Stabilitätsabgabe: Abzugsfähigkeit der Liquiditätsreserve in zweistufigem Bankenverbund
Entscheidungstext
IM NAMEN DER REPUBLIK
Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. Erich Schwaiger in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Ernst & Young Steuerberatungsgesellschaft m.b.H., Wagramer Straße 19, 1220 Wien, über die Beschwerden vom und gegen die Bescheide des Finanzamtes für Großbetriebe vom , und betreffend die Festsetzung der Stabilitätsabgabe 2014 bis 2023 sowie die Festsetzung der Sonderzahlung zur Stabilitätsabgabe zu Recht erkannt:
I.
Die Beschwerden werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.
II.
Gegen dieses Erkenntnis ist eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.
Entscheidungsgründe
Die Beschwerde langte am beim Bundesfinanzgericht ein und fällt in die Zuständigkeit des Fachgebietes FK 5 (Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen) und damit in die Zuteilungsgruppe 7010. Auf Basis der im Zeitpunkt des Einlangens gültigen Geschäftsverteilung wurde sie der Gerichtsabteilung 7013 zur Entscheidung zugewiesen.
I. Verfahrensgang und Akteninhalt
Die Beschwerden richten sich gegen die folgenden Bescheide, die vom Finanzamt für Großbetriebe (kurz FAG) nach einer Außenprüfung - hinsichtlich der Stabilitätsabgabe 2014 bis 2017 und 2019 bis 2021 nach unbekämpft gebliebenen Wiederaufnahmebescheiden - erlassen wurden.
Die Beschwerdeführerin (kurz Bf.), eine österreichische Bank, bekämpfte diese Bescheide nach entsprechenden Fristverlängerungsansuchen rechtzeitig mit Beschwerden vom und , verzichtete auf Beschwerdevorentscheidungen und beantragte die Durchführung einer mündlichen Verhandlung durch den Einzelrichter.
Das FAG legte die Beschwerden am an das Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor. Dieses setzte die Beschwerdeverfahren mit Beschluss vom bis zur Entscheidung des VwGH-Verfahrens Ro 2024/13/0019 aus. Nachdem dieses Verfahren mit Erkenntnis vom entschieden worden war, wurden die hier zu beurteilenden Beschwerdeverfahren mit Beschluss vom fortgesetzt und die Bf. zur Stellungnahme aufgefordert.
Das FAG teilte dazu am mit, aus seiner Sicht sei der Sachverhalt des hier zu beurteilenden Verfahrens im Wesentlichen ident mit dem, der dem angesprochenen Erkenntnis des VwGH zugrunde lag. Der VwGH habe die Rechtsansicht des FAG bestätigt.
Die Bf. reagierte mit Fax vom , verzichtete nun auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung und teilte mit:
1. Auch sie kam zum Schluss, der Sachverhalt in den hier gegenständlichen Beschwerdeverfahren sei mit dem Sachverhalt, der der Entscheidung (in der Folge Ro 2024/13/0019) sowie den Erkenntnissen und RV/7101003/2024 zugrunde lag, vergleichbar und es seien dieselben Rechtsvorschriften betroffen.
2. Die Bf. halte alle Bedenken gegen die Rechtswidrigkeit der bekämpften Bescheide aufrecht und sie widerspreche der Rechtsaufassung des VwGH in seiner oben erwähnten Entscheidung. Auf eine Stellungnahme dazu werde verzichtet.
3. Die in den Beschwerden gestellten Anträge auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung würden aus verfahrensökonomischen Gründen zurückgezogen. Im Übrigen blieben die Beschwerdeanträge vollinhaltlich aufrecht, ohne dass die verfassungsrechtliche Argumentation weiter erwähnt bzw. vertieft worden wäre.
II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen:
1. Sachverhalt und Beweiswürdigung
Im Kern ist hier der folgende, unstrittige Sachverhalt zu beurteilen, der in den Akten der Abgabenbehörde sowie des Bundesfinanzgerichts unzweifelhaft abgebildet ist und der von beiden Parteien auch im Beschwerdeverfahren noch einmal bestätigt wurde:
Die Bf. ist ein Kreditinstitut im Sinne des § 1 BWG und unterliegt dem Stabilitätsabgabegesetz.
Als Mitglied des ***Banken***sektors ist die Beschwerdeführerin der ***BankZ*** als Zentralinstitut angeschlossen und damit gemäß § 27a BWG verpflichtet, zur Sicherung der Finanzmarktstabilität an einem System des gemeinsamen Liquiditätsausgleichs teilzunehmen (zweistufiger Liquiditätsverbund). Dazu muss die Beschwerdeführerin bei ihrem Zentralinstitut oder bei einem anderen vertraglich oder statutarisch festgelegten Kreditinstitut mit Sitz in einem Mitgliedstaat eine Liquiditätsreserve im Ausmaß von 10 vH der Spareinlagen und 20 vH der sonstigen Euro-Einlagen, höchstens jedoch 14 vH der gesamten Euro-Einlagen halten.
In den Stabilitätsabgabeerklärungen 2014 bis 2022 wendete die Bf. die Kürzungsbestimmung des § 2 Abs. 2 Z 3 StabAbgG beziehungsweise § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG an. Sie kürzte dabei die Bemessungsgrundlage um folgende von ihr beim Zentralinstitut gehaltene Liquiditätsreserven (Spalte 2) im Sinne des § 25 BWG beziehungsweise § 27a BWG (vgl. OZ 19):
[...]
In der Erklärung 2023 betrug der Kürzungsbetrag (Liquiditätsreserve) EUR 802.129.738,37, der zwar im Hinblick auf die bekannte Rechtsmeinung der Abgabenbehörde in der Abgabenerklärung nicht abgezogen wurde, dessen Durchsetzung im Wege einer Beschwerde von der Bf. aber bereits in einem Begleitschreiben angekündigt wurde (vgl. OZ 21).
Das FAG erließ jeweils Bescheide über die Festsetzung der Stabilitätsabgabe und verweigerte den Abzug dieser Liquiditätsreserven.
Die bekämpfte die Bf. mit den hier relevanten zwei Beschwerden und begehrte die folgenden Korrekturen:
[...]
Wie die Bf. selbst in der Beschwerde ausführte, stellen die dort erwähnten Bescheide über die Festsetzung des Sonderbeitrages zur Stabilitätsabgabe 2014, 2015 und 2016 vom bzw. der abgeänderte Bescheid über die Festsetzung des Sonderbeitrages zur Stabilitätsabgabe 2014 vom abgeleitete Bescheide dar, die zwar bei Änderung der Bescheide über die Festsetzung der Stabilitätsabgabe gem. § 295 Abs. 2 BAO von Amts wegen durch neue Bescheide zu ersetzen wären, diese Bescheide wurden aber hier nicht bekämpft. Über sie ist hier nicht abzusprechen.
2. Rechtliche Beurteilung
2.1. Liquiditätsreserve
Zu den Rechtsgrundlagen, zu deren Interpretation sowie zur rechtlichen Beurteilung ist auf die Darstellung und Einschätzung im Erkenntnis Ro 2024/13/0019 zu verweisen, die vom erkennenden Richter geteilt wird und deshalb hier wörtlich zitiert werden soll (Formatierung fett durch das Bundesfinanzgericht):
Der Betrieb von Kreditinstituten unterliegt nach § 1 Stabilitätsabgabegesetz (StabAbgG) der Stabilitätsabgabe. Bemessungsgrundlage für die Stabilitätsabgabe ist nach § 2 Abs. 1 StabAbgG die durchschnittliche unkonsolidierte Bilanzsumme des Kreditinstitutes, vermindert um die in Abs. 2 leg.cit. genannten Beträge.
§ 2 Abs. 2 StabAbgG lautete in der Stammfassung (Budgetbegleitgesetz 2011, BGBl. I Nr. 111/2010) auszugsweise:
"[...] Die Bilanzsumme des Jahresabschlusses und die Vermögensausweise gemäß § 74 BWG sind dabei jeweils um folgende Beträge zu vermindern:
[...]
3. Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten, soweit diese aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses gemäß § 25 BWG entstanden sind. Eine Verminderung ist nur in jenem Ausmaß zulässig, als Forderungen an das Zentralinstitut oder ein anderes Kreditinstitut im Sinne des § 25 Abs. 13 BWG bestehen, die der Erfüllung der eigenen Liquiditätshaltungspflicht gemäß § 25 BWG dienen und das Zentralinstitut oder das andere Kreditinstitut im Sinne des § 25 Abs. 13 BWG der Stabilitätsabgabe gemäß diesem Bundesgesetz oder einer vergleichbaren Abgabe in einem Mitgliedstaat (§ 2 Z 5 BWG) unterliegt;
[...]"
In den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (ErläutRV 981 BlgNR 24. GP 106) wurde zu § 2 StabAbgG u.a. ausgeführt:
"Die Stabilitätsabgabe ist von der durchschnittlichen Bilanzsumme des Kreditinstituts, die um das Eigenkapital und gesicherte Einlagen vermindert wird, zu berechnen. Dabei ist auf den Einzelabschluss und nicht auf den konsolidierten Abschluss abzustellen. [...]
Durch das Abstellen auf die Bilanzsumme bzw. die Vermögensausweise gemäß § 74 BWG als Bemessungsgrundlage kann auf bereits vorliegende Daten zurückgegriffen werden, wodurch der zusätzliche Verwaltungsaufwand in Grenzen gehalten wird. [...]
Die Kosten für den Staatshaushalt durch den Bankensektor wurden im Krisenjahr 2008 und den nachfolgenden zwei Jahren bis zur Budgetkonsolidierung verursacht. Die Stabilitätsabgabe soll einen Beitrag zu diesen Krisenkosten darstellen, zusätzlich soll sie der Finanzmarktstabilität dienen und eine Beteiligung des Bankensektors an zukünftigen kapitalmarktbedingten Kosten und staatlichen Stabilisierungsmaßnahmen darstellen. Die Bemessungsgrundlage soll zudem so gewählt sein, dass den steuerpflichtigen Kreditinstituten keine Gestaltungsmöglichkeiten eröffnet werden mit denen die Stabilitätsabgabe umgangen werden kann. Aus diesen Gründen soll auf eine bereits vorhandene Bemessungsgrundlage abgestellt werden. [...]
Zu Z 3:
Um keine Doppelbesteuerungen im Bankenverbund auszulösen, sollen Verbindlichkeiten, die aus der Erfüllung der Liquiditätshaltungsbestimmungen des § 25 BWG entstanden sind, von der Bemessungsgrundlage abgezogen werden. Diese Kürzung der Bemessungsgrundlage ist jedoch nur insoweit - zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung - zulässig, als das steuerpflichtige Kreditinstitut seinerseits Guthaben bei und Forderungen an ein Zentralinstitut hat, die dort Steuerpflicht auslösen. Im Sinne des EU-Rechts ist dies auf ein System des gemeinsamen Liquiditätsausgleichs gemäß § 25 Abs. 13 BWG auszuweiten, wenn dieses Kreditinstitut der Stabilitätsabgabe oder einer vergleichbaren Abgabe im Ausland (z.B. ausländische Bankenabgabe, die an die Bilanzsumme anknüpft) unterliegt."
Mit dem Bundesgesetz BGBl. I Nr. 184/2013 wurden § 2 Abs. 2 Z 3 StabAbgG geändert und eine Z 3a eingefügt:
"3. Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten, soweit diese aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses gemäß § 25 BWG entstanden sind. Eine Verminderung ist nur in jenem Ausmaß zulässig, als Forderungen an das Zentralinstitut oder ein anderes Kreditinstitut gemäß § 27a BWG bestehen, die der Erfüllung der eigenen Liquiditätshaltungspflicht gemäß § 25 BWG dienen und das Zentralinstitut oder das andere Kreditinstitut gemäß § 27a BWG der Stabilitätsabgabe gemäß diesem Bundesgesetz oder einer vergleichbaren Abgabe in einem Mitgliedstaat (§ 2 Z 5 BWG) unterliegt;"
"3a. Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten, soweit diese aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses gemäß Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 entstanden sind. Eine Verminderung ist nur in jenem Ausmaß zulässig, als Forderungen an das Zentralinstitut oder ein anderes Kreditinstitut gemäß § 27a BWG bestehen, die der Erfüllung der eigenen Liquiditätshaltungspflicht gemäß Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 dienen und das Zentralinstitut oder das andere Kreditinstitut gemäß § 27a BWG der Stabilitätsabgabe gemäß diesem Bundesgesetz oder einer vergleichbaren Abgabe in einem Mitgliedstaat (§ 2 Z 5 BWG) unterliegt;"
Gem. § 9 Abs. 2 StabAbgG trat diese Z 3 mit in Kraft und mit Ablauf des außer Kraft; Z 3a trat mit in Kraft.
In den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (ErläutRV 2438 BlgNR 24. GP 78) wurde dazu ausgeführt:
"Da die Liquiditätsbestimmungen ab der Verordnung (EU) Nr. xxx/2013 zu entnehmen sind, wird ab Inkrafttreten dieser Bestimmungen der Verweis auf die Liquiditätsbestimmungen des BWG in Abs. 2 Z 3 durch einen Verweis auf die Liquiditätsbestimmungen der Verordnung (EU) Nr. xxx/2013 ersetzt (Abs. 2 Z 3a)."
§ 25 BWG (in der Fassung zum Zeitpunkt des Inkrafttretens des StabAbgG, insoweit BGBl. I Nr. 72/2010) sah vor, dass die Kreditinstitute dafür zu sorgen hatten, ihren Zahlungsverpflichtungen jederzeit nachkommen zu können. Dazu wurden den Kreditinstituten verschiedene "Verpflichtungen" (vgl. § 25 Abs. 3 BWG: "Ungeachtet dieser Verpflichtungen ...") auferlegt (etwa durch die dauernde Haltung ausreichender flüssiger Mittel für den Ausgleich künftiger Ungleichgewichte der Zahlungseingänge und Zahlungsausgänge ausreichend vorzusorgen, § 25 Abs. 1 Z 2 BWG). Ungeachtet dieser Verpflichtungen hatten die Kreditinstitute als Mindesterfordernis flüssige Mittel gemäß § 25 Abs. 4 bis 14 BWG zu halten. § 25 Abs. 13 BWG (vgl. zu dessen Entwicklung ) sah vor, dass Kreditinstitute, die einem Zentralinstitut angeschlossen waren, zur Sicherung der Finanzmarktstabilität an einem System des gemeinsamen Liquiditätsausgleichs teilzunehmen und dazu eine näher geregelte Liquiditätsreserve zu halten hatten.
Mit dem Bundesgesetz BGBl. I Nr. 184/2013 wurde - neben der bereits oben angeführten Änderung des StabAbgG - auch das BWG geändert; der "bisherige § 25 Abs. 13 wurde aus systematischen Gründen in § 27a verschoben" (vgl. ErläutRV 2438 BlgNR 24. GP 48).
§ 27a BWG (in der im vorliegenden Verfahren anwendbaren Fassung BGBl. I Nr. 118/2016; vgl. zu dessen Entwicklung sowie unionsrechtlichen Grundlagen ) lautet:
"Liquiditätsverbünde
§ 27a.
Kreditinstitute, die einem Zentralinstitut angeschlossen sind, haben zur Sicherung der Finanzmarktstabilität an einem System des gemeinsamen Liquiditätsausgleichs teilzunehmen. Dazu haben sie bei ihrem Zentralinstitut oder bei einem anderen vertraglich oder statutarisch festgelegten Kreditinstitut mit Sitz in einem Mitgliedstaat eine Liquiditätsreserve im Ausmaß von 10 vH der Spareinlagen und 20 vH der sonstigen Euro-Einlagen, höchstens jedoch 14 vH der gesamten Euro-Einlagen zu halten. Das Kreditinstitut muss zur Entgegennahme von Einlagen berechtigt und auf Grund seiner Geschäftsstruktur geeignet sein, die sich aus Gewährleistung eines Liquiditätsverbundes ergebenden Anforderungen zu erfüllen. Insbesondere hat es eine ausreichende Bonität aufzuweisen und liquide Mittel wie auch Refinanzierungsmöglichkeiten haben dauerhaft zur Verfügung zu stehen, um im Bedarfsfall rasch Liquiditätsunterstützung gewähren zu können. Die Modalitäten der konkreten Leistungsbeziehung zwischen dem Zentralinstitut oder dem sonstigen Kreditinstitut, bei dem die Liquiditätsreserve gehalten wird, und den übrigen am Liquiditätsverbund teilnehmenden Kreditinstituten sind unter Bedachtnahme auf § 39 Abs. 1 vertraglich oder statutarisch zu regeln. Die vertraglichen oder statutarischen Regelungen haben insbesondere zu enthalten:
1. Die Voraussetzungen für die Versorgung der angeschlossenen Kreditinstitute mit Liquidität, im Bedarfsfall;
2. die nähere Ausgestaltung der Leistungsverpflichtung des Zentralinstitutes oder sonstigen Kreditinstitutes, bei dem die liquiden Mittel gehalten werden, im Bedarfsfall;
3. die Willensbildung, insbesondere die Beschlusserfordernisse, bei den entsprechenden Entscheidungen;
4. eine Kündigungsfrist, die mindestens ein Jahr betragen muss.
Das Ausmaß der Liquiditätsreserve ist jeweils zum Ende der Monate März, Juni, September und Dezember nach dem Stand der Einlagen zu ermitteln und für das jeweils folgende Vierteljahr anzupassen. Sinken die Einlagen um mehr als 20 vH unter den Stand der letzten maßgeblichen Berechnungsgrundlage, so kann das Kreditinstitut eine Anpassung zum nächstfolgenden Monatsletzten verlangen. Sonstige Einlagen sind täglich fällige Gelder des Zahlungsverkehrs (Sichteinlagen), alle Kündigungs- und Festgelder sowie die Einlagen gegen Ausgabe von Kassenscheinen. Einlagen gemäß Art. 27 Abs. 3 der Delegierten Verordnung (EU) 2015/61 zur Ergänzung der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 in Bezug auf die Liquiditätsdeckungsanforderung an Kreditinstitute, ABl. Nr. L 11 vom S. 1, zählen nicht zur Bemessungsgrundlage der Liquiditätsreserve. Dies gilt sinngemäß auch für Zentralinstitute, die gemäß § 30c von der Einhaltung der Liquiditätsanforderungen auf Einzelbasis freigestellt wurden."
In den Erläuterungen zur Regierungsvorlage zum Bundesgesetz BGBl. I Nr. 118/2016, mit welchem die beiden letzten Sätze angefügt wurden, wurde ausgeführt (ErläutRV 1335 BlgNR 25. GP 22):
"§ 27a BWG regelt den Liquiditätsausgleich bei dezentralen Sektoren. Für die Sicherung der Finanzmarktstabilität müssen angeschlossene Institute bei ihrem Zentralinstitut eine Liquiditätsreserve in einem bestimmten Ausmaß halten. In dreistufigen Sektoren wird nach geltender Rechtslage die von den Primärbanken gehaltene Liquiditätsreserve in die Bemessungsgrundlage für die von den Landesbanken bei ihrem Zentralinstitut zu haltende Liquiditätsreserve einbezogen. Bis zum Inkrafttreten der Delegierten Verordnung (EU) 2015/61 zur Ergänzung der Verordnung (EU) Nr. 575/2013 in Bezug auf die Liquiditätsdeckungsanforderung an Kreditinstitute, ABl. Nr. L 11 vom S. 1, im Oktober 2015 war die Einbeziehung der von den Primärbanken gehaltenen Liquiditätsreserven in die Bemessungsgrundlage der Landesbanken sachlich gerechtfertigt, da die Landesbanken die Liquiditätsreserve der Primärbanken grundsätzlich auch noch frei veranlagen konnten.
Mit dem Inkrafttreten der Delegierten Verordnung (EU) 2015/61 hat sich die Rechtslage geändert. Seither sind die Landesbanken gegenüber angeschlossenen Instituten vertraglich verpflichtet, die bei ihnen gehaltene Liquiditätsreserve vollständig in Form von hochliquiden Aktiva zu veranlagen, damit die angeschlossenen Institute die Liquiditätsreserve zu 100% als hochliquide Mittel anrechnen lassen können. Somit können die Landesbanken diese Mittel nicht mehr frei veranlagen. Die Funktion der Landesbanken besteht insoweit nur noch in der Bündelung und gemeinsamen Veranlagung der Liquiditätsreserve für die Primärstufe. Für die Erfüllung der eigenen LCR-Erfordernisse dürfen die Landesbanken nach der Delegierten Verordnung (EU) 2015/61 die Mittel der Primärbanken auch nicht heranziehen (Art. 27 der Delegierten Verordnung (EU) 2015/61).
Eine zusätzliche Einrechnung der von den Primärbanken gehaltenen Mittel in die Berechnungsgrundlage der Liquiditätsreserve der Landesbanken bei ihrem Zentralinstitut erscheint daher nicht mehr gerechtfertigt und soll folglich durch die vorliegende Gesetzesänderung eine entsprechende Anpassung der Rechtslage erfolgen. Diese Problematik der Liquiditätsreserve betrifft ausschließlich dreistufige Sektoren und lässt die sonstige Ausgestaltung der Liquiditätsreserve unberührt."
Nach § 2 Abs. 2 Z 3 bzw. Z 3a StabAbgG ist die von der Bilanzsumme abzuleitende Bemessungsgrundlage um "Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten" zu vermindern, soweit diese "aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses" (ursprünglich nach § 25 BWG, nunmehr nach Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013) "entstanden" sind.
Das "Liquiditätserfordernis" besteht insbesondere in der Verpflichtung zur Haltung (näher geregelter) ausreichender "flüssiger Mittel" (§ 25 BWG; nunmehr Teil 6 der Verordnung (EU) Nr. 575/2013, vgl. insbesondere Art. 412 f der Verordnung: ausreichende "liquide Aktiva"). § 2 Abs. 2 Z 3 bzw. Z 3a StabAbgG sprechen insoweit aber "Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten" an; sie beziehen sich (nach den Gesetzesmaterialien) auf einen Bankenverbund mit einem System des gemeinsamen Liquiditätsausgleichs gemäß § 25 Abs. 13 BWG. Nach der zuletzt genannten Bestimmung, deren Inhalt inzwischen nach § 27a BWG ("Liquiditätsverbünde") "verschoben" wurde, haben jene Kreditinstitute, die einem Zentralinstitut angeschlossen sind, bei ihrem Zentralinstitut (oder einem anderen Kreditinstitut) eine näher geregelte Liquiditätsreserve zu halten. Dazu ist eine vertragliche oder statutarische Regelung zu treffen, die nähere Inhalte zu umfassen hat.
Kreditinstitute, die einem Zentralinstitut angeschlossen sind, die sich also in einem Bankenverbund befinden, treffen demnach zur Erfüllung des gesetzlich normierten Liquiditätserfordernisses gesetzliche, durch Vertrag oder Statut zu konkretisierende Verpflichtungen gegenüber dem Zentralinstitut (oder einem anderen Kreditinstitut). Die Verpflichtung besteht nicht bloß darin, eine näher geregelte Liquiditätsreserve an dieses Zentralinstitut (anderes Kreditinstitut) zu leisten, sondern diese Liquiditätsreserve dort dauerhaft zu "halten". Diese Verpflichtung fällt demnach nicht dadurch weg, dass die Liquiditätsreserve an das Zentralinstitut geleistet wird.
Die Bemessungsgrundlage vermindern Verpflichtungen, die ("soweit diese") aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses "entstanden" sind. Dies kann nicht dahin verstanden werden, dass es sich um "Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten aus den Liquiditätsbestimmungen" handelt. Verpflichtungen werden (im Allgemeinen; anders etwa bei einem Realkontrakt, z.B. "Darleihen" nach § 983 ABGB idF vor BGBl. I Nr. 28/2010; anders allenfalls auch im Sinne eines aufschiebend bedingten Entstehens durch Erbringung der Gegenleistung) durch Gesetz oder durch ein Rechtsgeschäft begründet (vgl. § 859 ABGB). Der Gesetzgeber, der die Bemessungsgrundlage (insbesondere zur Vermeidung zusätzlichen Verwaltungsaufwandes) an Rechnungslegungsvorschriften anknüpfen wollte, meint hier wohl die Realisierung (Hinweis auf Mayr/Fritz-Schmied in Doralt et al, EStG24, § 6 Tz 36) der "Verpflichtung", die in diesem Fall (erst) mit der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses angenommen wird. Aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses, das im Rahmen eines Bankenverbundes im Halten der Liquiditätsreserve beim Zentralinstitut (oder einem anderen Kreditinstitut) besteht, entsteht aber keine Verpflichtung des Kreditinstituts, das diese Liquiditätsreserve geleistet hat (dieses wird vielmehr berechtigt), sondern eine Verpflichtung jenes Kreditinstitutes, an das diese Liquiditätsreserve geleistet wurde (also des Zentralinstituts). Dieses trifft eine im Vertrag oder im Statut näher auszugestaltende Leistungsverpflichtung. Das Zentralinstitut muss im Bedarfsfall rasch und ohne administrative Hindernisse Liquiditätsunterstützung gewährleisten, die auch über den Betrag der entgegengenommenen Einlagen hinausgehen soll (vgl. die Erläuterungen zur Regierungsvorlage zu BGBl. I Nr. 108/2007, mit welchem § 25 Abs. 13 BWG neu gefasst worden war, ErläutRV 313 BlgNR 23. GP 5 f).
Lediglich eine derartige Verpflichtung des Zentralinstituts (oder eines anderen bestimmten Kreditinstituts), die gegenüber dem einlegenden Kreditinstitut besteht, ist aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses entstanden und könnte daher nach § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG die Bemessungsgrundlage vermindern.
Da überdies eine Verminderung nur in jenem Ausmaß zulässig ist, als Forderungen an das Zentralinstitut (oder ein anderes Kreditinstitut) bestehen, kann die Verminderung der Bemessungsgrundlage nach dieser Ziffer nur im Fall eines mehrstufigen Bankenverbundes eintreten, da nur in diesem Fall sowohl Verpflichtungen gegenüber einem Kreditinstitut (aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses), anderseits aber auch Forderungen an das Zentralinstitut bestehen können. Eine derartige Verminderung der Bemessungsgrundlage wird daher insbesondere bei einem dreistufigen Bankenverbund, und zwar auf Ebene der Landesbank eintreten können, bei welcher Verpflichtungen gegenüber dem Primärinstitut und Forderungen gegenüber dem Zentralinstitut bestehen.
Zu verweisen ist auch darauf, dass in Satz 1 des § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG nicht normiert ist, wessen Liquiditätserfordernisse erfüllt wurden. Im zweiten Satz dieser Bestimmung wird hingegen - in deutlicher Abweichung vom ersten Satz - auf die Erfüllung der "eigenen Liquiditätshaltungspflicht" (also jene des Kreditinstituts, dessen Stabilitätsabgabe zu beurteilen ist) abgestellt. In diesem Sinne verweisen auch die Erläuterungen zur Regierungsvorlage (zur Stammfassung des § 2 Abs. 2 Z 3 StabAbgG) darauf, dass das steuerpflichtige Kreditinstitut "seinerseits" Guthaben und Forderungen an ein Zentralinstitut habe. Es kann somit abgeleitet werden, dass in Satz 1 dieser Bestimmung gerade nicht die Liquiditätserfordernisse jenes Kreditinstituts gemeint sind, dessen Stabilitätsabgabe zu beurteilen ist, sondern die Liquiditätserfordernisse jenes Kreditinstituts, das die Einlagen bei dem Kreditinstitut, dessen Stabilitätsabgabe zu beurteilen ist, geleistet hat (und damit die Verpflichtung ausgelöst hat).
Bei einem (wie hier vorliegenden) zweistufigen Bankenverbund liegen hingegen nicht (beim selben Kreditinstitut) sowohl Verpflichtungen (aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses) als auch Forderungen gegenüber dem Zentralinstitut vor.
Obwohl - aufgrund der geschilderten Änderung des § 27a BWG - eine Einrechnung der von den Primärbanken gehaltenen Mittel in die Berechnungsgrundlage der Liquiditätsreserve der Landesbanken nicht mehr erfolgen soll, hat die Bestimmung des § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG betreffend den dreistufigen Bankenverbund weiterhin einen Anwendungsbereich. Dies ändert nichts daran, dass für die Landesbank (insoweit als Zentralinstitut; vgl. dazu Blume in Dellinger, BWG, 8. Lfg, § 27a BWG, Rz 7) Verpflichtungen gegenüber Kreditinstituten (Primärbanken) bestehen, die aus der Erfüllung des Liquiditätserfordernisses (der Primärbanken) entstanden sind. Betreffend die Landesbank ist daher die Bemessungsgrundlage weiterhin zu vermindern um jene Forderungen gegenüber ihrem Zentralinstitut, die der Erfüllung der eigenen (aufgrund der Änderung des § 27a BWG reduzierten) Liquiditätshaltungspflicht dienen. Es besteht sohin weiterhin ein Anwendungsbereich für diese Bestimmung, auch wenn der Zweck für diese Verminderung der Bemessungsgrundlage weggefallen sein mag.
Da sich die Beschwerden ausschließlich auf dieses Rechtsproblem beziehen und da dem Beschwerdebegehren aufgrund dieser klaren Einschätzung des Verwaltungsgerichtshofes, die vom Bundesfinanzgericht vollumfänglich geteilt wird, kein Erfolg beschieden sein kann, waren sie als unbegründet abzuweisen.
2.2. Verfassungsrechtliche Bedenken
Die Bf. brachte in den Beschwerden vor, im Hinblick auf die von ihr dargestellten verfassungsrechtlichen Argumente habe sie ein Interesse an einer Entscheidung durch den Verfassungsgerichtshof. Aufgrund der unter Punkt II/3 der Beschwerden dargestellten Argumente sei das hier anzuwendende Gesetz verfassungswidrig:
2.2.1. Unsachlicher Systembruch
Der Gesetzgeber verfolge - neben einem Beitrag des Bankensektors zu den Kosten der Bewältigung der Finanzkrise - mit dem Stabilitätsabgabegesetz bestimmte Lenkungseffekte. Dazu habe er ein System geschaffen, durch das risikoarme Bankgeschäfte und Bilanzpositionen von der Stabilitätsabgabe entlastet werden (Bemessungsgrundlage, Steuersatz und Kürzungsbestimmungen). Später sei es um Belastungsobergrenze und Zumutbarkeitsgrenze ergänzt worden, um auch Aspekte der Leistungsfähigkeit einfließen zu lassen.
Aufgrund der Kürzungsbestimmungen des § 2 Abs. 2 StabAbgG könne gezeichnetes Kapital und Rücklagen, die der Stabilisierung und als Risikopuffer dienen, abgezogen werden. Wäre § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG auf die Liquiditätsreserve in den zweistufigen Sektoren nicht anwendbar, würde dies nach Ansicht der Bf. ein gleichheitswidriges Abgehen vom bestehenden System bedeuten. Die Besteuerung der Liquiditätsreserve, die erheblich zur Finanzmarktstabilität in Österreich beiträgt, würde einen unsachlichen Systembruch bedeuten, wäre sachfremd und damit gleichheitswidrig, weil ein risikoreduzierendes System mit zusätzlicher Doppelbelastung konfrontiert wäre, indem Einlagen doppelt besteuert würden.
2.2.2. Unsachliche Differenzierung zwischen Einlagensicherung und Liquiditätsverbund
Die Bf. brachte weiter vor, die Liquiditätsreservehaltungsverpflichtung gemäß § 27a BWG diene wie das Einlagensicherungssystem (§ 93 BWG bzw. ESAEG, BGBl I Nr 11 7/201 5) neben dem Anlegerschutz (Reduzierung des Einlagenrisikos der Kunden) auch der Finanzmarktstabilität (Vermeidung eines Bank-Run). Die gesicherten Einlagen gemäß § 93 BWG bzw. die gedeckten Einlagen gemäß § 7 Abs. 1 Z 5 ESAEG dürften gem. § 2 Abs. 2 Z 1 StabAbgG von der Bemessungsgrundlage der Stabilitätsabgabe abgezogen werden, weil sie bereits mit den Kosten der Einlagensicherung belastet sind, das von den Banken finanziert wird, und eine Doppelbelastung vermieden werden soll (ErlRV 981 BlgNRXXIV. GP 1 05).
Der Liquiditätsverbund iSd § 27a BWG diene in gleicher Weise der Finanzmarktstabilität und dem Gläubigerschutz und werde ebenfalls von den angeschlossenen Kreditinstituten mittels Liquiditätsreserve finanziert. Der Liquiditätsverbund sei hinsichtlich der Aspekte Einlegerschutz, Finanzmarktstabilität und Vermeidung einer Doppelbelastung den gesicherten bzw. gedeckten Einlagen gleichzuhalten und müsse daher auch gleichbehandelt, d.h. von der Stabilitätsabgabe entlastet werden.
2.2.3. Sachwidrige Besteuerung gedeckter Einlagen
Die gesicherten Einlagen gemäß § 93 BWG bzw. die gedeckten Einlagen im Sinne des § 7 Abs. 1 Z 5 ESAEG sollen vollständig von der Stabilitätsabgabe entlastet werden. Die bei der ***BankZ*** als Zentralinstitut zu haltende Liquiditätsreserve speist sich aber zum Teil aus von der Bf. gehaltenen gesicherten bzw. gedeckten Einlagen. § 2 Abs 2 Z 1 StabAbgG normiere die Kürzung der durchschnittlichen unkonsolidierten Bilanzsumme um die gedeckten Einlagen, um eine Belastung dieser gedeckten Einlagen mit der Bankenabgabe auszuschließen. Da die Bf. verpflichtend (§ 27a BWG) eine auf gedeckte Einlagen entfallende Liquiditätsreserve beim Zentralinstitut einlegen müsse und beim Zentralinstitut eine Kürzung nicht vorgesehen sei, wäre ein Teil der gedeckten Einlagen wirtschaftlich mit Stabilitätsabgabe belastet. Dies wäre nach Ansicht der Bf. sach- und damit gleichheitswidrig, weil eine Belastung der gesicherten beziehungsweise gedeckten Einlagen mit Stabilitätsabgabe entgegen den ausdrücklichen Intentionen des Gesetzgebers eintreten würde, während dies bei anderen Institutsgruppen, die keiner Liquiditätsreservehaltungspflicht unterliegen, nicht der Fall sei.
2.2.4. Benachteiligung gegenüber Kreditinstituten ohne Liquiditätsverbund
Kreditinstitute, die nicht einem Zentralinstitut angeschlossen sind, das sind die Mitglieder des Fachverbands österreichischer Banken und Bankiers (in Folge "Aktienbanken"), gehörten nicht einem Liquiditätsverbund an. Es bestehe keine Liquiditätsreservehaltungsverpflichtung iSd § 27a BWG). Da die Kreditinstitute des Aktienbanken-Sektors die gedeckten Einlagen im Sinne des § 7 Abs 1 Z 5 ESAEG gem. § 2 Abs. 2 Z 1 StabAbgG von der Bemessungsgrundlage abziehen könnten, komme es zu einer Ungleichbehandlung im Verhältnis jener Kreditinstitute, die einem Zentralinstitut angeschlossen sind (zweistufige und dreistufige Sektoren), zu Kreditinstituten des Aktienbanken-Sektors: Letztere müssten keine Stabilitätsabgabe für diese Beträge abführen, wohingegen im Ausmaß der Liquiditätsreserve für die gedeckten Einlagen die Bemessungsgrundlage beim Zentralinstitut steige.
Für die nicht-gedeckten Einlagen sei im Katalog des § 2 Abs. 2 StabAbgG keine Kürzung vorgesehen. Diese Einlagen seien daher bereits einmal mit Stabilitätsabgabe auf der Primärstufe belastet. Derartige Einlagen bei Instituten der dezentralen Sektoren würden zweimal besteuert (einmal unmittelbar beim angeschlossenen Kreditinstitut der Primärstufe, ein weiteres Mal aufgrund der Liquiditätsreserve beim Zentralinstitut), während nicht-gedeckte Einlagen bei Aktienbanken bloß einmal der Stabilitätsabgabe unterläge.
Für beide Differenzierungen der Kreditinstitute lasse sich keine sachliche Rechtfertigung finden: in beiden Fällen seien Kreditinstitute dezentraler Sektoren gegenüber Aktienbanken benachteiligt.
Die Benachteiligung gegenüber Aktienbanken bestünde darin, dass die Kreditinstitute des dezentralen Sektors, trotz der Verpflichtung zur Bildung einer Liquiditätsreserve, diese von der Bemessungsgrundlage nicht abziehen könnten. Das würde bedeuten, dass der Gesetzgeber die Besonderheiten des Liquiditätsverbunds nicht berücksichtigt hätte, wodurch er gegen seine Pflicht verstoßen würde, Ungleiches ungleich zu behandeln: Gerade deshalb, weil im dezentralen Sektor eine gesetzliche Liquiditätsreserve-Verpflichtung besteht, sei hier auch eine Abzugsmöglichkeit im StabAbgG vorzusehen. Eine gleichmäßige Belastung aller Sektoren könne nur dann gewährleistet werden, wenn auf die Besonderheiten von Kreditinstituten in dezentralen Sektoren Rücksicht genommen wird. Es würde laut Bf. sogar zu einer Benachteiligung von Systemen - wie dem Liquiditätsausgleichssystem - kommen, die dazu geschaffen worden seien, die Finanzmarktstabilität zu erhöhen. Das könne vom Gesetzgeber nicht intendiert worden sein.
2.2.5. Differenzierung innerhalb der dezentralen Sektoren
Die Beschwerdeführerin gehört dem Liquiditätsverbund der ***Banken*** an, einem zweistufigen Sektor mit der ***BankZ*** als Zentralinstitut und den angeschlossenen ***Banken*** als Primärinstitute. Nach Ansicht des FAGs lasse § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG einen Abzug der Liquiditätsreserve ausschließlich in einem dreistufigen Sektor zu. Seit dem Inkrafttreten der Delegierten VO 2015/61 im Oktober 2015 bzw. des § 27a vorletzter Satz BWG mit sei die im dreistufigen Sektor von den Primärbanken bei den Landesbanken gehaltene Liquiditätsreserve nicht in die Bemessung jener Liquiditätsreserve einzubeziehen, die die Landesbanken beim Zentralinstitut halten müssen. Die beiden Liquiditätsreserven (der Primärbanken bei den Landesbanken und der Landesbanken beim Zentralinstitut) seien voneinander unabhängig. Trotzdem könnten die Landesbanken nach dem Gesetzeswortlaut ihre eigene Bemessungsgrundlage um die Liquiditätsreserven der Primärbanken kürzen, soweit sie aus der Liquiditätsreservehaltung eine Förderung gegen das Zentralinstitut haben und bei diesem dafür Stabilitätsabgabe anfällt, obgleich zwischen diesen kein sachlicher Zusammenhang besteht.
Verglichen mit den Landesbanken der dreistufigen Sektoren bliebe der Bf. hingegen eine Kürzung der Bilanzsumme um die Forderung aus der Liquiditätsreservehaltung verwehrt, weil sie keine Verbindlichkeit gegenüber einem Kreditinstitut aus dessen Liquiditätsreservehaltungsverpflichtung hat. Dies wäre jedoch gleichheitswidrig, weil in den dreistufigen Sektoren die Forderungen der Landesbank gegen das Zentralinstitut inhaltlich sachlich nichts mit der Liquiditätsreserveeinlage der Primärbanken zu tun hätten.
2.2.6. Vorliegen von Bedenken
Wie aus dem der oben zitierten Entscheidung des Höchstgerichtes () zugrunde liegenden Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes () hervorgeht, wurden diese verfassungsrechtlichen Argumente wortgleich schon in den dort zu beurteilenden Beschwerden (ebenfalls vom und ) vorgebracht. Der Verwaltungsgerichtshof sah sich weder veranlasst, darauf näher einzugehen, noch dazu, einen Antrag auf Aufhebung der hier anzuwendenden Rechtsvorschriften beim Verfassungsgerichtshof zu stellen (Art. 89 Abs. 2 B-VG iVm Art 135 Abs. 4 B-VG), was sowohl für ihn wie auch für die Verwaltungsgerichte bei Bedenken gegen die Anwendung eines Gesetzes aus dem Grund der Verfassungswidrigkeit zwingend vorgesehen wäre.
Wie vom Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen und mit umfangreichen rechtlichen wie sachlichen Argumenten untermauert, ist § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG auf den vorliegenden Fall nicht anwendbar. Seine Anwendbarkeit reduziert sich auf dreistufige Bankenverbünde, bei denen beim selben Kreditinstitut sowohl Verpflichtungen (aus der Erfüllung eines Liquiditätserfordernisses) als auch Forderungen gegenüber dem Zentralinstitut vorliegen. Banken in solchen Verbünden befinden sich also in einer Ausgangssituation, die nicht identisch mit der der Bf. ist.
Verfassungsrechtliche Bedenken hatte das Höchstgericht dabei nicht. Diese Einschätzung teilt der erkennende Richter.
2.3. Zur Revision
Das Verwaltungsgericht hat im Spruch seines Erkenntnisses oder Beschlusses auszusprechen, ob die Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig ist. Der Ausspruch ist kurz zu begründen (§ 25a Abs. 1 VwGG). Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist eine Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs. 4 B-VG).
Soweit Rechtsfragen für die hier zu klärenden Fragen entscheidungserheblich sind, sind sie durch das oben zitierte höchstgerichtliche Erkenntnis ausreichend geklärt, nicht von grundsätzlicher Bedeutung oder die anzuwendenden Normen sind klar und eindeutig.
Damit liegt hier kein Grund vor, eine Revision zuzulassen.
Salzburg, am
Zusatzinformationen
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Materie | Steuer |
betroffene Normen | § 2 Abs. 2 Z 3a StabAbgG, Stabilitätsabgabegesetz, BGBl. I Nr. 111/2010 § 2 Abs. 2 Z 3 StabAbgG, Stabilitätsabgabegesetz, BGBl. I Nr. 111/2010 |
ECLI | ECLI:AT:BFG:2025:RV.6100089.2024 |
Datenquelle: Findok — https://findok.bmf.gv.at
Fundstelle(n):
BAAAF-44926