Abzugsfähigkeit von Beiträgen zu einer Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht

hat durch die Richterin Dr. Gerhild Fellner

in der Beschwerdesache des Adr, gegen den Bescheid des Finanzamtes Feldkirch vom 10.09.2013 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung)

zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert.

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) unzulässig.

Entscheidungsgründe

Die Abgabenbehörde führte im angefochtenen Bescheid aus, gemäß ASVG seien die Krankenversicherungsbeiträge bei sonstigen Versicherten mit einem Beitragssatz von 7,65% (für 2012) des Bruttolohnes bzw. maximal mit dem Betrag von 4.530,33 € pro Kalenderjahr begrenzt. Diese gesetzliche Bestimmung sei auch bei der Veranlagung von Grenzgängern anzuwenden.

In seiner Beschwerde gegen diesen Bescheid wies der Beschwerdeführer darauf hin, dass er aus seiner Versicherung ausschließlich Leistungsansprüche habe, die mit jenen von ASVG-Versicherten vergleichbar sind. Die Mitversicherung seiner Gattin A und seiner Kinder B und  C habe Auswirkungen auf die Höhe seiner Beiträge. Höhere Versicherungsbeiträge, die Ausfluss der Mitversicherung von Kindern seien, seien laut Lohnsteuer- und Einkommensteuerrichtlinien in der gesamten Höhe laut § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG 1988 in Abzug zu bringen.

Er könne sich der Bezahlung dieser Beträge nicht entziehen, sie seien keinesfalls freiwillig.

In einer abweisenden Beschwerdevorentscheidung erläuterte die Abgabenbehörde hiezu, Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen sowie Beiträge zu einer Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht seien gemäß § 16 EStG nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprächen. Gemäß ASVG seien die Krankenversicherungsbeiträge bei sonstigen Selbstversicherten mit dem schon im angefochtenen Bescheid genannten Beitragssatz bzw. Maximalbetrag begrenzt.

Der Beschwerdeführer stellte in der Folge einen Antrag auf Vorlage seiner Beschwerde an das Bundesfinanzgericht. Er führte darin die bisher abweisenden Bescheide auf einen offenbaren behördlichen Irrtum zurück. Die geltend gemachte Jahresprämie von 5.297,88 € setze sich zusammen aus den Versicherungsprämien für ihn selbst sowie seine Kinder B und C. Der behördlicherseits angeführte Höchstbetrag werde weder durch seine persönlichen Prämien noch durch die für seine Kinder geleisteten Prämien überschritten. Vielmehr betrage der auf ihn entfallende Teil 3.705,36 €. Angehörige seien in seiner Versicherung nicht kostenlos mitversichert, so habe er für B 1.191,96 €, für C 400,56 € bezahlt. All diese Beiträge seien Pflichtbeiträge.

Eine Zusammenrechnung komme seiner Ansicht nach nicht in Betracht.

Seine Gattin sei bei der X versichert gewesen. Auch die für sie in Höhe von 1.572,19 € getragenen Beiträge seien Pflichtbeiträge für Angehörige.

Er ersuche, alle Beiträge ungekürzt gemäß § 16 Abs. 4 EStG 1988 in Abzug zu bringen.

Erwägungen

Strittig ist: In welchem Umfang sind die vom Beschwerdeführer, der Grenzgänger nach der Schweiz ist,  für sich selbst und für seine beiden Kinder an die D Versicherung sowie für seine Gattin an die X geleisteten Krankenversicherungsbeiträge als Werbungskosten abzugsfähig?

Gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen.

Von Werbungskosten spricht man gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 auch bei Pflichtbeiträgen zu Versorgungs- und Unterstützungseinrichtungen der Kammern der selbständig Erwerbstätigen, soweit diese Einrichtungen der Kranken-, Alters- , Invaliditäts- und Hinterbliebenenversorgung dienen; weiters im Falle von Beiträgen zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung sowie von Beiträgen zu einer Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht. Die in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 aufgezählten Beiträge sind entsprechend der zitierten Gesetzesstelle nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen (BGBl. I Nr. 132/2002).

Gemäß § 18 EStG 1988 sind Versicherungsprämien zu einer Personenversicherung als Sonderausgaben abzuziehen, soweit sie nicht zu den Werbungskosten zählen.

Das Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten über die Freizügigkeit, das mit 1. 6.2002 in Kraft trat, berührt auch den Sozialversicherungsschutz der in diesen Staaten Beschäftigten. Abkommenskonform kommt als Versicherungsschutz für in der Schweiz (und in Liechtenstein) Beschäftigte, die in Österreich wohnen, neben einer obligatorischen Versicherung im Arbeitsstaat auch eine Selbstversicherung bei der Gebietskrankenkasse oder grundsätzlich eine private Krankenversicherung in Frage (vgl. hiezu UFS, 12.5.2011, RV/0004-F/11, mit Quellennachweisen).

Die Abzugsfähigkeit (dem Grunde nach) auch von Beiträgen zu einer privaten Krankenversicherung aufgrund einer ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht wurde mit dem AbgÄG 2001, BGBl. I Nr. 144/2001, gesetzlich verankert. Die damals bereits für Beiträge zu Einrichtungen, die der Krankenversorgung dienen, sowie für Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen nach dem zweiten Satz des § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 bestehende Abzugsbeschränkung (der Höhe nach) wurde unverändert auf „Beiträge zu einer Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht“ ausgedehnt (vgl. hiezu die ausführlichen Erläuterungen in UFS, 12.5.2011, RV/0004-F/11).

Der in Österreich wohnhafte und einer Beschäftigung in der Schweiz nachgehende Beschwerdeführer hat für sich und seine beiden Kinder Krankenversicherungsbeiträge an die D Versicherung bezahlt. Es handelt sich bei diesen um Beiträge zu einer Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988. Die für seine Gattin an die X entrichteten Beiträge stellen nach der selben Gesetzesstelle solche zu einer inländischen gesetzlichen Krankenversicherung dar.

An private Versicherungsunternehmen geleistete Beiträge sind grundsätzlich nur dann iS der Z 4 leg. cit. in begrenztem Umfang abzugsfähig, wenn eine Rechtspflicht, sei es eine in- oder ausländische, zur Versicherung besteht. In dem "Pflichtcharakter" der in Streit stehenden Beiträge ist auch die Begründung dafür zu finden, dass der Abzug der Höhe nach mit Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung beschränkt wurde (vgl. UFS, 12.5.2011, RV/0004-F/11). Anders als das Finanzamt annimmt, handelt es sich beim Beschwerdeführer nicht um einen "sonstigen Selbstversicherten" nach dem ASVG. Nach § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e, zweiter Satz, EStG 1988 bilden die "Pflichtbeiträge in der gesetzlichen Sozialversicherung die Grenze der Abzugsfähigkeit. "Pflichtbeiträge" sind daher nach dem Sozialversicherungsrecht zu bestimmen. Beiträge zur Selbstversicherung wären jedoch keine Pflichtbeiträge.

Die in § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e, letzter Satz, EStG 1988 normierte Abzugsbeschränkung kann nur so verstanden werden, dass die Pflichtversicherungsbeiträge nach dem ASVG die Grenze des Abzugsfähigen bilden. Werden höhere Beiträge geleistet, können sie nicht mehr als Werbungskosten abgezogen werden. Werden geringere Beiträge geleistet, sind sie nur in dieser Höhe abzugsfähig. Aus der Formulierung "....insoweit...als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen", lässt sich der Schluss ableiten, dass ein Steuerpflichtiger, der mehrere der Abzugsbeschränkung unterliegende Beiträge leistet (etwa solche an eine inländische gesetzliche Krankenversicherung und solche an eine Krankenversicherung aufgrund einer in- oder ausländischen gesetzlichen Versicherungspflicht bzw. auch solche für sich selbst und für Familienmitglieder), diese in Summe, also insgesamt, nur bis zur Höhe von Pflichtbeiträgen als Werbungskosten in Abzug bringen kann.

Der maximal abzugsfähige Betrag gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e letzter Satz EStG 1988 ist also nicht so zu verstehen, dass er für den Steuerpflichtigen und für jedes seiner Familienmitglieder gesondert ausgeschöpft werden kann.

Soweit der Beschwerdeführer eine Ungleichbehandlung darin erblickt, dass ein Familienvater im Vergleich zu einem kinderlosen Steuerpflichtigen massiv benachteiligt sei, kann ihm nicht gefolgt werden. Das ASVG, das den Maßstab für die Abzugsfähigkeit von Beiträgen vorgibt, stellt in § 123 Abs. 1 klar, dass ein Anspruch auf Leistung der Krankenversicherung auch für Anhgehörige besteht. Dazu zählen gemäß Abs. 2 leg. cit. u. a. die Ehegattin und die Kinder. Für die mitversicherten Kinder ist kein Zusatzbeitrag zu leisten, für die/den mitversicherte/n Gattin/Gatten ist ebenfalls kein Zusatzbeitrag zu entrichten, wenn diese Person sich der Erziehung mindestens eines im gemeinsamen Haushalt lebenden Kindes widmet oder diese Aufgabe in der Vergangenheit mindestens 4 Jahre hindurch wahrgenommen hat . Die genannten Angehörigen sind somit nach ASVG vom Krankenversicherungsschutz erfasst, ohne dass für sie Zusatzbeiträge zu entrichten sind. Ein Versicherter mit Ehegattin und Kindern nach oben umschriebenem Verständnis hat also nicht mehr ASVG-Pflichtbeiträge zu entrichten als ein kinderloser Versicherter.

Soweit der Beschwerdeführer vorgebracht hat, Versicherungsbeiträge für die Mitversicherung von Kindern seien gemäß § 4 Abs. 4 Z 1 lit. b EStG (diese Norm betrifft übrigens die betrieblichen Einkunftsarten gemäß § 2 Abs. 3 Z 1 bis 3 EStG 1988) in gesamter Höhe in Abzug zu bringen, trifft dies nicht zu. Doralt, EStG¹¹, § 4 Tz 282, führt dazu aus: "Beiträge (freiwillige und Pflichtbeiträge) zu Einrichtungen, die der Krankenversorgung dienen sowie freiwillige Beiträge zu inländischen gesetzlichen Krankenversicherungen sind nur insoweit abzugsfähig, als sie der Höhe nach insgesamt Pflichtbeiträgen in der gesetzlichen Sozialversicherung entsprechen". Die Gesetzeslage ist daher im Bereich der betrieblichen Einkünfte nicht anders als im Bereich der nichtselbständigen Einkünfte.

Unterschiedliche Rahmenbedingungen, sei es ein anderes Lohnniveau, seien es andere Abläufe bei Versicherung oder Besteuerung, sind im Streitfall auf die vom Beschwerdeführer - wie anzunehmen ist -  selbstgewählte Arbeitstätigkeit in der Schweiz zurückzuführen. Das als Maßstab heranzuziehende ASVG stellt auf in Österreich berufstätige und wohnhafte Menschen ab.

Für das Jahr 2012 umfasst der (Pflicht-)Beitragssatz für Angestellte 7,65%.  Der Beitragssatz zur Krankenversicherung ist so lange vom Bruttobezug zu berechnen, bis die Höchstbeitragsgrundlage erreicht ist. Liegt der Bruttobezug - wie im Streitfall - darüber, ist die Berechnung von der Höchstbeitragsgrundlage vorzunehmen (vgl. auch UFS, 29.5.2012, RV/0459-F/08). Es sind somit Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 4.530,33 € - das sind 7,65% der Höchstbeitragsgrundlage von 59.220,00 € für Angestellte - als Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 4 lit. e EStG 1988 abzugsfähig.

Hinsichtlich der Differenz von 2.339,74 € zu den vom Beschwerdeführer tatsächlich für sich selbst und seine Familienmitglieder entrichteten Beiträge käme grundsätzlich ein Sonderausgabenabzug gemäß § 18 Abs. 1 Z 2 iVm Abs. 3 EStG 1988 in Betracht. Entsprechend der Einschleifregelung nach § 18 Abs. 3 Z 2 letzter Satz EStG 1988 wird der absetzbare Betrag jedoch ab einem Gesamtbetrag der Einkünfte von mehr als 36.400,00 € gleichmäßig in einem solchen Ausmaß verringert, dass bei einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 60.000,00 € lediglich ein absetzbarer Betrag in Höhe des Pauschbetrages nach § 18 Abs. 2 EStG 1988, das sind 60,00 €, verbleibt.

Insgesamt war daher wie im Spruch zu entscheiden.

Zulässigkeit einer Revision: Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist unzulässig, weil keine Rechtsfrage vorliegt, der eine über den Einzelfall hinausgehende grundsätzliche Bedeutung zukommt und sich die Lösung der Streitfrage aus der gesetzlichen Regelung ableiten lässt.

Zusatzinformationen

Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at