wurde im Wesentlichen damit begründet, dass nach der ständigen Rechtsprechung die Hingabe eines zinsfreien Darlehens im Umfang des Zinsenverzichtes grundsätzlich eine freigebige Zuwendung gem. § 3 Abs. 1 Z 2 ErbStG darstelle. Der Bereicherungswille sei bereits gegeben, wenn der Zuwendende die Bereicherung des Empfängers in Kauf nehme. Das Bestehen einer - wie eingewendet - moralischen, sittlichen oder Anstandspflicht, weshalb keine Schenkungsabsicht vorliege, sei schon deshalb auszuschließen, weil beim Bw keine rechtliche Verpflichtung zur Darlehenshingabe bestanden und er die Leistung nur aus dem Beweggrund der finanziellen Unterstützung des Bruders erbracht habe.

Mit Antrag vom 27. Mai 2002 wurde die Vorlage der Berufung zur Entscheidung durch die Abgabenbehörde II. Instanz begehrt und unter Verweis auf die Rechtsprechung vorgebracht, die in der Berufung dargelegten Gründe ließen zweifelsfrei die moralische Verpflichtung des Bw zur Darlehenshingabe erkennen. Die Begründung des Finanzamtes, es liege keine rechtliche Verpflichtung vor, gehe an den Tatsachen vorbei und widerspreche der Judikatur. Es wurde nochmals der Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung gestellt.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gem. § 3 Abs. 1 Z 1 ErbStG gilt als Schenkung im Sinne des Gesetzes jede Schenkung im Sinne des bürgerlichen Rechts - somit ein Vertrag, wodurch jemandem eine Sache unentgeltlich überlassen wird - sowie nach Z 2 dieser Bestimmung jede andere freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Bei einer freigebigen Zuwendung genügt es in subjektiver Hinsicht, wenn zumindest auf Seiten des Zuwendenden ein Bereicherungswille, somit der (einseitige) Wille, dem Bedachten auf Kosten des Zuwendenden unentgeltlich etwas zu übertragen, vorhanden ist.

Aufgrund des Inhaltes des "Schuld- und Pfandbestellungsvertrages" und dem eigenen Vorbringen des Bw steht zunächst unstrittig fest, dass es sich gegenständlich - begründet offenkundig im nahen Verwandtschaftsverhältnis der Vertragsparteien - um ein zinsenfreies Darlehen handelt.

Der Darlehensvertrag gehört zu den entgeltlichen Rechtsgeschäften und stellen die Zinsen die Gegenleistung des Darlehensnehmers dar. Bei der Hingabe eines zinsfreien Darlehens handelt es sich grundsätzlich um eine freigebige Zuwendung (vgl. VwGH 17.9.1992, 91/16/0095; vom 31.3.1999, 98/16/0358, 0359), weil eine entsprechende Verzinsung von jedem Bankinstitut gewährt würde und auch der Darlehensnehmer im Regelfall mit der Entrichtung von Zinsen rechnen muss. Das Ausmaß des Verzichtes auf Zinsen, somit eines Verzichtes auf Kosten des Darlehensgebers, bzw. das Ausmaß der Einsparung des Darlehensnehmers an Zinsen (Bereicherung) stellt regelmäßig das Ausmaß der freigebigen Zuwendung im Sinne des § 3 Abs. 1. Z 2 ErbStG dar (vgl. VwGH vom 12.10.1989, 88/16/0228).

In subjektiver Hinsicht ist es erforderlich, dass der Zuwendende den Willen hat, den Bedachten auf seine Kosten zu bereichern, das heißt, diesem unentgeltlich etwas zuzuwenden. Einerseits muss zwar der Bereicherungswille kein unbedingter sein und ist die Annahme des Bereicherungswillens bei Zuwendungen an Angehörige im Besonderen gerechtfertigt, weil Familienbande Gestaltungen nahe legen, zu denen gegenüber Fremden üblicherweise keine Veranlassung besteht. Andererseits liegt aber Unentgeltlichkeit dann nicht vor, wenn eine Leistung aus einer moralischen, sittlichen oder Anstandspflicht zugesagt wird, weil in allen diesen Fällen die Schenkungsabsicht fehlt (VwGH vom 12.10.1989, 88/16/0228; vom 15.11.1990, 90/16/0192; vom 14.5.1992, 91/16/0012; vom 17.9.1992, 9/16/0086; vom 29.1.1996, 95/16/0096). Dabei besteht hinsichtlich des erforderlichen Vorliegens der Bereicherungsabsicht kein Unterschied zwischen den Tatbeständen des § 3 Abs. 1 Z 1 und Z 2 des ErbStG. Der VwGH hat beispielsweise im Erkenntnis vom 12.10.1989, 88/16/0228, zur Schenkungssteuerpflicht bei unter Ehegatten gewährten unverzinslichen Darlehen ausgeführt: "Nach ständiger RSpr der ordentlichen Gerichte ... liegt Unentgeltlichkeit dann nicht vor, wenn eine Leistung aus einer moralischen, sittlichen oder Anstandspflicht zugesagt wird, weil in allen diesen Fällen die Schenkungsabsicht fehlt. Der VwGH schließt sich ... dieser Auffassung an ...In diesem Zusammenhang ist auch auf das bereits erwähnte Erk 22.1.1987, 86/16/0019, zu verweisen, in welchem der VwGH anmerkte, daß damals eine Zusage eines Verzichtes aus moralischer, sittlicher oder Anstandspflicht nicht zu erkennen war.Ob eine solche Pflicht bestand, ist nach Lehre und Rechtsprechung ... nach den Umständen des Einzelfalles - so nach dem Herkommen, der Verkehrsanschauung im gesellschaftlichen Kreis der Verfügenden, nach den persönlichen Beziehungen zwischen Schenker und Beschenktem, ihrem Vermögen und ihrer Lebensstellung - zu beurteilen.Nun hat zwar die Bf hinsichtlich dieser Kriterien im Verwaltungsverfahren ebensowenig Behauptungen aufgestellt wie über das Vorliegen einer moralischen, sittlichen oder Anstandspflicht überhaupt. Jedoch hätten die Abgabenbehörden auf Grund ihrer sich aus § 115 BAO ergebenden Pflicht zur amtswegigen Wahrheitsermittlung auch auf diesen Aspekt eingehen müssen ... Darüber hinaus ist der VwGH jedoch der Auffassung, daß im Beschwerdefall nach den ... Umständen des konkreten Falles auch eine rechtliche Pflicht des Ehegatten zur Gewährung eines zinsenlosen Darlehens in Frage käme, die die Annahme einer Schenkung jedenfalls ausschlösse ... ."

Entgegen der gegenständlich vom Finanzamt geäußerten Rechtsansicht, die eingewendete moralische oder Anstandspflicht sei bereits mangels rechtlicher Verpflichtung des Bw hiezu auszuschließen, handelt es sich hiebei aber um getrennt zu betrachtende allfällige Verpflichtungen. Zuwendungen in Erfüllung einer rechtlichen Verpflichtung können grundsätzlich den Tatbestand nach § 3 Abs. 1 Z 2 ErbStG nicht erfüllen (VwGH 11.1.1977, 656/76). Ist nämlich der Zuwendende zur Recht oder zu Unrecht der Meinung, in Erfüllung einer bestehenden rechtlichen Verpflichtung zu leisten, so handelt er von vorneherein nicht freigebig (VwGH 8.6.1972, 289/71). Selbst dann, wenn wie im Gegenstandsfalle eine rechtliche Verpflichtung nicht in Betracht zu ziehen ist, bleibt immer noch zu beurteilen, ob die Leistung in Erfüllung einer moralischen, sittlichen oder Anstandspflicht erfolgte.

Eine Schenkung, mit der etwa einer sittlichen Pflicht entsprochen wurde, ist nur dann anzunehmen, wenn hiezu eine besondere, aus den konkreten Umständen des Falles erwachsene, in den Geboten der Sittlichkeit wurzelnde Verpflichtung des Schenkers bestand (OGH 24.6.1980, 7 Ob 517/80). Nach dem Urteil billig und gerecht denkender Menschen ist grundsätzlich niemand verpflichtet, einem Angehörigen das von diesem eingegangene Unternehmerrisiko, zu dem auch die Insolvenzgefahr gehört, abzunehmen. In gleicher Weise besteht keine sittliche Verpflichtung zur unmittelbaren Hingabe von Geldmitteln zur Abwendung einer solchen Konkursgefahr (VwGH 16.12.1999, 97/15/0126; siehe zu vorigen Ausführungen auch: Dr. Fellner, Kommentar Gebühren und Verkehrsteuern, Bd. III Erbschafts- und Schenkungssteuer, Rzn. 6, 11b und 12 zu § 3 mit weiterer Judikatur und Lehre). In gleicher Weise argumentiert der VwGH in seinem Erkenntnis vom 26.3.2003, 98/13/0072, zur Frage der Zwangsläufigkeit einer übernommenen Bürgschaft in Zusammenhang mit der Anerkennung als außergewöhnliche Belastung gemäß § 34 EStG und führt aus, die Belastung erwachse dann zwangsläufig, wenn sich ihr der Steuerpflichtige u. a. aus sittlichen Gründen nicht entziehen könne. Dafür sei der Glaube daran erforderlich, mit der erbrachten Leistung eine existenzbedrohende Notlage eines nahen Angehörigen mit Aussicht auf Erfolg abwenden zu können. Eine existenzbedrohende Notlage liege nur vor, wenn die wirtschaftliche Existenz des Angehörigen überhaupt verloren zu gehen drohe, nicht schon, wenn nur die Fortführung einer selbständigen Betätigung gefährdet bzw. die Erhaltung der beruflichen Existenz nicht anderweitig zumutbar sei.

Abgesehen von der unbestritten durch die Zinsersparnis eingetretenen Bereicherung ist aber im Berufungsfall das Vorliegen des subjektiven Bereicherungswillens beim Bw in Anbetracht der beim Bruder als Darlehensnehmer gegebenen besonderen Lebensumstände bzw. offensichtlichen Notlage in Frage zu stellen. Anhand der - nach obiger RSpr - konkret im Einzelfall zu beurteilenden Umstände, dass nämlich durch die prekäre finanzielle Situation und das demzufolge eingeleitete Zwangsversteigerungsverfahren der Bruder samt Ehegattin unweigerlich ihren Wohnsitz verloren hätten, die Schaffung oder auch nur Miete neuen Wohnraumes aufgrund der geringen Pension des Bruders nicht leicht möglich sowie die neuerliche Inanspruchnahme von Fremdkapital hiefür nahezu auszuschließen gewesen wäre, kann - entgegen obigen Beschwerdefällen - nicht davon gesprochen werden, dass mit der Leistung des Bw bloß die Folge eines eingegangenen unternehmerischen Risikos abzuwenden und das berufliche Fortkommen des Bruders zu sichern gewesen wäre, sondern ist hier vom drohenden Verlust dessen wirtschaftlicher Existenz an sich auszugehen. Im Hinblick insbesondere auf das hohe Alter des Bruders wäre es diesem zudem kaum möglich gewesen, diese drohende Gefahr selbst auf anderweitige zumutbare Weise (zB Ergreifung einer beruflichen Tätigkeit) abzuwenden. Demgegenüber konnte der Bw aufgrund der mit der Bank A ausgehandelten Vereinbarung nicht nur zu Recht daran glauben, mit Hingabe des zinslosen Darlehens die existenzbedrohende Notlage des Bruders abzuwenden, sondern wurde das laufende Zwangsversteigerungsverfahren auch tatsächlich eingestellt und dem Bruder zumindest ein Teil des Wohnhauses sowie dessen finanzielles Fortkommen gesichert. Es ist auch nicht zu übersehen, dass nach obiger Rechtsprechung relativ strenge Maßstäbe an das Vorliegen einer "sittlichen" Verpflichtung bzw. an die "Gebote der Sittlichkeit" geknüpft werden. Selbst in dem Fall, dass demnach die Voraussetzungen für eine in den Geboten der Sittlichkeit wurzelnde Verpflichtung des zuwendenden Bw nicht als erfüllt zu erachten wären, so ist nach Ansicht des UFS aufgrund der gegebenen Umstände dennoch davon auszugehen, dass sich der Darlehensgeber zumindest aus einer - wie eingewendet - moralischen oder Anstandspflicht zur Hingabe des zinslosen Darlehens für verpflichtet gehalten hat. Es kann jedenfalls keine Rede davon sein, dass eine solche Verpflichtung nicht zu erkennen wäre (siehe VwGH 22.1.1987, 86/16/0019). Bei Erbringung einer Leistung (zumindest) aus einer moralischen oder Anstandspflicht fehlt aber die Schenkungsabsicht, die auch wesentliches Tatbestandsmerkmal der freigebigen Zuwendung ist.

In Anbetracht obiger Sach- und Rechtslage war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Im Übrigen ist der Vollständigkeit halber noch festzuhalten: Gemäß § 323 Abs. 12 BAO konnten Anträge auf Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung abweichend von § 284 Abs. 1 Z 1 BAO bis 31. Jänner 2003 bei den im § 249 leg. cit. genannten Abgabenbehörden für Berufungen, über die nach der vor 1. Jänner 2003 geltenden Rechtslage nicht durch einen Berufungssenat (= monokratisch) zu entscheiden war, gestellt werden. Solche Anträge sind ab Inkrafttreten des § 323 Abs. 12 BAO, d. i. erstmals am 26. Juni 2002, zulässig, wirken aber erst ab 1. Jänner 2003. Bei dem vom Bw sowohl in der Berufung vom 6. März 2002 wie auch im Vorlageantrag vom 27. Mai 2002 gestellten Antrag auf Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung handelte es sich sohin aufgrund obiger gesetzlicher Bestimmungen um einen zu diesem Zeitpunkt, noch vor dem 26. Juni 2002, unzulässig gestellten Antrag.

Innsbruck, 4. März 2004

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