Geschäftsführerhaftung, schuldhafte Pflichtverletzung und Bescheidbindung

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch Richter/in in der Beschwerdesache Bf., Adresse, vertreten durch Dr. Gernot Breitmeyer, Neustiftgasse 3/3, 1070 Wien, über die Beschwerde vom 28. November 2012 gegen den Bescheid des Finanzamtes Wien 1/23 vom 29. Oktober 2012 betreffend Haftung gemäß § 9 Abs. 1 BAO nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

Mit Haftungsprüfungsvorhalt vom 22. Juni 2011 wurde der Beschwerdeführer (Bf.) ersucht, alle Verbindlichkeiten und vorhandenen liquiden Mittel der V-GmbH im Zeitraum der Fälligkeit der aushaftenden Abgabenschulden bekanntzugeben.

Dieser Vorhalt wurde trotz mehrmaliger Fristverlängerungsansuchen nicht beantwortet.

Mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom Datum wurde das über das Vermögen der GmbH beantragte Konkursverfahren mangels kostendeckenden Vermögens nicht eröffnet und die Gesellschaft aufgelöst.

Mit Bescheid vom 29. Oktober 2012 wurde der Bf. gemäß § 9 Abs. 1 BAO iVm § 80 BAO als Geschäftsführer der V-GmbH für Abgaben in der Höhe von Euro 26.758,33, nämlich

zur Haftung herangezogen, da diese durch die schuldhafte Verletzung der ihm als Vertreter der Gesellschaft auferlegten Pflichten nicht hätten eingebracht werden können.

In der dagegen am 28. November 2012 rechtzeitig eingebrachten Berufung (nunmehr Bescheidbeschwerde) wandte der Bf. ein, dass der angefochtene Bescheid sowohl dem tatsächlichen Sachverhalt als auch der geltenden Rechtslage und der ständigen Rechtsprechung des VwGH widerspreche.

Entstehung der Umsatzsteuerverbindlichkeiten:

Die V-AG wäre im Juli 2007 gegründet worden mit dem Ziel, Wiener Vorsorgewohnungen anzukaufen und an Schweizer Investoren in Kombination mit einer von der Gesellschaft arrangierten Kreditfinanzierung in Fremdwährung (CHF) zu verkaufen.

Dieses Geschäft wäre ab dem Eintreten der allgemeinen Wirtschaftskrise ab dem zweiten Halbjahr 2008 nicht mehr darstellbar gewesen, da im Markt keine CHF-Liquidität von Bankenseite verfügbar gewesen wäre sowie generell Fremdfinanzierungen für reine Veranlagungsmodelle – im Gegensatz zu Wohnimmobilien für Eigennutzer – bankenseitig nicht mehr verfügbar gewesen wären.

Das Geschäftsmodell der V-AG hätte ab diesem Zeitpunkt somit keine Grundlage mehr gehabt, die Einstellung des operativen Geschäftsbetriebes wäre im Laufe des dritten Quartals 2008 erfolgt.

Der Vorstand der AG hätte von Beginn an aus zwei Mitgliedern bestanden, neben dem Bf. wäre auch Herr R.M. als gemeinsam vertretungsbefugtes Organ verantwortlich gewesen. Die Zuständigkeit des Bf. wäre die Akquisition von Immobilien, der Aufbau und die Betreuung des Betriebes sowie die Akquisition und Betreuung der finanzierenden Banken gewesen. Die Zuständigkeit von Herrn M. hätte sämtliche gesellschaftsinternen Agenden, wie Personal, Finanzen, Buchhaltung und Controlling umfasst.

Herr R.M. hätte sein Vorstandsmandat im Juli 2008 zurückgelegt. Der Bf. hätte als verbleibendes nunmehr einzeln vertretungsbefugtes Vorstandsmitglied mit dem Aufsichtsrat der Gesellschaft vereinbart, mit sämtlichen Gläubigern einen stillen Ausgleich zu verhandeln und die AG für eine ordnungsgemäße Liquidation vorzubereiten.

Die Hauptaufgabe des Bf. hätte ab Beginn des zweiten Halbjahres 2008 in der ordnungsgemäßen Beendigung aller noch schwebenden Geschäfte (insbesondere die Sicherstellung der grundbücherlichen Abwicklung von bereits abgeschlossenen Kaufverträgen mit Wohnungskäufern) und dem Führen von außergerichtlichen Vergleichsverhandlungen mit diversen Gläubigern bestanden.

In diesem Zeitraum wäre der Rücktritt des Vorstandskollegen des Bf. völlig überraschend erfolgt. Auf Grund der Initiative des Bf. beim Aufsichtsrat wäre jedoch für einen Übergangszeitraum bis Oktober 2008 ein gesonderter Beratungsvertrag mit Herrn M. abgeschlossen worden, wodurch eine geordnete Übergabe seiner Agenden hätte gewährleistet werden sollen.

Der Wahrnehmung des Bf. zufolge wären die buchhalterischen und steuerlichen Agenden in diesem Zeitraum auch zur Gänze an den beauftragten Steuerberater übergeben worden, der mit einer umfassenden steuerlichen Vertretungsvollmacht ausgestattet gewesen wäre. Der Bf. hätte im Rahmen der von ihm wahrzunehmenden Aufgabenvielfalt weder die Kapazität noch die erforderliche Detailkenntnis gehabt, um diese Agenden selbst zu übernehmen.

Der Bf. hätte während dieses Zeitraumes keine einzige Anweisung gegeben oder anderweitige Maßnahmen gesetzt, die die Liquidität der Gesellschaft bis zur Beendigung des Geschäftsjahres 2008 zu Lasten von Zahlungsverpflichtungen gegenüber den genannten Institutionen geschmälert hätte.

Im Gegenteil wäre es stets das Bestreben des Bf. gewesen, sämtliche ihm bekannten Verbindlichkeiten der Gesellschaft gegenüber dem Finanzamt, der WGKK sowie Kommunalabgaben zur Gänze zu bedienen und nicht im Rahmen von außergerichtlichen Verhandlungen im Zuge der Schließung des Geschäftsbetriebes zu reduzieren.

Sämtliche dem Bf. von Seiten des Steuerberaters vorgelegten Zahlungsvorschreibungen gegenüber dem Finanzamt, der WGKK und der Gemeinde Wien wären während des Geschäftsjahres 2008 ausnahmslos und vollständig beglichen worden.

Der Jahresabschluss für das Geschäftsjahr 2008 wäre erst im Laufe des dritten Quartals 2009 fertiggestellt worden, wobei zum 30. September 2009, am letztmöglichen Termin, rückwirkend zum 1. Jänner 2009 die Umgründung der V-AG in die V-GmbH vollzogen worden wäre.

Im Rahmen dieser äußerst komplexen Abläufe wären durch den Wirtschaftsprüfer Umbuchungen vorgenommen worden, die weder mit dem Bf. abgestimmt noch nachträglich an ihn berichtet worden wären.

Das Ergebnis dieser Umbuchungen wäre die nachträgliche Entstehung einer Umsatzsteuerverbindlichkeit gewesen, die in der Umsatzsteuererklärung für das Geschäftsjahr 2008 zwar ausgewiesen worden wäre, aber eindeutig außerhalb seiner Einflussmöglichkeiten im Rahmen der noch operativen Gestionierung der Gesellschaft gestanden wäre.

Analog dazu wäre auch die Umsatzsteuerverbindlichkeit aus dem Jahresabschluss über das Geschäftsjahr 2009 zu bewerten. Es hätte im Geschäftsjahr 2009 keine einzige Aktivität der Gesellschaft, weder Eingangs- noch Ausgangsrechnungen noch anderweitige Geschäfte mit Dritten, mehr gegeben.

Diese neuerliche Nachverrechnung einer Umsatzsteuerverbindlichkeit wäre unter anderem aus der Folge einer vom Finanzamt angeordneten Umsatzsteuersonderprüfung entstanden, die im Rahmen der verspäteten Erstellung des Jahresabschlusses 2009 vorgenommen worden wäre.

Der Jahresabschluss 2009 wäre jedoch nicht mehr vom ursprünglichen Steuerberater, sondern von einer neuen Steuerberatungskanzlei erstellt worden, die trotz der ausdrücklichen Darlegung des Sachverhaltes durch den Bf. über die korrekte Verbuchung von Aufwendungen durch den vorhergehenden Wirtschaftsprüfer einen mit dem Bf. nicht abgestimmten Vergleich mit dem Finanzamt eingegangen wäre, da die von dieser Kanzlei geprüfte Gesellschaft weder ein lohnender Auftraggeber noch von sonstigem weiterführendem Interesse gewesen wäre.

Es wäre für den Bf. im Geschäftsjahr ebenfalls nicht vorhersehbar gewesen, dass es in dieser Form zu einer Nachverrechnung bei der Umsatzsteuer kommen würde.

Entstehung der Lohnsteuerverbindlichkeit:

Die im Jahresabschluss 2008 der Gesellschaft ausgewiesene Verbindlichkeit in Höhe von Euro 16.500,00 unter dem Titel Lohnsteuer wäre aus einem Buchungsfehler der Steuerberatungskanzlei entstanden.

Der Umstand einer offenen Abgabenschuld der AG unter dem Titel Lohnsteuer wäre weder vom Bilanzersteller noch vom Abschlussprüfer in irgendeiner Form an den Bf. berichtet oder deren Entstehung (insbesondere in Verbindung mit nur vier Dienstnehmern) zumindest in Frage gestellt worden.

Dieses Thema wäre in keinem Schriftverkehr zwischen dem Abschlussprüfer und dem Bf. aufgeschienen. Zentraler Gegenstand der Kommunikation wäre vielmehr die Bewertung (bzw. Wertberichtigung) schwer einbringlicher Forderungen sowie zu bildende Rückstellungen aus allenfalls zu erwartenden Regressforderungen im Rahmen der vom Bf. vorgenommenen stillen Vergleichsverhandlungen gewesen.

Der Bf. hätte sich als Vorstand der Gesellschaft vom Aufsichtsrat die ausdrückliche Genehmigung eingeholt, dass er auf Grund von noch offenem Vorstandsentgelt in Höhe von rund Euro 45.000,00 zumindest einen einmaligen Betrag von Euro 17.000,00 im dritten Quartal 2008 entnehmen dürfe, der als Verbindlichkeit des Vorstandes zu verbuchen wäre.

Diese Vereinbarung wäre im Hinblick auf eine noch endgültig zu treffende Regelung über die dem Bf. zustehende Restforderung im Rahmen der Liquidation der Gesellschaft entstanden, zumal damals bereits klar gewesen wäre, dass diese Restforderung nicht mehr aus Gesellschaftsvermögen bedient werden würde.

Es wäre zu diesem Zeitpunkt jedenfalls eindeutig kommuniziert worden, dass Entnahmen durch ein Organ der Gesellschaft, das keine Gesellschafterfunktion innehätte, nicht zwingend der Lohnsteuerpflicht unterworfen wäre.

Es liege kein schuldhaftes Verhalten des Vorstandes vor, wenn die mit der Lohnverrechnung beauftragte Steuerberatungskanzlei die Entnahme – korrekterweise – nicht in der laufenden Lohnabrechnung berücksichtigt hätte, womit zu diesem Zeitpunkt auch keine Zahlungspflicht vorgelegen wäre.

Es liege auch kein schuldhaftes Verschulden des Vorstandes vor, wenn diese Entnahme nachträglich als Lohnbestandteil verbucht worden wäre, was – wie bereits dargelegt – durch den Wirtschaftsprüfer am letztmöglichen Termin der Erstellung des Jahresabschlusses 2008, rückwirkend zum 1. Jänner 2009 im Rahmen der Umgründung der V-AG in die V-GmbH, endgültig vollzogen worden wäre und zwar ohne Rücksprache oder Information an den Bf.

Das Dienstverhältnis des Bf. als Geschäftsführer der GmbH wäre Ende Juni 2009 korrekt abgerechnet worden. Sämtliche Lohnabgaben, die in den vom Steuerberater vorgelegten Lohnabrechnungen ausgewiesen gewesen wären, wären bis zu diesem Zeitpunkt vollständig und pünktlich beglichen worden.

Auch hier wäre ein Buchungsfehler klar erkennbar, weil in den laufend vorgelegten Lohnabrechnungen desselben Steuerberaters im Geschäftsjahr 2009 ebenfalls keinerlei Hinweise auf eine allenfalls notwendige Begleichung von noch offenen Lohnsteuerverbindlichkeiten enthalten gewesen wären.

Unrichtige Ermessensübung:

Die Erlassung eines Haftungsbescheides liege zweifelsfrei im Ermessen der Abgabenbehörde, wobei, wie sich aus § 93 Abs. 3 lit. a BAO, der Lehre und auch der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ergebe, eine Ermessensausübung zu begründen wäre (VwGH 23.1.1997, 95/15/0173).

Im durch die Abgabenbehörde ausgefertigten Haftungsbescheid werde in mehreren Punkten auf die gesetzlichen Grundlagen der Inanspruchnahme des Bf. als Haftungspflichtiger und auch auf die dem Haftungsanspruch zu Grunde gelegten Abgabenansprüche aus der GmbH eingegangen.

Eine wesentliche Frage, die jedoch keinesfalls beantwortet worden wäre, wäre, warum diese durch die Abgabenbehörde zweifelsfrei ausgeübte Ermessensübung erst mit 29. Oktober 2012 durch Ausstellung eines Haftungsbescheides durchgeführt worden wäre und nicht bereits mit Bekanntgabe des Konkurseröffnungsverfahrens mit Datum. Diese Frage wäre insofern wesentlich, weil der Zeitfaktor wiederum eine direkte Wirkung auf den möglichen Ermessensspielraum der Abgabenbehörde hätte.

Jedenfalls ergebe sich aus dem VwGH-Erkenntnis vom 29.5.2001, 99/14/0277, zweifelsfrei, dass bereits ab Konkurseröffnung die Möglichkeit der Uneinbringlichkeit denkbar wäre. Ein Abwarten der vollständigen Abwicklung des Konkurses wäre nicht erforderlich. Darüber hinaus hätte bereits am 23. November 2011 die Nichteröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Kostendeckung Rechtskraft erlangt.

Nicht nachvollziehbar wäre die Ermessensübung mit Ausfertigung des Haftungsbescheides mit 29. Oktober 2012, ein Jahr nach Eintritt der Uneinbringlichkeit der Abgabenforderungen gegen die GmbH. Insofern liege hier eine unrichtige Ermessensausübung vor, die den durch § 20 BAO normierten Grundsätzen der Billigkeit und Zweckmäßigkeit widerspreche. Das Zeitelement wäre immer einzubeziehen (VwGH 18.10.1995, 91/13/0037). Weiters wäre hier auf die Erkenntnisse des Unabhängigen Finanzsenates verwiesen (UFS 25.9.2008, RV/0057-S/02; UFS 26.11.2009, RV/2217-W/09).

Außerdem wäre darauf hinzuweisen, dass eine Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Bf. nicht gegeben wäre. Nach ständiger Rechtsprechung verletze der Vertreter keine abgabenrechtlichen Pflichten, wenn überhaupt keine liquiden Mittel des Vertretenen vorliegen würden (VwGH 7.12.2000, 2000/16/0601; VwGH 26.11.2002, 99/15/0249).

Somit wäre der Haftungsbescheid ohne Beachtung der wesentlichen Sachlage und der Rechtsprechung erlassen worden.

Mit Berufungsvorentscheidung (nunmehr Beschwerdevorentscheidung) vom 26. Juni 2013 wurde der Berufung teilweise stattgegeben und die Haftung auf Euro 24.334,43, nämlich

eingeschränkt.

Begründend wurde ausgeführt, dass mit Vorhalt vom 22. Juni 2011 der Bf. aufgefordert worden wäre, den Nachweis über die Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes zu führen. Dieser Vorhalt hätte eine ausführliche Rechtsbelehrung sowie hinreichende Angaben, auf welche Art und Weise dies durchzuführen wäre, enthalten. Da diesem Antrag trotz mehrmaliger Fristverlängerungen nicht entsprochen worden wäre, wäre der nun angefochtene Haftungsbescheid am 12. Oktober 2012 ergangen.

Aber auch in der Berufungsschrift vom 28. November 2012 fehle jegliche Darlegung der zu den jeweiligen Fälligkeitstagen vorhandenen Mittel respektive Verbindlichkeiten. Es wäre lediglich behauptet worden, dass sämtliche „vorgelegte Zahlungsvorschreibungen“ vollständig beglichen worden wären. Im Geschäftsjahr 2009 hätte es keine Aktivitäten mehr gegeben, weder Ausgangs- noch Eingangsrechnungen wären angefallen.

Diese Behauptung stehe jedoch im Widerspruch zur Aktenlage. Schließlich wäre es noch am 14. September 2009 zur Festsetzung von Umsatzsteuer für sämtliche Monate im Zeitraum September 2008 bis Juni 2009 gekommen.

Im gegebenen Fall stehe fest, dass die Abfuhrdifferenzen an lohnabhängigen Abgaben für den November 2008 – abgesehen davon, dass für die Lohnsteuer der Gleichbehandlungsgrundsatz nicht gelte – aber auch die spätestens am 15. Februar 2009 fällige Umsatzsteuer 2008 durchaus noch hätten (zumindest anteilig) beglichen werden können. Da der Bf. jedoch den Nachweis des Gleichbehandlungsgrundsatzes nicht einmal ansatzweise geführt hätte, wäre spruchgemäß zu entscheiden gewesen. Lediglich hinsichtlich der Umsatzsteuer 2009 wäre die Haftung zu verneinen gewesen, da es im ersten Halbjahr zu keinen Abgabennachforderungen mehr gekommen wären und für das zweite Halbjahr keine Umsätze mehr anzunehmen gewesen wären.

Fristgerecht beantragte der Bf. mit Schreiben vom 26. Juli 2013 die Vorlage der Berufung (nunmehr Bescheidbeschwerde) zur Entscheidung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz (nunmehr durch das Bundesfinanzgericht) und brachte ergänzend vor:

1. Umsatzsteuerverbindlichkeit:

a) Das Vorbringen aus der schriftlichen Rechtfertigung gegen die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens gemäß § 83 Abs. 2 FinStrG wäre nicht gewürdigt worden. Als Beweis werde dieser Schriftsatz vorgelegt:

„ad a) Das gegenständliche Unternehmen wurde im Juli 2007 gegründet und fungierte der Beschuldigte als Geschäftsführer. Mit Eintreten der allgemeinen Weltwirtschaftskrise war das Geschäftsmodell des gegenständlichen Unternehmens nicht mehr fortführbar und wurde der operative Geschäftsbetrieb im Laufe des dritten Quartals 2008 eingestellt. Der Beschuldigte hat als Geschäftsführer die weiteren Schritte mit der Gesellschafterin im Detail abgestimmt, insbesondere auch die Finanzgebarung und Verwendung der verfügbaren Mittel zur Bedienung der offenen Abgabenschulden des Unternehmens. Aus dem laufenden Geschäftsjahr 2008 wurden die Vorschreibungen des Finanzamtes termingerecht und zur Gänze beglichen. Diese Vorschreibungen beruhten auf den vom Steuerberater vollständig aufbereiteten und eingereichten Geschäftsunterlagen, wonach eine Bemessungsgrundlage von Euro 1.700.000,00 unter Berücksichtigung des korrespondierenden Vorsteuerabzugs ordnungsgemäß angemeldet wurde.

Der Jahresabschluss für das Geschäftsjahr 2008 konnte erst im Laufe des dritten Quartals 2009 fertiggestellt werden und erfolgte gleichzeitig die Umgründung des Unternehmens, rückwirkend zum 1. Jänner 2009. Mit der Umgründung war seitens der Geschäftsführung operativ nichts mehr zu tun.

Im Zuge der Einreichung des Jahresabschlusses 2008 kam es zu einer Umsatzsteuernachverrechnung, welche für den Geschäftsführer auf Grund der Verzögerung bei der Erstellung des Jahresabschlusses nicht absehbar war. Den Bescheid, mit welchem diese zusätzliche Vorschreibung erfolgte, hat er umgehend an die Gesellschafter weitergeleitet. Nach Rücksprache mit den Gesellschaftern kam es zu einer Korrespondenz mit der einschreitenden Behörde, in welcher die seinerzeitige Lage des Unternehmens geschildert und um Stundung ersucht wurde.

Aus der dargelegten Schilderung wird zunächst deutlich, dass die laufende Geschäftsgebarung des gegenständlichen Unternehmens ordnungsgemäß dokumentiert und die Geschäftsunterlagen von einem sachkundigen Steuerberater zur Vorlage bei der einschreitenden Behörde aufgearbeitet wurden. Auf die zusätzlichen Vorschreibungen der einschreitenden Behörde hat der Beschuldigte in seiner Funktion als Geschäftsführer entsprechend reagiert, indem er die Gesellschafter in Kenntnis setzte und anschließend der einschreitenden Behörde über die angespannte finanzielle Situation des gegenständlichen Unternehmens berichtete sowie (erfolglos) um Stundung ersuchte.

Aus dem Schreiben an die einschreitende Behörde vom 16. April 2010 wird deutlich, dass der Beschuldigte den aushaftenden Betrag anerkannte und sich angesichts der mangelnden Liquidität um eine einvernehmliche Lösung bemühte. Ein Vorhaben des Beschuldigten, Abgaben vorsätzlich hinterziehen zu wollen, ist in keiner Weise erkennbar.

Der Beschuldigte ist seinen Verpflichtungen als Geschäftsführer ordnungsgemäß nachgekommen und ist der Vorwurf der vorsätzlichen Abgabenverkürzung daher nicht nachvollziehbar.

ad b) Zum Vorwurf, der Beschuldigte habe Lohnsteuer sowie Dienstgeberbeiträge für den Monat 11/2008 vorsätzlich nicht rechtzeitig abgeführt, ist festzustellen, dass eine solche Abgabenschuld nicht besteht.

Richtig ist, dass eine solche Verbindlichkeit bereits im Quartalsabschluss 2008 unter der Bezeichnung ‚Lohnsteuer‘ ausgewiesen wurde. Im dritten Quartal 2008 sollte eine lohnsteuerfreie Entnahme zugunsten des Vorstandes vorgenommen werden, welche als Verbindlichkeit des Vorstandes gegenüber der Gesellschaft hätte verbucht werden sollen. Stattdessen wurde jedoch auf Grund eines Fehlers der damals zuständigen Buchhalterin des beauftragten Steuerberaters ein laufendes Vorstandsentgelt abgerechnet. Auf Grund des Ausscheidens der Buchhalterin wurde dieser Fehler bei der Erstellung des Jahresabschlusses 2008 nicht korrigiert.

Für die Prüfung des Jahresabschlusses 2009 wurde ein anderer Wirtschaftsprüfer beauftragt, welcher den Fehler ebenfalls nicht erkannte.

Der Beschuldigte hat fachkundige Steuerberater mit der Buchhaltung des gegenständlichen Unternehmens betraut. Die fehlerhaften Posten im Jahresabschluss 2008 waren ihm nicht bekannt. Auch hier liegen keine Handlungen des Beschuldigten vor, welche auf den Vorsatz schließen lassen, Steuern nicht abführen zu wollen.“

Im Zuge der Rechtfertigung zum Strafverfahren und der darin vorgebrachten Beweise sowie auf Grund der Rechtfertigung selbst hätten Inhalt und Detailliertheit der vorgebrachten Angaben von Seiten der Abgabenbehörde auch im gegenständlichen Verfahren zum Haftungsbescheid gewürdigt werden müssen. Dies wäre nicht erfolgt, und zwar weder bei der Beweiswürdigung noch im Rahmen der Begründung des Haftungsbescheides bzw. der darauf folgenden Berufungsvorentscheidung.

Als zusätzlicher Beweis der Finanzamtskorrespondenz, die ebenfalls als Beweis im Zuge der Rechtfertigung im Strafverfahren bereits vorgebracht worden wäre, jedoch keine Würdigung im gegenständlichen Verfahren erlangt hätte, werde das Stundungsansuchen vom 14. Juni 2010 vorgelegt:

„Ich beziehe mich auf Ihr Schreiben vom 4. Juni 2010 betreffend den vollstreckbaren Abgabenrückstand in Höhe von Euro 6.135,93.

In diesem Zusammenhang erlaube ich mir festzuhalten, dass die Firma seit Ende des dritten Quartals 2008 nicht mehr operativ tätig ist und dass ich von den Eigentümern der Gesellschaft mit der Liquidation beauftragt wurde. Die Gesellschaft hat keinerlei Einkünfte mehr und verfügt bis auf eine offene Forderung über keine Vermögenswerte.

Grundsätzlich wurde ich von den Gesellschaftern beauftragt, für die Begleichung der Abgabenschuld einen außergerichtlichen Vergleich anzustrengen, der auch im Rahmen einer Ausstattungszusage von Seiten der Gesellschafter bedient werden würde. Die Gesellschaft hat noch offene Verbindlichkeiten von rund Euro 10.000,00, wovon allerdings nur der beim Finanzamt aushaftende Betrag unbestritten ist.

Darüber hinaus ist jedoch seit Ende 2009 ein Gerichtsverfahren beim Handelsgericht Wien anhängig, im Zuge dessen durch den Masseverwalter eines in Konkurs geratenen Geschäftspartners eine insolvenzrechtliche Anfechtungsklage eingebracht wurde. Diese Klage wird ebenfalls bekämpft, sollte jedoch das Verfahren gegen die V-GmbH entschieden werden, wäre ich gezwungen, Konkurs anzumelden, da der angefochtene Betrag in Höhe von Euro 90.596,60 samt Anhang nicht mehr durch die Gesellschafter aufgebracht werden würde.

Auf Grund der vom Ausgang dieses Verfahrens – aus heutiger Sicht bereits absehbaren – allenfalls entstehenden insolvenzrechtlichen Konsequenzen würde mit der Bezahlung der Abgabenschuld ebenfalls ein Anfechtungstatbestand entstehen.

Auf der anderen Seite hat die Gesellschaft noch offene Forderungen in Höhe von rund Euro 200.000,00, deren Einbringlichkeit sich allerdings schwieriger gestaltet als ursprünglich angenommen.

Derzeit werden die anfallenden Verfahrenskosten direkt von den Gesellschaftern getragen und als nachrangige Forderung gegen die Gesellschaft verbucht.

Da in Abhängigkeit vom Eintreffen mehrerer Ereignisse auch unterschiedliche Szenarien möglich sind, ersuche ich Sie, bis auf weiteres von der Geltendmachung der Abgabenschuld – insbesondere gegen meine Person als Geschäftsführer – abzusehen und den Zahlungstermin für die offene Schuld zumindest bis zum Vorliegen einer endgültigen (= rechtswirksamen) Entscheidung im genannten Gerichtsverfahren auszusetzen. Erst im Anschluss daran kann ein anfechtungsfester Modus für die Zahlung dieser Schuld gefunden werden.“

b) Das Vorbringen aus dem ersten Einspruch zum Haftungsbescheid wäre nicht gewürdigt worden, in dem eine genaue Darstellung des zeitlich verzögerten Entstehens der Umsatzsteuerverpflichtung der Gesellschaft durch rein buchmäßige, unbare bilanztechnische Umbuchungen durch den Wirtschaftsprüfer neun Monate nach Beendigung des Geschäftsjahres 2008 enthalten wäre sowie die daraus ableitbare Unmöglichkeit für den Bf., diese nachträglich entstandene Abgabenschuld noch zum Zeitpunkt des Vorhandenseins liquider Mittel zu begleichen. Zum Zeitpunkt des Entstehens der Abgabenschuld (im Zuge der Veranlagung am 12. Jänner 2010) wären keine liquiden Mittel mehr vorhanden gewesen.

c) Auch in der Beschreibung des Sachverhaltes in der Berufungsvorentscheidung wäre genau dieses zeitliche Auseinanderklaffen der tatsächlichen Entstehung der Umsatzsteuerverbindlichkeit (Veranlagung am 12. Jänner 2010) ausdrücklich wiedergegeben worden, ohne diesen Umstand in der Begründung weiter zu berücksichtigen. Der von der Behörde vorgebrachte Umstand, dass die theoretisch bereits zum 15. Februar 2009 fällige Umsatzsteuer 2008 zum Zeitpunkt Februar 2009 zumindest noch anteilsmäßig hätte beglichen werden können, gehe völlig ins Leere, da zu diesem Zeitpunkt keine offene Umsatzsteuerfälligkeit bekannt bzw. entstanden gewesen wäre (sondern eben erst auf Grund der Veranlagung im Jänner 2010).

d) Geleistete Zahlungen im ersten Halbjahr 2009 hätten ausschließlich das Gestionieren der mit Ende 2008 vorgenommenen Beendigung des operativen Geschäftsbetriebes betroffen, es hätte keine Ausgangsrechnungen gegeben, es wäre keine Umsatzsteuerzahllast entstanden.

Die bezahlten Klein- und Kleinstrechnungen hätten ausschließlich aus in Beendigung befindlichen bzw. nicht vorzeitig beendbaren Dauerschuldverhältnissen (zB Kopierer, Web-Domain-Service) gestammt, woraus die daraus entstandenen Vorsteuerguthaben nicht zur Auszahlung gebracht, sondern im Rahmen der Bilanzerstellung über das Abgabenkonto verrechnet worden wären. Die abschließende Teilrückzahlung per September 2009 wäre zu diesem Zeitpunkt bereits außerhalb der unmittelbaren Dispositionsmöglichkeit durch den Bf. gewesen, da dieses Guthaben direkt vom Steuerberater zur Begleichung noch offener Kommunalabgaben und diverser Kleinbeträge verwendet worden wäre und die Gesellschaft zu diesem Zeitpunkt über kein Bankkonto mehr verfügt hätte (Die Schließung des Bankkontos wäre ca. Ende zweites Quartal 2009 erfolgt).

Die Behauptung im Einspruch vom 28. November 2012, es wären im Geschäftsjahr 2009 weder Eingangs- noch Ausgangsrechnungen angefallen, wäre bezüglich der Eingangsrechnungen dahingehend zu präzisieren, dass lediglich historische Verpflichtungen der Gesellschaft bedient worden wären, deren Vertragsverhältnisse nicht vor dem 31. Dezember 2008 hätten aufgelöst werden können, jedoch keine neuen Verpflichtungen eingegangen worden wären. Beispielsweise wäre im Zusammenhang mit der einseitigen vorzeitigen Beendigung des Mietvertrages (Operating-Leasing) für das Kopiergerät gegenüber der Firma C. erwähnt, dass dieser Fall gerichtsanhängig geworden wäre, da die Firma C. die Vertragserfüllung über die ursprüngliche Vertragslaufzeit vor dem Handelsgericht Wien eingeklagt hätte (kein Urteil erlassen).

Der in der Berufungsvorentscheidung vom 26. Juni 2013 von Seiten der Abgabenbehörde vorgebrachte Widerspruch zur Aktenlage mit der oben genannten Behauptung des Bf. wäre somit nicht gegeben, da die eigentliche Intention dieser Behauptung in Betracht zu ziehen wäre, nämlich der Nachweis über das Nichtvorhandensein eines operativen Geschäftsbetriebes sowie über die Nichtentstehung einer Umsatzsteuerzahllast nach dem Zeitpunkt Dezember 2008 auf Grund des faktisch bereits ausgelaufenen Geschäftsbetriebes.

2. Lohnsteuerverbindlichkeit:

Die im Jahresabschluss 2008 der V-AG ausgewiesene Verbindlichkeit in Höhe von Euro 16.500,00 unter dem Titel „Lohnsteuer“ wäre aus einem Buchungsfehler der Steuerberatungskanzlei entstanden.

Der Umstand einer offenen Abgabenschuld der Gesellschaft unter dem Titel „Lohnsteuer“ wäre weder vom Bilanzersteller noch vom Abschlussprüfer in irgendeiner Form an den Bf. berichtet oder deren Entstehung (insbesondere in Verbindung mit nur vier Dienstnehmern) zumindest in Frage gestellt worden.

Dieses Thema wäre in keinem Schriftverkehr zwischen dem Abschlussprüfer und dem Bf. aufgeschienen. Zentraler Gegenstand der Kommunikation wäre vielmehr die Bewertung (bzw. Wertberichtigung) schwer einbringlicher Forderungen sowie zu bildende Rückstellungen aus allenfalls zu erwartenden Regressforderungen im Rahmen der vom Bf. vorgenommenen stillen Vergleichsverhandlungen gewesen.

Das Dienstverhältnis des Bf. als Geschäftsführer der V-GmbH wäre Ende Juni 2009 korrekt abgerechnet und sämtliche Lohnabgaben, die in den vom Steuerberater vorgelegten Lohnabrechnungen ausgewiesen gewesen wären, bis zu diesem Zeitpunkt vollständig und pünktlich beglichen worden.

Der Bf. hätte als ehemaliger Vorstand der Gesellschaft vom Aufsichtsrat die ausdrückliche Genehmigung eingeholt, dass er auf Grund von noch offenem Vorstandsentgelt in Höhe von rund Euro 45.000,00 zumindest einen einmaligen Betrag von Euro 17.000,00 im dritten Quartal 2008 entnehmen dürfe, der als Verbindlichkeit des Vorstandes zu verbuchen wäre. Ein entsprechender Beweis für das Vorliegen dieses Sachverhaltes könne durch die Aussage des damaligen Vorsitzenden des Aufsichtsrates jederzeit erbracht werden.

Es liege kein schuldhaftes Verhalten des Vorstandes vor, wenn die mit der Lohnverrechnung beauftragte Steuerberatungskanzlei diese Entnahme – korrekterweise – nicht in der laufenden Lohnabrechnung berücksichtigt hätte, womit zu diesem Zeitpunkt auch keine Zahlungspflicht vorgelegen wäre.

Als Beweis diene die beiliegende E-Mail-Korrespondenz des Bf. mit der Steuerberatungskanzlei vom 19. April 2011, aus der eindeutig hervorgehe, dass das bisherige Vorbringen des Bf. keine Schutzbehauptung wäre, sondern dass diese Lohnsteuerverbindlichkeit erst seit dem Zeitpunkt der erstmaligen Bekanntgabe durch das Finanzamt, und zwar im Rahmen der Buchungsmitteilung vom 13. April 2011, auch dem Bf. bekannt geworden wäre:

„Es ist mir klar, dass die Finanz versucht, möglichst rasch zu Geld zu kommen. Ich habe jedoch insbesondere die Interessen und das Wohl der Gesellschaft zu vertreten, weshalb ich wie bereits angekündigt folgende Vorgehensweise anstrengen muss:

Das Ergebnis der GPLA-Prüfung hinsichtlich der offenen Abrechnungsdifferenz Lohnsteuer wäre kein ex-post konstruierter ‚Irrtum‘, sondern ein von der im Jahr 2008 zuständigen Steuerberatungskanzlei verursachter Fehler in der Lohnabrechnung. Anbei leite ich die Informationen über die Lohnkonten weiter, die Herrn B. von Seiten der A. als Grundlage für seine Prüfung zur Verfügung gestellt wurden.

Zu der die Lohnsteuerverbindlichkeit auslösende Sonderzahlung wurde mir nie das Lohnset zur Zahlung vorgelegt, eine konkrete Deklaration als Lohnzahlung gegenüber dem Finanzamt dürfte zum damaligen Zeitpunkt auch nicht erfolgt sein, weil diese Summe auch nicht in irgendeiner Rückstandsmeldung des Finanzamtes aufgeschienen wäre.

Der zur Zahlung ersichtliche Text des Dienstnehmerlohnkontos in der Periode 11/2008 zum Betrag von Euro 17.000,00 lautet lediglich ‚Bereits ausbez.‘, eine Sonderzahlung in Höhe von brutto Euro 34.000,00 war niemals vereinbart oder konkret beauftragt worden, als solche abzurechnen.

Es erging vielmehr der konkrete Auftrag an die damalige Lohnbuchhalterin, die Entnahme von Euro 17.000,00 dahingehend zu prüfen, ob es eine (insbesondere für die Gesellschaft) steuerschonende Möglichkeit zur Auszahlung als Sonderprämie gäbe, andernfalls der Betrag vorerst als Verbindlichkeit einzubuchen wäre, dies insbesondere vor dem Hintergrund einer endgültigen Lösung in Verbindung mit der eingebuchten Rückstellung für noch offene Vorstandsgehälter.

Bei der Abrechnung der Sonderzahlung 11/2008 (14. Gehalt) wurde das Thema dann eigenmächtig und ohne Rücksprache mit mir in der Form ‚gelöst‘, wie ich es seit Vorliegen des Prüfungsberichtes letzter Woche fassungslos zur Kenntnis nehmen musste.

Es wäre weiters evident, dass sämtliche darauffolgend entstandenen Lohnsteuerverpflichtungen der Gesellschaft bis 06/2009 anstandslos bezahlt wurden, was eindeutig darauf hinweist, dass diese Einmalzahlung per 11/2008 rückwirkend vom Lohnverrechner als Gehaltsbestandteil dargestellt wurde, in der Bilanz als Verbindlichkeit Finanzamt verbucht wurde, aber sonst keinerlei Information in irgendeine Richtung erfolgte.

Da die Bilanz 2008 erst im Laufe des dritten Quartals 2009 erstellt wurde, ist die ausgewiesene Verbindlichkeit (im Gegensatz zur offenen und bekannten Umsatzsteuernachforderung von Euro 6.200,00) in der Evidenzhaltung offener Kreditoren nirgends aufgeschienen und bei der Verabschiedung der Bilanz 2008 – als betraglich vergleichsweise kleine Position – auch nicht weiters aufgefallen.

Herr B. hat bei seiner Prüfung diverse Beanstandungen gehabt, die Sie in Ihrer Schlussbesprechung gegen das Akzept der Lohnsteuerverbindlichkeit wegverhandeln konnten. Da Ihnen nicht bekannt sein konnte, dass diese Verbindlichkeit mir nicht bekannt war, wurde die Prüfung augenscheinlich positiv und im Sinne aller Beteiligten abgeschlossen.

Ich muss allerdings darauf drängen, dass der nun vorliegende Bescheid hinsichtlich des Teilbetrages der offenen Lohnsteuer beeinsprucht wird, insbesondere im Hinblick auf die oben genannte Historie. Es gibt diverse Bestimmungen der BAO, die für einen derart gelagerten Fall anwendbar sind. Auch wenn dadurch die im Rahmen der Prüfung ‚wegverhandelten‘ fraglichen Positionen aus Reisespesen wieder aufleben würden, so handelt es sich dabei um weit geringere Beträge und es ist vor allem keine direkte Haftung des Geschäftsführers gegeben.“

Hier werde der Buchungsfehler des ursprünglichen Steuerberaters klar bezeichnet, weil in den laufend vorgelegten Lohnabrechnungen dieses Steuerberaters im Geschäftsjahr 2009 keinerlei Hinweise auf eine allenfalls notwendige Begleichung von noch offenen Lohnsteuerverbindlichkeiten enthalten gewesen wären.

3. Zum Nachweis des Gleichbehandlungsgrundsatzes:

Der Nachweis des Gleichbehandlungsgrundsatzes wäre vom Bf. ausschließlich im Zuge des Bescheides vom 18. April 2011 über die Einleitung eines Finanzstrafverfahrens gemäß § 83 Abs. 2 FinStrG verlangt worden.

Der Bf. hätte im Rahmen einer persönlichen Vorsprache beim ermittelnden Beamten die Sachlage erläutert und unter anderem mitgeteilt, dass er nicht in der Lage wäre, diesen Nachweis zu erbringen, da die Originale der Buchhaltungsunterlagen zu diesem Zeitpunkt auf Grund mehrmaliger von Gesellschaftern vorgenommener Übersiedlungen der Geschäftsräumlichkeiten, die mit dem Bf. als (Noch-)Geschäftsführer nicht koordiniert worden wären, nicht mehr auffindbar gewesen wären. Der ehemalige Steuerberater hätte auf Grund von massiven Streitigkeiten mit dem Gesellschafter der Gesellschaft jegliche Form der Kooperation verweigert, die über die zwingenden gesetzlichen Erfordernisse hinausgegangen wären. Den von Seiten des Bf. angestrengten Fristverlängerungen für die Einbringung des Nachweises über die Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes wäre die Hoffnung zu Grunde gelegen, dass von Seiten des für das Geschäftsjahr 2008 zuständigen Steuerberaters doch noch Unterstützung für die Rekonstruktion der Buchhaltungsunterlagen geleistet würde, was jedoch auf Grund des nach wie vor aufrechten tiefen Konfliktes auf Gesellschafterebene unterblieben wäre (Es finde eine mittlerweile bereits mehrjährige gerichtliche Auseinandersetzung zwischen dem ehemaligen Geschäftsführer des Gesellschafters der V-GmbH und dem Steuerberater statt).

Eine Reproduktion der Vorgänge ohne Beistellung von Unterlagen durch den Steuerberater wäre nicht möglich.

Es wäre daher zusätzlich zum persönlichen Vorbringen dieses Sachverhaltes auch in der Rechtfertigung zum Finanzstrafverfahren ausdrücklich darauf hingewiesen worden, dass die laufende Geschäftsgebarung des gegenständlichen Unternehmens ordnungsgemäß dokumentiert und die Geschäftsunterlagen von einem sachkundigen Steuerberater zur Vorlage bei der einschreitenden Behörde aufgearbeitet worden wären. Darüber hinaus wären vom Steuerberater bzw. vom Wirtschaftsprüfer, der für den Jahresabschluss 2008 der vormaligen V-AG den Bestätigungsvermerk erteilt hätte, keine Beanstandungen moniert worden. Der Bf. wäre nicht in der Lage, diese Vorgänge zu rekonstruieren bzw. hätte er auch nie den geringsten Zweifel an der Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsgebarung und insbesondere keine Zweifel an der Einhaltung des Gleichbehandlungsgrundsatzes gehabt, wenn eben diese Ordnungsmäßigkeit vom Wirtschaftsprüfer mittels Bestätigungsvermerk testiert worden wäre.

Diese Umstände wären in der Beweiswürdigung zur Berufungsvorentscheidung gänzlich unberücksichtigt geblieben.

4. Unmöglichkeit von Einwendungen gegen die Richtigkeit des zu Grunde liegenden Abgabenbescheides:

Die Erhebung eines Einspruches gegen die aus der GPLA- und Umsatzsteuersonderprüfung in der Buchungsmitteilung 1 des Finanzamtes an die GmbH vom 13. April 2011 enthaltenen Nachforderungen an Lohnabgaben wäre von Seiten des Bf. gegenüber der Steuerberatungskanzlei zwar ausdrücklich angewiesen worden, jedoch hätte diese die Anweisung nicht ausgeführt, da die Sachbearbeiterin bereits im Zuge des zitierten „Vergleiches“ mit der Behörde einen vom Bf. nicht autorisierten Rechtsmittelverzicht im Namen der Gesellschaft abgegeben hätte.

Die theoretische Möglichkeit, in der damaligen Situation als Geschäftsführer der Gesellschaft gegen die vom Steuerberater mit dem Finanzamt unautorisiert getroffenen Absprachen in offizieller Form vorzugehen, wäre wenig Erfolg versprechend gewesen, weil die Steuerberatungskanzlei den Standpunkt vertreten hätte, dass die vom Bf. fehlende (explizit) erteilte Autorisierung zur Abgabe dieses Rechtsmittelverzichtes im Rahmen der allgemeinen Vertretungsvollmacht (implizit) gedeckt gewesen wäre.

Bei nachträglicher Analyse wäre jedoch die Rechtsansicht zu vertreten, dass die Abgabe eines Rechtsmittelverzichtes durch den bevollmächtigten steuerlichen Vertreter einer Gesellschaft mit unmittelbaren Haftungsfolgen für die Organe dieser Gesellschaft immer einen autorisierungspflichtigen Ausnahmetatbestand darstelle.

5. Bisheriges Vorbringen aus den vorhergehenden Einsprüchen:

Die Erlassung eines Haftungsbescheides liege zweifelsfrei im Ermessen der Abgabenbehörde, wobei, wie sich aus § 93 Abs. 3 lit. a BAO, der Lehre und auch der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes ergebe, eine Ermessensausübung zu begründen wäre (VwGH 23.1.1997, 95/15/0173).

Im durch die Abgabenbehörde ausgefertigten Haftungsbescheid vom 29. Oktober 2012 werde in mehreren Punkten auf die gesetzlichen Grundlagen der Inanspruchnahme des Bf. als Haftungspflichtiger auch auf die dem Haftungsanspruch zu Grunde gelegten Abgabenansprüche aus der GmbH eingegangen.

Eine wesentliche Frage, die jedoch keinesfalls beantwortet worden wäre, wäre, warum diese durch die Abgabenbehörde zweifelsfrei ausgeübte Ermessensübung erst mit 29. Oktober 2012 durch Ausstellung eines Haftungsbescheides durchgeführt worden wäre und nicht bereits mit der Bekanntgabe des Konkurseröffnungsverfahrens am Datum. Diese Frage wäre insofern wesentlich, weil der Zeitfaktor wiederum eine direkte Wirkung auf den möglichen Ermessensspielraum der Abgabenbehörde hätte.

Jedenfalls ergebe sich aus dem VwGH-Erkenntnis vom 29.5.2001, 99/14/0277, zweifelsfrei, dass bereits ab Konkurseröffnung die Möglichkeit der Uneinbringlichkeit denkbar wäre. Ein Abwarten der vollständigen Abwicklung des Konkurses wäre nicht erforderlich, darüber hinaus hätte bereits am 23. November 2011 die Nichteröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Kostendeckung Rechtskraft erlangt.

Nicht nachvollziehbar wäre die Ermessensübung mit Ausfertigung des Haftungsbescheides mit 29. Oktober 2012, ein Jahr nach dem Eintritt der Uneinbringlichkeit der Abgabenforderungen gegen die GmbH. Insofern liege hier eine unrichtige Ermessensausübung vor, die den durch § 20 BAO normierten Grundsätzen der Billigkeit und Zweckmäßigkeit widerspreche. Das Zeitelement wäre immer einzubeziehen (UFS 25.9.2008, RV/0057-S/02; UFS 26.11.2009, RV/2217-W/09).

Zu beachten wäre auch der Zeitpunkt, für den zu beurteilen wäre, ob der Vertretene die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel gehabt hätte, der sich danach bestimme, wann die Abgaben bei Beachtung der Abgabenvorschriften zu entrichten gewesen wären (VwGH 31.10.2000, 95/15/0137; VwGH 17.12.2003, 2000/13/02200; VwGH 23.11.2004, 2001/15/0108). Bei Selbstbemessungsabgaben (zB Umsatzsteuervorauszahlungen, Lohnsteuer, Dienstgeberbeiträge) wäre maßgebend, wann die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären (VwGH 31.10.2000, 95/15/0137; VwGH 24.4.2004, 99/14/0278; VwGH 14.12.2004, 2004/13/0146). Maßgebend wäre somit der Zeitpunkt der Fälligkeit der betreffenden Abgabe, unabhängig davon, wann sie bescheidmäßig festgesetzt werde (VwGH 25.1.1999, 94/17/0229; VwGH 23.1.2003, 2001/16/0291). Im gegenständlichen Fall hätten sich die Nachforderungen erst durch die Umbuchungen ergeben. Somit wäre auch allein aus diesem Grund keine Haftung des Bf. gegeben.

Weiters wäre darauf zu verweisen, dass eine Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten durch den Bf. nicht gegeben wäre. Haftungsrelevant wäre nur die Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten (VwGH 18.10.1995, 91/13/0037, 91/13/0038), somit die Verletzung von durch Abgabenvorschriften begründeten Pflichten (VwGH 18.12.1981, 81/15/0108, 81/15/0109). Nach ständiger Rechtsprechung verletze der Vertreter keine abgabenrechtlichen Pflichten, wenn überhaupt keine liquiden Mittel des Vertretenen vorliegen würden (VwGH 7.12.2000, 2000/16/0601; 26.11.2002, 99/15/0249).

Abschließend beantragte der Bf. die Durchführung einer mündlichen Verhandlung.

Mit Schreiben vom 13. Mai 2014 teilte Herr Mag. A.F., Sachbearbeiter der ehemaligen steuerlichen Vertretung der V-GmbH, der A. Steuerberatungs GmbH, in Beantwortung einer Anfrage des Bundesfinanzgerichtes mit, dass die Auszahlungen von in Summe Euro 17.000,00 an den Bf. bei der Lohnverrechnung des Monats 11/2008 berücksichtigt worden wäre. Wie aus beiliegendem Dienstnehmerlohnkonto ersichtlich, wäre im November 2008 eine Prämie in Höhe von Euro 34.048,05 brutto an den Bf. abgerechnet und auch sämtlichen Lohnabgaben unterzogen worden. Auch in der Bilanz per 31. Dezember 2008 wären die auf diese Prämie entfallenden Lohnabgaben als Verbindlichkeiten ersichtlich gewesen. Warum diese Lohnabgaben von der Gesellschaft nicht an das Finanzamt entrichtet worden wären, entziehe sich seiner Kenntnis.

Weiters brachte Herr Mag. F. vor, dass sich die Umsatzsteuernachforderung 2008 vor allem aus zwei im Zuge der Bilanzierung auf Grund von nachgereichten Unterlagen nachgereichten Unterlagen nachgebuchten Erlösen mit einem Umsatzsteuerbetrag von in Summe Euro 41.123,68, abzüglich einer Umsatzsteuerberichtigung von Euro 32.949,49 ergeben hätte.

Da die Umsatzsteuererklärung 2009 nicht von ihm erstellt worden wäre, könne er hierzu keine Auskunft erteilen. Auch wären alle Unterlagen an die Gesellschaft retourniert worden.

In der am 27. Mai 2014 durchgeführten mündlichen Verhandlung wurde Herr Mag. A.F.als Zeuge einvernommen, der bekanntgab, dass der Bf. am 29. Juli 2008 Euro 5.000,00, am 13. August 2008 Euro 6.300,00 und am 28. Oktober 2008 Euro 5.700,00, in Summe Euro 17.000,00 seitens der Gesellschaft erhalten hätte. Zu diesen Terminen hätte er allerdings von diesen Zahlungen nichts gewusst. Dies wäre erst mit dem Jahresabschluss 2008 aufgefallen, der Verbindlichkeiten über diesen Betrag ausgewiesen hätte. Seines Wissens nach hätte es keinen Aufsichtsratsbeschluss für die Auszahlung gegeben.

Dazu wandte der Bf. ein, dass er im Zuge der Liquidation der Gesellschaft umfangreiche Tätigkeiten ausgeübt hätte, für die diese Prämien der Grund gewesen wären. In dieser Zeit hätte er eng mit dem Aufsichtsratsvorsitzenden zusammengearbeitet und wäre diese Zahlung mit diesem akkordiert gewesen.

Der Zeuge erklärte den Abzug der Euro 17.000,00 auf dem Lohnkonto, dass es sich dabei um eine Nettohochrechnung gehandelt hätte, so als ob dieser Betrag netto ausbezahlt worden wäre. Daher ergebe sich daraus der Bruttobetrag von Euro 34.048,05, der ebenfalls auf dem Lohnkonto aufscheine.

Er gab weiters an, dass seitens der A. für jeden monatlichen Voranmeldungszeitraum Abrechnungen ausgestellt worden wären, die der Gesellschaft vorgelegt worden wären.

Dazu wandte der Bf. ein, dass er für den Monat November 2008 offensichtlich keine Abrechnung bekommen hätte, da er diese Voranmeldung ansonsten dem Finanzamt bekannt gegeben und die Steuern entrichtet hätte. Dieser Monat wäre ihm offenbar nicht aufgefallen, da eine Meldung nicht erfolgt wäre.

Herr Mag. F. replizierte, dass nicht ausgeschlossen werden könne, dass für diesen Voranmeldungszeitraum der normalerweise mit den Lohnsteuerdaten vorausgefüllte Erlagschein irrtümlich nicht an die Gesellschaft ergangen wäre. Interessanterweise wäre aber auch keine Aufforderung seitens des Finanzamtes erfolgt, die Voranmeldung nachzuholen.

Zur Frage der nachgebuchten Umsatzsteuer für das Jahr 2008 legte der Zeuge ein Schreiben (Anbot Übertragung von Mietrechten) vom 9. Juni 2008 vor, in dem eine Umsatzsteuer von Euro 14.000,00 kraft Rechnungslegung ausgewiesen ist.

Der Bf. erklärte dazu, dass es sich hierbei um die ehemalige Geschäftsadresse der AG gehandelt hätte, die die Mietzahlungen nicht mehr leisten hätte können, weshalb die Privatstiftung des Aufsichtsratsvorsitzenden dieses Objekt übernehmen hätte sollen.

Weiters legte der Zeuge eine Rechnung vom 31. Juli 2008 betreffend anteilige Büro- und Personalkosten mit einer ausgewiesenen Umsatzsteuer von Euro 27.123,68 vor.

Dabei hätte laut Bf. die Überlegung bestanden, ob diese Rechnung überhaupt auszustellen gewesen wäre, da zu dem Zeitpunkt schon klar gewesen wäre, dass diese nicht einbringlich sein werde, weshalb im Rahmen des Konkurses eine Umsatzsteuerrückvergütung stattgefunden hätte.

Abschließend erklärte der Zeuge Mag. F., dass sich die Differenz zu dieser laut Rechnung ausgewiesenen Umsatzsteuer (ca. Euro 41.000,00) durch Forderungsabschreibungen (ca. Euro 33.000,00 plus weitere vorsteuerrelevante Buchungen in Höhe von ca. Euro 2.000,00) ergebe.

Nach der Entlassung des Zeugen trug der Bf. vor, dass sein monatliches Gehalt bei der Gesellschaft lediglich Euro 1.500,00 betragen hätte, da ihm in Aussicht gestellt worden wäre, Anteile der AG zu erhalten. Im Gegenteil hätte er weder ein Firmenauto noch ein seitens der Firma zur Verfügung gestelltes Diensthandy erhalten.

Der Betrag von Euro 17.000,00 könne nicht der Lohnsteuer unterliegen, da es sich um eine Refundierung von von ihm getragenen Auslagen gehandelt hat. Zu diesem Zeitpunkt zwar nicht zur Gänze, aber mittlerweile hätte er ein Vielfaches davon ausgelegt, sodass die Refundierung letztlich nur einen Teil dieser Kosten ersetzt hätte. Bei den fälschlicherweise „Prämien“ genannten Zahlungen hätte es sich auch nicht um ein Honorar für selbständige Tätigkeit, sondern lediglich um Zahlungen für seine geleisteten Aufwendungen gehandelt.

Das ehemalige Vorstandsmitglied R.M., der für die finanziellen Angelegenheiten zuständig gewesen, jedoch im Mai/Juni 2008 aus dieser Funktion ausgeschieden wäre, aber zur Unterstützung des Bf. einen Beratungsvertrag bis Oktober 2008 innegehabt hätte, hätte gemerkt, dass die Lohnabgaben für November 2008 nicht gemeldet und entrichtet worden wären, wenn er zu diesem Zeitpunkt noch beratend tätig gewesen wäre.

Der Amtsbeauftragte brachte vor, dass ein Verschulden des Bf. für die Nichtabfuhr der Lohnabgaben 11/2008 sehr wohl gegeben wäre, da überhaupt keine Lohnabgaben, nicht einmal das laufende Gehalt, entrichtet worden wären.

Der Bf. wies abschließend darauf hin, dass es im gesamten Jahr 2009 keine einzigen umsatzsteuerlich relevanten Vorgänge gegeben hätte.

In Beantwortung eines Auskunftsersuchens des Bundesfinanzgerichtes vom 27. Mai 2014, wofür der Bf. im Jahr 2008 eine Zahlung von Euro 17.000,00 von Seiten der AG erhalten hätte, teilte der ehemalige Aufsichtsratsvorsitzende der Gesellschaft, Herr Dkfm. P.L., mit, dass der Bf. mit dieser Zahlung Auslagen abgedeckt hätte, die aus seiner eigenen Tasche getätigt worden wären.

Mit Schreiben vom 15. Juni 2014 gab der Bf. bekannt, welche Spesen zur Zahlung von Euro 17.000,00 geführt hätten, nämlich Fahrten mit dem Privat-PKW, Parkgebühren, Taxikosten, Bewirtungen und Mobiltelefon. Darüber hinausgehende Kosten im Ausmaß von rund Euro 6.000,00 wären bereits sein „Privatvergnügen“ gewesen, deren Begleichung für ihn jedoch unabdingbar gewesen wäre, da es generell um die Vermeidung des Entstehens allfälliger subsidiärer Haftungen als Organ der Gesellschaft gegangen wäre.

Zum Thema „nicht bezahlte Lohnsteuer und Dienstgeberbeiträge aus 11/2008“ verwies der Bf. darauf, dass für diese Periode auch kein Gehalt an ihn ausbezahlt worden wäre.

Darüber wurde erwogen:

Die am 31. Dezember 2013 bei dem unabhängigen Finanzsenat als Abgabenbehörde zweiter Instanz anhängigen Berufungen und Devolutionsanträge sind gemäß § 323 Abs. 38 BAO vom Bundesfinanzgericht als Beschwerden im Sinn des Art. 130 Abs. 1 B-VG zu erledigen. Solche Verfahren betreffende Anbringen wirken mit 1. Jänner 2014 auch gegenüber dem Bundesfinanzgericht.

Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Gemäß § 80 Abs. 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.

Der nach Abgabenvorschriften Haftungspflichtige kann gemäß § 248 BAO unbeschadet der Einbringung einer Berufung gegen seine Heranziehung zur Haftung innerhalb der für die Einbringung der Berufung gegen den Haftungsbescheid offenstehenden Frist auch gegen den Bescheid über den Abgabenanspruch berufen.

Die Haftung nach § 9 Abs. 1 BAO ist eine Ausfallshaftung (VwGH 24.2.1997, 96/17/0066). Voraussetzung ist die objektive Uneinbringlichkeit der betreffenden Abgaben im Zeitpunkt der Inanspruchnahme des Haftenden (VwGH 3.7.1996, 96/13/0025). Uneinbringlichkeit liegt vor, wenn Vollstreckungsmaßnahmen erfolglos waren oder voraussichtlich erfolglos wären (VwGH 26.5.2004, 99/14/0218).

Im gegenständlichen Fall steht die Uneinbringlichkeit fest, da mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom Datum das über das Vermögen der V-GmbH beantragte Konkursverfahren mangels kostendeckenden Vermögens nicht eröffnet und die Gesellschaft aufgelöst wurde.

Unbestritten ist auch, dass dem Bf. als Vorstand der damaligen V-AG die Erfüllung der abgabenrechtlichen Pflichten der Gesellschaft oblag. Insbesondere ist im Rahmen dieser Verpflichtung für die rechtzeitige und vollständige Entrichtung der Abgaben Sorge zu tragen.

Die Ausführungen des Bf. hinsichtlich der Entstehung der Umsatzsteuerverbindlichkeiten sind für die Beurteilung der gegenständlichen Haftungsbeschwerde ohne Belang, da es für die Haftung nach § 9 BAO ohne Bedeutung ist, ob den Vertreter ein Verschulden am Eintritt der Zahlungsunfähigkeit trifft (VwGH 20.9.1996, 94/17/0420).

Umsatzsteuer 2008

Dem Vorbringen des Bf., dass die Umsatzsteuernachforderung für das Jahr 2008 auf Umbuchungen im Zusammenhang mit der Umgründung der V-AG in die V-GmbH basiere, müssen die Aussagen (Schreiben vom 13. Mai 2014 und Zeugenvernehmung in der mündlichen Verhandlung vom 27. Mai 2014) des zuständigen Mitarbeiters der damaligen steuerlichen Vertretung A. Steuerberatungs GmbH, Herrn Mag. A.F., entgegengehalten werden, wonach sich diese vor allem aus zwei im Zuge der Bilanzierung nachgereichten Unterlagen ergeben hätte.

Aus dem Schreiben vom 9. Juni 2008 lässt sich nichts gewinnen, weil es sich hierbei lediglich um ein Anbot und keine Rechnung handelt, aus der sich eine Umsatzsteuerpflicht ergeben hätte können. Wenn allerdings eine darauf basierende Rechnung existieren sollte, dann wäre sogar eine Steuerpflicht in Höhe von Euro 123.700,00 entstanden.

Vor allem aus der vorgelegten Rechnung vom 31. Juli 2008 ergibt sich aber, dass die dort in Höhe von Euro 27.123,68 ausgewiesene Umsatzsteuer jedenfalls abgeführt hätte werden müssen. Dies ist offenbar nur deshalb unterblieben, weil der Bf. diese Rechnung der steuerlichen Vertretung nicht übermittelte. Die Uneinbringlichkeit der letztendlich nach Abzug von Umsatzsteuerberichtigungen nach Forderungsabschreibungen im Zuge des Jahresabschlusses verbliebene Umsatzsteuerzahllast von Euro 6.015,62 hat der Bf. zu verantworten, weil er zu diesem Zeitpunkt eine Gleichbehandlung aller Gläubiger vornehmen hätte müssen.

Wird eine Abgabe nicht entrichtet, weil der Vertretene überhaupt keine liquiden Mittel hat, so verletzt der Vertreter dadurch keine abgabenrechtliche Pflicht (VwGH 20.9.1996, 94/17/0420).

Der Geschäftsführer haftet für nicht entrichtete Abgaben der Gesellschaft auch dann, wenn die Mittel, die ihm für die Entrichtung aller Verbindlichkeiten zur Verfügung gestanden sind, hierzu nicht ausreichen; es sei denn, er weist nach, dass er diese Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet, die Abgabenschulden daher im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat als andere Verbindlichkeiten (VwGH 15.5.1997, 96/15/0003).

Im gegenständlichen Fall bringt der Bf. jedoch keine triftigen Gründe, aus denen ihm die Erfüllung seiner abgabenrechtlichen Pflichten unmöglich gewesen wäre, vor. Insbesondere wurde nicht behauptet, dass dem Bf. im Zeitpunkt der Fälligkeit der gegenständlichen Abgabe keine Mittel zur Entrichtung der haftungsgegenständlichen Umsatzsteuer zur Verfügung gestanden wären. Für eine damalige völlige Vermögenslosigkeit der Primärschuldnerin ergeben sich auch nach Aktenlage keine Anhaltspunkte. Was eine allfällige Gleichbehandlung der Gläubiger betrifft, so wäre dies vom Bf. zu behaupten und zu beweisen gewesen.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Sache des Geschäftsführers, die Gründe darzulegen, die ihn ohne sein Verschulden daran gehindert haben, die ihm obliegenden abgabenrechtlichen Verpflichtungen zu erfüllen (VwGH 18.10.1995, 91/13/0037, 0038). Er hat also darzutun, weshalb er nicht dafür Sorge tragen konnte, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat, andernfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf (vgl. VwGH 9.7.1997, 94/13/0281).

Umsatzsteuer 2009

Die Behauptung des Bf., dass es im Geschäftsjahr 2009 keine einzige Aktivität der Gesellschaft mehr gegeben hätte, steht im Widerspruch zum Vorbringen des Finanzamtes, dass es zur Festsetzung von Umsatzsteuer für sämtliche Monate im Zeitraum Jänner bis Juni 2009 gekommen wäre. Das Vorbringen des Finanzamtes geht jedoch ins Leere, weil in diesem Zeitraum lediglich Gutschriften festgesetzt wurden.

Für den Bf. lässt sich daraus jedoch nichts gewinnen, da diese Abgabe bescheidmäßig am 15. Juli 2011 festgesetzt wurde. Geht einem Haftungsbescheid ein Abgabenbescheid voran, so ist die Behörde nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes daran gebunden und hat sich in der Entscheidung über die Heranziehung zur Haftung grundsätzlich an diesen Abgabenbescheid zu halten (VwGH 17.12.1996, 94/14/0148; VwGH 3.7.2003, 2000/15/0043).

Einwendungen gegen den Abgabenanspruch können nicht mit Erfolg im Haftungsverfahren vorgebracht werden, sondern ausschließlich im Berufungsverfahren gemäß § 248 BAO betreffend Bescheide über den Abgabenanspruch, zumal nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes auch die nach § 9 BAO erforderliche Verschuldensprüfung von der objektiven Richtigkeit der Abgabenfestsetzung auszugehen hat (VwGH 27.2.2008, 2005/13/0094).

Für die Umsatzsteuer 2009 gilt demnach wiederum der zur Umsatzsteuer 2008 ausgeführte Gleichbehandlungsgrundsatz, wobei sich der Zeitpunkt, für den zu beurteilen ist, ob der Vertretene die für die Abgabenentrichtung erforderlichen Mittel hatte, danach bestimmt, wann die Abgaben bei Beachtung der abgabenrechtlichen Vorschriften zu entrichten gewesen wären (VwGH 23.11.2004, 2001/15/0108). Bei Selbstbemessungsabgaben ist nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes maßgebend, wann die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären (VwGH 15.12.2004, 2004/13/0146); maßgebend ist daher ausschließlich der Zeitpunkt ihrer Fälligkeit, somit unabhängig davon, ob die Abgabe bescheidmäßig festgesetzt wird (VwGH 23.1.2003, 2001/16/0291).

Ein Verschulden des Bf. kann hier aber entgegen der Rechtsansicht des Finanzamtes nicht ausgeschlossen werden, da er als Vorstand der Gesellschaft erkennen hätte müssen bzw. schuldhaft nicht erkannt hat, dass Umsatzsteuer für 2009 nicht (ausreichend) abgeführt wurde.

Lohnabgaben 11/2008

Auch hinsichtlich der Lohnabgaben 11/2008 gilt grundsätzlich die bereits erwähnte Bescheidbindung, wonach nach den Feststellungen der Lohnsteuerprüfung die Lohnabgaben für November 2008 sowohl des laufenden Gehaltes als auch der wie immer bezeichneten Sonderzahlung von Euro 17.000,00 weder gemeldet noch entrichtet wurden.

Daran hat sich auch das Bundesfinanzgericht zu halten.

Allerdings ist nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes in jedem Fall dennoch auch das Verschulden des Vertreters zu prüfen (VwGH 18.4.2007, 2004/13/0046).

Dabei widerspricht sich jedoch der Bf., weil er zunächst in der Beschwerde von „noch offenem Vorstandsentgelt“ und im Vorlageantrag von einer „lohnsteuerfreien Entnahme“ sprach, hingegen in der mündlichen Verhandlung, dass es sich bei den sogenannten Prämienzahlungen lediglich um Rückerstattung von privat geleisteten Aufwendungen für die Gesellschaft gehandelt hätte.

Obwohl die zuletzt getätigte Aussage auch durch den damaligen Aufsichtsratsvorsitzenden KR Dkfm. P.L. bestätigt wurde, kommen den zeitnahen Verantwortungen mehr Glaubwürdigkeit zu, zumal der Bf. auch einwandte, dass ihm für den Monat 11/2008 überhaupt kein Vorstandsentgelt ausbezahlt worden wäre und das ansonsten gewährte Gehalt von monatlich Euro 1.500,00 brutto seiner Funktion nicht angemessen erscheint.

Da für diesen Monat überhaupt keine Meldungen der Lohnabgaben erstattet und diese auch nicht entrichtet wurden, obwohl sowohl das laufende Entgelt als auch die Prämienzahlungen am Lohnkonto der steuerlichen Vertretung verbucht waren, ist jedenfalls ein Verschulden des Bf. gegeben, weshalb nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes die Bindung an die Bescheide des Finanzamtes vom 13. April 2011 gegeben ist (VwGH 17.12.1996, 94/14/0148).

Darüber hinaus lässt sich für das gegenständliche Haftungsverfahren aus dem Vorbringen hinsichtlich der Qualität der erhaltenen Zahlungen nichts gewinnen, weil Einreden betreffend Abgabenfestsetzung nicht im Haftungsverfahren, sondern in dem die Abgabenfestsetzung selbst betreffenden Verfahren vorzutragen sind (VwGH 23.5.1990, 89/13/0250).

Die Berufung gemäß § 248 BAO wäre dem Bf. nämlich trotz des von der steuerlichen Vertretung für die Gesellschaft abgegebenen Rechtsmittelverzichtes möglich gewesen, da diesfalls nicht die Gesellschaft, sondern der Bf. als Haftungspflichtiger Rechtsmittelwerber gewesen wäre.

Eine Gleichbehandlung kommt für die Lohnsteuer nicht in Betracht, da für aushaftende Abfuhrabgaben Ausnahmen vom Gleichheitsgrundsatz gelten (VwGH 15.5.1997, 96/15/0003; 29.1.2004, 2000/15/0168), weil nach § 78 Abs. 3 EStG der Arbeitgeber, wenn die zur Verfügung stehenden Mittel nicht zur Zahlung des vollen vereinbarten Arbeitslohnes ausreichen, die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten hat.

Infolge der schuldhaften Pflichtverletzung durch den Bf. konnte die Abgabenbehörde nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH 17.5.2004, 2003/17/0134), auch davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung Ursache für die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben war.

Die im Rahmen des § 224 BAO zu treffende Ermessensentscheidung iSd § 20 BAO ist inner­halb der vom Gesetzgeber gezogenen Grenze nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Be­rücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Wesentliches Ermessens­kriterium ist die Vermeidung eines endgültigen Abgabenausfalles. Aus dem auf die Herein­bringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungs­norm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich ist (VwGH 25.6.1990, 89/15/0067).

Zum Einwand des Bf., dass die durch die Abgabenbehörde zweifelsfrei ausgeübte Ermessensübung erst mit 29. Oktober 2012 durch Ausstellung eines Haftungsbescheides durchgeführt worden wäre und nicht bereits mit Bekanntgabe des „Konkurseröffnungsverfahrens“ (in Wahrheit Beschluss auf Nichteröffnung mangels kostendeckenden Vermögens) mit Datum, weil bereits zu diesem Zeitpunkt die Möglichkeit der Uneinbringlichkeit denkbar wäre, ist festzustellen, dass nach dem Inhalt der vorgelegten Akten ein Haftungsprüfungsvorhalt bereits am 22. Juni 2011 erging, der allerdings nicht beantwortet wurde. Dass das Finanzamt dem Bf. ausreichend Zeit (über ein Jahr) für dessen Beantwortung einräumte, kann nicht als Missbrauch des Ermessensspielraumes angesehen werden.

Auf Grund des Vorliegens der gesetzlichen Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 BAO erfolgte somit die Inanspruchnahme des Bf. als Haftungspflichtiger für die Abgabenschuldigkeiten der V-GmbH zu Recht.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Zulässigkeit einer Revision:

Gegen diese Entscheidung ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt.

Einer Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu, wenn das Erkenntnis von vorhandener Rechtsprechung des VwGH abweicht, diese uneinheitlich ist oder fehlt.

Da die Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht erfüllt sind (siehe die in der Begründung zitierten Entscheidungen), ist eine ordentliche Revision nicht zulässig.

Wien, am 24. Juni 2014

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