Rückzahlungen auf Darlehen zur Wohnraumschaffung iSd. § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 als Topfsonderausgaben

Rechtssätze

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Name in der Beschwerdesache Bf , Straße , Ortsangabe, gegen den Bescheid des FA *** vom 01.03.2012 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2011 zu Recht erkannt:

Der Beschwerde wird Folge gegeben.

Die Bemessungsgrundlage (Einkommen 2011) und die festgesetzte Steuer (Einkommensteuer 2011) sind dem beiliegenden Berechnungsblatt zu entnehmen, das einen integrierten Bestandteil des Spruches des Erkenntnisses bildet.

Eine (ordentliche) Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

Entscheidungsgründe

Der Beschwerdeführer (Bf) hat in der am 11.1.2012 beim Finanzamt elektronisch über Finanz-Online eingereichten Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2011 u.a. Beiträge zu Personenversicherungen in Höhe von 2.205,62 Euro sowie Rückzahlungen von Darlehen und Zinsen, die zur Schaffung und Errichtung von Wohnraum bzw. Wohnraumsanierung geleistet wurden“ (KZ 456) in Höhe von 3.855,28 Euro als Sonderausgaben geltend gemacht.

Mit Vorhalt vom 9.2.2012 wurde er vom Finanzamt (FA) gebeten, die Prämienbestätigungen über die Personenversicherungen vorzulegen und die Aufwendungen für Wohnraumschaffung/-sanierung durch folgende Unterlagen nachzuweisen:

Hausbau: Baubewilligung, Fertigstellungsanzeige, Finanzierungsübersicht, Darlehensverträge, Rückzahlungsbestätigungen 2010-2011.

Haus-/Wohnungskauf: Kaufvertrag, Fertigstellungsanzeige, Finanzierungsübersicht, Darlehensverträge, Rückzahlungsbestätigungen.

Mit Schreiben vom 21.2.2012 hat der Bf mitgeteilt, die Finanzierung der neuen Wohnung sei mit einem Wohnbauförderungsdarlehen in Höhe von 129.300,00 Euro, einem Darlehen der Bank   Ort1 über 115.000,00 Euro und der Rest mit Eigenmitteln erfolgt. Dem Schreiben war (in Kopie) der Kaufvertrag vom Datum1 , die Kredit- und Pfandbestellungsurkunde des Landes Vorarlberg vom Datum2 über die Gewährung eines Kredites in Höhe von 129.300,00 Euro, der Kontoauszug für das Jahr 2011 Bank1  (Wohnbauförderungsdarlehen) vom Datum3 für das Jahr 2011, der Abstattungskreditvertrag Konto Nr. ***** Bank Ort1 (angeführter Verwendungszweck: Ankauf Wohnung) über 115.000,00 € (Laufzeit bis 1.5.2041); Auskunft vom 13.2.2012 über Einzelumsätze und Salden betr. das Kreditkonto Nr. ***** (Buchungen vom 27.5.11 bis 31.12.11) angeschlossen.

Am 1.3.2012 hat das Finanzamt einen Einkommensteuerbescheid (Arbeitnehmerveranlagung) für 2011 erlassen, in dem die Beiträge zu den Personenversicherungen, nicht aber die Aufwendungen für Wohnraumschaffung mit einem Viertel der geltend gemachten Aufwendungen als Topfsonderausgaben berücksichtigt wurden. Unter Anwendung der Einschleifregelung des § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 wurden bei der Ermittlung des Einkommens Sonderausgaben in Höhe von 393,98 € berücksichtigt. In der Begründung wurde ausgeführt, als Sonderausgaben seien nur Aufwendungen zur Wohnraumschaffung oder zur Wohnraumsanierung abzugsfähig. Die geltend gemachten Ausgaben für den Erwerb einer bereits bestehenden Eigentumswohnung bzw. eines Einfamilienhauses würden keine Aufwendungen zur Wohnraumschaffung darstellen und seien daher nicht als Sonderausgaben zu berücksichtigen gewesen.

In der fristgerecht am 2.3.2012 über Finanz-Online eingebrachten Berufung hat der Bf vorgebracht, das FA habe die Rückzahlung von Wohnraumschaffung (Anmerkung der Richterin: gemeint wohl Rückzahlungen auf Kredite/Darlehen zur Wohnraumschaffung) nicht berücksichtigt. Bei der neuen Wohnung handle es sich um Schaffung von neuem Wohnraum, deshalb sei auch eine Neubauförderung gewährt worden und somit seien die Rückzahlungen von 3.855,28 € für diese Förderung und den Kredit sehr wohl absetzbar. Außerdem frage er an, warum die Personenversicherungsprämien gekürzt worden seien, da es sich dabei um eine Lebens-, eine Unfall- und eine Krankenversicherung handle. Er bitte um Neubearbeitung des Bescheides.

Mit Berufungsvorentscheidung (BVE) vom 16.3.2012 hat das Finanzamt die Berufung als unbegründet abgewiesen. In der gesonderten Begründung (ebenfalls datiert mit 16.3.2012) wurde ausgeführt, Sonderausgaben für Aufwendungen zur Errichtung eines Eigenheimes oder einer Eigentumswohnung würden nur dann vorliegen, wenn ein Gebäude hergestellt werde. Die Errichtung des Eigenheimes oder einer Eigentumswohnung sei mit der Erteilung der Benützungsbewilligung beendet. Der Sonderausgabenabzug stehe nur zu, wenn ein Eigenheim, also Wohnraum neu geschaffen werde. Würden Aufwendungen für Wohnraumschaffung nicht mit Eigenmitteln, sondern mit Fremdmitteln bezahlt, dann stehe der Sonderausgabenabzug mit Beginn der Darlehensrückzahlung zu. Maßgebend für die Sonderausgabeneigenschaft der Rückzahlung derartiger Darlehen sei, dass der Steuerpflichtige von seinem Rechtsvorgänger, der seinerzeit das Darlehen zur Wohnraumschaffung bzw. Wohnraumsanierung aufgenommen und verwendet habe, die Rückzahlungsverpflichtung übernommen habe. Werde danach ein Darlehen mit günstigeren Konditionen aufgenommen und damit nachweislich die bisher bestehende Verbindlichkeiten zurückgezahlt, dann seien die Rückzahlungen des neuen umgeschuldeten Darlehens Sonderausgaben. Laut Kaufvertrag ( Datum4 ) sei die Wohnung erst nach der Benützungsbewilligung gekauft worden (laut Grundbuchsauszug sei die Firma A Wohnbaugesellschaft GmbH 30. Juli 2008 im Grundbuch eingetragen) und es seien keine Darlehensforderungen übernommen worden. Da steuerlich eine gebrauchte Wohnung angeschafft worden sei, seien diese Aufwendungen steuerlich nicht anzuerkennen.

Mit Schreiben vom 19.3.2012 hat der Beschwerdeführer unter Bezugnahme auf ein Telefonat mit der Sachbearbeiterin mitgeteilt, nach Auskunft der Bauträgerin müsse diese vor dem Verkauf Eigentum begründen. Die Abnahme des Xinstitutes Vorarlberg sei nach der Unterschrift der beigelegten Formulare erfolgt. Bei Unterfertigung der Unterlagen sei die Wohnung im Rohbau gewesen. Aufgrund der Unterschriftenleistung bzw. Ausstellung der Unterlagen (Anmerkung der Richterin: gemeint sind wohl der dem Schreiben vom Bf in Kopie angeschlossene Vorvertrag zum Kaufvertrag, der Kaufvertrag und die Bauvollendungsmeldung) innerhalb von 10 Tagen bitte er um Genehmigung für die Geltendmachung der Sonderausgaben für Wohnraumschaffung.

Am 10.4.2012 hat der Bf über Finanz-Online nochmals um „Aufrollung der Arbeitnehmerveranlagung 2011“ gebeten, da er vergessen habe, den Kinderfreibetrag und die Kinderbetreuungskosten zu berücksichtigen.

Das Finanzamt hat am 26.4.2012 eine zweite Berufungsvorentscheidung erlassen, mit der abweichend vom Erstbescheid vom 1.3.2012 und der BVE vom 16.3.2012 zugunsten des Bf bei der Ermittlung des Einkommens erstmals auch Kinderbetreuungskosten in Höhe von 170,50 Euro sowie Kinderfreibeträge für haushaltszugehörige Kinder gem. § 106a Abs. 1 EStG 1988 in Höhe von 440,00 € als außergewöhnliche Belastung in Abzug gebracht wurden. In der Begründung wurde hinsichtlich der Abweichungen gegenüber den Steuererklärungen auf das Ergebnis des mit dem Bf bzw. seinem Vertreter geführten (Telefon-)Gesprächs hingewiesen. Der Berufung sei vollumfänglich stattgegeben worden.

Am 2.5.2012 hat der Bf über Finanz-Online fristgerecht den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch den Unabhängigen Finanzsenat (Vorlageantrag) gestellt. In der Begründung wurde ausgeführt, bei der Arbeitnehmerveranlagung sei die Rückzahlung für Wohnraumschaffung mit der Begründung, dass die Baufertigstellungsanzeige vor dem Kaufvertrag/Vorvertrag erstellt worden sei, nicht berücksichtigt worden. Er beantrage nunmehr, die Rückzahlungen zu berücksichtigen, da er Neubauförderung erhalten habe und da bei Unterfertigung des Kaufvertrages noch keine Partei im Objekt gewohnt habe. Die Fertigstellungsanzeige sei am Datum10 ausgestellt worden, sein Vorvertrag am Datum5 und der Kaufvertrag am Datum1 unterfertigt worden. Der Bauträger habe keinerlei Kenntnis über die Auswirkungen der Ausstellung der Fertigstellungsanzeige.

Das Finanzamt hat dem unabhängigen Finanzsenat die Berufung mit Vorlagebericht vom 4.5.2012 (Eingang beim UFS am 10.5.2012) zur Entscheidung vorgelegt.

Das Bundesfinanzgericht hat über die Beschwerde erwogen:

Eingangs wird darauf hingewiesen, dass die am 31.12.2013 beim unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge vom Bundesfinanzgericht ab 1.1.2014 als Beschwerden im Sinne des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen sind. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht (§ 323 Abs. 38 BAO idF BGBl. I 2013/70).

Die Beschwerde richtet sich gegen die Nichtanerkennung der vom Bf 2011 geleisteten Darlehensrückzahlungen in Höhe von gesamt 3.855,28 Euro auf ein Wohnbauförderungsdarlehen des Landes Vorarlberg sowie auf einen bei der Bank Ort1 aufgenommenen Abstattungskredit als Sonderausgaben. Die geltend gemachten Rückzahlungen wurden der Höhe nach belegmäßig durch Vorlage des Kontoauszuges der Bank1 (als Beauftragte des Landes Vorarlberg für die bankmäßige Durchführung der Wohnbauförderung) sowie der Buchungen zum Kreditkonto Nr. ***** bei der Bank Ort1 nachgewiesen.

Den vorgelegten Akten ist zu entnehmen, dass der Bf am Datum5 mit der A Wohnbaugesellschaft m.b.H. (im Weiteren kurz WB-Gesellschaft genannt) einen Vorvertrag über den Erwerb einer Eigentumswohnung (Top 3 im Erd-Geschoss mit ca. 111,56 m2 Nutzfläche) samt KFZ-Abstellplatz (TG-Platz) Nr. 8) in der Wohnanlage Straße  abgeschlossen hat. Bei dem vereinbarten Kaufpreis für die Wohnung bzw. für den TG-Abstellplatz handelt es sich laut Punkt II. 4. um einen Pauschalpreis (Fixpreis). Vom Käufer gewünschte Änderungen und Sonderwünsche bedürfen laut Punkt VII. der Zustimmung der Verkäuferin und werden, soweit sie von der Verkäuferin in Auftrag gegeben werden, dem Käufer gesondert in Rechnung gestellt. In Punkt XV. wurde als Termin für die voraussichtliche Bezugsfertigstellung der Wohnung der Datum6 angegeben. Als spätester (rechtlich bindender) Übergabetermin der Wohnung im Sinne des Bauträgervertragsgesetzes wurde der Datum7 vereinbart.

Am Datum1 wurde sodann der Kaufvertrag über die Liegenschaftsanteile, mit welchen untrennbar Wohnungseigentum an der Wohnung W 3 und dem TG-Abstellplatz TG 8 verbunden ist, abgeschlossen. Soweit im Kaufvertrag nicht Abweichendes vereinbart wurde, galt laut Kaufvertrag das im Vorvertrag Vereinbarte. Unter Punkt III. wurde für die kaufgegenständlichen Liegenschaftsanteile ein Kaufpreis von 275.500 Euro vereinbart. Hinsichtlich der Entrichtung wurde vereinbart, dass ein Betrag von 236.930 Euro bis längstens Datum8 und der Restbetrag von 38.570 Euro bis längstens Datum9 auf das dort angeführt Konto der Verkäuferin zu überweisen sei.

Der Bf hat im Schreiben vom 23.3.2012 angegeben, dass sich die Wohnung bei Unterfertigung der Unterlagen (gemeint wohl des angeschlossenen Vorvertrages bzw. des Kaufvertrages) im Rohbau befunden habe. Die vom Bf vorgelegte Bauvollendungsmeldung der WB-Gesellschaft an die Marktgemeinde Ort1 ist mit Datum10 datiert.

Bei Abschluss des Kaufvertrages war- wie sich aus Pkt. I. des Kaufvertrages ergibt - die WB-Gesellschaft im Grundbuch als Eigentümerin der Liegenschaftsanteile, mit welchen untrennbar das Wohnungseigentum an der Wohnung W 3 und am TG-Abstellplatz TG 8 verbunden ist, eingetragen.

Unter Ausgaben zur Wohnraumschaffung sind gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 mindestens achtjährig gebundene Beträge zu verstehen, die vom Wohnungswerber zur Schaffung von Wohnraum an Bauträger geleistet werden. Bauträger sind

• gemeinnützige Bau-, Wohnungs- und Siedlungsvereinigungen

•  Unternehmen, deren Betriebsgegenstand nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung die Schaffung von Wohnungseigentum ist

• Gebietskörperschaften.

Dabei ist es gleichgültig, ob der Wohnraum dem Wohnungswerber in Nutzung (Bestand) gegeben oder ob ihm eine Kaufanwartschaft eingeräumt wird. Ebenso ist es nicht maßgeblich, ob der Wohnungswerber bis zum Ablauf der achtjährigen Bindungszeit im Falle seines Rücktritts einen Anspruch auf volle Erstattung des Betrages hat oder nicht.

Ein Steuerpflichtiger muss, um Sonderausgaben nach § 18 Abs. 1 Z. 3 lit. a EStG 1988 geltend machen zu können, Wohnungswerber sein (vgl. Hofstätter/Reichel, Tz 2 zu § 18 Abs. 1 Z. 3 EStG 1988, VwGH 22.10.1996, 95/14/0128). Errichtereigenschaft ist nach lit. a nicht Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen als Sonderausgaben.

Wohnungswerber ist nach der Rechtsprechung des VwGH derjenige, der gegenüber dem Bauträger eine bestimmte Wohnung anstrebt bzw. angestrebt hat (VwGH 18.3.1986, 85/14/0152). Der Bf hat mit der WB-Gesellschaft einen Vorvertrag abgeschlossen, in dessen Punkt II. der Kaufgegenstand bereits klar umschrieben war und mit dem er sich zur Zahlung des Kaufpreises verpflichtet hat. Er war mit Abschluss dieses Vertrages Wohnungswerber. Er hat die im Vorvertrag bezeichneten Miteigentumsanteile an der Liegenschaft samt dem damit untrennbar verbundenen Wohnungseigentum an der Wohnung (und dem TG-Abstellplatz) auch tatsächlich mit Kaufvertrag vom Datum1 erworben.

Der Verwaltungsgerichtshof hat im Erkenntnis vom 18. Jänner 1989, 88/13/0025, zu Kaufpreiszahlungen für eine Eigentumswohnung nach der vergleichbaren Gesetzesstelle des EStG 1972 ausgesprochen, dass diese Sonderausgaben sein können. Die Verpflichtung zur Zahlung des Kaufpreises aus einem Kaufvertrag stellt laut VwGH für sich eine ausreichende Bindung im Sinne der lit. a dar (vgl. VwGH 22.10.1996, 95/14/0128 unter Verweis auf das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 28.9.1990, B 699/89, Slg. 12469; JAKOM, EStG 2014, § 18 Rz 51 unter Verweis auf Rz 72; Baldauf in SWK 9/2005, 329). Die Begünstigung der lit. a erfasst dabei auch Beträge (Kaufpreiszahlungen), die erst nach Schaffung des Wohnraums durch den Bauträger an begünstigte Bauträger geleistet werden (vgl. JAKOM/Baldauf, EStG 2011, § 18 Tz 49 mit weiteren Nachweisen, SWK 9/2005, 329).

Zu den Ausgaben für Wohnraumschaffung zählen gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988 auch Beträge, die zur Errichtung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen verausgabt werden. Eigenheim ist ein Wohnhaus im Inland mit nicht mehr als zwei Wohnungen, wenn mindestens zwei Drittel der Gesamtnutzfläche des Gebäudes Wohnzwecken dienen. Das Eigenheim kann auch im Eigentum zweier oder mehrerer Personen stehen. Eigentumswohnung ist eine Wohnung im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes 2002, die mindestens zu zwei Dritteln der Gesamtnutzfläche Wohnzwecken dient. Auch die Aufwendungen für den Erwerb von Grundstücken zur Schaffung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen durch den Steuerpflichtigen oder durch einen von ihm Beauftragten sind abzugsfähig.

Wie der Verfassungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 28.9.1990, B 699/89, auf das der VwGH im Erk. vom 22.10.1996, 95/14/0128 Bezug genommen hat, ausgeführt hat, enthalten lit. a und lit. b des § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 einander ergänzende Begünstigungen, die systematisch als Einheit angesehen werden müssen. Aus der Sicht des Verfassungsgerichtshofes spricht für diese Rechtsauffassung zum einen der Normzweck der lit. a, der ebenso wie jener der lit. b in der Förderung der individuellen Wohnraumschaffung besteht. Für die Einheit der angesprochenen Normen spricht aus der Sicht dieses Höchstgerichts aber auch lit. d, der die Rückzahlung von Darlehen im Zusammenhang mit Wohnraumschaffung nach lit. a und lit. b begünstigt. Für die Beurteilung der Frage, ob es sich um Beträge zur Schaffung von begünstigtem Wohnraum im Sinne der § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 handelt, kommt es nach Literatur und Rechtsprechung des VwGH (JAKOM, EStG 2014, § 18 Rz 49 unter Verweis auf VwGH 18.1.89, 88/13/0025; SWK 22/1994, A 519) auch nicht darauf an, in welchem Stadium sich der zu schaffende Wohnraum zum Zeitpunkt der Leistung der Beträge bzw. des Abschlusses des Kaufvertrags befindet (Planung, Rohbau oder schon Fertigstellung), auch der Erwerb bereits fertig gestellten Wohnraums ist nach lit. a leg. cit. begünstigt (vgl. auch JAKOM, EStG 2014, ABC der Wohnraumschaffung, Stichwort „Wohnungskauf“). Wer Wohnraum über einen qualifizierten Bauträger erwirbt, erhält die Begünstigung nach lit. a, wer selbst errichtet, wird nach lit. b begünstigt (vgl. dazu Baldauf in SWK 9/2005, 329).

In Punkt XVI. des Vorvertrages ist exlizit angeführt, dass die Verkäuferin ein Unternehmen ist, dessen Betriebsgegenstand nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsgebarung die Schaffung von Wohnungseigentum ist. Da der Bf die Wohnung von einem qualifizierten Bauträger erworben hat, ist auch diese weitere tatbestandsmäßige Voraussetzung für die Anwendbarkeit der lit. a (qualifizierter Bauträger) erfüllt. Das FA hat dies auch nicht in Zweifel gezogen.

Dass der Bauträger bis zur Eintragung des Bf als Miteigentümer der Liegenschaftsanteile, mit denen Wohnungseigentum an der Wohnung W 3 und am TG-Abstellplatz TG 8 verbunden ist, im Grundbuch eingetragen war, steht der Begünstigung nicht entgegen. Es gibt keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die WB-Gesellschaft beabsichtigt hat, die Wohnung nicht zu Wohnzwecken an Dritte zu veräußern. Der Erwerb einer Eigentumswohnung von einer Person, die ihrerseits die Wohnung von einem begünstigten Bauträger erworben hat, wäre aber nicht mehr (sonderausgaben)begünstigt (JAKOM, EStG 2014, ABC der Wohnraumschaffung, Stichwort Wohnungskauf).

Der Bf hat von einem qualifizierten Bauträger eine zum damaligen Zeitpunkt bereits im Rohbau befindliche Eigentumswohnung zu einem Fixpreis erworben und ist damit nicht Errichter iSd. § 18 Abs. 1 Z 3 lit. b EStG 1988. Die vom Bf geltend gemachten Aufwendungen (Rückzahlungen auf WBF-Darlehen, Kredit Bank) sind daher nicht als solche nach lit. b, aber - wie vorstehend begründet wurde - nach lit. a des § 18 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 zu qualifizieren.

Gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. d EStG 1988 fallen unter die Ausgaben zur Wohnraumschaffung auch Rückzahlungen von Darlehen, die für die Schaffung von begünstigtem Wohnraum im Sinne der § 18 Abs. Abs. 1 Z 3 lit. a und lit. b leg. cit. aufgenommen wurden, sowie Zinsen für derartige Darlehen. Diesen Darlehen sind Eigenmittel der in § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a leg. cit. genannten Bauträger gleichzuhalten. Der Bf hat 2011 die belegmäßig nachgewiesenen Rückzahlungen auf Darlehen im Sinne des 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 geleistet. 

Für Ausgaben iSd. Abs. 1 Z 2 bis 4 leg. cit. mit Ausnahme der Beiträge für eine freiwillige Weiterversicherung einschließlich des Nachkaufs von Versicherungszeiten in der gesetzlichen Pensionsversicherung und vergleichbarer Beiträge an Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständigen Erwerbstätigen besteht gemäß § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 ein einheitlicher Höchstbetrag von 2.920 Euro jährlich. Dieser Betrag erhöht sich

- um 2.920 Euro, wenn dem Steuerpflichtigen der Alleinverdiener- oder der Alleinerzieherabsetzbetrag zusteht und/oder

- um 1.460 Euro bei mindestens drei Kindern (§ 106 Abs. 1 und 2). Ein Kind kann nur bei der Anzahl der Kinder eines Steuerpflichtigen berücksichtigt werden. Kinder, die selbst unter das Sonderausgabenviertel fallende Sonderausgaben geltend machen, zählen nicht zur Anzahl der den Erhöhungsbetrag vermittelnden Kinder

Sind diese Ausgaben insgesamt

- niedriger als der jeweils maßgebende Höchstbetrag, so ist ein Viertel der Ausgaben, mindestens aber der Pauschbetrag nach Abs. 2 als Sonderausgaben abzusetzen,

- gleich hoch oder höher als der jeweils maßgebende Höchstbetrag, so ist ein Viertel des Höchstbetrags als Sonderausgaben abzusetzen (Sonderausgabenviertel).

Beträgt der Gesamtbetrag der Einkünfte mehr als 36.400 Euro, vermindert sich das Sonderausgabenviertel gleichmäßig in einem solchen Ausmaß, dass sich bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 60.000 Euro ein absetzbarer Betrag in Höhe des Pauschbetrages nach Abs. 2 ergibt.

Im in Beschwerde gezogenen Einkommensteuerbescheid (Arbeitnehmerveranlagung) 2011 hat das FA bereits die ebenfalls zu den betraglich beschränkt abzugsfähigen Topfsonderausgaben zu zählenden Aufwendungen für Personenversicherungen (§ 18 Abs. 1 Z 2 EStG 1988) in Höhe von 2.205,62 Euro berücksichtigt. Der Bf hat in der Erklärung zur Arbeitnehmerveranlagung 2011 Rückzahlungen auf Darlehen zur Wohnraumschaffung im Betrag von 3.855,28 geltend gemacht und deren Leistung im Jahr 2011 durch Vorlage von Kontoauszügen (Hypo, Raiffeisen) nachgewiesen.

Da dem Bf laut E-Bescheid 2011 der Alleinverdienerabsetzbetrag zusteht, erhöht sich der Sonderausgaben-Höchstbetrag von 2.920 Euro um 2.920 Euro, sodass er in Summe 5.840 Euro beträgt. Die vom Bf als Topfsonderausgaben geltend gemachten Aufwendungen (2.205,62 Euro + 3.855,28 = 6060,90 Euro) übersteigen den Höchstbetrag, sodass bei der Ermittlung des Einkommens nur ein Viertel des Höchstbetrages von 5.840 Euro, sohin 1.460 Euro als Sonderausgaben in Abzug gebracht werden könnte. Da allerdings der Gesamtbetrag der Einkünfte des Bf 2011 laut Einkommensteuerbescheid 43.960,54 Euro beträgt und damit den Betrag von 36.400 Euro übersteigt, vermindert sich das Sonderausgabenviertel (1.460 Euro) gem. § 18 Abs. 3 Z 2 EStG 1988 nach folgender Formel (siehe dazu auch den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 1. März 2012): 60.000,00 (= Betrag, ab dessen Überschreiten nur mehr der Pauschbetrag für Sonderausgaben zustehen würde) - 43.960,54 (=Gesamtbetrag der Einkünfte) x (1460 (= Viertel des Höchstbetrages -60) : 23.600 + 60 0 = 1.011,49 Euro. Der so ermittelte Betrag (1.011,49 Euro) ist bei der Ermittlung des Einkommens als Sonderausgaben in Abzug zu bringen.

Überdies werden abweichend vom in Beschwerde gezogenen Bescheid wie in der zweiten Berufungsvorentscheidung des FA vom 26.4.2012 bei der Einkommensermittlung die Kinderbetreuungskosten mit 170,50 Euro und die Kinderfreibeträge für haushaltszugehörige Kinder gem. § 106a Abs. 1 EStG 1988 (440,00 Euro) als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt.

Zur Zulässigkeit der Revision:

Die im Erkenntnis vertretene Rechtsauffassung, dass Ausgaben für Wohnraumschaffung iSd. § 18 Abs. 1 Z 3 lit. a EStG 1988 unabhängig davon, in welchem Stadium sich der zu schaffende Wohnraum zum Zeitpunkt der Leistung der Beträge bzw. des Abschlusses des Kaufvertrags befindet (Planung, Rohbau oder schon Fertigstellung) vorliegen, wenn ein Steuerpflichtiger (Wohnungswerber) eine Eigentumswohnung (respektive Liegenschaftsanteile, mit denen untrennbar Wohnungseigentum verbunden ist) von einem qualifizierten Bauträger erwirbt und mit der vertraglichen Verpflichtung zur Leistung des Kaufpreises auch die weitere Voraussetzung der lit. a, nämlich die Leistung von „mindestens achtjährig gebundene Beiträge“ erfüllt ist, entspricht der Judikatur der Höchstgerichte (vgl. die vorstehend angeführten Erkenntnisse des VwGH 22.10.1996,95/14/0128, VwGH 18.1.89, 88/13/0025 sowie des VfGH vom 28.9.1990, B 699/89). Da die Richterin im Erkenntnis nicht von der Rechtsprechung der Höchstgerichte abgewichen ist, liegt keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung vor. Von den Parteien des Verfahrens wurde keine Rechtsfrage aufgeworfen, der grundsätzliche Bedeutung zukommt. Die ordentliche Revision ist daher unzulässig.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Feldkirch, am 9. Jänner 2015

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