Nichtabzugsfähigkeit von Aufwendungen bei endbesteuerten Kapitalerträgen

Entscheidungstext

Berufungsentscheidung

Der unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Hofrat Dr. Christian Lenneis und die weiteren Mitglieder ADir. Dipl.Ing. Gertraude Ritz, Brigitte Samitz und KomzlR. Johann Fröhlich im Beisein der Schriftführerin Diana Engelmaier am 24. April 2003 über die Berufung des Bw., gegen den Bescheid des Finanzamtes für den 9., 18. und 19. Bezirk und Klosterneuburg betreffend Einkommensteuer 1998 vom 7. Juni 2001 nach in Wien durchgeführter mündlicher Berufungsverhandlung entschieden: Der angefochtene Bescheid wird - wie in der Berufungsvorentscheidung - abgeändert.

Die Einkommensteuer wird für 1998 festgesetzt mit 4.682,24€ (64.429 S).

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Rechtsbelehrung

Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt oder einem Wirtschaftsprüfer unterschrieben sein.

Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben.

Entscheidungsgründe

Der Berufungswerber (Bw.) ist Pensionist. Er erhielt im Jahr 1998 gleichzeitig Bezüge von zwei pensionsauszahlenden Stellen.

Mit Bescheid vom 7. Juni 2001 setzte das Finanzamt die Einkommensteuer für 1998 unter Berücksichtigung der Pensionsbezüge sowie Abzug der Freibeträge gemäß § 35 Abs. 3 EStG 1988 und § 105 EStG 1988 fest.

Gegen den Einkommensteuerbescheid 1998 erhob der Bw. Berufung und beantragte in dieser die Berücksichtigung folgender Aufwendungen: "Unkosten (darin die gesamten Raumkosten mit nur 10% angesetzt): 211.857,80 S, Pkw-Teilkosten (unter Mitberücksichtigung meines Post-Polio-Syndroms und der damit verbundenen schon sehr stark fortgeschrittenen Gehstörung): 41.212,82 S."

Mit Vorhalt vom 10. Juli 2001 forderte das Finanzamt den Bw. auf, die Belege über die geltend gemachten Aufwendungen vorzulegen und den Zusammenhang dieser Aufwendungen mit seinen Einkünften darzulegen.

Der Bw. legte am 18. Juli 2001 eine Mappe mit Belegen (Bankbelege über Wertpapierkäufe und -verkäufe, Kupongutschriften, Zinsengutschriften, Tilgungserlöse und Depotgebühren; Belege über diverse Raumkosten: Strom- und Gasrechnungen, Radio- und Fernsehrechnungen usw.; Belege über diverse Autokosten: Benzin- und Servicerechnungen, Belege über Kfz- und Rechtsschutzversicherungsbeiträge usw.; Taxirechnungen, Restaurantrechnungen, Rechnungen über den Kauf von Blumen; Belege über Mitgliedsbeiträge: Beiträge an die Vereinigung österreichischer Industrieller, den Österreichischen Wirtschaftsbund, den Österreichischen Akademikerbund und den Techniker Cercle; Zeitschriftenbelege: Die Presse; Belege über Krankenversicherungsbeiträge an die Wr. Allianz-Versicherung, Belege über SV-Beiträge an die Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft) vor.

Er gab in der Folge bei mehreren persönlichen Vorsprachen im Finanzamt an, dass die geltend gemachten Kosten der "Vermögensvermehrung" gedient haben. Die von ihm erwirtschafteten Zinsen hätten im Jahr 1998 rund 1,5 Millionen S betragen.

Der Bw. gab weiters an, von den belegmäßig nachgewiesenen Kosten die Pkw-Kosten in Höhe von 50%, die Kosten für sein "Arbeitszimmer" in Höhe von 10% und die übrigen Aufwendungen zur Gänze geltend gemacht zu haben.

Zu den geltend gemachten Restaurantrechnungen führte der Bw. an, sie seien deshalb erforderlich gewesen, da er bei den Restaurantbesuchen mit Personen zusammengetroffen sei, die bei der Erwirtschaftung seiner Zinsen beteiligt seien (ua. Bankangestellte). Hinsichtlich der beantragten Kfz-Kosten erklärte er, diese Kosten seien durch seine Behinderung bedingt (wegen der Notwendigkeit von Arztbesuchen, von ständiger Therapie usw.). Über diesbezügliche Aufzeichnungen (betreffend Fahrten ins Krankenhaus, zu Ärzten usw.) verfüge er jedoch nicht.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 13. Juni 2002 änderte das Finanzamt den Einkommensteuerbescheid 1998 insoweit ab, als Aufwendungen für eine freiwillige Weiterversicherung in Höhe von 9.105 S als Sonderausgaben und Kfz-Kosten infolge der Behinderung in Höhe von 20.606 S (50% der geltend gemachten Pkw-Aufwendungen) zusätzlich zum Freibetrag gemäß § 35 Abs. 3 EStG 1988 als außergewöhnliche Belastung in Abzug gebracht wurden.

In der Begründung der Berufungsvorentscheidung wies das Finanzamt auf § 20 Abs. 2 EStG 1988 hin, wonach bei der Ermittlung der Einkünfte Aufwendungen und Ausgaben, soweit sie mit Kapitalerträgen im Sinne des § 97 EStG 1988 (endbesteuerten Kapitalerträgen) in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht abgezogen werden dürfen. Es führte in der Begründung weiters aus, ein Zusammenhang der beantragten "Unkosten" und Pkw-Aufwendungen mit den Pensionsbezügen sei seitens des Bw. weder schriftlich noch in seinen persönlichen Vorsprachen im Finanzamt dargelegt worden und sei auch aus der Aktenlage nicht erkennbar.

Mit Schriftsatz vom 13. Juli 2002 beantragte der Bw., die Berufung der Abgabenbehörde zweiter Instanz und bei dieser dem Berufungssenat zur Entscheidung vorzulegen.

Er führte im Vorlageantrag insbesondere aus, im bisherigen Verfahren sei vernachlässigt worden, dass es sich bei seiner Tätigkeit um selbständige Arbeit in Form der Vermögensverwaltung handle.

In einer persönlichen Vorsprache in der Finanzlandesdirektion am 10. Dezember 2002 vertrat der Bw. des Weiteren die Rechtsansicht, dass das Abzugsverbot bei endbesteuerten Kapitalerträgen nur dann greife, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang mit den Einkünften besteht, was bei den von ihm geltend gemachten Aufwendungen nicht der Fall sei.

Mit Schreiben des unabhängigen Finanzsenates vom 19. März 2003 wurde der Bw. zu der von ihm am 14. Dezember 2002 beantragten mündlichen Berufungsverhandlung, welche für den 24. April 2003 anberaumt wurde, vorgeladen.

Am 13. April 2003 stellte der Bw. an den unabhängigen Finanzsenat den Antrag, das gegenständliche Berufungsverfahren zunächst mangels Zuständigkeit an das Finanzamt zurückzuweisen und das Finanzamt zu beauftragen, das bisher unterbliebene erstinstanzliche Ermittlungsverfahren nachzuholen.

In der am 24. April 2003 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung führte der Bw. insbesondere aus, die geltend gemachten Spesen hingen mit seiner vermögensverwaltenden Tätigkeit zusammen. Er habe die Wahl, dies alles selbst vorzunehmen oder aber die Verwaltung einer Bank zu übertragen. Letzteres habe den Nachteil, dass die Banken dazu neigen, hohe Spesen zu verlangen und Käufe sowie Verkäufe von Wertpapieren in größeren Umfang als erforderlich durchzuführen.

Das Argument des Finanzamtes, dass die geltend gemachten Aufwendungen gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1988 nichtabzugsfähig sind, sei nicht nachvollziehbar. Die genannte Bestimmung "greife" nur dann, wenn Einkünfte aus Kapitalvermögen nicht steuerpflichtig sind, was auf seine Kapitaleinkünfte nicht zutreffe. Seine Einkünfte aus Kapitalvermögen seien mit Kapitalertragsteuer in Höhe von mehreren Hunderttausend Schilling belastet.

§ 20 Abs. 2 EStG 1988 sei zudem nur anwendbar, wenn die betreffende Aufwendung in unmittelbarem Zusammenhang mit den endbesteuerten Kapitalerträgen stehe. Um dies festzustellen, müsste bei jeder einzelnen Aufwendung mittels Bescheid dargetan werden, ob die betreffende Aufwendung unmittelbar mit den Kapitalerträgen (bzw. mit welchem konkreten Investment sie) zusammenhängt.

Ein Teil der Kfz-Spesen betreffe seine private Lebensführung und sei nach § 34 EStG 1988 als außergewöhnliche Belastung abzugsfähig. Er besitze zwar keinen Bescheid nach § 29 b StVO, jedoch sei sein Gesundheitszustand und seine fast völlige Gehunfähigkeit auf Grund seines Post-Polio-Syndroms amtsbekannt.

Primär verweise er allerdings auf seine Eingabe vom 13. April 2003, derzufolge er beantrage, das Verfahren mangels Zuständigkeit an das Finanzamt zurückzuweisen und das versäumte Ermittlungsverfahren nachzuholen.

Der Senat hat erwogen:

Nach § 22 Z 2 EStG 1988 fallen unter die Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit auch Einkünfte aus einer vermögensverwaltenden Tätigkeit, wobei im Gesetz beispielsweise Einkünfte für die Tätigkeit als Hausverwalter oder als Aufsichtsratsmitglied angeführt sind.

In jedem Fall umfasst die sonstige selbständige Tätigkeit im Sinne des § 22 Z 2 EStG 1988 jedoch nur die Verwaltung fremden Vermögens (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, Wien 1993, Tz 25.1 zu § 22 EStG 1988), was im gegenständlichen Fall unbestrittenermaßen nicht gegeben ist.

Die Nutzung eigenen Vermögens (wie zB die verzinsliche Anlage von Kapitalvermögen) führt im Regelfall zu Einkünften aus Kapitalvermögen. Sie kann sich nach § 32 BAO aber auch als Gewerbebetrieb darstellen, wenn die gesetzlichen Merkmale eines solchen Betriebes vorhanden sind.

Ein Gewerbebetrieb liegt diesfalls dann vor, wenn die Betätigung über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgeht. Das ist der Fall, wenn das Tätigwerden des Steuerpflichtigen nach Art und Umfang jenes Ausmaß überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung eigenen Vermögens verbunden ist (vgl. Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Tz 103 zu § 23 EStG 1988 sowie die dort zitierte Judikatur).

Der An- und Verkauf von Wertpapieren führt erst dann zu Einkünften aus Gewerbebetrieb, wenn die Tätigkeit nach Art und Umfang insgesamt ein Bild ergibt, welches der privaten Vermögensverwaltung fremd ist. Die Geschäfte müssen sowohl in ihrem äußeren Erscheinungsbild, als auch in ihrem inneren Gehalt mit Geldgeschäften vergleichbar sein, wie sie am gewerblich orientierten Kapitalmarkt üblich sind. Der An- und Verkauf von Wertpapieren unter Einschaltung von Banken begründet regelmäßig keinen Gewerbebetrieb. Auch die Verwaltung eines relativ großen Vermögens macht aus einer Vermögensverwaltung keinen Gewerbebetrieb (vgl. Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Tz 107 zu § 23 EStG 1988 sowie die dort zitierte Judikatur).

Der An- und Verkauf von Wertpapieren unter Einschaltung von Banken kann nur unter besonderen Umständen, insbesondere wenn Transaktionen auf fremde Rechnung durchgeführt werden und Dritten gegenüber - etwa im Weg der Unterhaltung eines einschlägigen Büros - Händlerdienste angeboten werden, einen Gewerbebetrieb darstellen (vgl. VwGH 29.7.1997, 96/14/0114; VwGH 29.7.1997, 96/14/0115, ÖStZB 1998, 199; VwGH 25.2.1998, 98/14/0005, ÖStZB 1999, 36).

Ein hoher Kapitaleinsatz begründet alleine keinen Gewerbebetrieb. Bei großem Vermögen gilt nach der Verwaltungspraxis das Vermögensmanagement eines Investmentfonds als Richtschnur (vgl. BM für Finanzen, RdW 1994, 420).

Die Erträge des Bw. aus der entgeltlichen Überlassung von Kapital (insbesondere Erträge aus Anleihen, Investmentfondsanteilen, Spareinlagen) stellen auf Grund der obigen Ausführungen keine betrieblichen Einkünfte, sondern Einkünfte aus Kapitalvermögen dar.

Sie sind nach den eigenen Angaben des Bw. ausschließlich endbesteuert.

Gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1988 dürfen bei der Ermittlung der Einkünfte Aufwendungen und Ausgaben, soweit sie mit nicht steuerpflichtigen Einnahmen oder mit Kapitalerträgen im Sinne des § 97 EStG 1988 (Kapitalerträgen, bei denen die Einkommensteuer durch die Kapitalertragsteuer abgegolten ist) in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht abgezogen werden.

§ 20 Abs. 2 EStG 1988 ist die einfachgesetzliche Umsetzung von § 2 Abs. 1 des im Verfassungsrang stehenden Endbesteuerungsgesetzes.

§ 2 Abs. 1 Endbesteuerungsgesetz, BGBl. Nr. 11/1993, sieht vor, dass bei den Einkünften aus Kapitalvermögen für Kapitalerträge, für die eine Abgeltung der Steuern eintritt, bei der Ermittlung des Einkommens Werbungskosten nicht berücksichtigt werden.

§ 2 Abs. 2 Endbesteuerungsgesetz, BGBl. Nr. 11/1993, normiert, dass für Kapitalerträge, die zu den Betriebseinnahmen gehören und für die eine Abgeltung der Einkommensteuer eintritt, bei der Ermittlung des Einkommens Betriebsausgaben nicht berücksichtigt werden.

Auf Grund dieser verfassungsrechtlichen Vorgaben kann § 20 Abs. 2 EStG 1988 nicht dahingehend ausgelegt werden, dass Aufwendungen und Ausgaben, die in bloß mittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit Kapitalerträgen im Sinne des § 97 EStG 1988 stehen, vom Abzugsverbot nicht erfasst wären. Dies gilt unabhängig davon, ob von Einkünften aus Kapitalvermögen oder von Einkünften aus Gewerbebetrieb ausgegangen wird.

Im Übrigen ist darauf hinzuweisen, dass, wenn nach § 20 Abs. 2 EStG 1988 sogar Ausgaben, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit Kapitalerträgen im Sinne des § 97 EStG 1988 stehen, nicht abzugsfähig sind, dies umso mehr für Ausgaben zu gelten hat, die lediglich in mittelbarem Zusammenhang mit solchen Kapitalerträgen stehen.

Dem Berufungsbegehren konnte daher nicht entsprochen werden.

Auf Grund des vom Bw. im Berufungsverfahren Vorgebrachten wird der Einkommensteuerbescheid 1998 in der Berufungsentscheidung jedoch insoweit abgeändert, als - wie in der Berufungsvorentscheidung - Aufwendungen für eine freiwillige Weiterversicherung in Höhe von 9.105 S als Sonderausgaben und Kfz-Kosten infolge der Behinderung in Höhe von 20.606  S zusätzlich zum Freibetrag gemäß § 35 Abs. 3 EStG 1988 als außergewöhnliche Belastung in Abzug gebracht werden.

Zum Antrag des Bw. vom 13. April 2003 ist auf Folgendes hinzuweisen:

Der unabhängige Finanzsenat ist nach § 260 BAO als Abgabenbehörde zweiter Instanz zur Entscheidung über Berufungen gegen von Finanzämtern erlassene Bescheide zuständig. Diese Zuständigkeit besteht auch dann, wenn vom Finanzamt Verfahrensvorschriften verletzt worden sein sollten. Die Verletzung von Verfahrensvorschriften ist im Berufungsverfahren "sanierbar." Die Abgabenbehörde zweiter Instanz hat nach § 279 Abs. 1 BAO im Berufungsverfahren die Obliegenheiten und Befugnisse, die der Abgabenbehörde erster Instanz auferlegt bzw. eingeräumt sind. Der unabhängige Finanzsenat kann daher erforderliche Ermittlungen unabhängig davon vornehmen, ob die Abgabenbehörde erster Instanz Ermittlungen durchgeführt hat. Die Rückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz setzt nach § 289 Abs. 1 BAO ua. voraus, dass entscheidungserhebliche Ermittlungen unterlassen wurden. Nach Ansicht des Berufungssenates ist die gegenständliche Berufungssache entscheidungsreif. Weitere Ermittlungen waren nicht erforderlich. Im Übrigen liegen Maßnahmen nach § 289 Abs. 1 BAO im Ermessen der Abgabenbehörde zweiter Instanz. Es besteht somit kein Rechtsanspruch des Abgabepflichtigen auf eine solche Rückverweisung.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Beilage: 2 Berechnungsblätter

Wien, 29. April 2003

Der Vorsitzende:

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